Sentencia nº 137-2011 de Sala de Lo Contencioso Administrativo, Corte Suprema de Justicia, 27 de Enero de 2014

• Fecha de Resolución: 27 de Enero de 2014
• Emisor: Sala de Lo Contencioso Administrativo
• Número de Sentencia: 137-2011
• Acto Reclamado: DIRECCIÓN GENERAL DE IMPUESTOS INTERNOS Y TRIBUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

137-2011

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: San Salvador, a las catorce horas y dos minutos del veintisiete de enero de dos mil catorce.

El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por el señor R.J.Z.S., en calidad de representante legal de UNIÓN DISTRIBUIDORA INTERNACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que puede abreviarse UDI, S.A. DE C.V., impugnando la ilegalidad de los actos administrativos siguientes:

(

1. Resolución pronunciada a las ocho horas cinco minutos del ocho de febrero de dos mil diez, por la Dirección General de Impuestos Internos, mediante la cual determinó a cargo de UDI, S.A. DE C.V., en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, la cantidad total de nueve mil trescientos cincuenta y nueve dólares de los Estados Unidos de América con noventa y seis centavos de dólar ($9,359.96), equivalentes a ochenta y un mil ochocientos noventa y nueve colones con sesenta y cinco centavos de colón (c81,899.65), respecto de los períodos tributarios de enero, febrero, abril, julio y noviembre de dos mil siete y se ajustó los remanentes de crédito fiscal que le corresponde reclamar a la referida sociedad para ser utilizados en los períodos de abril, junio, julio, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil siete.

(B) Resolución pronunciada a las nueve horas del veinticinco de enero de dos mil once, por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, que confirmó en todas sus partes el acto anteriormente descrito.

Han intervenido en el juicio: la parte actora en la forma indicada; la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, corno autoridades demandadas, y la licenciada P. delC.R. de Castro, en calidad de Agente Auxiliar delegada del F. General de la República.

1. CONSIDERANDOS:

A.

ANTECEDENTES

DE HECHO. ALEGATOS DE LAS PARTES.

1. DEMANDA.

   1. Autoridades demandadas y actos impugnados.

   El representante legal de la demandante dirigió su pretensión contra las autoridades y los actos administrativos descritos en el preámbulo de esta sentencia.

   b) Circunstancias.

   Relató el representante legal de la demandante, que la Dirección General de Impuestos

   Internos, en virtud de las facultades concedidas en los artículos 23, 173 y 175 del Código Tributario designó a cuatro auditores, para fiscalizar e investigar a su representada en el cumplimiento de las obligaciones tributarias establecidas en el Código Tributario y su Reglamento, para el ejercicio impositivo del año dos mil siete.

   Agregó, que su representada para el ejercicio impositivo cuestionado, es decir el año dos mil siete, años anteriores y subsiguientes, ha controlado sus operaciones por medio de contabilidad formal, es decir, en libros debidamente legalizados en forma mecanizada, en concordancia con los artículos 435 y 440 del Código de Comercio, asimismo posee toda la documentación de soporte debidamente archivada en forma cronológica, la cual es legalizada por una firma de contadores públicos debidamente autorizados. Es así que de la revisión efectuada por el grupo auditor, estos pudieron constatar que su representada cuenta con todos los registros contables realizados de forma legal, completa y sin atraso alguno, cumpliendo así con lo dispuesto en el artículo 139 del Código Tributario.

   Aseveró, que su representada, es una sociedad legalmente constituida, que ha cumplido siempre con todas las exigencias legales que la administración tributaria le ha requerido en su momento, para el caso que nos ocupa el ejercicio impositivo del año dos mil siete, siendo exhibida en su oportunidad toda la documentación solicitada en tiempo y forma por el grupo de auditores, los cuales en repetidas ocasiones dentro de su informe han reiterado que han cumplido con toda la normativa legal aplicable, teniendo asimismo toda la documentación de soporte que comprueba cada uno de los movimientos contables sin importar de que índole sean estos, lo cual ha sido constatado no solo por la documentación proporcionada por su representada, sino por diferentes oficinas del Ministerio de Hacienda, sociedades con quienes tienen trato comercial, entre otros, de conformidad a lo establecido en el artículo 205 del Código Tributario.

   Señaló, que no obstante lo anterior la Dirección General de Impuestos Internos, determinó a cargo de su representada el pago en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios por la cantidad de nueve mil trescientos cincuenta y nueve dólares de los Estados Unidos de América con noventa y seis centavos de dólar ($9,359.96), respecto de los períodos tributarios de enero, febrero, abril, julio y noviembre de dos mil siete.

   Esto debido que a criterio del grupo de auditores, su representada no comprobó la existencia efectiva de las operaciones en concepto de honorarios por servicios de asesoría administrativa y financiera, derivados del contrato de "Prestación de Servicios", celebrado con la sociedad INVERSIONES ZAR, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, por asesoría al departamento de mercadeo, análisis y reportes estadísticos de las ventas, estrategias de mercadeo y ventas, estudios comparativos de datos de las ventas y estudios del comportamiento de los productos de su representada. Es decir, que la demandante no demostró la recepción de tales servicios, por consiguiente la Dirección General de Impuestos Internos se vio imposibilitada de establecer si dichos servicios fueron o no necesarios, convirtiéndose según la administración tributaria en una supuesta evasión no intencional del pago del impuesto de conformidad a lo establecido en el artículo 253 del Código Tributario y al artículo 65 numeral 3 de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

   Finalizó, manifestando que tanto a la Dirección General de Impuestos Internos y al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, su representada cada vez que se le requirió, presentó toda la documentación con la cual se comprobó efectivamente la prestación del servicio entre las sociedades ya relacionadas.

   c) Disposiciones o derechos que se alegan violados.

   La parte actora alegó que con la emisión de los actos controvertidos, se transgredió:

   El Principio de Legalidad, establecido en el artículo 86 inciso tercero de la Constitución de la República, el Principio de Verdad Material, establecido en el artículo 3 literal h) del Código Tributario, el Derecho de Defensa, establecido en el artículo 11 de la Constitución de la República, relacionado con los artículos 37 y 206 del Código Tributario y el artículo 65 numeral 3 de la Ley de Impuesto de Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en virtud de que los personeros que conforman tanto el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, como de la Dirección General de Impuestos Internos, se han extralimitado en las atribuciones y funciones que legalmente les compete a cada uno de ellos, al no haber evaluado real y efectivamente las pruebas presentadas por la demandante y debido a que se demostró la existencia efectiva de las operaciones declaradas, presentando toda la documentación requerida en su oportunidad, pero esta fue valorada de forma subjetiva.

   d) Petición

   El representante legal de la sociedad actora pidió que se declarara la ilegalidad de las resoluciones impugnadas, y que se suspendieran provisionalmente los efectos de las mismas.

