Sentencia nº 990-2008 de Sala de Lo Constitucional, Corte Suprema de Justicia, 11 de Abril de 2014

Fecha de Resolución11 de Abril de 2014
EmisorSala de Lo Constitucional
Número de Sentencia990-2008
Tipo de ProcesoAMPAROS
Acto ReclamadoCobro de impuesto a las llamadas telefónicas provenientes del exterior que terminan en El Salvador
Derechos VulneradosTributación equitativa, propiedad, a la seguridad jurídica —en sus vertientes de la interdicción de la arbitrariedad y razonabilidad del acto público y libertad de empresa, este último como manifestación de la libertad económica
Tipo de ResoluciónSentencia Definitiva

990-2008

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia. S.S., a las diez horas con tres minutos del día once de abril de dos mil catorce.

El presente proceso de amparo ha sido promovido por la sociedad Americatel El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable (Americatel El Salvador, S.A. de C.V.), por medio de sus apoderados, los abogados M.E.S. y H.S.M., contra la Asamblea Legislativa, por la emisión de disposiciones que estima atentatorias de sus derechos fundamentales a la propiedad y seguridad jurídica, ambos relacionados con los principios de proporcionalidad, "razonabilidad tributaria", capacidad contributiva e igualdad fiscal.

Han intervenido en la tramitación de este amparo la parte actora, mediante sus apoderados, la autoridad demandada, el F. de la Corte Suprema de Justicia (F. de la Corte) y el F. General de la República (FGR), este último en carácter de representante del Estado de El Salvador.

Analizado el proceso y considerando:

  1. 1. La sociedad actora manifestó -por medio de sus apoderados- que reclamaba en contra de la Asamblea Legislativa por haber emitido los arts. 4, 5, 5-A, 6, 7, 8, 11 y 12 de la Ley de Impuesto Específico a las Llamadas Telefónicas Provenientes del Exterior que Terminan en El Salvador (Ley de Impuesto Específico), promulgados mediante el Decreto Legislativo n° 651, de fecha 12-VI-2008, publicado en el Diario Oficial n° 131, Tomo 380, del 14-VII-2008 y, posteriormente, reformados por medio del Decreto Legislativo n° 691, del 24-VII-2008, publicado en el Diario Oficial n° 139, Tomo 380, del 24-VII-2008, los cuales disponen:

    "Art. 4. Son sujetos pasivos obligados al pago del Impuesto específico establecido en la presente Ley, las personas naturales o jurídicas o cualquier agrupación de personas que estén autorizadas como operadores concesionarios del servicio público de telefonía que presten el servicio de terminación de llamadas procedentes del exterior; incluyéndose además las que presten servicios de llamadas de cobro revertido salientes de El Salvador. (--) En los casos en que la prestación del servicio de terminación de llamadas provenientes del exterior se realice a través de dos o más operadores de servicios de acceso o de servicios intermedios, el sujeto pasivo responsable del pago del impuesto total causado será el operador de servicios que inicialmente gestiona la llamada. (--) En los casos en que la prestación del servicio de terminación de llamadas de cobro revertido salientes de El Salvador se realice a través de dos o más operadores de servicios de acceso o de servicios intermedios, el sujeto pasivo responsable del pago del impuesto total causado será el operador de servicios intermedios que gestiona la llamada hacia el exterior. (-) Para los efectos de este Decreto, no les será aplicable las disposiciones del mismo, a las personas naturales

    o jurídicas, nacionales o extranjeras establecidas en El Salvador que se dediquen a la prestación de servicios internacionales de Centro Internacional de Llamadas, conocidos en el comercio internacional como call center, entendiéndose como aquellos servicios que utiliza una persona natural o jurídica para proveer a la población en general diversos servicios a través de una recepcionista/operador, usando como medio de acceso la red pública de telefonía nacional y cuya finalidad no sea la prestación de cualquier servicio con fines comerciales que involucre tráfico telefónico o re-originación de llamadas y que utilice dicho Centro para completar la comunicación en redes nacionales o extranjeras.

