Sentencia nº 339-2012 de Sala de Lo Contencioso Administrativo, Corte Suprema de Justicia, 20 de Mayo de 2015

• Fecha de Resolución: 20 de Mayo de 2015
• Emisor: Sala de Lo Contencioso Administrativo
• Número de Sentencia: 339-2012
• Acto Reclamado: a) Resolución de la Dirección General de Impuestos Internos, en la que le determinó deuda tributaria para el ejercicio fiscal, del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete. b) Resolución del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, que confirmó la resolución anterior.
• Derechos Vulnerados: Principio de contradicción, principio de verdad material, principio de legalidad, principio de seguridad jurídica, principio de petición y respuesta.
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

339-2012

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: San Salvador, a las once horas doce minutos del veinte de mayo de dos mil quince.

El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por SEÑALAMIENTO VIAL E INDUSTRIAL DE EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia SEVISAL, S.A. de C.V., de este domicilio, por medio de su representante legal H.A.C.C., en contra de los actos administrativos siguientes:

1. Resolución de la Dirección General de Impuestos Internos, de las trece horas quince minutos del veintiocho de abril de dos mil once, en la que le determinó deuda tributaria para el ejercicio fiscal, del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete.

2. Resolución del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, de las nueve horas del veintinueve de junio de dos mil doce, que confirmó la resolución anterior.

Han intervenido en este proceso: la parte actora en la forma señalada; la Dirección General de Impuestos Internos por medio del Jefe del Departamento de Traslados Administrativos y Jurisdiccionales de la citada Dirección, y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, ambos como autoridades demandadas; y el F. General de la República, por medio de la actuación conjunta de los licenciados Julio César Cueva Trejo y M.A.G.P..

1. CONSIDERANDOS:

A.

ANTECEDENTES

DE HECHO ALEGATOS DE LAS PARTES

1. DEMANDA

   1. Actos impugnados y autoridades demandadas.

      La sociedad demandante dirigió su pretensión contra la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por la supuesta ilegalidad de los actos antes mencionados, cuyo contenido fue descrito al inicio de esta sentencia.

   2. Circunstancias.

      La parte actora expuso que la Dirección General de Impuestos Internos al emitir la resolución de las trece horas quince minutos del veintiocho de abril de dos mil once, transgredió el artículo 15 de la Constitución que contiene el principio de legalidad, relacionado con el artículo 142 inciso primero del Código Tributario, debido a que por ser una sociedad dedicada a la prestación de servicios, no le era aplicable la obligación establecida en el referido artículo, porque dicha obligación es para aquellas empresas que compran y venden bienes, y ésta no posee tal giro, siendo diferente el hecho de que para la prestación de servicios compró la adquisición de insumos como pinturas, lonas vinílicas, productos férreos, papel adhesivo y otros materiales. Determinarle que debía llevar un inventario, transgrede el principio de legalidad.

      La autoridad demandada también le observó cantidades de dinero que correspondían a materiales documentados en comprobantes de crédito fiscal de los que según dichas autoridades no comprobó la existencia efectiva de la operación ni su realización al no proporcionar la documentación idónea, que comprobara el vínculo directo de los materiales que salieron de la bodega, con los documentos en las ordenes de producción o de pedido, no obstante que en dicha documentación se podía evidenciar la correspondencia de los materiales utilizados con lo detallado en las ordenes de producción y de salida de los mismos, lo que se verificó con el perito nombrado.

      Aunado a lo anterior, hubo objeción en la suma reclamada como gastos por indemnización cuando existió rompimiento del vínculo laboral; sin embargo, la Dirección General de Impuestos Internos lo analizó desde la perspectiva de sus intereses fiscales, y no desde el punto de vista del sector empresarial que indemniza cada año a los trabajadores a fin de no ir acumulando una enorme cantidad de tiempo por antigüedad.

      Respecto a la sanción por evasión intencional, consideró que la buena fe se presume, y el dolo debe probarse, en tal sentido la Dirección General de Impuestos Internos no le demostró la intención de evadir impuesto, ni las razones o causales por las cuales no podía atribuírsele error excusable.

      En la resolución del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, se violentó el artículo 6 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, al estar obligado a conocer cualquier situación de hecho que se le planteara, siempre que previamente se hubiera deducido ante la Dirección General de Impuestos Internos y de Aduanas; podía recibir pruebas que no fueron producidas ante la misma, cuando se justificaren ante esta como no disponibles; no tomó en consideración el motivo de fuerza mayor debidamente probado, ya que presentó las pruebas de descargo, sin embargo las desestimó, a pesar de contar con un informe técnico de la analista tributario perteneciente al mismo Tribunal, donde se estableció que llevaba un sistema de inventario, que el costo se encontraba documentado y registrado en la contabilidad, y además determinó que existió vinculación directa entre los materiales comprados y los utilizados en cada proyecto, pero se rehusó a tomarlos en cuenta, violentándole sus derechos de seguridad jurídica y petición.

      El recurso de apelación, fue resuelto fuera del plazo de los nueve meses establecido en el artículo 4 inciso 5° de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, sin justificarse los motivos del dicho atraso.

   2. Argumentos Jurídicos de la pretensión

      La sociedad demandante hizo recaer la ilegalidad de los actos administrativos controvertidos en la violación de las siguientes disposiciones legales:

      El artículo 4, literales a) y b) del Código Tributario, que contienen el principio de contradicción, y específicamente el contenido en el número 5, referido al derecho a una decisión fundada.

      El artículo 3 literal h) del Código Tributario que contiene el principio de verdad material. El artículo 142 del Código Tributario vigente en el año dos mil siete; por no estar obligada a llevar registros de control de inventario.

      Violación a los artículos 2, 15 y 18 de la Constitución, que contienen los principios de legalidad, seguridad jurídica, petición y respuesta.

   3. Petición

      La parte demandante solicitó que en sentencia definitiva sea declarada la ilegalidad de los actos administrativos impugnados.

2. ADMISIÓN DE LA DEMANDA

   La demanda fue admitida, se tuvo por parte a Señalamiento Vial e Industrial de El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable, que se abrevia SEVISAL, S.A. de C.V., por medio de su representante legal. Asimismo, se solicitó el informe de las autoridades demandadas sobre la existencia de los actos administrativos que respectivamente se les atribuían, y se requirió la remisión del expediente administrativo relacionado con el presente proceso.

3. INFORMES DE LAS AUTORIDADES DEMANDADAS

   Las autoridades demandadas, presentaron el informe requerido por esta S., y manifestaron que sí pronunciaron los actos administrativos objeto de impugnación. Recibido éste, mediante auto de las nueve horas cincuenta minutos del nueve de enero de dos mil trece, se requirió el informe a que hace referencia el artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, y se decretó la medida cautelar solicitada por la parte actora.