2. ADMISIÓN DE LA DEMANDA.

   Se admitió la demanda, se tuvo por parte a la sociedad UNION DISTRIBUIDORA INTERNACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que puede abreviarse UDI, S.A. DE C.V., se requirió de las autoridades demandadas que rindieran el informe de Ley, así como la remisión de los expedientes administrativos relacionados con el caso, y; se suspendieron los efectos de los actos administrativos impugnados (folio 77).

3. INFORMES DE LAS AUTORIDADES DEMANDADAS.

   El primer informe fue rendido por las autoridades demandadas, quienes manifestaron que si pronunciaron los actos administrativos objeto de impugnación.

   Posteriormente, la parte actora presentó escrito de ampliación de demanda, por lo que se tuvo por ampliada la misma, se solicitó el informe a que hace referencia el artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa y se ordenó notificar al F. General de la República la existencia de este proceso.

   La Dirección General de los Impuestos Internos al contestar el informe a que se refiere el artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se manifestó sobre cada uno de los derechos o disposiciones que la parte actora alegó violados de la siguiente manera: Sobre la violación a los Principios de Legalidad y Verdad Material:

   Señaló, que el artículo 174 en sus incisos primero, segundo y quinto del Código Tributario, establece que para el ejercicio de las facultades contenidas en el artículo 173 del referido Código, la Administración Tributaria contara con un cuerpo de auditores, pudiendo tomar parte en cada fiscalización uno o más auditores, los cuales tendrán las facultades que la Administración Tributaria les delegue en el acto de su designación; advirtiéndose al respecto, que los auditores designados para ejercer algunas de las facultades atribuidas a esa Dirección General, lo hacen dentro de los límites que la misma Ley les establece, ejecutando únicamente aquellos actos que el ordenamiento jurídico les autoriza, cuyos resultados son valorados a la luz de la legislación aplicable y las técnicas y procedimientos respectivos; en ese sentido puede afirmarse que no es cierto que los miembros del cuerpo de auditores designados a través del auto con referencia 20001-NEX-1674-2008, emitido por esa Dirección General, a las ocho horas quince minutos del día ocho de septiembre de dos mil ocho, actuaron de forma subjetiva y antojadiza corno manifiesta la impetrante, pues tal y corno puede apreciarse en el expediente administrativo correspondiente, las actuaciones y valoraciones efectuadas han sido producto del análisis realizado a la información y documentación proporcionada por la demandante social y a la obtenida al interior de esa Administración Tributaria, la que en todo momento ha devenido del legal y estricto ejercicio de las facultades otorgadas a esa Oficina.

   Aseveró, que como resultado de los procedimientos efectuados y la valoración técnica realizada por los auditores tributarios asignados, se procedió a liquidar el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios de cada uno de los períodos tributarios del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, con base a lo dispuesto en el artículo 183 literal b) del Código Tributario, debido a que la demandante social declaró de forma improcedente compras y créditos fiscales por las cantidades de setenta y siete mil cuatrocientos noventa y nueve dólares de los Estados Unidos de América con sesenta y nueve centavos de dólar ($77,499.69) y diez mil setenta y cuatro dólares de los Estados Unidos de América con noventa y seis centavos de dólar ($10,074.96), respectivamente en concepto de servicios de asesoría al departamento de mercadeo, análisis y reportes estadísticos de las ventas, estrategias de mercadeo y ventas, estudios comparativos de los datos de las ventas y estudios del comportamiento de los productos de la sociedad, contratados con la contribuyente INVERSIONES ZAR, SOCIEDAD ANONIMA DE CAPITAL VARIABLE, los cuales amparó con comprobantes de crédito fiscal relacionados con los servicios atribuidos a la referida sociedad, sin embargo para que estos fueran aceptados corno deducibles, no bastaba que estuvieran documentados, como lo alega la impetrante, sino que además debía comprobarse que las referidas operaciones eran indispensables para el objeto, giro o actividad de la demandante social, de acuerdo a lo establecido en los artículos 65 inciso segundo y 65-A inciso tercero y numeral 2) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, circunstancia que la demandante social no logró demostrar con la documentación presentada, durante el proceso de fiscalización ni en la etapa de audiencia ni apertura a pruebas.

   En cuanto al Principio de Verdad Material, señaló que tal y como se dispone en el artículo 3 literal h) e inciso último del Código Tributario, todas las actividades desarrolladas por esa Dirección General como resultado del ejercicio de las facultades de fiscalización, inspección, investigación y control estuvieron amparadas en la verdad material que resultó de los hechos investigados y conocidos, basando su actuación en los elementos que ayudaron a descubrir la realidad de los hechos producto de la información y documentación presentada por la parte actora, así como la obtenida al interior de esa Administración Tributaria, aplicando las disposiciones legales pertinentes al caso concreto habiendo verificado plenamente los hechos que sirvieron de motivo a sus decisiones, para lo cual fueron adoptadas todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por la Ley.

   En este sentido, expresó que se concluyó que la documentación presentada por la parte actora durante el proceso de fiscalización, así como en la etapa de audiencia y apertura a pruebas, con el fin de comprobar la verdad material de los hechos, no fue suficiente para demostrar la existencia efectiva de la prestación de servicios realizada a su favor por la sociedad INVERSIONES ZAR, SOCIEDAD ANONIMA DE CAPITAL VARIABLE, lo que no permitió a esa Dirección General comprobar que tal actividad fuera indispensable para el objeto, giro o actividad de la demandante social y para la generación de operaciones gravadas con el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y que por lo tanto le generaron débito fiscal; en tal sentido la impetrante no logró desvirtuar las determinaciones establecidas en el Informe de Auditoría con las pruebas aportadas, ya que no pudo comprobar la existencia efectiva y verdadera de las operaciones de asesoría, no pudo comprobar que el servicio de asesoría fuere solicitado, la fecha en que el mismo fue recibido, el lugar exacto donde fue proporcionado, ni la identificación de quien o quienes lo proporcionaron, así como tampoco en qué consistió el citado servicio.

