Sentencia nº 334-2009 de Sala de Lo Contencioso Administrativo, Corte Suprema de Justicia, 6 de Julio de 2015

Fecha de Resolución 6 de Julio de 2015
EmisorSala de Lo Contencioso Administrativo
Número de Sentencia334-2009
Acto Reclamadoa) La resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos a las ocho horas treinta minutos del once de julio de dos mil ocho, mediante la cual se resolvió: 1) determinar a cargo de la sociedad demandante cantidad cierta, en concepto de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, a pagar respecto...
Tipo de ResoluciónSentencia Definitiva

334-2009

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: San Salvador, a las once horas treinta minutos del seis de julio de dos mil quince.

El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, SOCIEDAD POR ACCIONES DE ECONOMÍA MIXTA Y DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, S.E.M. DE C.V. y MIDES, S.E.M. DE C.V., por medio del representante legal, licenciado H.E.B.R., contra la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por la supuesta ilegalidad de los siguientes actos:

  1. La resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos a las ocho horas treinta minutos del once de julio de dos mil ocho, mediante la cual se resolvió: 1) determinar a cargo de la sociedad demandante la cantidad de noventa y seis mil seiscientos cuarenta y dos dólares veintisiete centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($96,642.27), equivalentes a ochocientos cuarenta y cinco mil seiscientos diecinueve colones ochenta y seis centavos de colón (¢845,619.86), en concepto de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, a pagar respecto de los períodos tributarios comprendidos de junio a diciembre de dos mil cinco; y, 2) sancionar a la referida sociedad, con la cantidad de treinta y nueve mil ciento cincuenta dólares treinta y siete centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($39,150.37), equivalentes a trescientos cuarenta y dos mil quinientos sesenta y cinco colones setenta y cuatro centavos de colón (¢342,565.74), en concepto de multas por infracciones cometidas a la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y al Código Tributario, respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco.

  2. La resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas a las diez horas cuarenta minutos del tres de septiembre de dos mil nueve, mediante la cual confirmó el acto mencionado en la letra anterior.

Han intervenido en este proceso: MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, SOCIEDAD POR ACCIONES DE ECONOMÍA MIXTA Y DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, S.E.M. DE C.V. y MIDES, S.E.M. DE C.V., por medio del representante legal, licenciado H.E.B.R., como parte actora; la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, como autoridades demandadas; y, el F. General de la República, por medio de su agente auxiliar, licenciado M.A.G.P..

  1. CONSIDERANDOS:

A.

ANTECEDENTES

DE HECHO ALEGATOS DE LAS PARTES

  1. DEMANDA

    1. Actos impugnados y autoridades demandadas. La sociedad demandante dirige su pretensión contra la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por la supuesta ilegalidad de las resoluciones descritas en el preámbulo de esta sentencia.

    2. Circunstancias. El diecisiete de julio de dos mil seis se notificó a la sociedad actora el auto emitido por el Subdirector de Grandes Contribuyentes de la Dirección General de Impuestos Internos, a las nueve horas cuarenta minutos del siete de julio de dos mil seis, mediante el cual se designa a miembros del cuerpo de auditores que fiscalicen e investiguen a MIDES, S.E.M. DE C.V., a fin de determinar si dio cumplimiento a las obligaciones tributarias contenidas en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, su reglamento, y las contenidas en el Código Tributario y su reglamento, durante los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco.

      Mediante la resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos a las ocho horas treinta minutos del once de julio de dos mil ocho se determinó a cargo de la sociedad demandante el pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, respecto de los períodos tributarios comprendidos de julio a diciembre de dos mil cinco y se sancionó con multas por infracciones cometidas a la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y al Código Tributario. Dicha resolución fue confirmada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas mediante resolución de las diez horas cuarenta minutos del tres de septiembre de dos mil nueve.

    3. Argumentos jurídicos de la pretensión. En síntesis, los argumentos que sustentan la pretensión contencioso administrativa son los siguientes:

      Violaciones atribuidas a la Dirección General de Impuestos Internos:

      1) Ilegal determinación del pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, respecto de los períodos tributarios comprendidos de julio a diciembre de dos mil cinco, ante la inexistencia de configuración del hecho generador del impuesto.

      MIDES, S.E.M. DE C.V. y la Alcaldía Municipal de N., el seis de febrero de mil novecientos noventa y ocho, suscribieron un contrato denominado: "Contrato de Utilización de Relleno Sanitario para la Disposición de los Desechos Sólidos Comunes". Dicho contrato fue modificado el veintitrés de febrero de dos mil uno, y en la cláusula K se estipuló: «(...) MIDES exonera a la Municipalidad de Nejapa hasta diez mil toneladas anuales generadas en la extensión territorial que comprende en la actualidad el municipio de Nejapa, durante la vida del proyecto» (folio dos frente).

      La sociedad actora manifestó que, por lo estipulado en el convenio, MIDES, S.E.M. DE C.V. no facturó los servicios prestados durante los períodos tributarios de julio a diciembre de dos mil cinco, ya que la Alcaldía Municipal de N. estaba exonerada del pago.

      Afirmó la actora que la determinación del impuesto es ilegal y lo fundamenta en que, al no recibir pago de la alcaldía en referencia, no había contraprestación que sirviera de base para el cálculo del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, tal como establecen los artículos 54 y 48 letra h) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. Además, de la lectura del artículo 16 de la misma ley, para que exista el hecho generador debe demostrarse la existencia de un contrato en virtud del cual se preste un servicio y la contraprestación del pago realizado.

      2) Ilegal determinación del pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco, al objetarse compras documentadas, registradas y declaradas por la sociedad demandante.

      Manifestó la sociedad actora que los comprobantes de crédito fiscal objetados correspondieron a la adquisición de servicios de verificación de combustión y nivel de gas para la generación de energía eléctrica asociada a empresas extranjeras que viabilicen el proyecto en forma integral, planificación estructural y proceso de adecuación y crecimiento de celdas existentes, ejecución de obras civiles, riego de agua a calle de acceso y balastreo de la misma, evaluación de los procesos de gas metano y asesoría para la eliminación de aguas lixiviadas. Estos servicios fueron proporcionados por las sociedades Servicios y Más, S.A. de C.V., S.R.L., S.A. de C.V. y S.C., S.A. de C.V.

      Dichas transacciones, aseveró la actora, de conformidad con los artículos 141 del Código Tributario y 65 inciso primero número 3) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, están debidamente documentadas y correspondieron a desembolsos efectuados en la utilización de servicios que son indispensables para su objeto, giro o actividad y, por tanto, deducibles.

      El cumplimiento de los requisitos establecidos por las disposiciones relacionadas en el párrafo anterior, se demostraron ante la Dirección General de Impuestos Internos; no obstante, afirmó la demandante que, la Dirección en referencia, los objetó al no poderse demostrar de manera fehaciente la prestación de los servicios y no cumplir el requisito establecido en el artículo 65-A número 2) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

      Concluyó la actora: «(...) tal y como se ha expresado dicha Dirección General tenía todos los elementos de prueba suficientes para que en virtud del (...) Principio de Verdad Material, contenido en el Art. 3 Inciso final de nuestro Código Tributario, aplicará (sic) la ley conforme a derecho, y no en inobservancia de todas las disposiciones legales antes citadas» (folio 3 frente).

      3) Ilegal determinación del pago de la multa por evasión intencional del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios.

      Expresó la sociedad impetrante que al no configurarse el hecho generador de la obligación de pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, por la falta de contraprestación (pago) por la Alcaldía Municipal de Nejapa, y no existiendo base imponible para el cálculo de dicho impuesto, no se cumplieron los elementos de la infracción tipificada en el artículo 254 letra e) del Código Tributario.

      Violaciones atribuidas al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas:

      El Tribunal demandado, por medio de la resolución de las diez horas cuarenta minutos del tres de septiembre de dos mil nueve, al confirmar la referida resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos, transgredió los principios establecidos en los párrafos precedentes y, por consiguiente, violó el debido proceso.

    4. Petición. La parte demandante solicitó que en sentencia definitiva se declare la ilegalidad de los actos administrativos impugnados.

  2. ADMISIÓN DE LA DEMANDA

    Se admitió la demanda mediante el auto de las ocho horas treinta y cinco minutos del doce de mayo de dos mil diez (folio 48 y 49) contra la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, y se tuvo por parte a MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, SOCIEDAD POR ACCIONES DE ECONOMÍA MIXTA Y DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, S.E.M. DE C.V. y MIDES, S.E.M. DE C.V., por medio del representante legal, licenciado H.E.B.R..

    En el auto relacionado, esta S. requirió un informe de las autoridades demandadas sobre la existencia del acto administrativo que, respectivamente, se les atribuye, así como la remisión del expediente administrativo relacionado con el presente caso. A su vez, se declaró la suspensión provisional de los efectos de los actos controvertidos.

  3. INFORMES DE LA PARTE DEMANDADA

    Las autoridades demandadas presentaron el informe requerido por esta S. en el auto de las ocho horas treinta y cinco minutos del doce de mayo de dos mil diez (folios 48 y 49). En dicho informe confirmaron la existencia de los actos controvertidos.