    Art. 5. Constituye hecho generador del impuesto específico, el tiempo expresado en minutos del total del tráfico de las llamadas telefónicas entrantes provenientes del exterior que terminen en El Salvador, incluyendo las de cobro revertido, con independencia de la ubicación geográfica de los puertos a través de los cuales se hayan cursado, determinadas y verificables a través del Registro de Detalles de Llamadas Crudo o CDR crudo. (--) Para los efectos de la presente disposición, se entenderá por llamada telefónica entrante proveniente del exterior que termina en El Salvador, aquélla en la cual el abonado que origina dicha llamada se encuentra fuera del territorio nacional y el abonado receptor de la misma se encuentra dentro del territorio de El Salvador. En el caso de llamadas de cobro revertido, el abonado que origina la llamada se encuentra dentro del territorio nacional y el abonado receptor se encuentra fuera del territorio de El Salvador, siendo facturada la misma directa o indirectamente al receptor. En ambos casos se aplicará independiente de la tecnología existente o que surja en el futuro. (--) Para los efectos de la presente disposición, se entenderá por Registro de Detalles de Llamadas Crudo o CDR crudo, el registro de datos que contiene información sobre los detalles de las llamadas telefónicas que mantiene la condición de no haber sufrido ningún tipo de alteración, ocultación, omisión, manipulación o cualquier modificación. Estos registros usualmente se encuentran almacenados en cualquier medio electrónico, óptico o magnético, los cuales pueden ser extraídos desde cualquier centro de conmutación o sistemas equivalentes con función de tasación que procesen tráfico telefónico. Por lo general, el almacenamiento se hace utilizando formatos: B., Hexadecimal, ASCII y Texto, entre otros.

    Art. 5-A. Por la naturaleza del gravamen, el impuesto específico establecido en el presente Decreto es adicional a cualquier cargo, precio o costo que los operadores de redes de acceso, operadores de servicios intermedios o los revendedores hayan pactado, acordado o convenido entre sí, por los servicios de llamadas telefónicas provenientes del exterior que terminan en El Salvador, incluyendo las llamadas de cobro revertido salientes de El Salvador.

    Art. 6. El impuesto se entiende causado para las llamadas telefónicas entrantes provenientes del exterior que terminan en El Salvador, en el momento en que se envía la señal de respuesta por parte del operador ubicado dentro del territorio salvadoreño y finaliza en el momento en que este último envía o recibe del operador ubicado en el extranjero la señal de liberación del circuito. (--) Para el caso de llamadas de cobro revertido salientes de El Salvador, el impuesto se entiende causado en el momento que se genere la señal de respuesta y finaliza en el momento en que se envía y recibe la señal de liberación del circuito.

    Art. 7. Se establece un impuesto específico de cuatro centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($ 0.04) por minuto, al tráfico telefónico proveniente del exterior que termine en El Salvador y al

    tráfico telefónico de cobro revertido saliente a cobrar en el extranjero, en el período tributario correspondiente. (--) Para efecto de calcular la base imponible al tráfico telefónico en el período tributario correspondiente, se tomará como base la sumatoria de la duración en segundos de todas las llamadas telefónicas sujetas al impuesto convertida a minutos causadas durante el período tributario correspondiente.

    Art. 8. Para los efectos de la presente Ley, el período tributario será de un mes calendario. En consecuencia, el sujeto pasivo estará obligado a presentar una declaración jurada que contenga la información del tiempo expresado en minutos que dura el tráfico de las llamadas telefónicas sujetas al impuesto realizadas en cada período tributario, consignando en los formularios físicos o electrónicos correspondientes los datos e información que la Dirección General disponga para tal efecto. La obligación de presentar la declaración subsiste aunque el sujeto pasivo no haya realizado operaciones gravadas en el período tributario. (--) La declaración jurada incluirá el pago del impuesto respectivo y deberá ser presentada, por medios físicos o electrónicos, en la Dirección General de Tesorería o en los bancos u otras instituciones financieras autorizadas por el Ministerio de Hacienda, dentro de los primeros diez días hábiles del mes siguiente al que fue cursado el tráfico telefónico correspondiente. Si el sujeto pasivo no realizare operaciones en el período y por lo tanto no resultare impuesto a pagar, la declaración jurada deberá ser presentada, por medios físicos o electrónicos, en la Dirección General de Impuestos Internos dentro del mismo plazo de los primeros diez días hábiles del mes siguiente al que fue cursado el tráfico telefónico correspondiente. (--) El impuesto contenido en esta Ley no constituye para los sujetos pasivos ingreso gravable, ni costo o gasto deducible para efectos del Impuesto sobre la Renta. Asimismo, no formará parte de la base imponible del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

