Sentencia nº 156-2005 de Sala de Lo Contencioso Administrativo, Corte Suprema de Justicia, 6 de Abril de 2011

Fecha de Resolución 6 de Abril de 2011
EmisorSala de Lo Contencioso Administrativo
Número de Sentencia156-2005
Tipo de ResoluciónSentencia Definitiva

156-2005

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: San Salvador, a las quince horas y dos minutos del seis de abril de dos mil once.

El presente proceso ha sido promovido por la Sociedad Óptica D'Oro, Sociedad Anónima de Capital Variable, que se abrevia Sociedad Óptica D'Oro S.A. de C.V. de este domicilio, por medio de su representante legal señor N.A.V., impugnando los actos administrativos siguientes: a) Resolución dictada por la Dirección General de Impuestos Internos, a las trece horas treinta minutos del día nueve de febrero de dos mil cuatro, mediante la cual: a.1) Se tasó la cantidad de cuarenta y cuatro mil seiscientos cinco dólares de los Estados Unidos de América ($44,605.00), equivalentes a trescientos noventa mil doscientos noventa y tres colones con setenta y cinco centavos de colón (¢390,293.75), en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto de los períodos tributarios de enero a junio de dos mil uno. a.2) Se sancionó con la cantidad de cuarenta y un mil doscientos cincuenta y nueve dólares de los Estados Unidos de América con treinta y cuatro centavos de dólar ($41,259.34), equivalentes a trescientos sesenta y un mil diecinueve colones con veintidós centavos de colón (¢361,019.22), en concepto de multa por infracciones cometidas a la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y al Código Tributario, respecto de los períodos tributarios de enero a junio de dos mil uno. a.3) Se requirió de la demandante enterar cierta suma de dinero en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, por los períodos tributarios de enero a junio de dos mil uno. b) Resolución del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, ahora también y de Aduanas, pronunciada a las nueve horas del veinticuatro de mayo de dos mil cinco que confirmó la anterior resolución en cuanto a la determinación del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y la modificó respecto de la imposición de ciertas multas. Han intervenido: la parte actora en la forma antes indicada, la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, ahora también y de Aduanas, corno autoridades demandadas y la licenciada K.E.M.D. en sustitución de la licenciada C.H.P.B. en calidad de Agente Auxiliar delegada del F. General de la República.

  1. DEMANDA. a) Actos impugnados y autoridades demandadas.

El representante legal de la demandante dirigió su pretensión contra la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, ahora y de Aduanas, por la emisión de los actos descritos en el preámbulo de esta sentencia. b) Circunstancias.

El representante legal de la sociedad demandante esencialmente expuso que de conformidad con el artículo 4 literal a) del Código Tributario, realizó una petición a la Dirección General de Impuestos Internos, con fecha veinticuatro de octubre de dos mil dos, con el fin de subsanar las obligaciones formales y sustantivas, relacionadas con el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, para lo cual solicitó se le proporcionara un tiempo prudencial para poder solventar la situación de impuntualidad y omisiones en las que había caído su representada con la presentación de las Declaraciones de IVA y Pago a Cuenta, según lo determinado por personal de dicha Dirección.

Señaló que la citada Dirección General debió haber contestado a su representada ya sea en forma positiva o negativa y no actuar al margen de la Constitución de la República, al no contestar dicha petición y por el contrario emitir auto de Designación de Auditores Fiscales, para fiscalizar a su representada, violentando con ello el Derecho de Respuesta consagrado en el artículo 18 de la Constitución de la República. También señaló que presentó escrito en la etapa de aportación de pruebas, en el cual mencionó que por motivos de fuerza mayor, le era imposible aportar pruebas, por lo que solicitó quince días más para dar respuesta a tal notificación. Expresó que informó a la Dirección General de Impuestos Internos que había sufrido un accidente y que se le había dado una incapacidad de quince días que podía mostrar en el momento que la citada Dirección se lo pidiera. Sostuvo que dicha Dirección no tomo en cuenta "que al impedido por justa causa no le corre término" y se contradijo en sus resoluciones pues en ellas manifestó que su representada no invocó ni probó la imposibilidad para declarar, como si la constancia médica presentada a esa Dirección no constituyera plena prueba, al ser emitida por la médico internista C.L. I.C.: A.

ANTECEDENTES

DE HECHO. ALEGATOS DE LAS PARTES.

Q.D. quien al observar las lesiones de quemaduras de segundo grado en miembro superior izquierdo de su humanidad, consideró necesaria la incapacidad médica por quince días la cual fue prorrogada por quince días más.

Agregó que la citada Dirección en ningún momento constató la imposibilidad física o de no desplazamiento que le imposibilitaba delegar la representación de Óptica D'oro S.A. de C.V. para presentar las pruebas requeridas, ya que para hacerlo era necesario tener el conocimiento total del estudio realizado por parte de la Dirección General, el cual duró desde el ocho de mayo de dos mil tres, hasta la fecha de la emisión del informe de auditoría el ocho de enero de dos mil cuatro, es decir doscientos cuarenta y cinco días, por lo que era absolutamente imposible encontrar a una persona para que hiciera la defensa técnica ante la Unidad de Apertura a Pruebas a partir de la fecha del accidente, razón por la cual solicitó los quince días de prórroga. Manifestó que la citada Dirección General alegó que la incapacidad presentada era una simple fotocopia sin valor probatorio, pero que debió haber prevenido al respecto, antes que obviar la situación de gravedad por la que él estaba pasando, violando con ello el Derecho de Defensa.