   En el segundo informe, la Dirección General de Impuestos Internos, sostuvo que actuó conforme al principio de legalidad, lo cual se evidenció en el informe de auditoría que fue la base para decretar el primer acto impugnado, confirmó aquellos costos que no cumplían con los requisitos establecidos con el artículo 18 inciso primero y segundo de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, objetó los costos por la adquisición de materiales directos por servicios de señalización vial, por un valor de seiscientos cincuenta y dos mil cuatrocientos setenta y un dólares de los Estados Unidos de América con noventa y cinco centavos, que la sociedad demandante consignó en la Declaración de Impuesto Sobre la Renta para el ejercicio impositivo de dos mil siete, porque no procedía su deducción debido a que la demandante no comprobó con la documentación idónea, la utilización de los materiales registrados como parte del costo de producción. Tal objeción, también fue avalada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas.

   Señaló que del seguimiento efectuado a los inventarios de la sociedad demandante determinaron inconsistencias, y fue evidente cómo las circunstancias que constaban en el referido informe de auditoría justificaban la determinación de la objeción al citado de costo, el que fue incorporado en el monto total de costo de venta reclamado en la Declaración del Impuesto Sobre la Renta del ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete. Las deducciones no solo requerían que se encontraran registradas contablemente, sino que estuvieran soportadas con la documentación idónea que amparara su registro, conforme lo establece el artículo 139 inciso sexto del Código Tributario.

   Consideró importante traer a cuenta que la sociedad demandante no comprobó con la documentación idónea la utilización de los materiales registrados y reclamados como parte del costo de producción, pues si bien elaboró reportes de la materia prima utilizada en cada proyecto, relacionando el material utilizado, el código, el número de comprobante de salida, el mes de salida, el proyecto/cliente, entre otros, no comprobó en qué orden de producción fueron utilizados los referidos materiales, ni la cuantía de los mismos por cada orden que se había reclamado como parte del costo de producción y por ende el costo de venta; en tal sentido, en nada abonó el hecho de verificar los proyectos realizados, cuando lo determinante era que hubiera comprobado que los bienes adquiridos fueron incorporados como parte del costo de los mismos, con los diferentes controles que pudo haber llevado, pero que ni en la etapa de fiscalización ni en la etapa de audiencia y apertura a pruebas aportó.

   En cuanto al argumento de que se dedicaba a la prestación de servicios, expuso que llevó controles de inventarios, y si bien es cierto no estaba obligada a llevarlos, para hacer valer las deducciones de la renta obtenida sí debió llevarlos, con ello comprobaría que en efecto contaba con una adecuada herramienta en la administración de los productos o materiales que fueron utilizados en sus diferentes proyectos durante el ejercicio fiscalizado. El hecho de manifestar que no estaba obligada a llevar registros de control de inventarios no significaba que no debía llevarlos, pues por su actividad económica (los inventarios) contribuyen a conocer de manera exacta las salidas y existencias de los bienes, sobre todo considerando que adquirió materiales durante todo el ejercicio, lo cual implicaba ineludiblemente llevar un control que permitiera identificar los materiales adquiridos, la cantidad en existencia y sobre todo al proyecto que se destinaban, de lo contrario no podría conocer el costo real de los proyectos ejecutados. Son precisamente esos movimientos los que debió llevar, sin embargo, pretendió comprobar la existencia efectiva de la operación, con reportes simples generados a través de hojas electrónicas sin título, en los que no se hacía relación al documento de compra del proveedor, ni al cliente o proyecto al cual se le estaba generando dicho costo; únicamente detallaban la salida en cantidad por producto utilizado, costo promedio, unidad de medida y costo total, pero no se vinculaba las ordenes de producción en los que se utilizaron.

   En relación a la documentación aportada durante el proceso de fiscalización no alcanzó la connotación de prueba de descargo, debido a que no se acompañó de las órdenes de producción que permitieran evidenciar que el destino final de los productos o materiales fue absorbido por el costo de los proyectos desarrollados.

   Finalmente expresó, que al determinar que la sociedad demandante debía llevar un inventario, en nada se le estaba cambiando su situación jurídica.

   El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, al rendir el informe requerido lo formuló conforme a los siguientes apartados:

   Sobre el costo de venta objetado:

   Refirió haber objetado a la sociedad demandante la cantidad de quinientos ochenta y cuatro mil ciento diez dólares de los Estados Unidos de América con trece centavos, en razón de que no comprobó la realización efectiva de la operación que constaba en comprobantes de crédito fiscal, al no proporcionar la documentación de soporte que amparara la deducción del costo registrado y declarado, por no haber demostrado la vinculación directa de los materiales utilizados con las ordenes de producción o de pedido y no establecer en estas los datos relacionados a la totalidad de los materiales y cantidades utilizadas, precio unitario y costo de los mismos, pretendiendo comprobar la existencia efectiva de la operación con soportes generados a través de hoja electrónica que no contenía título, relación al documento de compra del proveedor ni al cliente o proyecto al cual se le estaba generando dicho costo, detallando únicamente la salida en cantidad por producto utilizado, costo promedio, unidad de medida y costo total, estableciendo que no se pudo vincular a las órdenes de producción en los que se utilizaron dichos materiales. Del reporte presentado por la sociedad actora, observó que era generado a través de una hoja electrónica sin título en el que se detallaban las salidas de los materiales que formaron parte del costo deducido, en el que no se hizo relación al documento de compra del proveedor, ni al cliente y/o proyecto al cual se le estaba generando dicho costo, únicamente detallaba la salida en cantidad por producto utilizado, costo promedio, unidad de medida y costo total. Con el propósito de comprobar si los materiales se podían identificar en las salidas de bodega, le solicitó que exhibiera los documentos que lo ampararan, a fin de cotejarlas, determinándose según acta de las ocho horas treinta minutos del veintiséis de abril de dos mil diez, que de la revisión realizada no se establecía una relación directa con el costo de la materia prima y materiales utilizados en la elaboración de señales viales.

   Advirtió que en la etapa de audiencia y apertura a pruebas, no comprobó con la documentación idónea la utilización de los materiales registrados y reclamados como parte del costo de producción; y aunque elaboró reportes de la materia prima utilizada en cada proyecto, no comprobó en qué orden de producción fueron utilizados, ni la cuantía de los mismos por cada orden. La exigencia de respaldo documental es un requisito indispensable para la deducción de todo costo o gasto, hecho que no fue cumplido por la sociedad demandante.

   De los costos y gastos por indemnización laboral

   Expone que los gastos en que incurran los contribuyentes que no estén expresamente señalados en la ley como deducibles y/o que carezcan de la categoría esencial o indispensable para la producción de ingresos gravables y la conservación de su fuente, aun cuando se encuentren debidamente documentados, no son deducibles, por lo que en concepto de indemnización, la cantidad de setecientos sesenta y dos dólares de los Estados Unidos de América con noventa y dos centavos; y en concepto de gastos de administración por dos mil trescientos treinta y dos dólares de los Estados Unidos de América con noventa centavos, no le correspondía a la sociedad demandante deducírselos, ya que no demostró el vínculo laboral materializado en su contabilidad, conforme al artículo 29 numeral 2) inciso segundo de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

   De la exportación no declarada

   Según el informe de auditoría de fecha dieciocho de marzo del año dos mil once, se mencionó que exportó a la empresa Servicios Múltiples Mihuller, pintura termoplástica blanca y amarilla, la que según constaba en el Libro de Ventas al Consumidor Final, fue registrada sin consignarle ningún valor, tampoco lo registró en el Libro de Contabilidad, por consiguiente se comprobó que no registró ni declaró la referida operación de exportación, y no presentó elementos que desvirtuaran tal situación por lo que no procedía su deducción.