    Art. 11.Constituye para el sujeto pasivo del impuesto infracción a la obligación de presentar la declaración jurada y de pago del impuesto: (--)

    1. La omisión en cuanto a la presentación de la declaración jurada y el pago del impuesto dentro del plazo establecido será sancionado con una multa de ciento cincuenta por cielito (150%) del impuesto no pagado, sin perjuicio del entero del impuesto y de las acciones penales a que hubiere lugar; (--) b) El presentar la declaración jurada conteniendo un cálculo menor del impuesto a pagar respecto al que legalmente le corresponda será sancionado con multa del cien por cielito (100%) del impuesto no pagado, sin perjuicio del entero del impuesto correspondiente y de las acciones penales a que hubiere lugar; y (--) c) Pagar extemporáneamente el impuesto respectivo, lo cual será sancionado con multa del cincuenta por cielito (50%) del impuesto no pagado. Además, se aplicará un recargo de un mil dólares de los Estados Unidos de América ($1.000.00) por cada día de atraso en el pago. (--) Para los efectos de lo establecido en la letra a) del presente artículo, se entenderá que existe omisión en la presentación de la declaración, cuando habiendo caducado el plazo ordinario para su presentación, ha mediado requerimiento de parte de la Dirección General para su cumplimiento.

    Art. 12. Constituye infracción a la obligación de informar: negarse a proporcionar, no proporcionar, ocultar datos, informes, antecedentes, justificaciones o proporcionar datos falsos en la declaración jurada a que hace referencia el Art. 8 de la presente Ley, o cuando los mismos sean requeridos por la Dirección General; la cual será sancionada con multa de 50 salarios mínimos mensuales urbanos del comercio y servicios.

    A.A. respecto, señaló que se dedicaba al servicio de terminación de llamadas internacionales proporcionando infraestructura tecnológica que posibilitaba la llegada a El Salvador de llamadas generadas en el extranjero, por lo que, para poder prestar ese servicio, suscribió acuerdos de terminación de llamadas -denominados también "contratos de corresponsalía"-- con operadores internacionales ("carriers") y, además, contratos de interconexión con operadores nacionales. Los carriers internacionales le enviaban las llamadas originadas en el extranjero para que las trasladara a l.os operadores nacionales y las remitieran a los usuarios en nuestro país.

    Indicó que pagaba un precio a los operadores nacionales para que le permitieran terminar las llamadas telefónicas internacionales en sus redes y, además, cobraba un precio de los carriers internacionales que enviaban llamadas mediante su infraestructura, por lo que la diferencia entre lo que recibía de los carriers internacionales y lo que pagaba a los operadores nacionales constituía su rentabilidad por esa actividad. Agregó que su rentabilidad en los años anteriores a la entrada en vigencia del impuesto que impugna era de aproximadamente $0.0025 por minuto.

    1. Asimismo, expuso que, de conformidad con el art. 4 de la Ley de Impuesto Específico, era un sujeto pasivo de la obligación tributaria, debido a que era concesionaria del servicio público de telefonía que prestaba el servicio de terminación de llamadas que iniciaban en el extranjero. Dicha disposición la considera contraria al principio de proporcionalidad ya que el legislador no tomó en cuenta las circunstancias objetivas que rodeaban a la prestación del referido servicio, en el sentido de que, si bien este se consumía en el extranjero, el operador nacional era el único responsable del pago del impuesto.