    En el auto de las ocho horas veinticinco minutos del doce de octubre de dos mil diez (folio 66) se tuvo por parte a la Dirección General de Impuestos Internos y al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas; se tuvo por recibidos los expedientes administrativos relacionados con el presente caso; además, se requirió de las autoridades demandadas un nuevo informe a fin de que expusieran las razones que justifican la legalidad del acto impugnado que, respectivamente se les atribuye; y, a su vez, se ordenó notificar tal resolución al F. General de la República.

    Al presentar el segundo informe requerido, las autoridades demandadas fundamentaron la legalidad de la actuación administrativa impugnada en los términos siguientes:

    1) Dirección General de Impuestos Internos:

    En relación a la ilegal determinación de pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, respecto de los períodos tributarios comprendidos de julio a diciembre de dos mil cinco, ante la inexistencia de la configuración del hecho generador del impuesto, manifestó la autoridad demandada que del acuerdo del seis de febrero de mil novecientos noventa y ocho y su modificación del veintitrés de febrero de dos mil uno, celebrado entre MIDES, S.E.M. DE C.V. y la Alcaldía Municipal de N., se advirtió la existencia de dos obligaciones a cargo de la referida municipalidad: el envío de los desechos sólidos a las instalaciones de MIDES, S.E.M. DE C.V. y el pago de una suma determinada para cada tonelada métrica de desechos sólidos.

    Al respecto, afirmó la Dirección General de Impuestos Internos que dicha actividad constituyó una operación onerosa, que a la contribuyente demandante, reportó el derecho de recibir un pago por sus servicios y constituyó un hecho generador de prestación de servicios, regulado en los artículos 16 y 17 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

    Agregó que, de conformidad con el artículo 17 del Código Tributario, los actos y convenciones celebrados entre particulares no son oponibles en contra del Fisco ni tendrán eficacia para modificar el nacimiento de la obligación tributaria ni alterar el sujeto pasivo, sin perjuicio de la validez que pudieran tener entre las partes. De ahí que la exoneración del pago por los servicios prestados no logró destruir el vínculo jurídico producto del surgimiento de la obligación tributaria.

    Verificado el hecho generador y, en consecuencia, la obligación tributaria, la demandante estaba obligada a incorporar en sus declaraciones del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios los valores correspondientes a los servicios prestados a la Alcaldía Municipal de N..

    Respecto de la determinación del pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios de los períodos tributarios comprendidos de junio a diciembre de dos mil cinco, al objetar compras documentadas, registradas y declaradas, expresó la autoridad demanda que, de conformidad con los artículos 65 incisos primero número 3) y segundo y 65-A inciso cuarto número 2) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios en relación con el 203 inciso primero del Código Tributario, fueron objetadas compras documentadas, registradas y declaradas por MIDES, S.E.M. DE C.V., ya que ésta ,no aportó información y documentación que demostrara y comprobara la materialización de los servicios, solamente proporcionó los comprobantes de crédito fiscal, contabilización y provisión de los mismos y el detalle de los diferentes tipos de servicios contratados, tal como consta en los comprobantes de crédito fiscal, documentación que carece de valor respecto de la materialización del servicio recibido, pues tales documentos debieron explicar en qué

    consistieron los servicios recibidos y su utilización, la manera en que los mismos fueron desarrollados, especificando las fechas, lugares y horarios en que éstos fueron recibidos de parte de cada una de la sociedades, agregando la documentación de respaldo, tales como contratos, cotizaciones, programa de recepción o avances de obras.

    Sin embargo, la contribuyente se limitó a entregar los respectivos comprobantes de crédito fiscal como prueba que la prestación de servicios fue real y efectiva, y a juicio de la Dirección demandada dicha documentación e información no demuestra fehacientemente que los servicios prestados por las sociedades se hayan materializado y que éstos hayan sido indispensables para el giro o actividad desarrollada por la sociedad durante los períodos comprendidos de junio a diciembre de dos mil cinco. Por consiguiente, no son deducibles del crédito fiscal.

    En relación con la violación a la verdad material, las actuaciones de la Administración deben encontrarse amparadas a la verdad material de los hechos que resulten investigados y conocidos. Manifestó la demandada que en el procedimiento de fiscalización fueron realizadas actuaciones tendentes a descubrir la realidad económica del contribuyente, sin obviarse que el sujeto a quien le corresponde probar los hechos que alegue a su favor, de conformidad con el artículo 203 inciso primero del Código Tributario, es la sociedad actora. Ella no aportó información o documentación durante el proceso de fiscalización que permitiera probar fehacientemente la materialización y provisión de los servicios.

    En cuanto a la ilegal determinación del pago de la multa por evasión intencional del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, dicha sanción fue aplicada al constatar que la sociedad demandante omitió declarar operaciones gravadas con la tasa del trece por ciento del referido impuesto. Tal conducta, afirmó la autoridad demandada, se enmarcó dentro de los parámetros establecidos para calificarla como infracción, por ende, debe ser sancionada.

    2) Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas:

    En relación con las operaciones gravadas y los débitos fiscales por la prestación de servicios a la Alcaldía Municipal de N., manifestó el tribunal demandado que la exoneración del pago a la municipalidad de Nejapa hasta por diez mil toneladas anuales por los servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos, no constituye una donación. En el presente caso, existen prestaciones mutuas que han evidenciado la intención real de los contratantes de realizar operaciones onerosas, pues se estableció, por un lado, la obligación de la municipalidad de enviar a las instalaciones de transferencia del proyecto o directamente al lugar del relleno, propiedad de la sociedad actora, una cantidad mínima anual de desechos sólidos generados en el municipio de Nejapa, y por otro lado, el pago mínimo que la municipalidad deberá realizar a MIDES, S.E.M. DE C.V.

    Por otra parte, en relación con las compras y créditos fiscales objetados, para que una suma de dinero constituya crédito fiscal y sea deducible del débito fiscal, deberá demostrarse, entre otros, la existencia efectiva de la operación y comprobarse que las operaciones detalladas en los comprobantes que documentan el crédito fiscal poseen un sustento fáctico. Al no comprobar la contribuyente, con información y documentación pertinente, la existencia efectiva de los servicios reclamados, no cumplió lo establecido en el artículo 203 del Código Tributario.

    Finalmente, en relación a la sanción de multa por evasión intencional por la omisión en las declaraciones de ventas gravadas con la tasa del trece por ciento del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, consta en los detalles de entrega de desechos en el relleno sanitario de la contribuyente fiscalizada, operaciones que no fueron documentadas, registradas ni declaradas; realizándose una declaración incompleta en materia imponible, y por tanto, se configura la configuración establecida en el artículo 254 incisos primero y segundo letra e) del Código Tributario.

  4. TÉRMINO DE PRUEBA

    Por medio del auto de las nueve horas quince minutos del veintiocho de junio de dos mil once (folio 94), se dio intervención al agente auxiliar del F. General de la República y se abrió a prueba el proceso por el plazo de ley.

    En esta etapa, la Dirección General de Impuestos Internos ofreció como prueba documental el expediente administrativo relativo al presente caso.

    Por otra parte, la sociedad actora presentó como prueba documental para ser agregada al presente proceso la documentación relacionada en el escrito de folios 101 al 108, además, a petición de la sociedad demandante, se realizó una inspección en las instalaciones del relleno sanitario propiedad de MIDES, S.E.M. DE C.V., ubicado en el municipio de Nejapa, para constatar la construcción de la planta de tratamiento de aguas lixiviadas y la red de tuberías realizadas por S.C., S.A. de C.V., para tal efecto, se comisionó al Juez de Paz de Nejapa.

  5. TRASLADOS

    Posteriormente, se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (LJCA), con los siguientes resultados:

    1. La parte actora reiteró los argumentos expuestos en la demanda, además agregó nuevos elementos sobre los argumentos de ilegalidad y agrega uno nuevo que no serán tomados en cuenta por haber precluido la etapa procesal para ampliar la demanda.

      La sociedad actora presentó fotocopia certificada por notario la resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas a las nueve horas del veinticinco de septiembre de dos mil catorce, mediante la cual dicho tribunal, resolvió: (i) calificó como una operación no sujeta la prestación de servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos hasta diez mil toneladas anuales a la Alcaldía Municipal de Nejapa de conformidad con los artículos 16 inciso 3° y 66 inciso 7° de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes

      Muebles y a la Prestación de Servicios; y, (ii) determinó la existencia efectiva de las operaciones realizadas entre la sociedad actora y sus proveedores mediante la constatación de contratos, comprobantes de crédito fiscal y los registros contable exigidos en el artículo 139 inciso tercero y 206 del Código Tributario.

    2. Las autoridades demandadas reafirmaron lo expuesto en el respectivo informe justificativo.

    3. El F. General de la República, por medio del agente auxiliar, licenciado M.A.G.P., expresó, en lo esencial, que para que se realice el traslado de los desechos sólidos se contratan los servicios de transporte de terceros, razón por la cual se determinó que la documentación aportada no desvirtúa las objeciones efectuadas a las compras internas gravadas y créditos fiscales, por lo que éstos no pueden ser reconocidos como crédito fiscal deducible del débito en los períodos tributarios comprendidos de junio a diciembre de dos mil cinco.

      De ahí que la representación fiscal consideró que no existen las ilegalidades argumentadas en los actos administrativos impugnados, al haberse respetado la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y el Código Tributario.