   De la aplicación de la Base Cierta.

   En el informe de auditoría constaba que la base utilizada para efectuar la liquidación del impuesto, fue en base cierta, se recurrió a la información y documentación facilitada por la sociedad demandante, e información proporcionada por clientes y proveedores, lo que permitió conocer en forma directa el hecho generador del impuesto y su cuantía. Además sirvió la información y documentación siguiente: Libros de Contabilidad de la sociedad demandante, del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (libros de compras, de ventas a contribuyentes y a consumidor final), donde constaban las anotaciones correspondientes al ejercicio impositivo, declaración del impuesto sobre la renta, declaraciones de pago a cuenta e impuesto retenido de renta, partidas o comprobantes contables y demás documentos legales probatorios de los asientos contables, así como los documentos de compras y ventas, balances de comprobación mensual y de saldos ajustados, autorización y descripción del sistema contable, catálogo y manual de aplicación de cuentas, estados financieros básicos, debidamente firmados por los responsables en los términos prescritos en las leyes respectivas, y contratos por servicios prestados a personas jurídicas vigentes; observando que la información obtenida eran datos reales que luego de confrontarlos constituyeron datos suficientes para determinar las operaciones realizadas, por lo que en virtud de haberse conocido con certeza el hecho generador, más la verificación pertinente mediante compulsas, la base para la liquidación a proceder efectivamente correspondía a la base cierta, y todos los hechos generadores realizados estaban debidamente comprobados.

   Resumió que en la etapa de audiencia y apertura a prueba se le dio respuesta a las inconformidades vertidas; y que la fiscalización y los procedimientos establecidos en la ley para tales efectos fueron plenamente observados.

   En relación a la participación del coordinador de fiscalización, fue una cuestión puramente técnica de control administrativo, con el propósito de corregir posibles errores aritméticos o de redacción en que hubiesen incurrido los auditores responsables, respecto de las facultades ejercidas mediante los requerimientos y solicitudes de información por parte de los coordinadores de grupos de fiscalización. De ahí que, al advertir la Dirección General de Impuestos Internos tal vicio, y optar por conservar la actuación mediante la convalidación, está apegándose a la facultad discrecional con que cuenta. Esta técnica consiste en el mantenimiento del acto originario del que se corrigen sus vicios, superando la infracción en que hubiera incurrido, así la incompetencia jerárquica se subsana mediante un acto confirmatorio por parte del superior jerárquico competente, como puede ser la resolución de un recurso administrativo confirmatorio del acto, en razón de ello no existió violación al principio de economía procesal invocado, en el sentido de que las actuaciones vinculadas al procedimiento de fiscalización fueron necesarias para establecer la auténtica situación tributaria de la sociedad demandante.

   Sobre los principios de legalidad y seguridad jurídica

   Expuso que dentro de las funciones básicas de la Dirección General de Impuestos Internos, se encuentra la fiscalización de las liquidaciones hechas por los contribuyentes. En el presente caso, observó que el informe de fiscalización de fecha dieciocho de marzo de dos mil once y la resolución impugnada estaban basados en las disposiciones jurídicas contenidas en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, el Código Tributario y su Reglamento de Aplicación, por lo que lo actuado se encontraba apegado en base al principio invocado.

   Los procedimientos adicionales que efectuaron los auditores, tal como el requerimiento de la documentación de soporte para establecer el costo de venta, fueron efectuados con el ánimo de comprobar la existencia efectiva de las operaciones, sin embargo, las comprobaciones de tales operaciones correspondían a la demandante.

   Por otra parte señaló, que existió un error en la resolución venida en apelación de fecha veintiocho de abril del año dos mil once, en cuanto a que repite dos veces el romano "XV", error que a su criterio no constituye un vicio invalidante por ser intranscendente, consideró que existió

   un error mecanográfico que no afectaba lo determinado ni la validez del acto administrativo, por encontrarse frente a un error material o de hecho, también conocido como lapsus calami, entendido como error o tropiezo involuntario e inconsciente al escribir.

   Sobre la multa por evasión intencional

   Advirtió que la sociedad actora actuó con negligencia o culpa, por lo que la multa impuesta está apegada al marco legal, al haberse establecido que presentó su declaración de impuesto sobre la renta del ejercicio impositivo de dos mil siete en forma incorrecta, por lo que le objetaron el consto de venta y gastos de administración, respecto de los cuales no comprobó la existencia efectiva de la operación, existió omisión en la declaración, configurándose con ello los presupuestos establecidos en el artículo 253 inciso primero del Código Tributario, no siendo necesario realizar un razonamiento sobre el monto de la sanción, ya que no existe margen para ponderarla administrativamente, en tal sentido procedió a confirmarla.

4. TÉRMINO DE PRUEBA

   El juicio de abrió a pruebas por el término de ley; se dio intervención al licenciado J.C.C.T., en carácter de Agente Auxiliar delegado del F. General de la República, y se declaró sin lugar la revocatoria de la medida cautelar solicitada por la Dirección General de Impuestos Internos.

   En dicho período la Dirección General de Impuestos Internos ofertó como prueba el expediente administrativo llevado en su sede.

   La sociedad demandante ofertó prueba documental, que se agregó al proceso tal como consta en el acta de presentación que suscribió el S. de esta Sala a folios 229.

5. TRASLADOS

   Se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, con los siguientes resultados:

   1. La parte actora ratificó lo manifestado en su demanda, y reafirmó ser una empresa de servicios, tal como lo comprobó con toda la facturación que realizó durante el ejercicio fiscal de dos mil siete, y con la documentación de respaldo que aportó, situación que fue ampliamente conocida y aceptada por los auditores. Toda compra que realizó, estuvo motivada por las necesidades específicas de prestar un servicio pactado y respaldado por un contrato firmado con el cliente, por ello no compró bienes con el objeto de transferirlos sino con la intención de invertirlos en una obra específica, y temporalmente, esas compras pasaron por bodega para efectos de logística, por ser ilógico ir a comprar a diario cada uno de los bienes a utilizar en ese momento, por ello llevó registros de control de inventarios para efectos de control interno. Considera improcedente la sanción impuesta por algo que no estaba obligada a llevar. Aclaró que la única obligación relativa al control de inventario era la de levantar un control físico al final de cada ejercicio, obligación que nació posterior al año fiscalizado, o sea en el año dos mil nueve.

   2. La Dirección General de Impuestos Internos, en uso del traslado conferido ratificó los argumentos expuestos en el informe de quince días que presentó, y reiteró la legalidad de su actuación.