   Sobre la valoración indebida de la prueba:

   Afirmó, que la información y documentación proporcionada por la sociedad demandante, tanto en el proceso de fiscalización como en la etapa de audiencia y apertura a pruebas, consistente: en el contrato que celebró con la sociedad INVERSIONES ZAR, SOCIEDAD ANONIMA DE CAPITAL VARIABLE, un disco (CD), conteniendo la información mensual del estado de resultados operativo de UDI, S.A. DE C.V., reporte de ventas por categoría, antigüedad de saldos, endeudamiento bancario, avances de fusión DISNA, S.A. DE C.V. y UDI, S.A. DE C.V., presentaciones de power point e impresión de correos electrónicos, fue valorada por esa oficina de manera objetiva y no subjetiva, sin embargo a la misma no podía atribuírsele el carácter de prueba pertinente y conducente para desvirtuar el hallazgo consistente en la objeción de créditos fiscales declarados por la demandante social respecto de los períodos tributarios comprendidos de enero a diciembre del dos mil siete, provenientes de operaciones descritas como "Servicios de Asesoría", debido a que tales instrumentos no evidenciaron de forma alguna la efectiva realización, ni la utilización de dicho servicio, no pudiéndose comprobar que el mismo fue realmente efectuado, ni que haya sido útil o necesario para el objeto, giro o actividad de la demandante, en consecuencia el crédito fiscal que resultó de dichas operaciones no podía ser aceptado como deducible de los débitos fiscales obtenidos para los períodos en comento, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 65 de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, razón por la cual fueron objetados.

   Sobre la violación al Derecho de Defensa:

   Señaló, que la demandante social no solamente contó con la posibilidad real de aportar la documentación pertinente a efectos de respaldar la prestación de servicios que le fue brindada por la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., durante todo el proceso de fiscalización, sino que además, esa Dirección General concedió a la sociedad demandante las oportunidades procesales de audiencia y apertura a pruebas, por los plazos de cinco y diez días hábiles y perentorios, respectivamente, a efecto de que la impetrante expresara su conformidad o no con el contenido del informe de auditoría de fecha cinco de enero de dos mil diez, y para que aportara las pruebas idóneas y conducentes que ampararen la razón de su inconformidad, habiéndosele requerido la información necesaria que comprobara que efectivamente recibió los servicios de asesoría, y que estos hayan sido indispensables para el objeto, giro o actividad que realiza y para la generación de las operaciones gravadas con el impuesto en comento, de conformidad con lo establecido en los artículos 10 literal a), 37, 172 inciso segundo, 186, 202 inciso primero literal b) y 229 del Código Tributario.

   El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, al contestar el informe a que se refiere el artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, manifestó:

   Sobre la objeción a las compras y créditos fiscales:

   Manifestó, que la inconformidad de la impetrante se refiere a la objeción de los créditos fiscales generados por servicios que la contribuyente recibió de la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., lo cual la Administración Tributaria sustentó en la falta de comprobación de la materialización de los servicios contratados por la recurrente, por lo que se realizó un análisis de la normativa de la materia a efecto de establecer si constituía requisito para la deducción de los créditos fiscales, la comprobación de que los servicios se materializaron. Agregó que en los artículos 64, 65 y 65-A inciso 4° numeral 2) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, se establecen los requisitos que todo contribuyente debe cumplir para poder deducir el crédito fiscal del débito fiscal causado en el período tributario correspondiente, citando entre otros:

   1. Que los gastos o desembolsos efectuados por los contribuyentes, para la utilización de ciertos servicios (a excepción de los destinados a la construcción o edificación de bienes inmuebles nuevos), estén relacionados con el objeto, giro o actividad económica del sujeto pasivo, lo que implica que el gasto efectuado deberá ser indispensable para su consecución, por lo tanto, vinculado a la generación de operaciones gravadas con el referido impuesto.

   b) Que la operación que origina el crédito fiscal esté debidamente documentada con el

   comprobante original.

   c) Que en el comprobante emitido figure de forma separada la cantidad trasladada como crédito fiscal del precio de los bienes o remuneración de los servicios;

   d) Que los documentos se encuentren debidamente registrados en el Libro de Compras y

   en la contabilidad de la contribuyente.

   e) Deberá comprobar la existencia efectiva de la operación, es decir, que haya existido una prestación real y efectiva de servicios (materialización).

   Añadió que ese Tribunal advirtió que el requisito expuesto en el literal e) del párrafo anterior, si constituye un requisito sustancial para establecer la deducibilidad del crédito fiscal. En ese sentido, antes de valorar lo indispensable del gasto con respecto al objeto, giro o actividad de la demandante social y a la generación de operaciones gravadas que se traduzcan en la producción de débitos fiscales, tiene que comprobarse la existencia efectiva de la operación, que permita dilucidar la prestación y recepción de un servicio, evidenciando a su vez la naturaleza del servicio prestado. Lo que es consecuente con lo prescrito en el inciso 4° numeral 2 del artículo 65-A de la normativa en estudio, en tanto plantea la improcedencia de la deducción de aquellos créditos fiscales, cuando el emisor del documento, adquirente de los bienes o prestatario de los servicios "no compruebe la existencia efectiva de la operación", por lo cual si la prestación de los servicios no ha concurrido o no se ha comprobado, no será deducible el crédito fiscal respectivo.

   Expresó, que al no comprobar la contribuyente con información y documentación pertinente, la existencia efectiva de los servicios contratados, faltó al cumplimiento de lo establecido por el artículo 203 del Código Tributario, el que señala corno obligación que corre a cargo de los sujetos pasivos, la comprobación de los hechos declarados y en general de todos aquellos que alegue en su favor, que para el caso en concreto se traduce en la necesidad de probar la existencia de los servicios adquiridos, para pretender deducirse el crédito fiscal correspondiente. Por lo que ese Tribunal concluyó, que lo actuado por la Dirección General de Impuestos Internos, fue apegado a derecho, al objetar a la sociedad impetrante, durante los períodos tributarios comprendidos de enero a diciembre del año dos mil siete, compras y créditos fiscales deducidos, que provienen de operaciones que la sociedad UDI, S.A. DE C.V., no comprobó su realización efectiva, al no proporcionar la documentación que evidenciara la recepción de los servicios consignados en los comprobantes de crédito fiscal emitidos por la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., ya que únicamente proporcionó explicaciones de cómo, según ellos, recibió los servicios cuestionados, sin proporcionar documentos de soporte de dichas explicaciones.

   Sobre la violación del Principio de Legalidad y Verdad Material:

   Afirmó, que del análisis del expediente administrativo se observó que el informe de fiscalización de fecha cinco de enero del año dos mil nueve y la resolución impugnada, están basados en las disposiciones jurídicas contenidas en la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios; por lo que la Dirección General de Impuestos Internos ha actuado en apego a los Principios de Legalidad y Verdad Material, ya que lo resuelto fue el resultado de los hechos investigados y conocidos durante el procedimiento de fiscalización. 4. TÉRMINO DE PRUEBA.

   Se dio intervención a la delegada del F. General de la República licenciada P. delC.R. de Castro; y se abrió a pruebas el proceso por el término de Ley.

   La Dirección General de Impuestos Internos y la parte actora ofrecieron como prueba el expediente administrativo que obra en poder de esta S., mientras que el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas no hizo uso de esta etapa procesal.