      1. FUNDAMENTOS DE DERECHO

  6. OBJETO Y LÍMITES DE LA PRETENSIÓN MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, SOCIEDAD POR ACCIONES DE ECONOMÍA MIXTA Y DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, S.E.M. DE C.V. y MIDES, S.E.M. DE C.V., por medio del representante legal, licenciado H.E.B.R., dirige su pretensión contra la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por la supuesta ilegalidad de los siguientes actos:

    1. La resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos a las ocho horas treinta minutos del once de julio de dos mil ocho, mediante la cual se resolvió: 1) determinar a cargo de la sociedad demandante la cantidad de noventa y seis mil seiscientos cuarenta y dos dólares veintisiete centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($96,642.27), equivalentes a ochocientos cuarenta y cinco mil seiscientos diecinueve colones ochenta y seis centavos de colón (¢845,619.86), en concepto de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, a pagar respecto de los períodos tributarios comprendidos de julio a diciembre de dos mil cinco; y, 2) sancionar a la referida sociedad, con la cantidad de treinta y nueve mil ciento cincuenta dólares treinta y siete centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($39,150.37), equivalentes a trescientos cuarenta y dos mil quinientos sesenta y cinco colones setenta y cuatro centavos de colón (¢342,565.74), en concepto de multas por infracciones cometidas a la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y al Código Tributario, respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco.

    2. La resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas a las diez horas cuarenta minutos del tres de septiembre de dos mil nueve, mediante la cual confirmó el acto mencionado en la letra anterior.

    En síntesis, los argumentos que sustentan la pretensión contencioso administrativa son los siguientes:

    Violaciones atribuidas a la Dirección General de Impuestos Internos: 1) Ilegal determinación del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicio, respecto de los períodos tributarios comprendidos de julio a diciembre de dos mil cinco, por la inexistencia de configuración del hecho generador del impuesto.

    2) Determinación del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco, por haberse objetado ilegalmente compras documentadas, registradas y declaradas por la sociedad demandante.

    3) Ilegal determinación de la multa por evasión intencional del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios.

    Violaciones atribuidas al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas:

    El Tribunal demandado, por medio de la resolución de las diez horas cuarenta minutos del tres de septiembre de dos mil nueve, confirma la resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos a las ocho horas treinta minutos del once de julio de dos mil ocho, transgrede los principios establecidos en párrafos precedentes, y, por consiguiente violación al debido proceso.

  7. NORMATIVA APLICABLE.

    1. Código Tributario, Decreto Legislativo número 230, del catorce de diciembre de dos mil, publicado en el Diario Oficial número 241, tomo 349, del veintidós de diciembre de dos mil.

    2. Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, Decreto Legislativo número 296, del veinticuatro de julio de mil novecientos noventa y dos, publicado en el Diario Oficial número 143, tomo 316, del treinta y uno de julio de mil novecientos noventa y dos.

  8. DELIMITACIÓN DE LA CONTROVERSIA

    Con la finalidad de resolver el presente proceso, es necesario fijar con claridad el objeto

    de la controversia.

    En primer lugar, la sociedad actora atribuye una serie de violaciones a la Dirección General de Impuestos Internos (DGII) y objeta al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos (TAIIA) por haber confirmado la resolución de la DGII; además, alega que el tribunal demandado violó el debido proceso. Respecto de esta última violación, esta Sala no se pronunciará por falta de argumentación de la demandante.

    En segundo lugar, este Tribunal analizará si las operaciones efectuadas por la parte actora son una como donación de servicios a la municipalidad y, por ende, no constituyen hechos generadores, o, por el contrario como lo sostuvo la Administración Tributaria, se trata de una prestación de servicios con la exoneración de pago, pero constituye hecho generador del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios. Respecto de las compras objetadas por la Administración Tributaria, para ser deducibles del débito fiscal, debe comprobarse, o no, la materialización de las mismas; y, finalmente si la multa impuesta por evasión intencional sigue la suerte de lo principal.

  9. ANÁLISIS DEL CASO

    4.1 Prestación de servicios al Municipio de Nejapa.

    En este punto se establecerá si los servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos brindados a la Alcaldía Municipal de Nejapa, en los períodos tributarios de julio a diciembre de dos mil cinco, están gravados con el impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios o si son operaciones no sujetas.

    1. Convenios celebrados entre MIDES, S.E.M. DE C.V. y el Municipio de N..

      El seis de febrero de mil novecientos noventa y ocho, MIDES y la Municipalidad de Nejapa suscribieron un contrato con el objeto que la municipalidad -a partir de la fecha en la cual el relleno de desechos sólidos (propiedad de la sociedad actora) estuviera listo para recibir la primera descarga, por un plazo de veinte años- enviara todos los desechos sólidos generados por los usuarios residenciales, comerciales, industriales, institucionales, gubernamentales y empresas u organizaciones localizadas en el municipio y recolectadas en el mismo, a las instalaciones de transferencia del proyecto o directamente al lugar del relleno propiedad de MIDES.

      Dichas entidades modificaron -el veintitrés de febrero de dos mil uno- el convenio descrito en el párrafo anterior, cuyas cláusulas relevantes para el presente caso son:

      (...) CLAUSULA (sic) C): PAGO MINIMO (sic). Que en la cláusula VIII de dicho CONTRATO se ha pactado que MIDES recibirá anualmente por sus servicios de parte de varias M. un pago mínimo equivalente al de trescientas sesenta mil toneladas, siempre y cuando la cantidad de basura entregada sea esa o una menor, que adicionan a dicho CONTRATO, que en caso de existir mayor cantidad se pagará el excedente por precio unitario. Dicha cláusula debe entenderse en el sentido de que la contabilización del tonelaje entregado incluirá la de todas las Municipalidades que lo hagan, sean éstas del Area (sic) Metropolitana del Gran San Salvador, o no. En virtud de que la MUNICIPALIDAD ha pactado ya la cantidad mínima de desechos sólidos que entregará, se hará una conciliación mensual y anual y pagará por el tonelaje que le corresponde; si entre todas las Municipalidades participantes alcanzaren o rebasaren el mínimo, se pagará por unidad; si la MUNICIPALIDAD no alcanzare su cuota, pagará su mínimo; salvo que la cantidad total entregada por todas las municipalidades que lo

      hagan, supere a las TREINTA MIL toneladas por mes y/o TRESCIENTOS SESENTA MIL toneladas por año, en cuyo caso la MUNICIPALIDAD pagará las toneladas entregadas (...)

      (folio 1662 del expediente administrativo de la DGII).

      (...) CLAUSULA (sic) I): REDUCCIÓN DE PRECIO Y ECONOMÍAS DE ESCALA.- MIDES y la MUNICIPALIDAD, tomando en cuenta las modificaciones especificadas en las (sic) cláusula II literales A), B) y E) del presente documento, acuerdan también modificar la cláusula IV del CONTRATO reduciendo el PRECIO de dieciocho dólares de los Estados Unidos de América ($18.00 US) a dieciséis dólares y cincuenta centavos de los Estados Unidos de América ($16.50 US) más el Impuesto al Valor Agregado (IVA), por tonelada métrica de desechos sólidos entregada en las INSTALACIONES de MIDES. Los otros elementos de la cláusula IV del CONTRATO continúan vigentes (...)

      (folio 1666 del expediente administrativo de la DGII).

      (...) CLAUSULA (sic) K): COMPENSACIÓN SOCIAL. CINTEC EL SALVADOR, S.A.D.C.V. y la MUNICIPALIDAD de mutuo acuerdo celebraron un Convenio, en la ciudad de Nejapa, el día doce de marzo de mil novecientos noventa y ocho, por medio del cual CINTEC se comprometió a entregar a la MUNICIPALIDAD la cantidad de DOS MILLONES DE DOLARES (sic) de los Estados Unidos de América en concepto de compensación social, en los términos que aparecen claramente expresados en dicho Convenio. Que con fecha doce de enero del año en curso, las mismas partes modificaron el Convenio antes relacionados acordando modificar los términos de los desembolsos, los cuales aparecen claramente estipulados en dicha modificación. Que es convenido entre MIDES y la MUNICIPALIDAD que el expresado Convenio y su Modificación formen parte del presente instrumento y se adjuntan para su incorporación, de esta manera se da cumplimiento al acuerdo que permite regularizar el estado de las obligaciones mutuas relacionadas con este proyecto, incluyendo la Compensación Social. Además del Convenio y la Modificación antes relacionadas, dentro de la Compensación Social pactada se incluye que MIDES exonera a la municipalidad de Nejapa hasta diez mil toneladas anuales generadas en la extensión territorial que comprende en la actualidad el municipio de Nejapa, durante la vida del proyecto (...)

      (folio 1669 frente del expediente administrativo de la DGII).

      Del convenio celebrado y su posterior modificación, tal, como lo afirma la Dirección General de Impuestos Internos en el informe justificativo, se advierte la existencia de dos obligaciones a cargo de la municipalidad de Nejapa: el envío de los desechos sólidos a las instalaciones de MIDES, S.E.M. DE C.V. y el pago de una suma determinada por cada tonelada métrica de desechos sólidos.

    2. Prestación de servicios como hecho generador.

      La Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios contiene cinco hechos generadores: la transferencia de dominio de bienes muebles corporales; desafectación de bienes muebles corporales; la importación e internación de bienes y servicios; las prestaciones de servicios y las exportaciones.