Sostuvo que la Dirección General de Impuestos Internos violentó el debido proceso ya que primero lo condenó y después le explicó las razones, al emitir primero la resolución mediante la cual le imponen complementaria de impuesto y multa el nueve de febrero de dos mil cuatro, ya que la última actuación por parte de dicha Dirección General debió ser la tasación respectiva.

Por otra parte, alegó que la Dirección General de Impuestos Internos aplicó una multa tomando como base el salario mínimo que no estaba claramente definido por el Código Tributario y si la normativa citada no lo decía, la Dirección General de Impuestos Internos no podía decidir cual salario mínimo debía de tomar en cuenta para la aplicación de sanciones en el caso particular, si no que debió haber recurrido a una interpretación auténtica y no quedar al arbitrio del ente juzgador, ya que en ese entonces, la Ley no determinaba lo que ahora reza el artículo 228 del Código Tributario en cuanto a lo que se debe entender como salario mínimo para efectos de imponer multas. c) Argumentos Jurídicos de la Pretensión.

Señaló que al dictar los actos impugnados, se le violentó: 1) Derecho de Igualdad, establecido en el artículo 3 de la Constitución, debido a que de conformidad con el artículo 4 literal a) del Código Tributario, realizó una petición y no se le respondió como a todos los contribuyentes.

2) Principio de Legalidad y Debido Proceso, ya que la Dirección General de Impuestos Internos no constató la imposibilidad física o de no desplazamiento que le aquejaba, dejándose llevar por el subjetivismo y además porque la última actuación de dicha Dirección debió ser resultado de todo un proceso de tasación y no la confirmación de los actos mencionados en la resolución del nueve de febrero de dos mil cuatro. 3) Principio de Seguridad Jurídica, ya que la Dirección General de Impuestos Internos no podía decidir arbitrariamente cual salario mínimo debía de tomar en cuenta para la aplicación de la sanción aplicada a su mandante. d) Petición. La parte actora solicitó la suspensión provisional de la ejecución de los efectos de los actos impugnados y que en sentencia definitiva declarara la ilegalidad de los actos impugnados.

  1. ADMISIÓN DE LA DEMANDA.

    En auto de las doce horas y veinte minutos del veintitrés de septiembre de dos mil cinco, se admitió la demanda por la emisión de los actos administrativos descritos en el preámbulo de esta sentencia, se tuvo por parte a la Sociedad Optica D'Oro, Sociedad Anónima de Capital Variable, por medio de su representante legal señor N.A.V., se solicitó a las autoridades demandadas rindieran el informe regulado en el artículo 20 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, que remitieran los expedientes administrativos relacionados con el presente caso y se decretó la suspensión provisional de la ejecución de los efectos de los actos administrativos impugnados.

  2. INFORME DE LAS AUTORIDADES DEMANDADAS.

    Recibido el primer informe de las autoridades demandadas el cual fue rendido en sentido positivo, se solicitó que rindieran nuevo informe exponiendo las razones que justificaban la legalidad de los actos administrativos impugnados. Se requirió por segunda ocasión de las autoridades demandadas, que remitieran el o los expedientes administrativos relacionados con el presente caso, se confirmó la suspensión provisional de la ejecución de los efectos de los actos administrativos impugnados y se ordenó notificar la existencia del proceso al F. General de la República.

    La Dirección General de los Impuestos Internos, al contestar el informe a que se refiere el artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, expresó: Sobre el plazo solicitado en el escrito presentado en la etapa de la audiencia: señaló que desde la fecha en que se notificó a la sociedad demandante el Auto de Audiencia y Apertura a Pruebas en cumplimiento al procedimiento establecido por la Ley, ésta contó con el plazo en el cual el legislador le permitía intervenir en el proceso para realizar las gestiones necesarias encaminadas a manifestar sus inconformidades y a obtener las pruebas relativas a demostrar las mismas, siendo importante destacar que en el escrito presentado, la única justificación que expuso la contribuyente fue que por la magnitud del Informe de Auditoría le era difícil poder declararse conforme o no con el mismo lo cual no era una justificante legal, por lo que los treinta días solicitados para dar respuesta a la notificación de referencia 10006-NEX-0015-2004 no fueron otorgados.

    Sobre el plazo solicitado en el escrito presentado en la etapa de aportación de pruebas: sostuvo que si bien el plazo para la audiencia y la aportación de pruebas es perentorio, si consideró el Principio General del Derecho según el cual al Impedido por Justa Causa no le corre término; sin embargo dicho Principio aplica únicamente ante el caso fortuito o fuerza mayor, circunstancias que no fueron invocadas ni probadas por el representante de la sociedad demandante para justificar la imposibilidad de declarar su conformidad o no con los incumplimientos atribuidos.