   3. El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, también ratificó sus argumentos de legalidad vertidos en el informe de quince días.

   4. La representación fiscal al responder el traslado conferido señaló que las autoridades demandadas respetaron el derecho de defensa material de la sociedad demandante desde el inicio de la fiscalización y posterior ejercicio impositivo y multa, ya que se realizó conforme a las leyes tributarias, cumpliendo con los procedimientos necesarios para fundamentar las objeciones realizadas a las operaciones de la demandante, siendo legales los actos administrativos impugnados.

   En esta etapa del proceso, la parte actora pidió ampliación de la medida cautelar, la cual fue concedida, en el sentido que no podría tenérsele por insolvente respecto de los períodos tributarios objeto de impugnación en el presente proceso, mientras se tramitaba el mismo.

   El juicio se encuentra en estado de dictar sentencia. Conforme a lo establecido en el artículo 32 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, esta Sala resolverá sobre los puntos controvertidos, teniendo a la vista, para mejor proveer, los expedientes administrativos relacionados con el presente proceso.

   2. FUNDAMENTOS DE DERECHO.

1. OBJETO Y LÍMITES DE LA PRETENSIÓN

   De la demanda se determina que, el objeto del litigio es la pretensión de ilegalidad de los siguientes actos administrativos:

   1. Resolución de la Dirección General de Impuestos Internos, de las trece horas quince minutos del veintiocho de abril de dos mil once, en la que se determinó deuda tributaria para el ejercicio fiscal del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete; y, b) Resolución del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, de las nueve horas del veintinueve de junio de dos mil doce, que confirmó la resolución recurrida.

   Dentro de los argumentos planteados por la parte demandante y las autoridades demandadas, este Tribunal advierte, que la controversia del presente caso se circunscribe a determinar si con el procedimiento de fiscalización tributaria para el período comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, realizado a la sociedad demandante, se violentaron las siguientes disposiciones legales:

   El artículo 4, letras a) y b) del Código Tributario, que contiene el principio de contradicción, específicamente el contenido en el número 5, referido al derecho a una decisión fundada, al no estar debidamente motivado el rechazo de las pruebas presentadas con el fin de acreditar la existencia de gastos deducibles del impuesto sobre la renta; específicamente, la compra de materiales e insumos que son necesarios para poder prestar la actividad a la que se dedica, con los cuales no se logró establecer la materialización de los mismos.

   El artículo 3 letra h) del Código Tributario que contiene el principio de verdad material, al considerar la administración tributaria que no constituye prueba suficiente la documentación legal y contable con la que cuenta, para comprobar que la adquisición de insumos era una necesidad para el giro a que se dedica.

   El artículo 142 inciso 1° del Código Tributario vigente en el año dos mil siete; por considerar que no está obligada a llevar registros de control de inventario.

   Lo anterior constituyó en violaciones a los artículos 2, 15 y 18 de la Constitución, que contienen los principios de legalidad, seguridad jurídica, petición y respuesta.

2. NORMATIVA APLICABLE

   Los hechos acaecidos en sede administrativa se encuentran sometidos a lo regulado en los siguientes cuerpos normativos:

   (i) Constitución de la República; (ii) Código Tributario; (iii) Reglamento para la Aplicación del Código Tributario; (iv) Ley del Impuesto Sobre la Renta; y, (v) Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

3. EXAMEN DE LEGALIDAD

   Del impuesto, del hecho generador, y las deducciones

   El impuesto se define como el tributo exigido por el Estado a los sujetos que se encuentran en las situaciones que la ley determina como hechos generadores o imponibles, sin que éstos reciban contraprestación alguna.

   De conformidad con el artículo 1 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, el hecho generador que da origen al pago del mismo es la "obtención de rentas por los sujetos pasivos en el ejercicio o período de imposición de que se trate".

   El artículo 5 letra a), de la referida ley, y el 2 letra b), de su reglamento, establecen a las personas jurídicas, domiciliadas o no en el país, como sujetos obligados al pago del impuesto sobre la renta.

   El artículo 2 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, entiende por renta obtenida "todos los productos o utilidades percibidos o devengados por los sujetos pasivos, ya sea en efectivo o en especie y provenientes de cualquier clase de fuente".

   Por otra parte, la doctrina expone que renta es el monto total de ingresos que, durante un período determinado incrementan el patrimonio; a dicho monto se le deben restar las erogaciones necesarias para obtener ese incremento. Este concepto concuerda con el de renta neta que regula el artículo 28 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, en virtud del cual ésta "se determinará deduciendo de la renta obtenida los costos y gastos necesarios para la producción de la renta y para la conservación de su fuente que esta ley determine, así como las deducciones que la misma establezca".

   Sin embargo, el inciso segundo de la disposición aludida señala que "En todo caso, los costos y gastos y demás deducciones deberán cumplir con todos los requisitos que esta ley y el Código Tributario estipulan para su deducibilidad".

   El término deducciones alude al conjunto de gastos que se efectúan con el objeto de obtener la ganancia. Así, la renta neta equivale a la renta obtenida, menos las deducciones.

   Habiendo referido que el artículo 1 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta aplicable al caso, define como hecho generador, la obtención de rentas por los sujetos pasivos en un ejercicio o periodo de imposición de que se trate, generando así la obligación del pago del referido impuesto; y, debiéndose entender por renta aquella obtenida tanto del trabajo, salario, sueldos, honorarios, comisiones, y de las demás señaladas en los literales a) y b) del artículo 2 del citado cuerpo normativo, en el cual se destaca que se determina como rentas las obtenidas de la actividad empresarial sea comercial, agrícola, industrial, de servicio y de cualquier otra naturaleza; es necesario señalar, que dichas disposiciones están acorde con lo establecido en el Código Tributario, también aplicable al presente caso, el cual establece que constituye hecho generador el presupuesto establecido por la ley por cuya realización da origen al nacimiento de la obligación tributaria, artículos 58 y 59 respectivamente.

   Para efectos de mayor ilustración, los artículos vigentes relacionados por la Dirección General de Impuestos Internos, aplicables al ejercicio fiscal del año dos mil siete a la sociedad actora, señalaban:

   Ley de Impuesto Sobre la Renta

   "Art. 28.- La renta neta se determinará deduciendo de la renta obtenida los costos y gastos necesarios para la producción de la renta y para la conservación de su fuente que esta ley determine, así como las deducciones que la misma establezca. En todo caso, los costos y gastos y demás deducciones deberán cumplir con todos los requisitos que esta ley y el Código Tributario estipulan para su deducibilidad".

   "Art. 29-A.- No se admitirán como erogaciones deducibles de la renta obtenida: ... 18) Los costos o gastos que no se encuentren debidamente documentados y registrados contablemente".

   Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta

   "Art. 31.- La renta neta o imponible se determinará restando a la renta obtenida, el valor de los costos y gastos necesarios para su producción y conservación de su fuente, de conformidad con la ley.