      Existen al menos cuatro elementos configuradores o componentes del hecho generador: un elemento material u objetivo, un elemento personal, un elemento espacial y un elemento temporal.

      Particularmente, interesa el elemento material u objetivo: constituye el núcleo del hecho generador; es la descripción del hecho que el destinatario del tributo realiza o la situación en la que se encuentra y siempre presupone un verbo.

      La ley salvadoreña no es ajena en este punto a la doctrina de los expositores del derecho: el elemento material está presente en cada uno de los hechos generadores citados y presupone también un verbo, una acción. Es la acción que el destinatario legal del tributo realiza y en la cual el legislador advierte la existencia de capacidad contributiva. Por supuesto que tal elemento material u objetivo está siempre acompañado de los demás elementos referidos.

      La definición de prestación de servicios, considerada como hecho generador en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, la realiza el legislador en el artículo 17 de una forma negativa y residual. Así, se señala que «(...) son prestaciones de servicios todas aquellas operaciones onerosas, que no consistan en la transferencia de dominio de bienes muebles corporales (...)».

      Para que se considere la prestación de servicios como hecho generador en la referida ley, es necesaria una relación jurídica entre quien presta el servicio y su destinatario en cuyo marco se intercambien prestaciones recíprocas, según lo regula el artículo 16 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, así: «Constituye hecho generador del Impuesto las prestaciones de servicios provenientes de actos, convenciones o contratos en que una parte se obliga a prestarlos y la otra se obliga a pagar como contraprestación una renta, honorario, comisión, interés, prima, regalía, así como cualquier

      otra forma de remuneración. También lo constituye la utilización de los servicios producidos por el contribuyente, destinados para el uso o consumo propio, de los socios, directivos, apoderados o personal de la empresa, al grupo familiar de cualquiera de ellos o a terceros».

      En el presente caso, MIDES, S.E.M. DE C.V. desarrolló, durante los períodos tributarios comprendidos del uno de julio al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco, actividades referentes a la prestación de servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos (folios 1550 y 1551 del expediente administrativo de la DGII) y para desarrollar sus actividades dispuso de un relleno sanitario destinado para el tratamiento de desechos sólidos ubicado en el Municipio de Nejapa.

      La Dirección General de Impuestos Internos, en la resolución de las ocho horas treinta minutos del once de julio de dos mil ocho -primer acto impugnado-, determinó que la sociedad actora prestó servicios de disposición final de desechos sólidos a la Alcaldía Municipal de Nejapa (folio 1882 vuelto del expediente administrativo de la DGII).

      Se comprobó que la sociedad actora efectuó prestaciones de servicios de disposición de desechos sólidos a la Alcaldía Municipal de N., tal como lo afirma la Dirección General de Impuestos Internos (folios 1883 vuelto y 1884 frente del expediente administrativo), aunque hubiese omisión o la dispensa del pago, entre particulares, se realizó el hecho generador. La parte final del inciso primero del artículo 16 en referencia establece: «(...) constituye -hecho generador- (...) la utilización de los servicios producidos por el contribuyente, destinados para el uso o consumo propio (...) a terceros (...)» Al ser utilizados los servicios producidos por MIDES, S.E.M. DE C.V., destinados para el uso o autoconsumo de terceros -municipio de Nejapa-, prima facie se realizó el hecho generador, aunque haya omisión en el pago de los servicios.

    3. No sujeción de la donación de servicios al municipio de Nejapa.

      El inciso tercero del artículo 16 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios establece: «No constituye hecho generador las donaciones de servicios de carácter gratuito e irrevocables producidos por el contribuyente, realizadas a las entidades a que se refiere el Art. 6 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, que hayan sido previamente calificadas por la Dirección General de Impuestos Internos, y que no beneficien al contribuyente según lo establecido en el Art. 32 Num. 4 Inc. 5° de la Ley de Impuesto sobre la Renta».

      De conformidad con esta disposición, para que la prestación de servicios no constituya hecho generador deben darse las siguientes circunstancias:

    4. dicha prestación debe ser mediante donación de servicios de carácter gratuito e irrevocable;

    5. la destinataria o donataria de los servicios deben ser entidades a las que se refiere el artículo 6 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; y,

    6. que la donación no beneficie al contribuyente según lo establecido en el artículo 32 número 4 inciso de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

      De ahí que debe analizarse si la cláusula K, denominada "Compensación Social" - modificación celebrada el veintitrés de febrero de dos mil uno, en la que MIDES exonera a la municipalidad de Nejapa hasta diez mil toneladas anuales generadas en la extensión territorial que comprende en la actualidad el municipio de Nejapa durante la vida del proyecto- puede catalogarse como una donación.

      De las cláusulas transcritas en los párrafos anteriores se evidencia que la municipalidad de Nejapa se obligó a enviar todos los desechos sólidos generados por los usuarios residenciales, comerciales, industriales, institucionales, gubernamentales y empresas u organizaciones localizadas en dicho municipio a las instalaciones de transferencia del proyecto o directamente al lugar de relleno propiedad de la actora, debiendo dicha municipalidad entregar una cantidad mínima anual de desechos sólidos durante cada uno de los veinte años de vigencia del convenio, encontrándose la municipalidad exonerada de pago hasta por diez mil toneladas anuales durante el plazo del proyecto, además, se estableció un pago mínimo que la municipalidad debería cancelar a la sociedad demandante por tonelada métrica de desechos sólidos.

      La cláusula K, denomina "Compensación Social", establece una donación de servicios ya que, hasta diez mil toneladas de desechos sólidos anuales, la municipalidad no debe efectuar pago por los servicios de disposición final de desechos sólidos a MIDES, S.E.M. DE C.V., es decir, los servicios serán prestados gratuitamente hasta por diez mil toneladas anuales.

      MIDES, S.E.M. DE C.V., no se reservó el derecho de revocar; la prestación de servicios de disposición final de desechos sólidos con exoneración del pago hasta por diez mil toneladas anuales, por lo que ésta es irrevocable.

      Respecto del último requisito, del inciso 5° del número 4 del artículo 32 de la Ley de Impuesto sobre la Renta establece: «No serán deducibles de la renta obtenida las donaciones que

      se efectúen a entidades que beneficien directa o indirectamente al donante, a la familia de éste hasta el cuarto grado de consanguinidad o cónyuge, compañero o compañera de vida. Si el donante es una persona jurídica, la referida deducción no será aplicable cuando los beneficiados sean los socios o accionistas, directivos, representante legal, apoderado, asesores, los familiares de cualquiera de ellos hasta el cuarto grado de consanguinidad, el cónyuge, compañero o compañera de vida».

      De ahí que la donación de servicios no debe beneficiar a MIDES, S.E.M DE C.V., o a los socios o accionistas, directivos, representante legal, apoderado, asesores o familiares de cualquiera de ellos hasta el cuarto grado de consanguinidad.

      Sobre este punto, el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, en la resolución de las nueve horas del veinticinco de septiembre de dos mil catorce - resolución presentada por la sociedad actora en la etapa de traslados-, afirmó que la sociedad actora no se beneficia con la donación, pero no expresó los motivos por los cuales realiza dicha afirmación.

      En el presente caso, no se ha podido comprobar que la donación del servicio de disposición final de desechos sólidos beneficie a la contribuyente o a los sujetos descritos en el inciso 5° del número 4 del artículo 32 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

      En consecuencia, la prestación de servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos hasta diez mil toneladas anuales exenta de pago, constituye una donación de servicios gratuita e irrevocable a favor del municipio de Nejapa, la cual no beneficia a la sociedad actora y, en consecuencia, es una operación no sujeta al pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios.

      Dado que la donación de los servicios es hasta diez mil anuales de desechos sólidos, debe comprobarse cuántas fueron las toneladas de desechos sólidos, ya que una vez superadas las diez mil toneladas, dicho servicio deberá gravarse con el impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios.

      La Dirección General de Impuestos Internos, en el anexo 1.1 del informe de auditoría (folio 1604 del expediente administrativo de la DGII), entre otros, estableció las toneladas métricas de desechos sólidos por servicios prestados a la municipalidad de N., así:

      PERÍODOS 2005 PESO NETO

      TONELADAS

      JULIO 199.825820

      AGOSTO 318.975605

      SEPTIEMBRE 251.744064

      OCTUBRE 266.585624

      NOVIEMBRE 252.533316

      DICIEMBRE 247.008554

      TOTAL 1,536.67

      De los montos establecidos por la autoridad demandada, se concluye que los servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos al municipio de Nejapa, para los períodos de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil cinco, no superan las diez mil toneladas anuales; en consecuencia, dichas operaciones, como se afirmó en párrafos precedentes, no están sujetas al impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios. Por tal razón, las autoridades demandadas determinaron ilegalmente el impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios para los períodos tributarios en referencia.