      Además, alegó que la carga tributaria que le fue impuesta le impidió continuar con el giro ordinario de sus negocios, pues no pudo seguir prestando el servicio de terminación de llamadas internacionales por dicho gravamen, el cual considera irrazonable y desproporcionado. Así, el mencionado impuesto es contrario al principio de "razonabilidad fiscal", ya que en los convenios que pactó con operadores internacionales que enviaban llamadas a El Salvador se acordaron previamente los precios que el operador internacional le pagaba por sus servicios, lo que supuso -al momento de entrar en vigencia el referido impuesto- no poderlo trasladar a los operadores que se encontraban en el exterior -los cuales a su vez ya tenían establecida una tarifa de precios para sus usuarios-, por lo que ella tuvo que absorber el pago de ese impuesto.

      Además, mencionó que el referido tributo trasgrede el principio de no confiscación, pues no le permitió mantener un negocio cuyos márgenes de ganancia eran fracciones de centavos de dólar por minuto ($0.0025). En ese orden, afirmó que con el impuesto en cuestión se le estaba confiscando, sin compensación alguna, sus utilidades de operación, situación que influyó para que tuviera que retirarse a partir del 19-IX-2008 del negocio de prestación de servicios de terminación de llamadas internacionales.

    2. En cuanto al art. 5 de la Ley de Impuesto Específico, señaló que conculca los principios de proporcionalidad, "razonabilidad tributaria-, no confiscación y de capacidad contributiva, pues el legislador, al establecer el hecho generador del mencionado tributo, no tomó en cuenta los márgenes de rentabilidad que se generan en el negocio de terminación de llamadas internacionales, ni tampoco las tarifas acordadas con los carriers internacionales por la prestación de dicho servicio, las cuales no podían modificarse unilateralmente.

      De esta forma, sostuvo que no se puede obligar a los carriers internacionales que modifiquen los precios que habían acordado previamente, ni forzar a los usuarios que inician a las llamadas en el extranjero que paguen más dinero a los referidos carriers. Por consiguiente, el "tiempo expresado en minutos del total del tráfico de llamadas telefónicas entrantes provenientes del extranjero" no es un verdadero indicio de capacidad económica.

    3. En similares términos, arguyó que al art. 5-A de la Ley de Impuesto Específico conculcó los principios de proporcionalidad, razonabilidad, no conliscatoriedad y capacidad económica, por cuanto le correspondió cancelar el cien por ciento del monto del impuesto, sin poder trasladar al precio pactado con los carriers internacionales, ya que estos no estaban dispuestos a absorber el tributo. Asimismo, manifestó ya pagaba los impuestos sobre la renta y de transferencia de bienes y servicios -IVA- por esa misma actividad y, en consecuencia, se generó una doble tributación, lo que trasgredió los principios de "razonabilidad fiscal- y

      capacidad contributiva.

    4. Por otra parte, adujo que los arts. 6, 7, 8 y 11 de la Ley de Impuesto Específico también vulneraron los principios de proporcionalidad, "razonabilidad fiscal", no confiscación y capacidad económica. Específicamente, el art. 7 de ese cuerpo normativo, al definir la base imponible y la "tasa" o cuota del impuesto en $0.04 por minuto al tráfico telefónico procedente del exterior que termina en El Salvador, provocó que la actividad de terminación de tráfico internacional que realizaba fuera completamente inviable desde el punto de vista financiero, ya que tenía una ganancia por minuto de aproximadamente $0.0025 por minuto, sin tomar en cuenta el impuesto. De este modo, señaló que obtenía fuertes pérdidas, disminuyendo considerablemente su patrimonio.

      En cuanto al art. 8 de la Ley de Impuesto Específico, afirmó que este resulta atentatorio de los principios de razonabilidad y proporcionalidad, puesto que prevé un período de liquidación del impuesto de 10 días hábiles posteriores al mes en que fue cursado el tráfico telefónico, el cual considera imposible de cumplir, toda vez que los contratos establecen que los pagos se realizarán en períodos que oscilan entre 60 a 120 días hábiles, por lo que consideró que la referida exigencia es la alternativa más onerosa para el administrado. Asimismo, mencionó que el art. 11 de la Ley de Impuesto Específico establece -a su criterio- sanciones desproporcionadas a los operadores que incumplan con la obligación de presentar la declaración jurada y de pago del impuesto.