   Se entenderá por gastos de conservación de una fuente de renta, aquellos que se eroguen necesariamente para mantenerla en condiciones de trabajo, servicio o producción, sin que dicha fuente adquiera aumento de valor por razón de las inversiones hechas, y por costos y gastos de producción de la renta, las demás erogaciones indispensables para obtener los productos, es decir, las que necesariamente se hayan de hacer antes de percibir la ganancia, y no los que se hagan con posterioridad a su obtención, motivados por el empleo o destino que se dé a la renta después de obtenida".

   Código Tributario

   "Art. 139.- Para efectos de este Código se entiende por contabilidad formal la que, ajustándose consistentemente a uno de los métodos generalmente aceptados por la técnica contable apropiado para el negocio que se trate, es llevada en libros autorizados en legal forma.

   Están obligados a llevar contabilidad formal los sujetos pasivos que de conformidad a lo establecido en Código de Comercio o en las leyes especiales están obligados a ello.

   La contabilidad forma deberá complementarse con los libros auxiliares de cuentas necesarios y respaldarse con la documentación legal que sustente los registros, que permita

   establecer con suficiente orden y claridad los hechos generadores de los tributos establecidos en las respectivas leyes tributarias, las erogaciones, estimaciones y todas las operaciones que permitan establecer su real situación tributaria.

   Los asientos se harán en orden cronológico, de manera completa y oportuna, en idioma castellano y expresados en moneda de curso legal. Las operaciones serán asentadas a medida que se vayan efectuando y solo podrá permitirse un atraso de dos meses para efectos tributarios.

   No podrá modificarse un asiente o un registro de manera que no sea determinable su contenido primitivo. Tampoco podrán llevarse a cabo modificaciones tales que resulte incierto determinar si han sido hechas originalmente o con posterioridad.

   Las partidas contables y documentos deberán conservarse en legajos ordenados en forma cronológica, en todo caso, las partidas contables deberán poseer la documentación de soporte que permita establecer el origen de las operaciones que sustentan; lo anterior también es aplicable a las partidas de ajuste. La contabilidad podrá llevarse en forma manual o mediante sistemas mecanizados para lo cual no será necesario obtener autorización previa de la Administración Tributaria, bastando con cumplir las normas relativas a la conservación de los respectivos archivos y programas.

   Los sujetos pasivos están obligados a exhibir la contabilidad en las oficinas de la casa matriz o en el ligar que hayan informado que la mantendrán."

   "Art. 203.- Corresponde al sujeto pasivo o responsable comprobar la existencia de los hechos declarados y en general de todos aquellos hechos que alegue en su favor.

   Corresponde a la Administración Tributaria comprobar la existencia de hechos no declarados y que hayan sido imputados al contribuyente."

   "Art. 206.- Para los efectos tributarios los sujetos pasivos deberán respaldar las deducciones con documentos idóneos y que cumplan con todas las formalidades exigidas por este Código y las leyes tributarias respectivas, caso contrario no tendrán validez para ser deducibles fiscalmente.

   Para que procedan las deducciones de las erogaciones que se respalden con contratos, estas deberán asentarse contablemente de conformidad a las estipulaciones convenidas por las partes. En materia tributaria la validez probatoria de los instrumentos emanados de país extranjero estará sujeta al cumplimiento de los requisitos y formalidades prescritos en el artículo 261 del Código de Procedimientos Civiles."

   Art. 209.- Los libros de contabilidad del sujeto pasivo, constituirán elemento de prueba siempre que sus asientes estén soportados con las partidas contables que contengan la documentación de respaldo que permita establecer el origen de las operaciones registradas, cumplan con lo establecido por este Código, el Código de Comercio y las leyes especiales respectivas."

   Del concepto de gasto

   La Ley de Impuesto Sobre la Renta en lo referente a las deducciones de los costos y gastos para efectos de computar la Renta Neta, se inspira en el principio universal de que los costos y gastos reclamados para ser deducibles de los ingresos, deben además de estar debidamente comprobados, ser necesarios para la producción y la conservación de la fuente de ingresos.

   Se asigna a la palabra gasto el significado genérico de "detracción", o sea, aquello que se sustrae, resta o aparta, y que no sólo incluye gastos propiamente dichos sino también costos y cargas e importes apartados para ciertas eventualidades siempre que sean inherentes al rendimiento.

   Para el Diccionario Económico, "Un gasto es un consumo voluntario de activo a cambio de una contraprestación, en caso de que dicho consumo fuera involuntario y sin contraprestación se incurriría en una pérdida. Se derivan de las transacciones realizadas por la empresa con el mundo exterior que dan lugar a alteraciones negativas en el patrimonio de la misma. El Plan General de Contabilidad (PGC), en su primera parte, Marco Conceptual, define los gastos como: "Decrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimiento o aumento del valor de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones monetarias o no, a los socios o propietarios, en su condición de tales. De la misma manera, el concepto de gasto tampoco debe confundirse con el de compra, dado que el gasto será aquella parte de la compra (valor monetario de los factores adquiridos en el exterior) y consumida por la empresa. Por ello la diferencia (la parte de la compra no consumida o aplicada en el ejercicio económico) se denomina inversión". [http://www.expansion.com./diccionarioeconómico/gasto.html].

   Expone la doctrina, que el término gastos necesarios desde el punto de vista gramatical, proviene del latín vastare, que consiste en "emplear dinero en algo". Para ser considerados en el balance fiscal, es menester que dichos gastos reúnan los siguientes requisitos: (i) Que sean necesarios, es decir, aquellos cuya finalidad económica les atribuye tal carácter, para obtener y mantener la fuente; (ii) Que estén destinados a obtener y mantener la fuente; este requisito incorpora aquellos gastos efectuados en el mismo período de obtención del rédito y en cuanto hayan servido a la intención indicada; y (iii) Que además, estén documentados; significa que la erogación debe estar individualizada y documentada. (Impuesto a la Renta, Según C.M.G.F.P.. 95 y siguientes, Editorial Depalma, Edición 1973).

   Atendiendo a lo expuesto por la doctrina, y en el artículo 28 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta relacionado supra, existe un punto de coincidencia de que los costos y gastos requieren para ser susceptibles de deducción, ostentar ciertas características: a) que sean necesarios, es decir, aquellos indispensables para la generación de utilidades gravadas o la conservación de su fuente, b) que su finalidad económica esté orientada a la obtención de rentas gravadas y la conservación de su fuente; y c) que los costos y gastos en los que incurra, se encuentren debidamente registrados y documentados con la contabilidad del contribuyente, de conformidad a lo establecido en los arts. 203, 206 y 209 del Código Tributario.

   El legislador introdujo en la normativa tributaria, una serie de costos y gastos que califica como deducibles de la renta obtenida, los que al efecto se encuentran literalmente definidos en los artículos 29, 30, 31 y 32 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; sin embargo, en aplicación al principio general tributario sobre los gastos deducibles, y al artículo 29 número 13 del referido cuerpo legal, también pueden considerarse deducibles, aquellos gastos que aun cuando no estén expresamente señalados tengan el carácter de indispensables para la producción del ingreso gravable o conservación de su fuente.