      4.2 Objeción de compras documentas, registradas y declaradas por la sociedad actora.

      En el presente caso, la sociedad actora expuso que los comprobantes de crédito fiscal objetados corresponden a la adquisición de servicios de verificación de combustión y nivel de gas para la generación de energía eléctrica asociada a empresas extranjeras que viabilicen el proyecto en forma integral, planificación estructural y proceso de adecuación y crecimiento de celdas existentes, ejecución de obras civiles, riego de agua a calle de acceso y balastreo de la misma, evaluación de los procesos de gas metano y asesoría para la eliminación de aguas lixiviadas, recibidos de SERVICIOS Y MÁS, S.A. DE C.V., S.R.L., S.A. DE C.V. y SWISS CHEMICAL, S.A. DE C.V., servicios que son indispensables para su objeto, giro o actividad, por consiguiente, deducibles del débito fiscal.

      Por otra parte, la Dirección General de Impuestos Internos, en la resolución impugnada, expuso que la contribuyente no aportó información y documentación que demostrara y comprobara durante el proceso de fiscalización la materialización de los servicios, solamente proporcionó los comprobantes de crédito fiscal, la contabilización y provisión de los mismos y el detalle de los diferentes tipos de contratos, tal como constan en los comprobantes de crédito fiscal, pero carentes de probanza respecto a la materialización del servicio recibido, como puede ser: explicaciones en qué consistieron los servicios recibidos y su utilización, de qué manera fueron desarrollados dichos servicios, especificando las fechas, lugares y horarios en los que se recibieron los servicios de cada una de las sociedades, agregando la documentación de respaldo, tales como contratos, cotizaciones, programa de recepción o avances de obra, quien o quienes proporcionaron los servicios, describiendo las actividades desarrolladas desde el punto de vista técnico y desde el punto de vista común, cláusulas cumplidas, incumplidas o por cumplirse de cada contrato, relacionándola con cada uno de los servicios recibidos.

      La Dirección General de Impuestos Internos objetó las compras y su correspondiente crédito fiscal de servicios adquiridos por la sociedad actora, los cuales se detallan a folios 1967 del expediente administrativo de la DGII.

    7. Deducciones del crédito fiscal al débito fiscal y sus requisitos.

      El crédito fiscal es el monto en dinero a favor del contribuyente que se deduce del débito fiscal para determinar el impuesto a pagar, en su caso, monto de dinero a pagar al Fisco. Constituye un elemento necesario para la determinación del impuesto, que solo es aplicable a los efectos de su deducción o sustracción de los débitos fiscales.

      Por otro lado, se denomina débito fiscal a la obligación tributaria derivada de cada una de las operaciones gravadas, la cual se determina aplicando en cada caso la alícuota (13% ó 0%) del impuesto sobre la correspondiente base imponible. El monto del débito fiscal deberá ser trasladado por los contribuyentes a quienes funjan como adquirentes de los bienes vendidos o receptores o beneficiarios de los servicios prestados, quienes están obligados a soportarlos.

      El inciso 1° del artículo 57 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, define al crédito fiscal como la suma trasladada a los adquirentes de los bienes y a los prestatarios de los servicios, de una cantidad equivalente al monto del débito fiscal generado en cada operación gravada.

      El artículo 64 de la referida ley expone que, por regla general, el impuesto que ha de ser pagado por el contribuyente será la diferencia que resulte de deducir del débito fiscal causado en el período tributario, el crédito fiscal trasladado al contribuyente al adquirir bienes o al utilizar los servicios y, en su caso, el impuesto pagado en la importación o internación definitiva de los bienes, en el mismo período tributario.

      El artículo 65 del mencionado cuerpo legal, contiene los requisitos para deducir el crédito fiscal y, el inciso 2°, señala que las operaciones realizadas deben ser indispensables para el objeto, giro o actividad del contribuyente y para la generación de operaciones gravadas con el impuesto, y que por lo tanto generen débito fiscal.

      El inciso 4° de la disposición legal relacionada, expone que para efectos de la deducibilidad se requerirá en todo caso que la operación que origine el crédito fiscal, esté documentada con el comprobante de crédito fiscal original y que figure la cantidad trasladada como crédito fiscal en forma separada del precio de los bienes o remuneración de los servicios, o se compruebe documentalmente el monto del impuesto pagado en la importación o internación de los bienes o de los servicios. Además, todo ello debe estar debidamente registrado en el libro de compras que establece el artículo 141 del Código Tributario y en la contabilidad formal o en libros especiales, en este último caso, según se trate de contribuyentes obligados o no a llevar contabilidad formal.

      El inciso 4° número 2) del artículo 65-A de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, establece que no constituye crédito fiscal y, en consecuencia, no serán deducibles los valores documentados en comprobantes de crédito fiscal cuando, aún estando inscrito como contribuyente el sujeto emisor del documento, el adquirente de los bienes o prestatario de los servicios no compruebe la existencia efectiva de la operación.

      De las disposiciones legales expuestas en los párrafos que anteceden, se tiene que los requisitos para las deducciones del crédito fiscal al débito fiscal que señala la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, son los siguientes:

      1- que las operaciones realizadas sean indispensables para el objeto, giro o actividad del contribuyente y para la generación de operaciones gravadas con el impuesto y que por lo tanto generen débito fiscal;

      2- que la operación que origina el crédito fiscal esté documentada con el comprobante de crédito fiscal original;

      3- que la cantidad trasladada como crédito fiscal figure en forma separada del precio de los bienes o remuneración de los servicios, o se compruebe documentalmente el monto del impuesto pagado en la importación o internación de los servicios;

      4- que todo esté debidamente registrado en el libro de compras que establece el artículo 141 del Código Tributario y en la contabilidad formal; y,

      5- que el adquirente de los bienes o prestatario de los servicios compruebe la existencia efectiva de la operación.

    8. La carga de la prueba y valoración de la prueba para las deducciones.

      El artículo 200 del Código Tributario expone que podrán invocarse todos los medios de prueba admitidos en derecho, con excepción de la testimonial, pues dicha prueba únicamente será pertinente, para los casos de desviación de poder o por cuestiones de inmoralidad administrativa, que produzcan vicio en el acto administrativo y lo invaliden, sea que beneficie o perjudique al contribuyente, sin perjuicio de subsanarse en lo necesario, siempre que no hubiere transcurrido el término de caducidad.

      El artículo 201 del Código en mención señala que la idoneidad de los medios de prueba se establecerá de conformidad con la existencia de los actos que establezcan las leyes tributarias y a falta de éstas las del derecho común.

      A su vez, el artículo 202 del Código en estudio expresa que las pruebas deben aportarse para su apreciación, en los momentos y bajo los alcances siguientes: a) en el desarrollo del proceso de fiscalización o en cumplimiento de las obligaciones de informar que establece el Código; y, b) dentro de las oportunidades de audiencia y defensa concedidas en el procedimiento de liquidación oficiosa o de imposición de sanciones que contempla el Código, al igual que dentro del trámite del recurso de apelación.

      El artículo 203 del Código Tributario señala que corresponde al sujeto pasivo o responsable comprobar la existencia de los hechos declarados y en general de todos aquellos hechos que alegue en su favor, y que corresponde a la Administración Tributaria comprobar la existencia de hechos no declarados y que hayan sido imputados al contribuyente.

      El artículo 206 del Código Tributario señala que, para los efectos tributarios, los sujetos pasivos deben respaldar las deducciones con documentos idóneos y cumplir con todas las formalidades exigidas por el mencionado Código y las leyes tributarias respectivas, caso contrario no tendrán, regularmente, validez para ser deducibles fiscalmente. Para que procedan las deducciones de las erogaciones que se respalden con contratos, éstas deben asentarse contablemente de conformidad a las estipulaciones convenidas por las partes. En materia tributaria la validez probatoria de los instrumentos emanados de país extranjero estará sujeta al cumplimiento de los requisitos y formalidades prescritos en el artículo 261 del Código de Procedimientos Civiles.

      Adicionalmente, el artículo 139 inciso tercero del Código Tributario indica que la contabilidad formal deberá complementarse con los libros auxiliares necesarios y respaldarse con la documentación legal que sustente los registros, que permita establecer con suficiente orden y claridad los hechos generadores de los tributos establecidos en las respectivas leyes tributarias,

      las erogaciones, estimaciones y todas las operaciones que permitan establecer su real situación tributaria.

      De ahí que nuestra legislación tributaria impone la obligación de documentar dos situaciones, a saber:

    9. el hecho que ocasiona el gasto; y,

    10. la existencia de los registros contables en los que se asienta.

      En el presente caso, la Administración Tributaria determinó a cargo de la sociedad demandante el pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, respecto de los períodos tributarios comprendidos de junio a diciembre de dos mil cinco, por la objeción de compras documentadas, registradas y declaradas por la sociedad actora por no presentar la documentación que demostrara y comprobara la materialización de los servicios.

      De la revisión del expediente administrativo llevado por la Dirección General de Impuestos Internos se constata lo siguiente:

      1) La Dirección General de Impuestos Internos, mediante requerimiento de las ocho horas veinte minutos del veinticuatro de julio de dos mil seis, requirió de la sociedad actora, entre otros: (i) libros legales para el control del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, correspondientes a los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco; (ii) comprobantes de crédito fiscal, notas de crédito, notas de débito, notas de remisión, declaraciones de mercancías y formularios aduaneros únicos centroamericanos, recibidos por las compras realizadas durante los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco; (iii) libros legales y auxiliares de contabilidad correspondientes a los períodos comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco; (iv) partidas de diario o asientos contables con su respectiva documentación de soporte, correspondientes a los períodos comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco; y, (v) contratos celebrados con proveedores y clientes durante los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco, así como los celebrados en períodos o años anteriores que tengan incidencia en las operaciones efectuadas (folio 207 del expediente administrativo de la Dirección General de Impuestos Internos).