5. TRASLADOS.

   Se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, con los siguientes resultados:

   1. La parte actora reiteró lo argumentado en la demanda y en su ampliación.

   2. Las autoridades demandadas reiteraron los argumentos de legalidad de sus actuaciones.

   3. La representación fiscal después de analizar lo que aconteció en sede administrativa,

      concluyó que las actuaciones de las autoridades demandadas son legales.

      De conformidad con lo regulado en el artículo 48 inciso 2° de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se requirió de las autoridades demandadas la remisión de los expedientes administrativos relacionados con el caso de autos, los cuales se han tenido a la vista.

   2. FUNDAMENTOS DE DERECHO.

1. OBJETO Y LÍMITES DE LA PRETENSIÓN.

   La parte actora impugna de ilegal los actos administrativos siguientes:

   (

   1. Resolución pronunciada a las ocho horas cinco minutos del ocho de febrero de dos mil diez, por la Dirección General de Impuestos Internos, mediante la cual determinó a cargo de UDI, S.A. DE C.V., en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, la cantidad total de nueve mil trescientos cincuenta y nueve dólares de los Estados Unidos de América con noventa y seis centavos de dólar ($9,359.96), equivalentes a ochenta y un mil ochocientos noventa y nueve colones con sesenta y cinco centavos de colón (c81,899.65), respecto de los períodos tributarios de enero, febrero, abril, julio y noviembre de dos mil siete y se ajustó los remanentes de crédito fiscal que le corresponde reclamar a la referida sociedad para ser utilizados en los períodos de abril, junio, julio, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil siete.

   (B) Resolución pronunciada a las nueve horas del veinticinco de enero de dos mil once, por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, que confirmó en todas sus partes el acto anteriormente descrito.

   Los puntos centrales en los que la sociedad demandante hace recaer la ilegalidad de las resoluciones impugnadas, pueden resumirse básicamente en la transgresión de:

   El Principio de Legalidad, establecido en el artículo 86 inciso tercero de la Constitución de la República, el Principio de Verdad Material, establecido en el artículo 3 literal h) del Código Tributario, el Derecho de Defensa, establecido en el artículo 11 de la Constitución de la República, relacionado con los artículos 37 y 206 del Código Tributario y el artículo 65 numeral 3 de la Ley de Impuesto de Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. Siendo el punto central de la controversia la objeción de los créditos fiscales generados por servicios que la demandante recibió de la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., lo cual la Administración Tributaria sustentó en la falta de comprobación de la materialización de los servicios contratados.

2. NORMATIVA APLICABLE.

   1. La Constitución de la República de El Salvador, Asamblea Constituyente, Número 38, del quince de diciembre de mil novecientos ochenta y tres, publicado en el Diario Oficial Número 234, Tomo 281, del dieciséis de diciembre de mil novecientos ochenta y tres.

   b) Código Tributario, Decreto Legislativo Número 230, del catorce de diciembre de dos mil, publicado en el Diario Oficial Número 241, Tomo 349, del veintidós de diciembre de dos mil.

   c) Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, Decreto Legislativo Número 296, del veinticuatro de julio de mil novecientos noventa y dos, publicado en el Diario Oficial Número 143, Tomo 316, del treinta y uno de julio de mil novecientos noventa y dos.

3. EXAMEN DE LEGALIDAD.

   El artículo 13 del Código Tributario establece que el Impuesto se define como el tributo exigido por el Estado sin contraprestación, cuyo hecho generador está constituido por negocios, actos o hechos de naturaleza jurídica o económica que ponen de manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo.

   El artículo 1 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios señala que, por dicha Ley, se establece un impuesto que se aplica a la transferencia, importación, internación, exportación y al consumo de los bienes muebles corporales; y a la prestación, importación, internación, exportación y el autoconsumo de servicios, de acuerdo con las normas que se establecen en la misma.

   El inciso 2° del artículo 57 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, define al crédito fiscal como la suma trasladada a los adquirentes de los bienes y a los propietarios de los servicios, de una cantidad equivalente al monto del débito fiscal generado en cada operación gravada.

   El artículo 64 de la referida. Ley expone, que por regla general, el impuesto que ha de ser pagado por el contribuyente será la diferencia que resulte de deducir del débito fiscal causado en el período tributario, el crédito fiscal trasladado al contribuyente al adquirir bienes o al utilizar los servicios y, en su caso, el impuesto pagado en la importación o internación definitiva de los bienes, en el mismo período tributario.

   En el presente caso, la demandante alega que en sede administrativa no se valoró en forma adecuada las pruebas que presentó a fin de acreditar la deducibilidad de gastos derivados de la contratación de servicios brindados por la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., los cuales eran necesarios para el giro de la sociedad que recibió el servicio UDI, S.A. DE C.V.

4. DE LO ACAECIDO EN SEDE ADMINISTRATIVA.

   Consta en el expediente administrativo lo siguiente:

   1. El auto de designación de auditores, emitido a las ocho horas quince minutos del día ocho de septiembre de dos mil ocho, por el Subdirector de Grandes Contribuyentes de la Dirección General de Impuestos Internos, el cual fue notificado a la sociedad UDI, S.A. DE C.V., el día diez de septiembre de dos mil ocho. (Folios 2 y 3 vuelto).

   b) El auto de requerimiento de los registros y documentación correspondiente a los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, emitido a las siete horas treinta y cinco minutos del día nueve de septiembre de dos mil ocho, por el Coordinador de Grupos de Fiscalización (folio 4), en el cual entre otras cosas se solicitó:

   b.1) Libros legales para el control del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

   b.2) Comprobantes de crédito fiscal, facturas, notas de remisión, notas de débito y de

   crédito y comprobantes de retención, (...).

   b.3) Libros legalizados y auxiliares de contabilidad general.

   b.4) Estados Financieros (Balance General, Estado de Resultados, Estado de Flujos de Efectivo y Estado de Cambio Patrimonial) con sus respectivos anexos, debidamente firmados por los responsables en los términos prescritos por las leyes respectivas.

   b.5) Registro de control de inventarios.

   b.6) Contratos celebrados con proveedores y clientes durante los períodos tributarios del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, así como los celebrados en períodos o años anteriores que tengan incidencia en las operaciones efectuadas durante los períodos tributarios antes referidos.

   c) El auto de requerimiento de información y documentación emitido a las trece horas cinco minutos del día veintidós de junio de dos mil nueve, por el Coordinador de Grupos de Fiscalización (folio 53), en el cual solicitó a la sociedad UDI, S.A. DE C.V., lo siguiente:

   c. 1) Fotocopia de los contratos mercantiles, civiles o de la naturaleza que fueren, celebrados con su proveedor de servicios INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., vigentes durante el período fiscalizado.

   c.2) Fotocopia de las partidas contables y de la documentación que le sirve de legal soporte (voucher de cheque, comprobante de crédito fiscal u otros documentos donde se identifique plenamente a que período corresponde cada uno de los montos) correspondiente al registro contable de los pagos efectuados a su proveedor de servicios, de igual forma proporcione fotocopia de los Libros Diario Mayor Auxiliar y L.D.M. debidamente legalizado donde conste su registro, según el siguiente detalle:

   N°.C.