   En armonía de lo expuesto, debe tomarse en cuenta lo estipulado en el artículo 142 del Código Tributario, vigente al año dos mil siete, que señalaba:

   "Los sujetos pasivos cuyas operaciones consistan en transferencias de bienes muebles corporales están obligados a llevar registros de control de inventarios que reflejen clara y verazmente su real movimiento, su valuación, resultado de las operaciones, el valor efectivo y actual de los bienes inventariados así como la descripción detallada de las características de los bienes que permitan individualizarlos e identificarlos plenamente.

   Todo sujeto pasivo que obtenga ingresos gravables de la manufactura o elaboración, transformación, ganadería, producción, extracción, adquisición o enajenación de materias primas, mercaderías, productos o frutos naturales, o cualesquiera otros bienes, nacionales o

   extranjeros, de los cuales mantenga normalmente existencia al final del ejercicio, está obligado a practicar inventario físico al comienzo del negocio y al final de cada ejercicio impositivo.

   Del inventario físico practicado se elaborará un detalle, consignando y agrupando los bienes conforme a su naturaleza, con la especificación necesaria dentro de cada grupo, indicándose claramente la cantidad, la unidad que se toma como medida, la denominación del bien y sus referencias o descripción; el precio unitario neto de I.V.A., y el valor total de las unidades. Deben expresarse las referencias del libro de "costos", de "retaceos", o de "compras locales" de donde se ha tomado el precio correspondiente. El detalle elaborado deberá constar en acta que contenga los requisitos referidos y que será firmada por el sujeto pasivo, su representante o apoderado y el contador del mismo, la cual servirá como soporte del comprobante y registro contable, asimismo deberá registrarse un resumen del inventario practicado en el libro de Estados Financieros legalizado o en el libro en que asienten las compras, ventas y gastos, cuando se trate de comerciantes no obligados a llevar contabilidad formal.

   El inventario de cierre de un ejercicio regirá para el próximo venidero para el efecto de establecer la comparación entre el monto de las existencias al principio y al final de cada ejercicio o período impositivo.

   Los contribuyentes que vendan o distribuyan por cuenta propia o de un tercero tarjetas de prepago de servicios deberán llevar el registro de control de inventarios permanente antes referido y cumplir con las demás obligaciones que establece este artículo".

   Sobre la pertinencia, conducencia e idoneidad de las pruebas

   En reiteradas sentencias esta S. ha determinado su competencia para valorar la prueba vertida en procesos deducidos en instancias administrativas, cuando la misma acredite o establezca los presupuestos de hecho del acto administrativo impugnado, conforme a los parámetros de ley. Sobre esa base, este Tribunal puede analizar la pertinencia, conducencia e idoneidad de las pruebas vertidas en un procedimiento administrativo como parámetros elementales de aplicabilidad de la prueba en un procedimiento sancionador, cuando generen indefensión a alguna de las partes, cuando se realicen fuera de los parámetros de ley o no se encuentren sometidas al principio de congruencia entendido como la articulación progresiva de "actos que deben guardar necesaria correspondencia entre sí". También la Sala ha destacado la necesidad de diferenciar dos conceptos jurídicos totalmente independientes: lo que es la congruencia, y lo que es la pertinencia de la prueba.

   La congruencia como principio rector de todo proceso, debe ser entendida a partir de que: "las resoluciones pronunciadas deben ser claras, precisas y coherentes respecto a las pretensiones que constituyen el objeto de la petición. La motivación que contiene la resolución administrativa, debe guardar relación con el problema que se pretende resolver y de esa forma pueda el particular conocer el motivo de la decisión a que se arribe..." (Sala de lo Contencioso Administrativo, Líneas y Criterios Jurisprudenciales de la Sala de lo Contencioso Administrativo, Página 91, edición 2001).

   Por su parte, la pertinencia debe ser entendida: "...como la adecuación entre los hechos que se pretenden llevar al proceso y los hechos que son tema de la prueba en éste. En otras palabras, es la relación de facto entre los hechos que se pretenden demostrar y el tema del proceso" (Manual de Derecho Probatorio. J.P.Q., S. de Bogotá, Novena edición, Editorial Profesional, 1998, pág. 89). (SENTENCIA DEFINITIVA de SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVA, R.. 119-R-99 del veintiuno de mayo de dos mil tres) (SENTENCIA DEFINITIVA de SALA DE LO CONTENCIOSO, R.. 121-R-2000 del dieciséis de mayo de dos mil tres).

   Como ya se ha citado, el Código Tributario, regula en el Capítulo IV el régimen probatorio, en la sección tercera, la prueba documental, y en la cuarta, la prueba contable. En su desarrollo el artículo 206 prescribe que "para los efectos tributarios los sujetos pasivos deberán respaldar las deducciones con documentos idóneos y que cumplan con todas las formalidades exigidas por éste Código y las leyes tributarias respectivas, caso contrario no tendrán validez para ser deducibles fiscalmente; asimismo que para que procedan las deducciones de las erogaciones que se respalden con contratos, éstas deberán asentarse contablemente de conformidad a las estipulaciones convenidas por las partes".

   A su vez, el artículo 209 determina que: "los libros de contabilidad del sujeto pasivo, constituirán elemento de prueba siempre que sus asientos estén soportados con las partidas contables que contengan la documentación de respaldo que permita establecer el origen de las operaciones registradas, cumplan con lo establecido por este Código, el Código de Comercio y las leyes especiales respectivas".

4. APLIACION AL CASO EN DEBATE

   El punto central de ilegalidad de los actos impugnados según la parte actora radica en que no está debidamente motivado el rechazo de las pruebas presentadas con el fin de acreditar la existencia de gastos deducibles del impuesto sobre la renta; específicamente, la compra de materiales e insumos que eran necesarios para poder prestar la actividad a la que se dedica, porque según la administración no logró establecer la materialización de los mismos; violentando el artículo 3 letra h) del Código Tributario que contiene el principio de verdad material, ya que la documentación legal y contable con la que cuenta fue suficiente para comprobar que la adquisición de insumos era una necesidad para el giro a que se dedica.

   De la deducibilidad de los costos y gastos

   En el caso de autos, consta que la sociedad actora, durante el ejercicio comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, desarrolló el giro normal de su actividad que consistió en la prestación de servicios de señalización vial e industrial; comprendía la señalización en carreteras, edificios, compañías, etc., la elaboración y la instalación de rótulos en carreteras, y, la rotulación industrial entre otras (Escritura de Adecuación y Modificación de Constitución agregada de folios 22 al 31 del presente proceso).

   Al revisar el expediente administrativo, consta que la sociedad actora presentó el día treinta de abril de dos mil ocho, su Declaración de Impuesto sobre la Renta número 111060446402 para el ejercicio fiscal comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete.