      2) Mediante requerimiento de las ocho horas doce minutos del veintiuno de agosto de dos mil seis, la Dirección General de Impuestos Internos, pidió de la sociedad actora información, entre ellas: (i) fotocopias de los folios de los libros legalizados de ventas a contribuyentes, ventas a consumidor final y compras utilizados para el control del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, correspondiente a los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco; (ii) fotocopia de los contratos o convenios por servicios suscritos, ya sean prestados o recibidos por la sociedad contribuyente, con personas naturales o jurídicas, sean domiciliados o no, durante los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco, así como los celebrados en períodos o años anteriores que tengan incidencia en las operaciones efectuadas durante los períodos tributarios en referencia (folio 275 del expediente administrativo de la DGII).

      3) A folio 277 del expediente administrativo de la DGII, MIDES, S.E.M. DE C.V. presenta copia de la resolución de autorización del sistema contable, Catálogo y Manual de Aplicación de Cuentas vigente y fotocopia de la Escritura de Constitución y su última modificación a la fecha, y solicita plazo para presentar toda la documentación requerida a folios 275 del referido expediente.

      4) A folio 281 del expediente administrativo, la DGII realiza un segundo requerimiento para que la sociedad actora presente la documentación solicitada en el folio 275.

      5) Mediante escrito del diecisiete de octubre de dos mil seis, la sociedad actora presenta a la DGII, entre otros, la siguiente documentación:

      (i) fotocopia de los folios de los Libros Legalizados de Ventas a Contribuyentes, Ventas a Consumidores y Libro de Compras, correspondientes a los meses de enero, febrero y marzo de dos mil cinco;

      (ii) fotocopia de las Facturas, Comprobantes de C.F., Notas de Crédito y Débito correspondientes a los meses de enero, febrero y marzo de dos mil cinco; y, (iii) fotocopia de los contratos o convenios por servicios suscritos por MIDES, S.E.M. DE C.V. con diferentes entidades, de los cuales ninguno corresponde a los firmados por la sociedad demandante y Servimas, S.A. de C.V. y a Servicios Completos R.L., S.A de C.V. y S.C., S.A. de C.V. (folios 284 al 286 del expediente administrativo de la DGII).

      6) Mediante escrito del veinte de agosto de dos mil siete, la demandante presentó fotocopia del Libro de Compras correspondiente al mes de junio en el cual están asentadas las compras respaldadas bajo los Comprobantes de Crédito Fiscal números 749, 43, 38, 68, 66 y 78 (folio 308 del expediente administrativo de la DGII).

      7) Consta a folio 579 del expediente administrativo de la DGII un tercer requerimiento, donde se solicita a MIDES, S.E.M. DE C.V., la documentación requerida a las ocho horas doce minutos del veintinueve de agosto de dos mil seis.

      8) MIDES, S.E.M. DE C.V., mediante escrito del diecisiete de julio de dos mil siete presenta, entre otros: (i) fotocopia de los libros legalizados de ventas a contribuyentes, ventas a consumidor final y compras utilizados para el control del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, correspondientes a los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco; (ii) fotocopia de las declaraciones originales del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios correspondientes a los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco; y, (iii) fotocopia de los contratos por servicios suscritos, prestados por la contribuyente, correspondientes a los períodos comprendidos del uno al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco (folio 584 del expediente administrativo de la DGII).

      9) La autoridad en comento, mediante requerimiento de las ocho horas siete minutos del veintiocho de febrero de dos mil ocho ordenó a MIDES, S.E.M. DE C.V. que presentara, entre otros: (i) fotocopia de los comprobantes de crédito fiscal registrados en su libro legal de compras, señalando el período tributario en el que fueron deducidos y declarados, así como fotocopias de los comprobantes de pago respecto de los comprobantes de crédito fiscal números 749, 43, 38, 68, 66 y 78; (ii) fotocopia de cada uno de los contratos por prestaciones de servicios suscritos durante los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco, así como los celebrados en períodos o años anteriores que tengan incidencia en las operaciones efectuadas durante los períodos tributarios antes referidos, con las sociedades Servimas, S.A. DE C.V., S.C., S.A. de C.V., y Servicios Complementos R.L., S.A. de C.V.; y, (iii) explicar por escrito en qué consistieron cada uno de los servicios recibidos y bienes adquiridos, detallando fechas de prestación de cada uno de los servicios y proporcionando la correspondiente documentación de soporte que compruebe que dichos bienes y/o servicios fueron indispensables para el objeto, giro o actividad y la existencia efectiva de la operación. Además, explicar las razones por las cuales no han sido pagados dichos servicios y/o bienes, de haber sido pagados, proporcionar fotocopia de los comprobantes respectivos y la correspondiente base legal y/o técnica utilizada para su deducción de la documentación relacionada en dicho requerimiento (folio 844 vuelto del expediente administrativo en comento).

      10) Mediante resolución de las diez horas cinco minutos del cuatro de marzo de dos mil ocho, la Dirección requirió por segunda vez de la sociedad actora, la presentación de la documentación descrita en el número 9) supra. Además requirió: (i) explicara en forma amplia y clara en qué consistieron los servicios recibidos en concepto de "Ejecución de obras civiles según contrato" recibidos de Servicios Completos R.L., S.A. de C.V.; los servicios de "Asesoría por eliminación de aguas lixiviadas" recibidos de S.C., S.A. de C.V.; y, los servicios de "Ejecución de obras civiles según contrato", recibidos de Servimas, S.A. de C.V.; (ii) explicara ampliamente de qué manera se desarrollaron cada uno de los servicios prestados por las contribuyentes detallados anteriormente, proporcionando la correspondiente documentación de respaldo, cotizaciones, programa de recepción o avance de obras; y, (iii) proporcionara detalle de fechas, lugares y horarios en los que se recibieron los servicios de cada una de las sociedades detalladas en el número 7 de dicho requerimiento (folios 874 y 875 del expediente administrativo de la DGII).

      11) Consta a folio 879 del expediente administrativo, que la autoridad demandada hizo un requerimiento por tercera vez, ya que dicha información no fue presentada por anteriores requerimientos, a CINTEC EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE para que presentara la siguiente documentación: (i) detalle de los comprobantes de crédito fiscal, facturas, notas de crédito y de débito, emitidos a nombre de MIDES, S.E.M., DE C.V., en concepto de transferencia de bienes muebles y/o prestación de servicios, durante los períodos tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil cinco y fotocopia de cada uno de los documentos.

      12) A folios 902 del expediente administrativo, la sociedad actora presentó y manifestó:

      (i) fotocopia de los comprobantes de créditos fiscal números 749, 43, 38, 68, 66 y 78; (ii) en relación a los contratos suscritos por los servicios recibidos de sus proveedores expresa que respecto del contrato con S.C., S.A. de C.V. oportunamente se entregará a la Administración Tributaria; de los supuestos contratos suscritos con Servimas, S.A. DE C.V., S.C.R.L., S.A. de C.V. manifestó que fueron subcontratados por CTNTEC INTERNATIONAL INC, no se encontró dicha documentación; y, (iii) respecto de los pagos realizados, la sociedad actora expresó:

    11. S.C., S.A. de C.V. prestó los servicios, a la sociedad demandante, de asesoría, diseño y construcción de planta de tratamiento de aguas lixiviadas, según las condiciones emanadas del contrato y condiciones técnicas del mismo y anexó copia del comprobante de crédito fiscal N° 001 así como copias de los cheques con los que abonó la deuda; b) que el proveedor Servimas, S.A. de C.V. le prestó los servicios de obras civiles en terracería y cuneteado de la calle externa de acceso al relleno sanitario. Esos servicios son calificados, por la actora social, de fundamentales por ser el único acceso de los camiones recolectores hacia el rellano y, presentó fotocopia de los comprobantes de crédito fiscal números 496, 497, 498, 499, así como las transferencias hechas a Cintec International Inc.; y, c) Servicios Completos R.L., S.A. de C.V., le proveyó de los servicios de obras civiles en terracería y cuneteado de las calles internas del relleno sanitario, así como la excavación de materiales para el recubrimiento del relleno y anexó copias de los comprobantes de crédito fiscal números 182, 202 y 206.

      13) C., S.A. de C.V. mediante escrito del once de abril de dos mil ocho, S.C., S.A. de C.V. presentó fotocopia del documento denominado "Asesoría por eliminación de aguas Lixiviadas" y fotocopia de la partida de diario del treinta de diciembre de dos mil cinco donde registra contablemente en Cuentas y Documentos por Cobrar, con el concepto de registro del comprobante de crédito fiscal número 001 por servicios de asesoría y, fotocopia del Libro o Registro de Ventas a Contribuyente del mes de diciembre del año dos mil cinco, diagramas de construcción de planta de tratamiento de lixiviados, isométricos de tuberías y manual de operaciones de planta de tratamiento de lixiviados y secuencia de tratamiento de clarificado de los lixiviados provenientes de las lagunas del relleno sanitario (folios 1437, 1438 y 1441 al 1546 del expediente administrativo).