    A ello agregó que el caso fortuito se refiere a un acontecimiento natural inevitable, previsible o imprevisible que impide en forma absoluta el cumplimiento de una obligación y la fuerza mayor es un hecho del hombre previsible o imprevisible pero inevitable que impide de forma absoluta el cumplimento de una obligación, por lo cual la imposibilidad física de desplazamiento alegada por el señor N.A.V., no encajaba en ninguno de los dos supuestos, ni le impedía en modo alguno la posibilidad de delegar tal accionar, ya sea por medio de un apoderado o mediante la participación del personal técnico de la sociedad fiscalizada. Señaló que la incapacidad alegada por el representante de la sociedad demandante, no lo inhibía para poder ejercer sus facultades mentales, prueba de ello es que el aludido representante legal continuo ejerciendo sus plenas facultades al suscribir y dirigir escritos a la Administración Tributaria. Finalmente sostuvo que por las razones expuestas, esa oficina no otorgó la ampliación del plazo legal perentorio otorgado a través del auto de audiencia y apertura a prueba, y además por el hecho de que el Código Tributario la constriñe a cumplir los plazos y no concede márgenes de discrecionalidad a la Administración Tributaria, por lo que dicha Dirección se encontraba inhibida para conceder dicha prórroga.

    Sobre la imposición de Multas basado en el Salario Mínimo no especificado: sostuvo que la imposición de multas no se dio al arbitrio de la Dirección General, sino que su actuación se orientó a determinar el impuesto que por virtud de Ley expresa, estaba obligada a pagar la contribuyente y a imponer la multa respectiva a las infracciones cometidas respetando los principios constitucionales.

    Por su parte, los miembros del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas manifestaron: De la no contestación a petición hecha a la Dirección General: expresaron que efectivamente mediante el escrito presentado a la Dirección General de Impuestos Internos el veinticuatro de octubre de dos mil dos, la contribuyente solicitó un tiempo prudencial para poder solventar la situación de impuntualidad y omisiones en la que se encontraba, sin embargo la Dirección General no respondió dicha petición y luego de seis meses, emitió auto de designación de auditores fiscales. No obstante, aclararon que no se violó el Derecho de Respuesta, ya que como manifiesta la misma sociedad recurrente, el auto de designación de auditores fue emitido hasta el ocho de mayo de dos mil tres, dejando la Dirección General transcurrir un plazo de alrededor de seis meses, tiempo prudencial que tuvo la contribuyente social para solventar sus problemas fiscales. Agregó que la índole del escrito presentado por la actora no requería por su naturaleza de confirmación o actuación alguna para surtir efectos, por lo que no existe la violación alegada.

    De la negación de conceder plazo para la aportación de alegatos y pruebas pertinentes: señalaron que por medio de auto de las ocho horas veinte minutos del quince de enero de dos mil cuatro, se le concedió a la contribuyente audiencia por cinco días y apertura a pruebas por diez días, auto que fue notificado el mismo día, posteriormente la contribuyente social presentó escrito dentro del plazo de audiencia solicitando prórroga. Agregó que dentro del plazo de aportación de pruebas, presentó nuevo escrito, firmado por el representante legal señor N.A.V., quien expuso que le era imposible dar respuesta argumentando haber tenido un accidente que lo incapacitó por quince días. Sostuvieron que el seis de febrero de dos mil cuatro el representante de la sociedad demandante presentó fotocopia de la constancia de incapacidad la cual fue extendida el veintinueve de enero de dos mil cuatro, fecha en la cual ya había transcurrido el plazo de la audiencia y no asistiéndole impedimento alguno, la sociedad demandante no compareció. Por ello, manifestaron que ese Tribunal consideró que el actuar de la contribuyente social iba encaminado más a una conducta dilatoria del proceso administrativo, en vista que no se encontraban justificadas las prorrogas solicitadas.

    De la no obediencia al proceso: S. que no existió violación al Debido Proceso ya que de acuerdo al acta de notificación de resolución emitida por la Dirección General, de fecha nueve de febrero de dos mil cuatro ésta fue notificada por último, es decir hasta las catorce horas veinticinco minutos del trece de febrero de dos mil cuatro.

    De la Imposición de multas basado en el salario mínimo especificado: manifestaron que según la legislación laboral existen varios salarios mínimos y el Decreto número cuarenta y ocho establece un salario mínimo que concuerda plenamente con el concepto establecido en la Ley, el que por otra parte se muestra general para las actividades económicas en el mismo mencionadas, es decir, que es el mismo tanto para las actividades de comercio, industria y servicios, que justamente son las que realiza la sociedad demandante.

  3. TÉRMINO DE PRUEBA.

    Por resolución de las diez horas veinticinco minutos del cinco de junio de dos mil seis, se dio intervención a la licenciada C.H.P.B., en calidad de Agente Auxiliar delegada del F. General de la República, se tuvo por rendidos los informes justificativos de legalidad presentados por la Dirección General de Impuestos Internos y por los miembros del Tribunal de Apelaciones de Impuestos Internos, ahora y de Aduanas y se abrió a prueba el proceso por el término de Ley, en el cual las autoridades demandadas ofrecieron como prueba instrumental, documentos que se encuentran agregados en los expedientes administrativos relacionados con el presente caso.