   C.F

   Fecha Valor Neto

   IVA Crédito Fiscal

   N°.C.

   C.F

   Fecha Valor Neto IVA Crédito Fiscal

   14 03-Ene-07

   $5,500.00 $715.00 36 10-Jul-07

   $1,833.00 $238.29

   16 24-Ene-07

   5,500.00 715.00 40 10-Jul-07

   5,500.00 715.00

   19 21-Feb-07

   5,500.00 715.00 41 24-Ago-07

   5,500.00 715.00

   21 21-Mar-07

   2,416.00 314.17 44 21-Sep-07

   5,500.00 715.00

   20 21-Mar-07

   7,250.00 942.50 49 23-Oct-07

   5,500.00 715.00

   25 24-Abr-07

   5,500.00 715.00 51 23-Nov-07

   5,500.00 715.00

   28 22-May-07

   5,500.00 715.00 54 26-Dic-07

   5,500.00 715.00

   5,500.00 715.00

   31 21-Jun-07

   c.3) Fotocopia de los Libros de Compras para el control del Impuesto a la Transferencia

   de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, donde se registraron los comprobantes de crédito fiscal que se detallan en el numeral 2.

   c.4) Manifieste en forma amplia y suficiente en que consistieron cada uno de los servicios recibidos de parte de la contribuyente social INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V.

   c.5) Fotocopia de la información y documentación pertinente que compruebe y demuestre fehacientemente la materialización de los servicios recibidos en forma mensual de INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., relacionados con el numeral 2, consistente en:

   i. Documentos mediante los cuales se solicitaron los servicios.

   ii. El detalle de los departamentos en que fueron recibidos los referidos servicios.

   iii. El nombre y cargo de las personas que proporcionaron el servicio.

   iv. Documentación que compruebe la entrega de los servicios (informes, reportes, memorándums, u otros).

   v. En caso que los servicios prestados por INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., estén relacionados con actividades u operaciones realizados con terceros, proporcionar fotocopia de la correspondencia enviada y/o recibida o correos electrónicos girados entre las distintas partes (...).

   vi. Manifieste en forma amplia y suficiente cual es el cargo y las funciones que desempeñaba el señor R.J.Z.S. en la sociedad UDI, S.A. DE C.V., durante el período fiscalizado.

   d) El escrito del señor R.J.Z.S., representante legal de la sociedad UDI, S.A. DE C.V., de fecha veintinueve de junio de dos mil nueve (folio 55), en respuesta a los requerimientos fiscales antes relacionados según detalle:

   d.1) Fotocopia del contrato mercantil celebrado con INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V. (folios 56 al 60).

   d.2) Fotocopias de las partidas contables de la documentación que sirve como soporte legal (voucher, comprobante de crédito fiscal y comprobante retención IVA) correspondientes a registros de pagos efectuados a INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., así corno copias de auxiliar de cuentas y fotocopias de L.D.M. debidamente legalizado donde conste su registro, según el cuadro arriba descrito (folios 61 al 374).

   d.3) Fotocopias de los folios del Libro de Compras para el control del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, donde se registraron los comprobantes de crédito fiscal (folios 375 al 387).

   d.4) Detalle de las funciones básicas y específicas del señor R.J.Z.S., en la sociedad UNION DISTRIBUIDORA INTERNACIONAL, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, (folios 389 y 390).

   e) El auto de requerimiento de información y documentación emitido a las trece horas quince minutos del día siete de diciembre de dos mil nueve, por el Coordinador de Grupos de Fiscalización (folio 499), en el cual solicitó a la sociedad UDI, S.A. DE C.V., proporcionar fotocopia de la información y documentación pertinente que compruebe y demuestre fehacientemente la materialización de los servicios recibidos de forma mensual de INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., consistente en:

   e.1) Documentos mediante los cuales se solicitaron los servicios.

   e.2) El detalle de los departamentos en que fueron recibidos los referidos servicios.

   e.3) El nombre y cargo de las personas que proporcionaron el servicio.

   e.4) Fotocopias o impresiones de la documentación que compruebe la entrega de los servicios (informes, reportes, memorándums, u otros).

   Adicionalmente se requirió para la comprobación de los servicios recibidos en forma mensual de INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., se pidió:

   e.5) Manifestar cual es la profesión y/o especialización de cada una de las personas que participó por parte de INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., para la prestación de los diferentes servicios.

   e.6) Listado del personal que participó por parte de UDI, S.A. DE C.V., en la recepción de los servicios, el cargo que desempeñaban y la fecha de participación, agregando además, fotocopias de los controles internos que demuestren que dicho personal asistió en los lugares y fechas programadas para desarrollar las actividades relacionadas con la recepción de los diferentes servicios y de las planillas de salarios donde consten los mismos.

   e. 7) Detallar la información que UDI, S.A. DE C.V., entregó a INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., y que sirvió de base para que ésta última desarrollara las actividades relacionadas en la prestación de los servicios y manifestar cuales son los documentos, informes o estudios en los cuales se vean reflejados los resultados de los mismos.

   e.8) Proporcionar el detalle de los lugares o ubicación donde se prestó el servicio, por ejemplo: hoteles, centros de capacitación, etc.

   f) El escrito del señor R.J.Z.S., representante legal de la sociedad UDI, S.A. DE C.V., presentado a la Administración Tributaria el día catorce de diciembre de dos mil nueve, en respuesta al requerimiento fiscal descrito en el literal anterior, y anexo de los reportes ejecutivos de cada uno de los meses del ejercicio dos mil siete, cruce de correos electrónicos, memorándum y notas de comunicación entre las sociedades UDI, S.A. DE C.V., e INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V. (folios 501 al 704).

5. SOBRE LA DEDUCIBILIDAD DEL CONTRATO DE PRESTACIÓN DE SERVICIOS.

   De conformidad con el artículo 65 de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, se establecen los requisitos para deducir el crédito fiscal, señalando en su inciso 2° que las operaciones realizadas deben ser indispensables para el objeto, giro o actividad del contribuyente y para la generación de operaciones gravadas con el Impuesto, y que por lo tanto generen débito fiscal.

   Por su parte, el artículo 206 del Código Tributario determina que: "Para los efectos tributarios los sujetos pasivos deberán respaldar las deducciones con documentos idóneos y que cumplan con todas las formalidades exigidas por este Código y las leyes tributarias respectivas, caso contrario no tendrán validez para ser deducibles fiscalmente.