   La Dirección General de Impuestos Internos realizó el proceso de fiscalización, dando como resultado que a la declaración de renta presentada, le objetaron los siguientes rubros:

   1. "410101 Costos de Producción Señalización Vial" que ascendían a la cantidad de novecientos setenta mil novecientos veintisiete dólares de los Estados Unidos de América con tres centavos, conformado por las siguientes sub cuentas:

      a.1) "41010101001 Materiales Directos" que ascendían a seiscientos cincuenta y dos mil cuatrocientos setenta y un dólares de los Estados Unidos de América con noventa y cinco centavos;

      a.2) "41010101002 Mano de Obra Directa", por la cantidad de sesenta y ocho mil novecientos dos dólares de los Estados Unidos de América con once centavos; y,

      a.3) "41010101003 Gastos Indirectos" por la cantidad de doscientos cuarenta y nueve mil seiscientos cincuenta y dos dólares de los Estados Unidos de América con noventa y siete centavos.

      La sociedad demandante en sede administrativa aportó pruebas para acreditar la deducibilidad de los referidos costos y gastos, señalando que correspondían a la compra de insumos para poder prestar el servicio que previamente se comprometió con la cartera de clientes a atender durante el período de dos mil siete; no obstante que le respaldaba el artículo 142 inciso 1° del Código Tributario vigente en el año dos mil siete, llevó un control de inventarios, sin estar obligada.

      La Dirección General de Impuestos Internos DGI determinó, mediante el primer acto impugnado, la resolución de las trece horas quince minutos del veintiocho de abril de dos mil once, de conformidad a los artículos 28 inciso primero y segundo, 29 numeral 2) inciso segundo, 29-A, numerales 15 literal a) y 18 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, relacionados con el art 31 de su reglamento; y 139, 203, 206 y 209 del Código Tributario, que la sociedad demandante no comprobó la existencia efectiva de las operaciones ni la materialización de estas, al no proporcionar la documentación de soporte idóneo que amparara la deducción del costo registrado y declarado, al no mostrar la vinculación directa de los materiales utilizados con las ordenes de producción o de pedido, debido a que no estableció los datos relacionados a la totalidad de los materiales utilizados, cantidades utilizadas, precio unitario y costo de los mismos, y por considerar que la demandante pretendió comprobar la existencia efectiva de la operación con reportes simples generados a través de hoja electrónica sin título, en la cual no se hacía relación al documento de compra del proveedor ni al cliente y/o proyecto al cual se le estaba generando dicho costo, pues únicamente detalló la salida en cantidad por producto utilizado, costo promedio, unidad de medida y costo total, al cual no se le podía vincular las órdenes de producción en los que se utilizaron dichos materiales, en consecuencia -según la administración- no comprobó que los materiales detallados con costo unitario correspondan efectivamente a los que la contribuyente utilizó en las ordenes que sus clientes le realizaron [primer acto impugnado emitido a las trece horas quince minutos del veintiocho de abril de dos mil once agregado de folios 32 al 106 del presente proceso, páginas 30 y 31].

      Al analizar el expediente administrativo, consta que la DGI, tuvo a la vista la información y documentación siguiente: Libros de Contabilidad de la sociedad demandante, del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (libros de compras, de ventas a contribuyentes y a consumidor final), donde constaban las anotaciones correspondientes al ejercicio impositivo, declaración del impuesto sobre la renta, declaraciones de pago a cuenta e impuesto retenido de renta, partidas o comprobantes contables y demás documentos legales probatorios de los asientos contables, así como los documentos de compras y ventas, balances de comprobación mensual y de saldos ajustados, autorización y descripción del sistema contable, catálogo y manual de aplicación de cuentas, estados financieros básicos, debidamente firmados por los responsables en los términos prescritos en las leyes respectivas, y contratos por servicios prestados a personas jurídicas vigentes; observando que la información obtenida eran datos reales que luego de confrontarlos constituyeron datos suficientes para determinar las operaciones realizadas.

      Asimismo, en la referida resolución impugnada consta en el romano IV) Registros Contables que la referida autoridad en el proceso de fiscalización, constató que la sociedad impetrante controló sus operaciones por medio de contabilidad formal en libros debidamente legalizados, los que consistieron en Libro Diario, L.M. y Libro de Estados Financieros, y que además utilizó libros auxiliares para cuentas de resultado y balance, documentación de soporte relacionado con las rentas gravadas, débito fiscal, inventarios, costos y gastos. Esta documentación contaba con las cuentas necesarias para reflejar las operaciones de rentas gravadas, de costos y de gastos.

      También esta S. constata que en la página 2 vuelto de la resolución, en el párrafo quinto, según la DGI, la sociedad demandante presentó la documentación conforme a lo requerido en el artículo 142 del Código Tributario, cumplió con la presentación de la prueba idónea regulada en su Capítulo IV, respecto al régimen probatorio, en la sección tercera, la prueba documental, y en la cuarta, la prueba contable. Además en refuerzo de la idoneidad de esta documentación, a través del cuerpo de auditores, la DGI tuvo acceso a las bodegas de la sociedad, al control kardex de entradas y salidas, tal y como lo plasmó en el acta de inspección de las ocho horas treinta minutos del veintiséis de octubre de dos mil diez.

      Ahora bien, como punto contradictorio se encuentra el informe de auditoría de fecha dieciocho de marzo de dos mil once, en el que se plasmó inconformidad con toda la documentación que la sociedad demandante presentó, aduciendo que era insuficiente; ya que según los auditores, mediante el control de inventario, en los libros de controles auditados, y en la inspección realizada, no era posible vincularlos en la utilización de los servicios propios de su giro, porque en la hoja electrónica de control de materiales le faltó una casilla en la que se estableciera el nombre del cliente, el detalle del servicio a prestarle, y la cantidad de insumo a utilizar. Únicamente se establecía saldo inicial y saldo final de insumos.

      El artículo 3 del Código Tributario señala: "Las actuaciones de la Administración Tributaria se ajustarán a los siguientes principios generales: (.) 11) Verdad Material (...) Las actuaciones de la Administración Tributaria se ampararán a la verdad material que resulte de los hechos investigados y conocidos".

      Este principio de verdad material pretende, ínter alía, que cuando se produzcan los hechos generadores (por ser usualmente hechos económicos que han adquirido sustantividad o trascendencia tributaria al ser seleccionados por el legislador) deben ser apreciados en concordancia con la hipótesis contenida en la norma como hechos generadores del tributo, lo que debe ser valorado y constatado por la Administración Tributaria al ejercer sus facultades.

      Lo anterior conmina a que la Administración verifique los hechos por medio de la aplicación de la base cierta, pero además complemente con los demás instrumentos tales como, contratos suscritos por la contribuyente, y en su conjunto implicaba valorar e investigar la naturaleza propia de la actuación sujeta a verificación conforme a la ley; siendo factible en aplicación del Principio de Verdad Material, que la administración tributaria complementara con ese aporte probatorio, la verificación y comprobación de la materialización de los servicios.