  4. TRASLADOS.

    Posteriormente se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, los que fueron contestados en su orden, en los siguientes términos: a) La parte actora no hizo uso de su derecho. b) La Dirección General de Impuestos Internos ratificó los puntos expuestos en el informe de fecha doce de mayo de dos mil seis. c) Los miembros del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, ahora y de Aduanas, reiteraron los argumentos expuestos en su informe de fecha quince de mayo de dos mil seis. d) La representación fiscal sostuvo en síntesis que los actos impugnados fueron producidos por la autoridad competente con arreglo a las leyes respectivas y han sido dictados dentro de un proceso administrativo en el que se otorgó la oportunidad de defenderse, por lo que es procedente se declare la legalidad de los actos administrativos impugnados.

    De conformidad al artículo 48 inciso 2° de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se requirió de las autoridades demandadas el expediente administrativo relacionado con el presente proceso, el cual se ha tenido a la vista. B. FUNDAMENTOS DE DERECHO. 1. OBJETO Y LÍMITES DE LA PRETENSIÓN.

    La parte actora pide se declare la ilegalidad de las siguientes resoluciones: a) Resolución dictada por la Dirección General de Impuestos Internos, a las trece horas treinta minutos del día nueve de febrero de dos mil cuatro. b) Resolución del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, ahora y de Aduanas, pronunciada a las nueve horas del veinticuatro de mayo de dos mil cinco que confirmó la anterior resolución.

    Para resolver congruentemente la pretensión esgrimida en este proceso, es preciso que este Tribunal fije con exactitud el objeto de la controversia. La sociedad demandante, en la respectiva demanda, enuncia entre otras, la violación al Derecho de Igualdad, establecido en el artículo 3 de la Constitución. Sin embargo, la parte actora no manifestó en forma expresa las motivaciones en las que se basa para alegar violación a tal Principio; en consecuencia, al carecer de fundamentación para analizar puntualmente la referida violación, esta S. no se pronunciará respecto de ésta, al no existir argumentos que valorar.

    De ahí que la pretensión deberá analizarse respecto de la transgresión de: 1) Principio de Legalidad y Debido Proceso. 2) Principio de Seguridad Jurídica. 2. LEGISLACION APLICABLE.

    1. Constitución de la República, Asamblea Constituyente, Número 38, del quince de diciembre de mil novecientos ochenta y tres, publicado en el Diario Oficial Número 234, Tomo 281, del dieciséis de diciembre de mil novecientos ochenta y tres. b) Código Tributario, Decreto Legislativo Número 230, del catorce de diciembre del año dos mil, publicado en el Diario Oficial Número 241, Tomo 349, del veintidós de diciembre del año dos mil. c) Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, Decreto Legislativo Número 296, del veinticuatro de julio de mil novecientos noventa y dos, publicado en el Diario Oficial Número 143, Tomo 316, del treinta y uno de julio de mil novecientos noventa y dos.

  5. SOBRE LOS DERECHOS TRANSGREDIDOS. 3.1) El Principio de Seguridad Jurídica.

    Manifestó la parte actora que no quedaba al arbitrio de la Dirección General de Impuestos, decidir cual salario mínimo debía de tomar en cuenta para la aplicación de la sanción aplicada a su representada, ya que éste no estaba especificado en el Código Tributario.

    La Seguridad Jurídica constituye un derecho fundamental, que tiene toda persona frente al Estado y un deber primordial que tiene el mismo Estado hacia el gobernado, entendido como un deber de naturaleza positiva, traducido, no en un mero respeto o abstención, sino en el cumplimiento de ciertos requisitos, condiciones, elementos o circunstancias exigidas por el propio ordenamiento jurídico, a fin de que la afectación de la esfera jurídica del gobernado sea válida, esto quiere decir que los gobernados tengan un goce efectivo y cabal de sus derechos.

    La seguridad jurídica implica una actitud de confianza en el derecho vigente y una razonable previsibilidad sobre su futuro, es la que permite prever las consecuencias de las acciones del hombre así como las garantías de orden constitucional de que gozan tales actos.

    En consonancia con lo anterior, por seguridad jurídica debe entenderse la certeza que posee el individuo de que su situación jurídica no será modificada más que por procedimientos regulares y autoridad competente, ambos establecidos previamente.

    Hay que aclarar que en los Decretos Ejecutivos relativos al salario mínimo, se establece una serie de salarios para varios rubros o sectores, así: (i) para las recolecciones de café, (ii) de la caña de azúcar, (iii) del algodón; (iv) para los trabajadores del comercio y servicios (v) de la industria; (vi) de la maquila textil y confección, (vii) de las industrias agrícolas de temporada, y (viii) para trabajadores agropecuarios.

    Sin embargo, en ninguna de tales clasificaciones se encuentra la categoría de salarios mínimos mensuales como tal, a que hacían referencia los artículos 254, 238, 239, 242, 241 del Código Tributario vigente a la fecha de la imposición de la multa.