      14) En la etapa probatoria, MIDES, S.E.M. DE C.V. presentó como prueba la siguiente documentación relacionada con el argumento de ilegalidad en estudio: (i) fotocopia de los comprobantes de crédito fiscal números 6S, 66, 78, 0001, 182, 202, 206, 496, 497, 498 y 499, correspondientes a los períodos tributarios de diciembre de dos mil cinco (folios 1687 al 1700 del expediente administrativo); (ii) transferencias bancarias realizadas a Cintec International Inc. (folios 1701 al 1704 del expediente administrativo); y, (iii) constancia firmada en original por el señor A.P.V. donde manifiesta haber elaborado el estudio físico-químico para el tratamiento de los lixiviados del relleno sanitario de MIDES, S.E.M. DE C.V. (folios 1706 al

      1812 del expediente administrativo).

      15) Los comprobantes de crédito fiscal que respaldan los servicios prestados por las sociedades Servimas, S.A. de C.V., Servicios Completos R.L., S.A de C.V. y S.C., S.A. de C.V. están contabilizados en la cuenta 551- Costos del Relleno Sanitario, SubCuenta:5510503-46 Costos Indirectos (folio 1886 vuelto del expediente administrativo de la DGII).

      16) La Dirección General de Impuestos Internos estableció que las imprentas consultadas confirmaron la elaboración de los comprobantes de crédito fiscal de las sociedades Servimas, S.A. de C.V., Servicios Completos R.L., S.A de C.V. y S.C., S.A. de C.V. (folio 1891 vuelto del expediente administrativo de la DGII).

      De la documentación aportada se pudo comprobar:

      1) La elaboración de los comprobantes de crédito fiscal -a favor de las sociedades Servimas, S.A. de C.V., Servicios Completos R.L., S.A de C.V. y S.C., S.A. de C.V.- por las imprentas consultadas.

      2) Los servicios prestados por las sociedades Servimas, S.A. de C.V., Servicios Completos R.L., S.A de C.V. y S.C., S.A. de C.V. están respaldados por la emisión de los respectivos comprobantes de crédito fiscal.

      3) Los servicios prestados por Servicios Completos R.L., S.A. de C.V., S.C., S.A. de C.V. y Servimas, S.A. de C.V., -durante los períodos tributarios comprendidos de junio a diciembre de dos mil cinco-, están respaldados con los respectivos comprobantes de crédito fiscal y, debidamente registrados en (i) las partidas de diario y, (ii) en cuentas por pagar (folios 1905 vuelto y 1906 frente del expediente administrativo de la DGII).

      4) A folio 1893 del expediente administrativo, la Dirección General de Impuestos Internos afirmó que la sociedad actora proporcionó los comprobantes de crédito fiscal, la contabilización y provisión de los mismos y el detalle de los diferentes tipos contratados, tal y como consta en los referidos documentos, pero carentes de probanza respecto a la materialización del servicio recibido de las citas sociedades.

      De las operaciones objetadas por la Administración Tributaria, esta Sala -bajo los criterios de clasificación de, primero, la falta de comprobación del pago y, segundo, la falta de correspondencia entre el emisor de los comprobantes de crédito fiscal y el sujeto que, efectivamente, prestó el servicio-, hace las siguientes consideraciones:

      1. ) objeción por falta de comprobación de pago.

        1) Respecto de los servicios prestados por Servimas, S.A. de C.V. respaldados con los comprobantes de crédito fiscal números 749, 38 y 66; y, por Servicios Completos R.L., S.A. de C.V., respaldados por los comprobantes de crédito fiscal números 43, 68 y 78, la sociedad actora manifestó: «(...) estos servicios fueron subcontratados por parte de Cintec Internacional (sic) I., quienes eran la antigua administración, y quienes efectuaron los pagos directamente a los proveedores, pero solicitaron que los créditos fiscales fueran emitidos directamente a nombre de MIDES, porque era el receptor final de los bienes y servicios. Estos pagos los hicieron de los fondos que se les transfirió a ellos según copias de transferencias adjuntas» (folio 902 frente del expediente administrativo de la DGII).

        Además, respecto que de los pagos hechos por Cintec International Inc. expresó que «(...) por ser el pago de dichos servicios un aporte de socio en su oportunidad y apoyo a MIDES, por la crisis generada por las Alcaldías del COAMSS» (folio 902 vuelto del expediente administrativo de la DGII).

        2) Con referencia a los servicios proporcionados por S., S.A. de C.V., respaldados con los comprobantes de crédito fiscal 496, 497, 498 y 499, la demandante expresó: «(...) Así como se explica en el numeral uno y tres -en referencia al escrito de folios 902 al 904 del expediente administrativo de la DGII- fueron obras contratadas y pagadas directamente por CINTEC INTERNATIONAL INC.» (folio 903 del expediente administrativo de la DGII), aporte de Cintec y apoyo a MIDES.

        3) En relación a los servicios prestados por, Servicios Completos R.L., S.A. de C.V., respaldados con los comprobantes de crédito fiscal 182, 202 y 206, la sociedad actora manifestó: « (...) Como se explica en el numeral uno y tres -en referencia al escrito de folios 902 al 904 del expediente administrativo de la DGII- fueron obras contratadas y pagadas directamente por CINTEC INTERNATIONAL INC. (...)» (folio 903 vuelto del expediente administrativo de la DGII), aporte de Cintec International Inc. y apoyo a MIDES.

        MIDES, S.E.M. DE C.V. presentó dos transferencias de dinero a Cintec International Inc., la primera del trece de febrero de dos mil cuatro por un monto de doscientos mil dólares de los Estados Unidos de América ($200,000), y la segunda del veintidós de noviembre de dos mil cuatro por un monto de setenta y cuatro mil dólares de los Estados Unidos de América ($74,000) (folios 1008 y 1010 del expediente administrativo de la DGII).

        No obstante que, la sociedad actora presentó respaldo de las transferencias realizadas a Cintec International Inc, no hay evidencia de que dichos montos correspondan al pago de los servicios respaldados con los comprobantes de crédito fiscal 749, 43, 38, 68, 66, 78, 182, 496, 202, 497, 206, 498 y 499; además, las fechas de transacción no corresponden con la emisión de los referidos documentos pues, los primeros, fueron realizadas en dos mil cuatro y, los segundos, fueron emitidos en dos mil cinco.

        De la documentación proporcionada, no obstante haberse establecido la existencia de los comprobantes de crédito fiscal y el registro en la contabilidad de MIDES, S.E.M. DE C.V., no se comprobó que ésta haya repetido el pago a Cintec International Inc., por los pagos efectuados, por parte de Cintec International Inc. a Servimas, S.A. de C.V. y Servicios Completos R.L., S.A. de C.V. En consecuencia, MIDES, S.E.M. DE C.V., no comprobó la erogación de los servicios cuestionados que justifiquen la emisión de los respectivos comprobantes de crédito fiscal para que la sociedad actora se los deduzca.

      2. ) Falta de identidad de los sujetos emisor del comprobante de crédito fiscal y el prestador del servicio.

        Respecto de los servicios proporcionados por S.C., S.A. de C.V., respaldados con el comprobante de crédito fiscal 001, la sociedad actora expresó que consistieron en la asesoría, diseño y construcción de planta de tratamiento de aguas lixiviadas.

        Consta a folio 981 del expediente administrativo en referencia, , el comprobante de crédito fiscal 0001 emitido por S.C., S.A. de C.V., del veintiocho de diciembre de dos mil cinco emitida en concepto de asesoría por eliminación de aguas lixiviadas.

        S.C., S.A. de C.V. presentó, a la Dirección General de Impuestos Internos, un documento denominado Estudios físico-químico para el tratamiento de lixiviados del relleno sanitario MIDES, S.E.M. DE C.V., de noviembre de dos mil cinco (folios 1441 al 1546 del expediente administrativo de la DGII).

        Por otra parte, MIDES, S.E.M. DE C.V. presentó, a la Dirección General de Impuestos, Internos una nota suscrita por el señor J.A.P.V. en la que manifiesta haber desarrollado el Estudio físico-químico para el tratamiento de los lixiviados del relleno sanitario de MIDES, S.E.M. DE C.V. y, explica -el señor P.V.- que fue desarrollado en varias etapas entre los años 2005 y 2006 y consistió en una investigación bibliográfica, pruebas de laboratorio y cálculos matemáticos, que sirvieron de base para el diseño, construcción y puesta en operación de la planta de tratamiento de los lixiviados del relleno sanitario; además, -la sociedad actora- presentó un documento denominado Estudios físico-químico para el tratamiento de lixiviados del relleno sanitario MIDES, S.E.M. DE C.V., preparado por el ingeniero J.A.P., de noviembre de dos mil seis (folios 1705 al 1811).

        No obstante, haberse comprobado la existencia del documento denominado Estudio físico-químico para el tratamiento de los lixiviados del relleno sanitario de MIDES, S.E.M. DE C.V., se concluye que S.C., S.A. de C.V. no proporcionó los servicios de asesoría porque (i) la Dirección General de Impuestos Internos, en la resolución impugnada, estableció que el señor J.A.P.V. no tuvo ninguna relación laboral o eventual con S.C., S.A. de C.V., ya que dicha sociedad, para el dos mil cinco, no efectuó ninguna retención al señor P.V., de conformidad con el informe anual de retenciones del impuesto sobre la renta de dicha sociedad; además, (ii) el señor P.V. no informó, en la respectiva declaración de impuesto sobre la renta de dos mil cinco, que S.C., S.A. de C.V. le haya retenido por el supuesto servicio en estudio (folio 1909 frente del expediente administrativo de la DGII).