    5. En último término, aseguró que el art. 12 de la Ley de Impuesto Específico trasgredió el principio de igualdad, porque -a su juicio- no se justifica bajo ningún punto de vista legal, técnico o económico que el tráfico telefónico procedente de países del área centroamericana reciba un tratamiento distinto al que tiene el tráfico proveniente de cualquier otro país. En ese sentido, sostuvo que, aún cuando dicha disposición es de naturaleza transitoria, el legislador estableció una discriminación injustificada, específicamente en lo referido al procedimiento de liquidación, tomando en cuenta que se trata del mismo servicio, independientemente de donde se origine el tráfico telefónico.

      En virtud de lo anteriormente expuesto, solicitó que se admitiera su demanda, se ordenara la suspensión cautelar de los efectos del acto reclamado, se siguiera el trámite del proceso de amparo y se pronunciara sentencia estimatoria a su favor.

      1. A. Mediante el auto del 28-X-2008 se admitió la demanda planteada con la finalidad de controlar la constitucionalidad de los arts. 4, 5, 5-A, 6, 7, 8, 11 y 12 de la Ley de Impuesto Específico, por la supuesta vulneración de los derechos fundamentales a la propiedad y seguridad jurídica, ambos relacionados con los principios de proporcionalidad, "razonabilidad tributaria", capacidad contributiva e igualdad fiscal, de la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V.

    6. En la misma interlocutoria se declaró sin lugar la suspensión de los efectos de las disposiciones legales impugnadas, en virtud de que no concurrían los presupuestos básicos para la adopción in limine de una medida cautelar, específicamente el fumus boni iuris en su vertiente negativa y el periculum in mora. Además, se requirió a la Asamblea Legislativa que rindiera el informe establecido en el art. 21 de la Ley de Procedimientos Constitucionales (L.Pr.Cn.) y se ordenó que se hiciera saber la existencia de este amparo al FGR, en su carácter de representante de los intereses del Estado.

      1. A. En atención a dicho requerimiento, la Asamblea Legislativa rindió el informe solicitado afirmando que ella tiene la facultad exclusiva de decretar impuestos y, asimismo, que con la emisión de los artículos impugnados no existe ningún agravio, pues se actuó con apego a lo dispuesto por el art. 246 de la Cn., en el sentido de que el interés público tiene primacía sobre el interés privado. Además, adujo que la recaudación de fondos que el Estado recibe mediante dicho impuesto es para sufragar compromisos financieros y, por consiguiente, para satisfacer las necesidades de la población.

    7. Por su parte, la sociedad actora solicitó que se concediera la medida cautelar requerida en la demanda y, consecuentemente, se ordenara a la Dirección General de Impuestos Internos abstenerse de exigir el pago del impuesto impugnado, así como de iniciar o continuar procesos sancionatorios en su contra por el no pago del referido tributo.

    8. Mientras tanto, el FGR intervino en el presente proceso, en calidad de representante de los intereses del Estado, solicitando que se tuviera al Estado de El Salvador como tercero beneficiado en este proceso, se autorizara su intervención en el carácter en que comparecía y, además, se acumulara el presente amparo al clasificado con la referencia 915-2008.

      1. A. Mediante la resolución del 8-I-2009 se tuvo como tercero beneficiado al Estado de El Salvador, se autorizó la intervención del FGR como representante de los intereses del Estado y se declaró sin lugar su solicitud de acumular el presente amparo al registrado con el número 915-2008, en virtud de que en esa etapa procesal no se contaban con los elementos suficientes para determinar la procedencia de esa petición.

    9. Además, en el mencionado proveído se declaró sin lugar la solicitud formulada por la sociedad actora de suspender los efectos de las disposiciones impugnadas como medida precautoria en este proceso, debido a que los argumentos expuestos por los citados profesionales no fueron suficientes para establecer que, en el caso en estudio, concurrían los presupuestos básicos para la adopción de una medida cautelar.

    10. Asimismo, en ese proveído se confirió audiencia al F. de la Corte de conformidad con lo regulado en el art. 23 de la L.Pr.Cn., quien no hizo uso de ella.