    Por otra parte, considerando que en ese entonces dicho cuerpo normativo no determinaba lo que ahora reza el artículo 228 en cuanto a lo que debe entenderse como salario mínimo para efecto de imponer multas, esto hace de imperiosa necesidad reflexionar en caso de que se tenga que imponer una multa de conformidad a los artículos precitados, cuál debía seleccionar el juzgador de todos los salarios antes mencionados, porque en forma clara, precisa y expresa no estaba dentro de las categorías de salarios establecidas. Si bien ello puede resultar aparentemente un problema interpretativo, la actividad interpretativa que realiza el juez no puede desligarse del Principio de Legalidad, el cual exige evitar los conceptos abiertos o excesivamente indeterminados. En este orden de ideas, la Dirección General de Impuestos Internos no debió decidir cual salario mínimo utilizar para imponer sanciones, y mucho menos tomar como referencia el salario mínimo más alto vigente a esa fecha, es decir, el de los trabajadores del comercio, industria y servicios, volviendo aún más gravosa su actuación, violentando asimismo, el Principio de Seguridad Jurídica a que se ha hecho referencia en el sentido de quedar al arbitrio del juzgador que salario mínimo sería el que se tomaría para cuantificar una multa.

    Por lo tanto, esta S. considera que la Dirección General de Impuestos Internos no actuó apegada a Derecho en cuanto a la imposición de multa a la sociedad demandante por las razones antes apuntadas y en consecuencia, la resolución dictada a las trece horas treinta minutos del día nueve de febrero de dos mil cuatro en cuanto al numeral dos de su parte resolutiva es ilegal. 3.2) Sobre la violación al Principio de Legalidad y Debido Proceso. 3.2.1) Sobre el Principio de Legalidad.

    Esta S. ha manifestado en sentencias anteriores que: "La conexión entre el Derecho y el despliegue de las actuaciones de la Administración, se materializa en la atribución de potestades, cuyo otorgamiento habilita a la Administración a desplegar sus actos. Como afirma E.G. de Enterría, "sin una atribución legal previa de potestades la Administración no puede actuar, simplemente... (...)"; "Si la Administración pretende iniciar una actuación concreta y no cuenta con potestades previamente atribuidas para ello por la legalidad existente, habrá de comenzar por proponer una modificación de esa legalidad, de forma que de la misma resulte la habilitación que hasta ese momento faltaba".

    El punto central a establecer, es que el Principio de Legalidad en 'su manifestación de circulación positiva se encuentra recogido en nuestro ordenamiento jurídico con rango constitucional. Es así que el artículo 86 inciso final de la Constitución de la República señala que: "los funcionarios del gobierno son delegados del pueblo, y no tienen más facultades que las que expresamente les da la Ley". El reconocimiento de este principio implica, que la Administración Pública en el país puede ejecutar sólo aquellos actos que el bloque jurídico le permite, y en la forma que en el mismo se regule; es decir, sólo pueden dictarse actos con el respaldo de una previa potestad.

    Por lo que la administración está sometida a las reglas de derechos, recogidas en la Constitución y en las Leyes. Este principio, impone a las autoridades, la obligación de ceñir todas sus decisiones al contenido de las reglas jurídicas preestablecidas y los principios no escritos que conforman el ordenamiento jurídico, aplicándose tanto a los actos administrativos individuales, como a los actos administrativos generales; por consiguiente, las medidas o decisiones de carácter particular, requieren para su validez, estar subordinados a las normas generales. Los actos administrativos generales, deben tener su fundamento en la Constitución y en las Leyes, por consiguiente, nada valdría, si la efectividad del Principio de Legalidad no estuviera garantizada contra posibles violaciones del mismo. Los administrados pueden acudir a los órganos jurisdiccionales competentes, para pedir la anulación de los actos administrativos ilegales, u oponer, como defensa, la excepción de ilegalidad cuando se haya intentado contra ellos una demanda fundada en un acto administrativo que ellos estiman ilegal.

    El Principio de Legalidad aplicado a la Administración Pública ha sido reconocido en reiterada jurisprudencia por este Tribunal, sosteniéndose que en virtud del mismo, la Administración sólo puede actuar cuando la Ley la faculte, ya que toda acción administrativa se nos presenta como un poder atribuido previamente por la Ley, y por ella delimitado y construido. Todo lo anterior, resume el ámbito de competencia de la Administración Pública, la cual solo puede dictar actos en ejercicio de atribuciones previamente conferidas por la Ley, y de esta manera instaurar el nexo ineludible acto-facultad-Ley. La habilitación de la acción administrativa en las distintas materias o ámbitos de la realidad, tiene lugar mediante la correspondiente atribución de potestades, entendidas como sinónimo de habilitación.

    Sin embargo, del estudio de lo realizado por las autoridades demandadas en sede administrativa, se advierte que todas las actuaciones de la Dirección General de Impuestos Internos, a excepción de la imposición de la multa a la sociedad demandante, han sido válidas en cuanto a que han sido de conformidad al ordenamiento jurídico vigente, es decir, emitidos por el órgano competente y con arreglo a las Leyes respectivas en evidente cumplimiento al Principio de Legalidad. 3.2.2) Sobre el Debido Proceso.