   Para que procedan las deducciones de las erogaciones que se respalden con contratos, éstas deberán asentarse contablemente con formalidad a las estipulaciones convenidas por las partes".

   Del texto de ambos artículos se colige que para deducir ciertos gastos del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, es imprescindible que se cumplan dos requisitos: a) que sean indispensables para el objeto, giro o actividad del contribuyente; y b) que estén documentados y registrados contablemente. La ausencia de uno de ellos, supone la imposibilidad de deducir los gastos.

   Se consideran indispensables o necesarios aquellos gastos que es preciso desembolsar para mantener en marcha a la empresa. Estas erogaciones son deducibles del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, por cuanto no forman parte del flujo neto de rédito de la persona.

   Corno ya se mencionó, para que opere la deducibilidad, es preciso que los gastos indispensables y propios del negocio se encuentren debidamente documentados y registrados contablemente.

   Adicionalmente, el artículo 139 inciso tercero del Código Tributario indica que "La contabilidad formal deberá complementarse con los libros auxiliares de cuentas necesarias y respaldarse con la documentación legal que sustente los registros, que permita establecer con suficiente orden y claridad los hechos generadores de los tributos establecidos en las respectivas leyes tributarias, las erogaciones, estimaciones y todas las operaciones que permitan establecer su real situación tributaria".

   De ahí que nuestra legislación tributaria impone la obligación de documentar dos situaciones: a) el hecho que ocasiona el gasto; y, b) la materialización de los registros contables en los que se asienta.

   De esta forma, si el gasto deriva de un contrato de arrendamiento, el contribuyente no sólo está obligado a probar la existencia del mismo, sino también a registrar contablemente las erogaciones realizadas en concepto de cánones, cuyas partidas deben a su vez respaldarse con las facturas o recibos respectivos.

   Estos documentos en los que se ampara la contabilidad formal, pueden ser requeridos en cualquier momento a los contribuyentes. Según el artículo 173 letras a) y q) del Código Tributario, en el ejercicio de sus facultades la Administración Tributaria podrá especialmente: "

   1. Requerir de los sujetos pasivos los comprobantes (...) que den cuenta de sus operaciones; así como examinar y verificar los mismos; q) En general, efectuar todas las diligencias necesarias para la correcta y oportuna determinación de los impuestos".

   En sede administrativa, la demandante pretendió deducir en concepto de gastos los egresos derivados del "Contrato de Prestación de Servicios", celebrado con la sociedad INVERSIONES ZAR, SOCIEDAD ANONIMA DE CAPITAL VARIABLE, de nacionalidad salvadoreña, mediante el cual esta última se obliga a proporcionar asesoría al departamento de mercadeo, análisis y reportes estadísticos de las ventas, estrategias de mercadeo y ventas, estudios comparativos de los datos de las ventas y estudios del comportamiento de los productos de la sociedad UNION DISTRIBUIDORA INTERNACIONAL, SOCIEDAD ANONIMA DE CAPITAL VARIABLE.

   Dado que el giro de la sociedad demandante (folio 434 vuelto del expediente administrativo) es el ejercicio del comercio en todas sus ramas, puede afirmarse que la prestación de los servicios pactados en el referido contrato es un gasto necesario para el desarrollo de esa actividad.

   No obstante, para que opere la deducibilidad, es necesario determinar la existencia de la prueba respectiva, en los términos prescritos por la legislación tributaria.

   Consta en el expediente administrativo (folio 53) el requerimiento realizado por la Administración Tributaria a la demandante, con el objeto de comprobar efectivamente la deducción realizada. Sin embargo, debido a que este primer requerimiento no fue evacuado en su totalidad, se requirió nuevamente (folio 499) la información y documentación faltante, así corno información adicional para comprobar los referidos servicios.

   Además consta que durante el curso del procedimiento la sociedad demandante pretendió amparar la deducción del gasto con la presentación de la siguiente documentación:

1. Fotocopia de contrato mercantil celebrado con INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V.

2. Fotocopia de partidas contables de la documentación que sirve como soporte legal (voucher, comprobantes de crédito fiscal y comprobantes de retención de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios) correspondientes a registros de pagos efectuados a INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., así como copias de auxiliar de cuentas y fotocopias de Libro Diario Mayor debidamente legalizado.

3. Fotocopia de folios del Libro de Compras para el control del impuesto, donde se registraron los Comprobantes de Crédito Fiscal que se detallan en el numeral 2.

4. Los servicios que proporciona la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., consisten en brindar información mensual de ventas, asesoría en el departamento de mercadeo, estudios comparativos de datos de ventas, reportes estadísticos de ventas y estudios del comportamiento de los productos de la sociedad.

5. Fotocopias de la información y documentación pertinente que comprueba y demuestra fehacientemente la materialización de los servicios recibidos en forma mensual de INVERSIONES ZAR, relacionados en el numeral 2.

   1. Documentos mediante los cuales se solicitaron los servicios.

   b) El detalle de los departamentos en que fueron recibidos referidos servicios.

   c) El nombre y cargo de las personas que proporcionaron el servicio.

   d) Documentación que compruebe la entrega de los servicios

6. El cargo y funciones que desempeña el señor R.J.Z.S., en la sociedad UNION DISTRIBUIDORA INTERNACIONAL, S.A. DE C.V., durante los períodos comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete.

7. Reportes ejecutivos de cada uno de los meses del ejercicio dos mil siete, cruce de correos electrónicos, memorándum y notas de comunicación entre ambas empresas.

   Ahora bien, las autoridades demandadas afirman que la contribuyente no demostró fehacientemente que haya recibido todos y cada uno de los servicios estipulados en el contrato. Ya que de conformidad a lo establecido en los artículos 65 incisos primero y segundo y 65-A inciso cuarto numeral 2) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en relación con el artículo 203 del Código Tributario, respecto de los períodos tributarios comprendidos de enero a diciembre de dos mil siete, la contribuyente, declaro de forma improcedente compras y créditos fiscales, en concepto de servicios de asesoría al departamento de mercadeo, análisis y reportes estadísticos de las ventas, estrategias de mercadeo y ventas, estudios comparativos de los datos de las ventas y estudios del comportamiento de los productos de la sociedad, contratados con INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., amparados con comprobantes de crédito fiscal relacionados con los servicios atribuidos a la referida sociedad, los cuales no son deducibles del débito fiscal, debido a que la contribuyente no demostró la existencia efectiva de las operaciones, situación que no permitió comprobar que tales operaciones sean indispensables para el objeto, giro o actividad de la contribuyente y para la generación de operaciones gravadas con el Impuesto, en tal sentido la contribuyente no desvirtúa las determinaciones establecidas en el informe de auditoría.