      1. A.P., mediante la resolución del 30-1-2009 se confirmó el auto en virtud del cual se denegó la suspensión de los efectos del acto reclamado y, de conformidad con el art. 26 de la L.Pr.Cn., se pidió nuevo informe a la Asamblea Legislativa.

    11. La referida autoridad demandada, al rendir el informe que le fue requerido, argumentó que el impuesto a las llamadas telefónicas procedentes del exterior no vulnera el derecho a la propiedad de la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V., ya que su patrimonio en ningún momento se ve disminuido y los artículos impugnados no establecen ningún aprovechamiento, modificación o división de los bienes de la aludida sociedad.

      Asimismo, alegó que no se trasgrede el derecho a la seguridad jurídica de la mencionada sociedad porque el impuesto ha sido configurado por el órgano legislativo, el cual tiene la facultad y la reserva de ley para decretar impuestos, de conformidad con lo previsto en el art. 131 ord. 6° de la Cn. A su vez, afirmó que el referido tributo fue establecido con el propósito de que el Estado pueda recaudar fondos necesarios para sufragar sus compromisos financieros y satisfacer las necesidades de la población.

      Aseveró que con el tributo impugnado no se pretende la confiscación del patrimonio de la sociedad actora por parte del Estado, sino la obtención de ayuda para el sostenimiento de las funciones estatales. Además, adujo que el impuesto es proporcional, racional y que la sociedad demandante tiene la capacidad para contribuir mediante este impuesto.

      Finalmente, señaló que el aludido tributo no trasgrede el principio de igualdad, ya que va dirigido a todas las personas que se dedican a la prestación del servicio de terminación de llamadas telefónicas en El Salvador y la ley es de carácter general y en ella no se establece ninguna diferenciación.

      1. A. Seguidamente, en virtud de los autos de fechas 11-III-2009, 22-IV-2009 y 27-V-2009, se confirieron los traslados que ordena el art. 27 de la L.Pr.Cn., respectivamente, al F. de la Corte, a la parte actora y al tercero beneficiado.

    12. El primero de dichos intervinientes, en esencia, sostuvo que la Ley de Impuesto Específico contiene normas de naturaleza autoaplicativa que producen efectos jurídicos desde el momento en que entraron en vigencia, motivo por el cual presuntamente ocasionan un daño de carácter constitucional en los derechos a la propiedad y seguridad jurídica de la sociedad demandante y, por ello, consideró necesario que la autoridad demandada exponga las razones por las cuales estima que dicha normativa no es arbitraria.

    13. Por su parte, la sociedad actora ratificó los argumentos expuestos en su demanda y alegó que el servicio de terminación de llamadas internacionales se presta a usuarios que no tienen domicilio ni residencia en El Salvador, por cuanto está destinado a ser utilizado exclusivamente en el extranjero. En ese sentido, se ha impuesto una carga ilegal y confiscatoria a la persona que se encuentra domiciliada en El Salvador, transgrediéndose los principios de proporcionalidad, razonabilidad y no confiscación, ya que, si el servicio es utilizado y consumido en el exterior, no existe justificación para pagar el referido impuesto.

    14. El FGR en funciones evacuó el aludido traslado expresando que el impuesto impugnado es adicional al precio o costo que los operadores, concesionarios o revendedores han pactado, es decir, que el tributo no afecta o confisca el costo de la llamada que termina en El Salvador, sino que se asume por parte de quien hace uso del servicio, refiriéndose al cliente de la compañía operadora. Sostuvo que la sociedad demandante es un "agente receptor" del impuesto y no ha demostrado una desmejora en sus ganancias o patrimonio mediante los estados de resultados de ejercicios fiscales.

      Asimismo, alegó que el tributo cumple con los requisitos de razonabilidad y proporcionalidad al no ser confiscatorio, debido a que el cargo no es asumido en forma directa por el operador, sino por el usuario del servicio. Agregó que los precios que se pactan por el servicio que prestan las operadoras están sujetos a las variaciones del mercado que se originan dentro de las relaciones de comercialización. Además, no se ha infringido el derecho a la seguridad jurídica, ya que los destinatarios de la norma pueden organizar y programar sus expectativas de actuación jurídica futura bajo pautas razonables de previsibilidad, es decir, convenir nuevos precios por la cesión o intermediación de la explotación del servicio prestado. Finalmente, el impuesto está destinado a la cobertura de las necesidades públicas y no a gravar el patrimonio del operador.