        Al comprobarse, indiciariamente, que no existe una relación laboral ni eventual entre S.C., S.A. de C.V. y el ingeniero J.A.P.V., quien se atribuyó la elaboración del Estudios físico- químico para el tratamiento de lixiviados del relleno sanitario MIDES, S.E.M. DE C.V., no se comprueba que dicha asesoría haya sido proporcionada por S.C., S.A. de C.V., a MIDES, S.E.M. DE C.V. En consecuencia, el monto del crédito fiscal no es deducible del débito fiscal.

        4.3 Sanciones.

        La sociedad demandante fue sancionada con multas (a) por evasión intencional del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios; (b) por omitir la emisión y entrega de los documentos exigidos por el código Tributario; (c) por no presentar la declaración correspondiente dentro del plazo legal establecido, respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco; y, (d) por la presentación de declaración incorrecta, respecto de los períodos tributarios de junio, julio, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil cinco; al respecto se hacen las siguientes consideraciones:

    12. Multa por evasión intencional del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios.

      La Dirección General de Impuestos Internos sancionó , a MIDES, S.E.M. DE C.V. con multa por evasión intencional, prevista en el artículo 254 incisos primero y segundo letra e) del Código Tributario, respecto de los períodos tributarios comprendidos de julio a diciembre de dos mil cinco, por no incorporar en las declaraciones presentadas operaciones internas gravadas con la tasa del trece por ciento del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, provenientes de la prestación de servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos prestados al Municipio de N., operaciones que no fueron documentadas ni registradas ni declaradas por la contribuyente.

      No obstante, en el punto 4.1 de esta sentencia se expuso que las prestaciones de servicio de tratamiento y disposición final de desechos sólidos al Municipio de N. no son sujetas al pago del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, por lo tanto no se configuran los presupuestos de la evasión intencional.

    13. Multa por omitir la emisión o la entrega de los documentos exigidos por el Código Tributario.

      La Dirección General de Impuestos Internos sancionó con multa a la sociedad actora por cometer la infracción establecida en el artículo 309 letra a) del Código Tributario, por omitir la emisión y la entrega de las facturas de consumidor final por la prestación de servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos prestados a la Alcaldía Municipal de N., correspondientes a los períodos tributarios de julio a diciembre de dos mil cinco.

      El artículo 207 del Código Tributario establece: «Cuando se trate de operaciones realizadas con consumidores finales, deberán emitir y entregar, por cada operación, un documento que se denominara "Factura" (...)»

      El artículo 114 letra b) número 3) del Código Tributario establece: «Los documentos que utilicen los contribuyentes cumplirán, en todo caso, con las siguientes especificaciones y menciones (...) b) Facturas u otros documentos a emitir a no contribuyentes del impuesto o consumidores finales: (...) 3) Separación de las operaciones gravadas y exentas»

      De las disposiciones antes relacionadas, la obligación de emitir y entregar facturas es cuando se realicen operaciones con consumidores finales calificadas como gravadas o exentas, por lo tanto, la prestación de servicios de tratamiento y disposición final de desechos sólidos prestados a la Alcaldía Municipal de N., son como ya se dijo, operaciones no sujetas al tribuno y de ahí, no hay obligación de emitir o entregar facturas. En consecuencia, no se configura la infracción.

      Respecto de las multas (c) por no presentar la declaración correspondiente dentro del plazo legal establecido respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco; y, (d) por la presentación de declaración incorrecta, respecto de los períodos tributarios de junio, julio, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil cinco, esta Sala no se pronunciará al respecto por falta de argumentación de la demandante.

  10. CONCLUSIÓN

    Se concluye que la actuación de la Administración Tributaria es parcialmente ilegal, ya que la determinación del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios por la exoneración del pago al Municipio de Nejapa, hasta por diez mil toneladas anuales de tratamiento y disposición final de desechos sólidos, no constituyen operaciones gravadas respecto de los períodos de julio a diciembre de dos mil cinco, sino que constituyen operaciones no sujetas del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios.

    Por otra parte, la actuación de la Administración Tributaria es legal ya que la objeción de las compras documentadas, registradas y declaradas, el monto del crédito fiscal no es deducible del débito fiscal, por falta de comprobación del pago y de correspondencia entre el emisor de los comprobantes de crédito fiscal y el sujeto que, efectivamente, prestó el servicio.

    Las multas por evasión intencional y por omitir la emisión y entrega de los documentos exigidos por el Código Tributario, por los motivos expuestos deben declararse ilegal. No así, las multas por no presentar la declaración correspondiente dentro del plazo legal establecido respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco; y, por la presentación de declaración incorrecta, respecto de los períodos tributarios de junio, julio, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil cinco que por falta de manifestación de agravio, debe declararse legal.

  11. MEDIDA PARA RESTABLECER EL DERECHO VIOLADO

    Determinada la ilegalidad de los actos administrativos impugnados, corresponde efectuar un pronunciamiento sobre la medida para el restablecimiento del daño causado. El artículo 32 inciso final de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa establece: "Cuando en la sentencia se declare la ilegalidad total o parcial del acto impugnado, se dictarán, en su caso, las providencias pertinentes para el pleno restablecimiento del derecho violado."

    En vista que este Tribunal decretó oportunamente la suspensión provisional de los efectos de los actos administrativos impugnados, la sociedad demandante no vio modificada perjudicialmente su esfera jurídica patrimonial. En ese sentido, las autoridades demandadas no podrán efectuar el cobro de las cantidades determinadas en concepto de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios a que se refieren los actos que mediante esta sentencia son declarados ilegales, ni tampoco el de la cantidad impuesta en concepto de multas por evasión intencional del impuesto y por omitir la emisión y entrega de los documentos exigidos por el Código Tributario, correspondiente a los períodos tributario de julio a diciembre de dos mil cinco.

    No obstante que se ha resuelto sobre la legalidad de las (i) objeción de las compras documentadas, registradas y declaradas por la sociedad actora; y, (ii) multas a) por no presentar la declaración correspondiente dentro del plazo legal establecido respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco; y, b) por la presentación de declaración incorrecta, respecto de los períodos tributarios de junio, julio, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil cinco. La Dirección no deberá determinar la nueva cuota de impuesto debido a que la facultad de fiscalización ha caducado aún antes de la suspensión de los efectos de los actos impugnados.

FALLO

POR TANTO, en atención a las consideraciones realizadas y con fundamento en las disposiciones citadas, artículos 31, 32, 34 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, 421, 427 y 439 del Código de Procedimientos Civiles (normativa derogada pero aplicable al presente caso en virtud del artículo 706 del Código Procesal Civil y M., a nombre de la República, esta Sala

FALLA:

A.D. ilegal el contenido de la resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos, a las ocho horas treinta minutos del once de julio de dos mil ocho, mediante la cual se resolvió: (i) determinar a cargo de MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, SOCIEDAD POR ACCIONES DE ECONOMÍA MIXTA Y DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, S.E.M. DE C.V. y MIDES, S.E.M. DE C.V., la cantidad total de noventa y. seis mil seiscientos cuarenta y dos dólares veintisiete centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($96,642.27), equivalentes a ochocientos cuarenta y cinco mil seiscientos diecinueve colones ochenta y seis centavos de colón

(¢845,619.86), en concepto de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco; y, (ii) sancionar a la referida sociedad, con la cantidad de treinta y nueve mil ciento cincuenta dólares treinta y siete centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($39,150.37), equivalentes a trescientos cuarenta y dos mil quinientos sesenta y cinco colones setenta y cuatro centavos de colón (¢342,565.74), en concepto de multas por infracciones cometidas a la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y al Código Tributario, respecto de los períodos tributarios de junio a diciembre de dos mil cinco.

B.D. ilegal el contenido de la resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, a las diez horas cuarenta minutos del tres de septiembre de dos mil nueve, mediante la cual se confirma en todas sus partes la resolución mencionada en la letra que antecede.

  1. Como medida para restablecer el derecho violado, ordénase a la Dirección General de Impuestos Internos, abstenerse del cobro de la obligación tributaria sustantiva como de las sanciones impuesta a MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, SOCIEDAD POR ACCIONES DE ECONOMÍA MIXTA Y DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia MANEJO INTEGRAL DE DESECHOS SÓLIDOS, S.E.M. DE C.V. y MIDES, S.E.M. DE C.V., conforme a los parámetros establecidos en esta sentencia.

  2. No hay especial condenación en costas.

    E.D. los expedientes administrativos a su respectiva oficina de origen.

  3. En el acto de notificación extiéndasele certificación de esta sentencia a las partes y a la Representación Fiscal. N..

    DUEÑAS-----------------J. R. ARGUETA-------------JUAN M. BOLAÑOS S.----------R. MENA

    G.--------------PRONUNCIADA POR LA SEÑORA MAGISTRADA Y LOS SEÑORES

    MAGISTRADOS QUE LA SUCRIBEN.---------ILEGIBLE---------SRIO.---------RUBRICADAS.

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