    En cuanto al Debido Proceso, éste es entendido como un conjunto de Principios o garantías inherentes a todo ser humano, a efecto de ser juzgado por un juez natural y competente, mediante la sustanciación de un procedimiento preestablecido por la Ley, el cual debe ser público y en el que tiene derecho a exponer sus razones, las cuales deben ser oídas a efecto de obtener una legal y justa aplicación del derecho. Esta S. ha expresado en repetidas ocasiones que, en sede administrativa el debido proceso se enfoca primariamente, en el derecho a ser oído durante el procedimiento administrativo. El debido proceso se presenta cuando los administrados plantean sus argumentos de descargo, tienen oportunidad de probarlos y, posteriormente, son retornados por la Administración Pública, la cual en el acto administrativo debe hacer palpable el juicio lógico que fundamenta el mismo.

    El Debido Proceso ha sido entendido como un proceso en el que se respetan a las partes todos los derechos de naturaleza procesal constitucional que le asisten, entre los que destacan el Derecho de Audiencia, la Igualdad Procesal y la Presunción de Inocencia. Para considerar la existencia del Debido Proceso, es necesario que éste haya sido sustanciado conforme a la Constitución y además que se respete íntegramente el Derecho de Audiencia, ya que éste es un elemento esencial y configurativo para la protección de los derechos de los gobernados.

    Puede decirse entonces, que existe violación del Derecho de Audiencia, cuando el administrado no ha tenido oportunidad real de defensa, privándosele de un derecho sin el procedimiento judicial o administrativo que lo garantice, o cuando en el mismo no se cumplen las formalidades esenciales -procesales o procedimentales- establecidas en las leyes que desarrollan el derecho de audiencia.

    En sede administrativa el debido proceso se enfoca en el derecho a ser oído en el procedimiento administrativo.

    En el presente caso, la Dirección General de Impuestos Internos con apego a la Ley, oportunamente, mediante resolución de las ocho horas veinte minutos del quince de enero de dos mil cuatro, notificada ese mismo día, concedió a la sociedad demandante Audiencia por cinco días y Apertura a Pruebas por diez días (folios 867 a 884 del expediente administrativo de la Dirección General de Impuestos Internos) para que se manifestara por escrito sobre la conformidad o no con relación al contenido del informe de auditoría de fecha ocho de enero de dos mil cuatro (folio 567 del expediente administrativo de la Dirección General de Impuestos Internos) para que aportara aquellas pruebas que fueren idóneas y conducentes, que ampararan la razón de su inconformidad.

    De esta forma, se garantizó al demandante su Derecho de Defensa, teniendo una oportunidad real de probar sus alegatos, de aportar los elementos que considerara idóneos para desvirtuar los argumentos de la Administración, circunstancia por la cual no puede hablarse sobre este punto, de una vulneración al Debido Proceso por parte de la Administración Pública.

    No obstante lo expuesto, el representante de la sociedad demandante asegura que si existió violación al referido Principio, por el hecho de que la última actuación de la Dirección General de Impuestos Internos, debió ser el resultado de todo un proceso de tasación y no la confirmación de los actos mencionados en la resolución del nueve de febrero de dos mil cuatro. Sin embargo, esta S. advierte que la resolución aludida, es precisamente la resolución final dentro del procedimiento de fiscalización realizado para verificar si la contribuyente social había dado cumplimiento a las obligaciones tributarias contenidas en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y no constituye la confirmación de otros actos como alega el representante de la demandante, sino más bien un acto final, el cual se encuentra basado en el informe de la Unidad de Audiencia y Apertura a Pruebas (folio 901 del expediente administrativo de la Dirección General de Impuestos Internos) y en los elementos probatorios aportados por la contribuyente a lo largo del proceso. Por ello, este Tribunal desestima los argumentos planteados por la actora con respecto a este punto, en cuanto no existe la violación alegada. 3.2.3) Sobre la negación de conceder plazo para la aportación de alegatos y pruebas pertinentes.

    Como se dijo antes, la Dirección General de Impuestos Internos respetando el Debido Proceso concedió a la demandante Audiencia por cinco días y Apertura a Pruebas por diez días, en los cuales se le entregó el informe de auditoría con sus respectivos anexos, para que tuviera la oportunidad de defensa y manifestara su inconformidad. Sin embargo, en dicha etapa procesal el representante de la demandante solicitó que se le concedieran treinta días hábiles más para dar respuesta a tal notificación, argumentando la magnitud del documento y lo difícil que resultaba su estudio (folio 886 del expediente administrativo de la Dirección General de Impuestos Internos), solicitud que fue declarada sin lugar. Al respecto, esta S. comparte el criterio expuesto por las autoridades demandadas, en cuanto a que de conformidad con el artículo 10 inciso primero y literal a) y artículo 186 del Código Tributario, los plazos otorgados a la relacionada contribuyente social, en el auto de Audiencia y Apertura a Pruebas, son hábiles y perentorios, es decir concluyentes y decisivos, circunstancia por la cual la contribuyente social debió iniciar desde la notificación del citado auto, la preparación de las justificaciones de hecho y de derecho, dentro del plazo perentorio concedido para tal fin, en vista que la autoridad demandada no estaba facultada para conceder la prórroga requerida.