      1. Mediante la resolución del 13-X-2009 se abrió a pruebas este proceso por el plazo de ocho días, de conformidad con el art. 29 de la L.Pr.Cn., lapso en el cual la sociedad actora ofreció prueba documental y la autoridad demandada ratificó lo expresado en sus anteriores informes.

      2. Posteriormente, se confirieron los traslados que ordena el art. 30 de la L.Pr.Cn., respectivamente, al F. de la Corte, quien se limitó a ratificar lo dicho en su escrito anterior; a la parte actora, la cual sostuvo que no es un agente receptor del impuesto, sino un sujeto responsable de su pago y agregó que no existe ninguna justificación para pagar dicho tributo, pues el servicio es utilizado y consumido en el exterior; además, señaló que el hecho generador del impuesto no se basa en la capacidad contributiva del sujeto, ya que no toma en cuenta los márgenes de rentabilidad que se generan; al tercero beneficiado, el cual reiteró ---por medio del FM- los alegatos efectuados en su anterior intervención y ofreció prueba documental a efecto de sustentar sus afirmaciones; y, finalmente, a la autoridad demandada, la cual omitió hacer uso del traslado que le fue conferido.

      3. En este estado del proceso, el entonces Magistrado Presidente de este Tribunal, doctor J.B.J., presentó escrito mediante el cual manifestó que se abstenía de conocer de este amparo. Al respecto, por medio de la resolución del 27-VI-2011 se declaró que había lugar a la solicitud de abstención planteada y, en consecuencia, se le separó del conocimiento del presente amparo y se llamó para sustituirlo al Magistrado suplente licenciado F.E.O.R..

      4. Por auto del 21-III-2014 se llamó a la Magistrada suplente S.D.B. de Segovia, a efecto de que esta Sala estuviese conformada por cinco Magistrados y, de este modo, se emitiera la decisión correspondiente en el presente caso.

      5. Luego de transcurrido el trámite establecido en la L.Pr.Cn. para este tipo de procesos, el presente amparo quedó en estado de pronunciar sentencia.

  2. Expuesto lo anterior, se realizarán ciertas consideraciones respecto de algunos de los planteamientos efectuados por la sociedad actora en este proceso.

    1. Los principios de razonabilidad y proporcionalidad no forman parte de la equidad tributaria, en los términos que la regula el art. 131 ord. 6° de la Cn., sino que constituyen parámetros generales para resolver los conflictos que surgen de la interpretación de disposiciones constitucionales de poca densidad normativa y sus concreciones respecto de la esfera jurídica de las personas.

      Por consiguiente, la "razonabilidad tributaria" o "razonabilidad fiscal" y el principio de proporcionalidad no resultan adecuados para controvertir un acto de naturaleza fiscal dentro de un proceso de amparo cuando los argumentos sobre los cuales se fundamenta la pretensión pueden ser reconducidos a alguno de los principios formales -reserva de ley y legalidad tributaria- o materiales -capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscación- de la equidad tributaria, tornando en consideración que estos funcionan como garantías --en sentido amplio- del derecho a la propiedad.

      Por otro lado, no obstante que la sociedad actora alegó la supuesta vulneración de sus derechos a la propiedad y seguridad jurídica, en relación con los principios de "razonabilidad tributaria" o "razonabilidad fiscal" y proporcionalidad, sus argumentaciones más bien van dirigidas a poner de manifiesto la presunta inobservancia de los principios de capacidad económica y no confiscación, toda vez que aquella señaló que las disposiciones impugnadas impusieron una carga tributaria que le impidió seguir prestando el servicio de terminación de llamadas telefónicas procedentes del extranjero, que el hecho generador del tributo no se basa en un indicio de capacidad económica, que se generó una doble tributación y que la base imponible y la "tasa" o cuota del impuesto provocaron que la referida actividad fuera inviable desde el punto de vista financiero.