      Es así que además de la verificación a través de la inspección que realizó la administración, la sociedad demandante le presentó en sede administrativa las fotocopias certificadas de comprobantes de crédito fiscal, y los contratos de prestación de servicios que contrajo para el período fiscalizado del año dos mil siete con la Corporación Salvadoreña de Turismo, y con el Ministerio de Obras Públicas, Transporte, Vivienda y Desarrollo Urbano; documentación que en la etapa probatoria también fue presentada a esta S., según consta en acta suscrita por el Secretario de actuaciones, a las quince horas diez minutos del seis de noviembre de dos mil trece (folios 229).

      Con la prueba aportada en sede administrativa, y de la revisión de los documentos agregados al presente proceso, este Tribunal establece que la compra de los insumos, era un gasto necesario para la producción de la renta de Señalamiento Vial e Industrial de El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable, para prestar los servicios propios de su giro, materialmente comprometidos en los contratos suscritos con la Corporación Salvadoreña de Turismo, y el Ministerio de Obras Públicas, Transporte y de Vivienda y Desarrollo Urbano, que traían aparejada la ejecución de las siguientes campañas: "Implementación del Plan de Señalización Turística para la Ruta de Las Flores" [folios 263, 264 y 265]; "Diseño e Implementación del Plan de Señalización Turística Ruta de La Libertad y sus Playas" [folios 271 vuelto, 272 y 273]; "Obras de Señalización Vial, Vertical y Horizontal, C.R.D., San Salvador" [folios 289 vuelto, y 290].

      En razón de lo expresado, esta S. no comparte el criterio de las autoridades demandadas de que la sociedad demandante no comprobó que las erogaciones correspondientes a la compra de insumos, fueron destinados para cumplir los servicios pactados con sus clientes; ya que para dar validez a tal afirmación, debieron comprobar las transacciones en las que conste que dichos insumos fueron adquiridos para generar renta a través de su venta, agregando para tal efecto la prueba pertinente e idónea, la cual no consta en el expediente administrativo; sin embargo esta S. comprobó, tal como ha quedado evidenciado que sí consta como prueba aportada los documentos relacionados, los cuales eran idóneos por medio de los que constataba la relación entre la parte actora y las personas contratadas para prestar los servicios de señalamiento vial, y que constituyeron la razón principal para adquirir los insumos.

      Los requisitos que la Dirección General de Impuestos Internos pidió verificar para comprobar la materialización de los servicios, y poder revestir de validez la compra de los insumos; fueron cumplidos por la sociedad demandante, al ceñirse a lo establecido en el artículo 142 del Código Tributario, reforzándolo además, con la documentación aportada, la que también reunía los requisitos establecidos en el artículo 28 letras a), b) y c) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta; por tanto, era viable determinar que la utilización de los insumos comprados eran indispensables, necesarios, y además comprobables, para la producción y conservación de la fuente de la renta, razón por la cual las objeciones señaladas por las autoridades demandadas resultan ilegales y así deben declararse.

      Al establecerse en el presente juicio, que la resolución de la Dirección General de Impuestos Internos, de las trece horas quince minutos del veintiocho de abril de dos mil once, que determinó deuda tributaria para el ejercicio fiscal del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete, a la sociedad demandante, adolece de vicios esenciales consistentes en vulneración al Principio de Legalidad y el Principio de Verdad Material, se concluye que el acto es ilegal.

   8. establecido que la actuación de la Dirección General de Impuestos Internos adolece de los vicios señalados, cualquier otra argumentación vertida por las partes en nada modificaría la consideración realizada respecto a la adecuación del acto al marco legal, por lo que resulta inoficioso pronunciarse al respecto.

      En relación a la resolución que pronunció el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, en la que confirmó la actuación de la DGI, resulta innecesario pronunciarse al haberse determinado su ilegalidad.

5. CONCLUSIÓN

   Por los motivos expuestos esta Sala determina que las resoluciones impugnadas en esta sede son ilegales, por estimarse que la Administración Tributaria no valoró la prueba aportada dentro del proceso de fiscalización conforme a la normativa aplicable, exigiéndole a la sociedad demandante el cumplimiento de requisitos que el legislador no previó para el caso en concreto.

6. MEDIDA PARA RESTABLECER EL DERECHO VIOLADO

   8. concluido que esta sentencia debe declarar la ilegalidad de los actos, corresponde ahora examinar si en el caso que se analiza existe necesidad de dictar medidas para restablecer el derecho violado según lo ordena el inciso 2° del artículo 32 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

   De acuerdo con esta disposición, cuando en la sentencia se declare la ilegalidad total o parcial del o los actos impugnados, se dictarán en su caso las providencias pertinentes para el pleno restablecimiento del derecho violado. Se instituye de esta manera en el contencioso administrativo un mecanismo para que la Sala pueda restablecer plenamente los derechos de la parte demandante.

   En consideración a que la objeción a la deducción ejecutada por la demandante establecida en el procedimiento de fiscalización, fue la que sirvió como base para la determinación oficiosa de la cuota complementaria, y la multa accesoria, y dicha objeción se ha determinado que es ilegal, la Administración Tributaria no podrá realizar el cobro de la cantidad determinada en concepto de impuesto sobre la renta complementaria ni la multa, respecto al ejercicio fiscal de dos mil siete, a Señalamiento Vial e Industrial de El Salvador, S.A., de C.V.

FALLO

POR TANTO, en base a las razones expuestas, y artículos 2, 11, 15 y 86 de la Constitución de la República; 3, 139, 142, 203, 206, y 209 del Código Tributario; 1, 2, 5, 28, 29, 29-A, 30, 31, y 32 de la Ley de Impuesto sobre la Renta; 2 y 31 del Reglamento de la Ley de Impuesto Sobre la Renta; 706 del Código Procesal Civil y M., y 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, a nombre de la República, esta Sala

FALLA:

1. Declárase ilegal la resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos, a las trece horas quince minutos del veintiocho de abril de dos mil once, en la que se determinó deuda tributaria para el ejercicio fiscal del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil siete.

2. D. ilegal la resolución del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, de las nueve horas del veintinueve de junio de dos mil doce, que confirmó la resolución recurrida.

3. Como medida para restablecer el derecho violado, la Dirección General de Impuestos Internos no podrá realizar el cobro de la cantidad determinada en concepto de impuesto sobre la renta complementaria ni la multa, respecto al ejercicio fiscal de dos mil siete, determinado a Señalamiento Vial e Industrial de El Salvador, S.A., de C.V.

4. Condénase en costas a las autoridades demandadas conforme al derecho común.

5. En el acto de la notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las partes y a la representación fiscal.

6. R. el expediente administrativo a su lugar de origen.

N..

DUEÑAS-----------L. C. DE AYALA G.------------J. R. ARGUETA-------------JUAN M.

BOLAÑOS S.----------PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y LOS

SEÑORES MAGISTRADOS QUE LA SUSCRIBEN.---------ILEGIBLE---------SRIO.---------RUBRICADAS.