   En el caso bajo análisis, el contrato respectivo (folios 57 al 60), indica que el mismo es de prestación de servicios, indicándose en la cláusula primera que "La Sociedad contratante utilizará los servicios de la sociedad Contratada para Asesoría al departamento de Mercadeo, Análisis y reportes estadísticos de las ventas, estrategias de Mercadeo y ventas, estudios comparativos de los datos de las ventas y Estudios del comportamiento de los productos de la sociedad UDISA, DE C.V. (...)", además en la cláusula segunda se establece que el plazo del servicio prestado es de un año contado a partir del uno de enero de dos mil cinco, fecha en que comienza a prestar sus servicios, lo que además es prorrogable automáticamente por períodos iguales y así sucesivamente, si ninguna de las partes comunica a la otra por escrito su intención de no prorrogar el contrato, dentro del plazo de sesenta días anteriores a la fecha efectiva de su terminación.

   Sin embargo, el referido contrato no indica la manera en que la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., suministrará la asesoría a la que se refiere el objeto del mismo. Al respecto, cabe destacar la relación privada patrimonial de origen mercantil, entre las sociedades UDI, S.A. DE C.V., e INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V. De ahí que para el análisis del caso que nos ocupa, no puede obviarse el hecho que el Derecho Mercantil es una de las ramas del Derecho, que con mayor rapidez se transforma, dado que por su naturaleza ha sido siempre cambiante, debido a la movilidad del comercio y más aún del comercio y el desarrollo económico contemporáneo así como la transformación conceptual del mundo de hoy día, cuya tendencia es la facilitación de las formas. Así las cosas, que el referido contrato no detalle exhaustivamente la forma del suministro de la asesoría objeto del mismo, no puede ser motivo de objeción de parte de la Administración Tributaria.

   No obstante lo expuesto, debe suponerse la existencia de documentos de respaldo de la transferencia de información y asesoría brindada al departamento de mercadeo y de comercialización, los cuales si existen, pero no en la manera excesiva en que la Administración Tributaria lo ha solicitado a la sociedad UDI, S.A. DE C.V. Sobre este punto debe de tenerse muy en cuenta la aplicación del Principio de Verdad Material, en virtud del cual la Administración Pública Tributaria debe verificar plenamente los hechos que se utilizan corno razón de sus decisiones, para lo cual deberá adoptar todas las medidas legales pertinentes, aún cuando no hayan sido planteadas por los administrados o se haya acordado no hacer uso de las mismas.

   Así, se tiene que el artículo 3 del Código Tributario señala que: "Las actuaciones de la Administración Tributaria se ajustarán a los siguientes principios generales: (...) i) Verdad Material (...) Las actuaciones de la Administración Tributaria se ampararán a la verdad material que resulte de los hechos investigados y conocidos".

   Y es que, los principios regulados por el Código Tributario constituyen parámetros generales, a partir de los cuales se deben fundamentar las actuaciones de la Administración Pública Tributaria. Ésta, en aplicación de dichas normas, se entiende facultada para realizar vastas labores de investigación y fiscalización, entre las cuales encontrarnos: puede pedir informes al contribuyente, informes a terceros (personas naturales, jurídicas o Instituciones Públicas) incluso cruzar información, etc.

   El principio de verdad material pretende, ínter alía, que cuando se produzcan los hechos generadores (por ser usualmente hechos económicos que han adquirido sustantividad o trascendencia tributaria al ser seleccionados por el legislador) deben ser apreciados en su concordancia con la hipótesis contenida en la norma como hechos generadores del tributo, lo que es valorado y constatado por la Administración Tributaria al ejercer sus facultades.

   En suma, la Administración debe verificar los hechos y contratos efectuados por el contribuyente, lo anterior implica que debe valorar e investigar la naturaleza propia de la actuación sujeta a verificación y de esa forma podrá determinar si procede o no la deducción solicitada.

   Por lo que en el caso en concreto la sociedad UDI, S.A. DE C.V., proporcionó toda la información contable solicitada por la Administración Tributaria, y además también proporcionó en la medida de sus posibilidades la información requerida por la autoridad demandada para comprobar la materialización de la prestación de los servicios realizados por INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., sin embargo la Administración Tributaria nunca quedó satisfecha con la documentación presentada. De ahí que, esta Sala discrepa del criterio adoptado por la Administración Tributaria, en tanto si consta que los servicios fueron efectivamente prestados y fue presentada la documentación idónea para comprobar estas circunstancias. En este punto es relevante destacar, que esta S. está consciente que existe información o documentación que no puede materializarse en papel o en cualquier otro medio que pueda ser visto u oído, como videos o grabaciones, que por la naturaleza propia de los servicios que se prestan como las asesorías a Juntas Directivas de las Sociedades, las cuales constituyen secretos empresariales que no pueden ser revelados, ya que pondría en situación de desventaja con los demás competidores a la Sociedad que proporcione los mismos; pero eso no es motivo para considerar que los servicios no fueron prestados cuando existe toda una documentación contable que sí respalda todos esos gastos realizados. En este sentido, se advierte que la Administración Tributaria debió de aplicar el Principio de Verdad Material y no buscar ni exigir documentación que difícilmente y en general las sociedades no poseen o no materializan por las razones expuestas, volviendo de esta manera nugatorio el derecho de deducción que tiene la contribuyente.

   Es importante, además destacar la aseveración realizada por la Administración Tributaria con relación a la información y documentación proporcionada por la sociedad contribuyente, que todas las pruebas proporcionadas están relacionadas con funciones efectuadas por el señor R.J.Z.S., quien ostentaba el cargo de Gerente General de la sociedad UNIÓN DISTRIBUIDORA INTERNACIONAL, S.A. DE C.V., y R.L. de la misma para los períodos tributarios investigados, por lo que se analizaron las funciones básicas y especificas del señor R.J.Z.S., en la referida sociedad durante los períodos tributarios investigados, las cuales eran actividades propias de la Gerencia General, determinando también que en el detalle de tales funciones proporcionadas por la misma sociedad, existe específicamente la de coordinar con las gerencias de venta y mercadeo y la dirección financiera de la empresa, el flujo oportuno y permanente de los recursos necesarios, para cumplir con los planes, pronósticos de ventas y las programaciones de las entregas de productos terminados, por lo que las operaciones que constan en los correos proporcionados por la sociedad contribuyente están inmersas dentro de las funciones que debe realizar el señor R.J.Z.S.. Por lo que no obstante, en el contrato celebrado entre la sociedad UNION DISTRIBUIDORA INTERNACIONAL, S.A. DE C.V., y la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., el señor R.J.Z.S., actúa en nombre y representación en su calidad de administrador único de esta última, en todos los correos girados entre el referido señor Z.S. y los proveedores de la sociedad UDI, S.A. DE C.V., y los empleados de ésta dicho señor no actúa en nombre y representación, ni en calidad de empleado de INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., por lo que no se demuestra las funciones que dicha sociedad haya efectuado por medio del referido señor para comprobar que los servicios fueron adquiridos o utilizados por la sociedad UDI, S.A. DE C.V., ya que el contrato por sí solo no puede comprobar la realización de los servicios.