    A ello hay que agregar, que el argumento utilizado por el representante de la contribuyente relativo a que "la magnitud del documento" hacía difícil su estudio, no justifica la prórroga requerida, ya que desde que se inició el procedimiento de auditoría y fiscalización en Óptica D'Oro S.A. de C.V. la contribuyente social sabía que tendría que defenderse de los hallazgos e informes que emitieran los personeros de la Dirección General de Impuestos Internos, por lo que al momento de ser notificada del auto de Audiencia y Apertura a Pruebas dentro del referido proceso, debió contar ya con argumentos a su favor e iniciar la preparación de las justificaciones de hecho y de derecho, para presentarlas dentro del plazo legalmente establecido.

    No obstante la denegatoria de la primera prórroga, el representante de la demandante intentó una vez más dilatar el proceso mediante el escrito presentado el cinco de febrero de dos mil cuatro -fecha en la que finalizaba el plazo legalmente establecido para la aportación de pruebas- , en el cual expuso que por motivos de fuerza mayor, le era imposible dar respuesta a la notificación de referencia 10006- NEX-0028-2004, por lo que solicitaba quince días de más de prórroga, incluyendo esta vez en sus argumentos, la existencia de una incapacidad médica por el período de quince días que le había sido otorgada con motivo de un accidente del cual fue víctima. Un día después, el seis de febrero de dos mil cuatro, fuera ya del plazo de diez días otorgado para la aportación de pruebas, el representante de la demandante presentó fotocopia simple de la aludida incapacidad, otorgada por la doctora C.L.Q.D. por el período de quince días, contados a partir del día veintinueve de enero de dos mil cuatro (folio 896 del expediente administrativo llevado por la Dirección General de Impuestos Internos); no obstante que el auto de Audiencia y Apertura a Pruebas fue notificado el quince de enero de dos mil cuatro, es decir días antes de que ocurriera el supuesto accidente.

    Esta nueva prórroga también fue declarada sin lugar (folio 897 del expediente administrativo de la Dirección General de Impuestos Internos), al igual que la tercera solicitud de prórroga, realizada mediante el escrito presentado el doce de febrero de dos mil cuatro, en la cual el representante de la demandante pidió quince más, con base en la extensión del tiempo de la incapacidad otorgada por la mencionada doctora Q.D. (folios 952 y 953 del expediente administrativo de la Dirección General de Impuestos Internos).

    Las prórrogas solicitadas por el representante de la demandante, fundamentadas en las incapacidades extendidas por la doctora Q.D., fueron declaradas sin lugar por medio de las resoluciones del seis de febrero y el doce de febrero, ambas fechas de dos mil cuatro, en las cuales la Administración Pública consideró entre otros aspectos:

    * que el Principio General del Derecho según el cual al Impedido por Justa Causa no le Corre Término, aplica únicamente ante el caso fortuito o fuerza mayor, circunstancias que no fueron invocadas ni probadas por el representante de la sociedad demandante para justificar la imposibilidad de declarar su conformidad o no con los incumplimientos atribuidos.

    * que el caso fortuito se refiere a un acontecimiento natural inevitable, previsible o imprevisible que impide en forma absoluta el cumplimiento de una obligación; y la fuerza mayor es un hecho del hombre previsible o imprevisible pero inevitable que impide de forma absoluta el cumplimento de una obligación, por lo cual la imposibilidad física de desplazamiento alegada por el señor N.A.V., no encajaba en ninguno de los dos supuestos.

    * que la incapacidad alegada, no impedía al representante de la sociedad demandante en modo alguno, la posibilidad de delegar su accionar, ya sea por medio de un apoderado o mediante la participación del personal técnico de la sociedad fiscalizada.

    * que la incapacidad alegada por el representante de la sociedad demandante, no lo inhibía para poder ejercer sus facultades mentales, prueba de ello es que el aludido representante legal continuó ejerciendo sus plenas facultades al suscribir y dirigir escritos a la Administración Tributaria.

    * la fotocopia de la incapacidad presentada no cumplía con los requisitos legales que la dotaran de validez legal necesaria, es decir no constituye plena prueba.Al respecto, debe anotarse que esta Sala comparte los criterios planteados por la autoridad demandada para declarar sin lugar las prórrogas solicitadas y considera además que dichos requerimientos de prórroga hechos por el representante de la sociedad demandante, constituyen únicamente tácticas dilatorias del proceso intentadas ante la imposibilidad de desvirtuar las omisiones e incumplimientos atribuidos por la Dirección General de Impuestos Internos a Óptica D'Oro S.A. de C.V. A ello hay que agregar, que ni en las etapas procesales pertinentes tanto en sede administrativa como en esta instancia, la sociedad demandante hizo uso del término de pruebas concedido, por lo que no demostró la falsedad de las irregularidades detectadas en la auditoría realizada por personeros de la Dirección General de Impuestos Internos. Por lo expuesto, esta S. considera que sobre este punto no existen las violaciones aducidas por el representante de la sociedad demandante y tampoco se advierte violación al Derecho de Defensa, ya que en todo momento la sociedad demandante tuvo la oportunidad de aportar pruebas y defenderse y no lo hizo.

    Consecuentemente, esta S. considera que la Dirección General de Impuestos Internos actuó conforme a Derecho sobre los puntos antes descritos y por tanto la resolución dictada a las trece horas treinta minutos del nueve de febrero de dos mil cuatro, en cuanto a los numerales uno y tres de su parte resolutiva es legal. En igual sentido, la resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, ahora y de Aduanas que confirmó esos dos puntos también es legal. 4. CONCLUSION.