   Al respecto, se vuelve imperativo explicar el concepto de Sociedad, el cual tiene un doble enfoque: la sociedad como contrato entre dos o más personas, los socios, que ponen en común determinados bienes o determinadas actividades, con móvil de lucro, a fin de administrar en común determinados negocios y repartirse los beneficios obtenidos; pero al mismo tiempo, este contrato es fuente de creación de un sujeto de Derecho, de una persona distinta de los socios que la componen, o sea de un ente jurídico capaz de adquirir derechos y contraer obligaciones y de ser representado judicial y extrajudicialmente. De ahí que la sociedad sea, a la vez, un contrato y una persona sujeta de derechos y obligaciones.

   La sociedad, corno persona jurídica, desempeña un papel muy importante dentro del Derecho Mercantil, pues es uno de los sujetos del mismo. La personalidad jurídica implica, lo mismo que en el Derecho Civil, la consideración de que la sociedad es una persona jurídica distinta de los socios que la componen, capaz de adquirir derechos y contraer obligaciones, y de ser representada judicial y extrajudicialmente.

   Teniendo en cuenta lo anterior y visto el Contrato de Prestación de Servicios, el mismo ha sido un convenio entre dos personas jurídicas, INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., y UDI, S.A. DE C.V., por lo que no interesa las personas naturales que han sido los que han efectuado o llevado a la realidad el objeto del contrato, este debe de entenderse que se ha realizado por las sociedades referidas, por lo que no debió de exigirse de parte de la Administración Tributaria, para la comprobación de la prestación de los servicios quienes fueron los que participaron como personas naturales, porque el contrato fue celebrado por personas jurídicas.

   Tanto en sede administrativa corno en el curso del presente proceso, la sociedad actora presentó prueba contundente de la prestación efectiva de la prestación de servicios en todos los sectores antes enumerados. Ello implica que la demandante amparó la deducción en el contrato y las partidas contables respectivas, cumpliendo con su obligación de respaldar documentalmente los registros contables, observando así el mandato establecido en el artículo 139 del Código Tributario.

   Así, los documentos que han sido suministrados por la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., prueban la prestación de servicios, pues se demuestra la asesoría brindada y el traslado de la información y su recepción, por. parte de la actora.

   Por tales razones, este Tribunal estima que la prueba presentada por la sociedad actora, relativa tanto al contrato de prestación de servicios de asesoría al departamento de mercadeo, análisis y reportes estadísticos de las ventas, estrategias de mercadeo y ventas, estudios comparativos de los datos de las ventas y estudios del comportamiento de los productos de la sociedad UDI, S.A. DE C.V. como la otra documentación relacionada en párrafos que preceden es suficiente para justificar la deducción del gasto. En suma, la parte demandada valoró inadecuadamente la prueba vertida en sede administrativa.

6. CONCLUSIÓN.

   Con base a todo lo anterior, se concluye que en el caso de autos ha existido violación al Principio de Verdad Material y al Derecho a la Deducción para propósitos del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, consagrado en los artículos 64 y 65 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en relación con los artículos 37, 139 y 206 del Código Tributario, al rechazar las autoridades demandadas, la deducción de los créditos fiscales originados en la prestación de servicios prestados por la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V., durante el período tributario comprendido de enero a diciembre de dos mil siete, debiendo declararse la ilegalidad de los actos impugnados.

7. MEDIDA PARA RESTABLECER EL DERECHO VIOLADO.

   En vista que este Tribunal decretó oportunamente la medida cautelar de suspensión de los efectos de los actos administrativos impugnados, la sociedad demandante no vio modificada perjudicialmente su esfera jurídica patrimonial. En este sentido, las autoridades demandadas no podrán efectuar el cobro de la cantidad determinada en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios a que se refieren los actos que mediante esta sentencia son declarados ilegales, así como también deberán respetar los remanentes de crédito fiscal declarados por la sociedad demandante, relacionados con las deducciones para propósitos del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios de las compras y créditos fiscales generados en la adquisición de servicios de la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V.

FALLO

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Por tanto, con base en las razones expuestas, disposiciones normativas citadas y los artículos 217 y 218 el Código Procesal Civil y Mercantil; 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, a nombre de la República esta Sala

FALLA:

1. Declárase ilegal la resolución pronunciada a las ocho horas cinco minutos del ocho de febrero de dos mil diez, por la Dirección General de Impuestos Internos, mediante la cual determinó a cargo de UDI, S.A. DE C.V., en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, la cantidad total de nueve mil trescientos cincuenta y nueve dólares de los Estados Unidos de América con noventa y seis centavos de dólar ($9,359.96), equivalentes a ochenta y un mil ochocientos noventa y nueve colones con sesenta y cinco centavos de colón (081,899.65), respecto de los períodos tributarios de enero, febrero, abril, julio y noviembre de dos mil siete y se ajustó los remanentes de crédito fiscal que le corresponde reclamar a la referida sociedad para ser utilizados en los períodos de abril, junio, julio, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil siete.

2. D. ilegal la resolución pronunciada a las nueve horas del veinticinco de enero de dos mil once, por el Tribunal de Apelaciones de los impuestos Internos y de Aduanas, que confirmó en todas sus partes el acto anteriormente descrito.

3. Como medida para restablecer el derecho violado, la Dirección General de Impuestos Internos, no podrá efectuar el cobro de la cantidad determinada en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios a que se refieren los actos que mediante esta sentencia son declarados ilegales, así como también deberá respetar los remanentes de crédito fiscal declarados por la sociedad demandante, relacionados con las deducciones para propósitos del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios de las compras y créditos fiscales generados en la adquisición de servicios de la sociedad INVERSIONES ZAR, S.A. DE C.V.

4. Condénase en costas a las autoridades demandadas conforme al derecho común;

5. En el acto de notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las partes y a la representación fiscal.

6. Devuélvase los expedientes administrativos a sus respectivas oficinas de origen. NOTIFÍQUESE

DUEÑAS.------------L. C. DE AYALA G.------------JUAN M. BOLAÑOS S.--------------J. R.

ARGUETA.------PRONUNCIADO POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y LOS SEÑORES

MAGISTRADOS QUE LA SUSCRIBEN.-------------SRIO.--------------ILIGIBLE.---------RUBRICADAS.