    Habiéndose determinado que las resoluciones impugnadas resultan ilegales únicamente en el punto en el cual se sancionó a la parte demandante con multas por infracciones cometidas a la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Raíces y a la Prestación de Servicios; y que respecto de los otros puntos cuestionados no existen los vicios de ilegalidad aducidos, es procedente dictar un fallo en el que se declare la ilegalidad parcial de los mismos. 5. CONSIDERACIONES SOBRE EL RESTABLECIMIENTO DEL DERECHO VIOLADO.

    Dado que esta S. decretó oportunamente la suspensión provisional de la ejecución de los efectos de los actos administrativos impugnados, la demandante no vio modificada de forma perjudicial su esfera jurídica patrimonial, ya que no se hicieron efectivos los cobros correspondientes al Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y a las multas establecidas. En virtud de lo anterior y habiéndose determinado la ilegalidad parcial de los actos controvertidos, procede advertir que las autoridades demandadas no podrán realizar únicamente el cobro de las multas impuestas a cargo de la demandante, por supuestas infracciones a la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Raíces y a la Prestación de Servicios, a que se refiere el numeral dos de la parte resolutiva de la resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos y confirmada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos, ahora y de Aduanas, no así respecto de las tasaciones correspondiente al Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios descritas en el numeral uno de la referida resolución, la cuales deberá ser ejecutadas por la parte demandada en razón de haberse declarado su legalidad.

FALLO

POR TANTO, con base en las razones expuestas y artículos 421 y 427 del Código de Procedimientos Civiles -derogado-, 706 del Código Procesal Civil y Mercantil; y, 31, 32, 33 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, a nombre de la República, esta Sala

FALLA:

  1. Que es ilegal la resolución pronunciada la Dirección General de Impuestos Internos, a las trece horas treinta minutos del día nueve de febrero de dos mil cuatro, respecto del numeral dos de su parte resolutiva mediante la cual sancionó con la cantidad de cuarenta y un mil doscientos cincuenta y nueve dólares de los Estados Unidos de América con treinta y cuatro centavos de dólar ($41,259.34), equivalentes a trescientos sesenta y un mil diecinueve colones con veintidós centavos de colón (¢361,019.22), en concepto de multa por infracciones cometidas a la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y al Código Tributario, respecto de los períodos tributarios de enero a junio de dos mil uno. b) Que es legal la resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos Internos, a las trece horas treinta minutos del día nueve de febrero de dos mil cuatro, en cuanto a los numerales uno y tres de su parte resolutiva mediante los cuales: i) Se tasó la cantidad de cuarenta y cuatro mil seiscientos cinco dólares de los Estados Unidos de América ($44,605.00), equivalentes a trescientos noventa mil doscientos noventa y tres colones con setenta y cinco centavos de colón (¢390,293.75), en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto de los períodos tributarios de enero a junio de dos mil uno. ii) Se requirió de la demandante enterar cierta suma de dinero en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, por los períodos tributarios de enero a junio de dos mil uno. c) Que es ilegal la resolución pronunciada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora y de Aduanas, pronunciada a las nueve horas del veinticuatro de mayo de dos mil cinco que confirmó la resolución emitida a las trece horas treinta minutos del nueve de febrero de dos mil cuatro, por la Dirección General de Impuestos Internos, en el numeral dos de su parte resolutiva. d) Que es legal la resolución pronunciada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora y de Aduanas, pronunciada a las nueve horas del veinticuatro de mayo de dos mil cinco que confirmó la resolución emitida a las trece horas treinta minutos del diecinueve de agosto de dos mil cuatro, por la Dirección General de Impuestos Internos en sus numerales uno y tres de su parte resolutiva. e) Como medida para restablecer el derecho violado, las autoridades demandadas ya no podrán realizar el cobro de las multas impuestas a la Sociedad Óptica d'Oro S.A. de C.V., en el numeral dos de la parte resolutiva del auto---- dictado a las trece horas treinta minutos del día nueve de febrero de dos mil cuatro y confirmado en la resolución de las nueve horas del veinticuatro de mayo de dos mil cinco, no así respecto de la tasación en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, a que se refiere el literal b) de la parte dispositiva del fallo de la presente sentencia, las cuales deberán ser ejecutadas por la parte demandada en virtud de haberse declarado su legalidad. f) D. sin efecto la medida cautelar decretada y confirmada respectivamente, en los autos de las doce horas veinte minutos del veintitrés de septiembre y de las doce horas cinco minutos del diecisiete de noviembre, ambos del año dos mil cinco. g) En el acto de notificación extiéndasele certificación de esta sentencia a las autoridades demandadas y a la representación fiscal. h) No hay especial condenación en costas. i) Oportunamente devuélvase los expedientes administrativos a su oficina de origen. NOTIFIQUESE.--------------M.POSADA----------M.A.CARDOZA A---------L.C. DE A.G.--------E.R.NUÑEZ.-----------PRONUNCIADA POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS Y LAS SEÑORAS MAGISTRADAS QUE LA SUSCRIBEN.------- ILEGIBLE-------RUBRICADAS.

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