      En atención a lo expuesto, es el derecho a la propiedad, en relación con los principios de capacidad económica y no confiscación, los que responden de una forma más concreta a la afectación constitucional expuesta, por cuanto el agravio alegado por la sociedad demandante no se entiende directamente vinculado con la supuesta infracción de los principios de "razonabilidad tributaria" o "razonabilidad fiscal" y proporcionalidad y, por consiguiente, debe sobreseerse en este proceso respecto de este extremo de la pretensión incoada, de conformidad con lo dispuesto en el art. 313 de la L.Pr.Cn.

    2. La sociedad pretensora arguye la vulneración de su derecho a la seguridad jurídica; sin embargo, en sus distintas intervenciones formuló argumentaciones suficientes para entender que el derecho que pudo haber resultado vulnerado con la emisión de las disposiciones impugnadas es el de propiedad -el cual también forma parte del objeto de control de este proceso-, toda vez que, en su opinión, se ha configurado un tributo que no se basa en un indicio de capacidad económica y que ha provocado que la actividad a la que ella se dedica sea inviable desde el punto de vista financiero.

      En virtud de lo anterior y a que otro derecho responde de una forma más concreta a la afectación constitucional alegada, el agravio en la esfera particular de la sociedad demandante no se entiende directamente vinculado con su derecho a la seguridad jurídica y, por consiguiente, deberá sobreseerse en el presente proceso en relación con la vulneración del citado derecho, con base en el art. 313 de la L.Pr.Cn.

    3. Aclarado lo anterior, se realizan algunas consideraciones con relación a las disposiciones impugnadas en este proceso.

      1. La sociedad demandante manifiesta reclamar -entre otros preceptos- contra los arts. 4, 5, 5-A, 6 y 7 de la Ley de Impuesto Específico; sin embargo, al examinar los motivos en los cuales sustenta la inconstitucionalidad de las citadas disposiciones, se advierte que en esencia pretende atacar los arts. 4 incs. 1° y 2°, 5 inc. 1° y 7 de la referida ley, pues en tales disposiciones se encuentran contemplados los elementos básicos del tributo -sujetos pasivos, hecho generador, base imponible y cuota- que asegura le ocasionan una vulneración concreta en sus derechos constitucionales.

        Al respecto, en el art. 4 incs. 3° y 4° de la Ley de Impuesto Específico se precisan, por un lado, cuáles son los sujetos pasivos en los supuestos del servicio de terminación de llamadas de cobro revertido salientes de El Salvador y, por otro, las personas que se encuentran exentas del pago del tributo, aspectos concretos que no han sido planteados por la sociedad pretensora como atentatorios de sus derechos. En similares términos, si bien el art. 5 incs. 2° y 3° define lo que debe entenderse tanto por "llamada telefónica entrante proveniente del exterior que termina en El Salvador" como por "Registro de Detalles de Llamadas Crudo", dicho precepto no configura elementos tributarios que la sociedad demandante haya alegado como vulneradores a sus derechos fundamentales.

        El art. 5-A, por su parte, tampoco se refiere a elementos tributarios que incidan sobre los derechos de la sociedad actora, ya que indica que el impuesto es adicional a cualquier cargo, precio o costo que los operadores de redes de acceso, operadores de servicios intermedios o los revendedores hayan pactado, acordado o convenido entre sí. Finalmente, no obstante que el art. 6 establece el momento en el cual el impuesto se entendería causado, tal previsión no sería susceptible de causar, por sí sola, un agravio de trascendencia constitucional a la parte actora, toda vez que no se refiere a uno de los componentes esenciales del impuesto que a su criterio afectan sus derechos.

        En ese sentido, no se colige una afectación patrimonial o de alguna otra índole en la sociedad pretensora como consecuencia de la promulgación de los arts. 4 incs. 3° y 4°, 5 incs. 2° y 3°, 5-A y 6 de la Ley de Impuesto Específico.

      2. Por otra parte, la sociedad demandante también impugna el art. 8 inc. 3° de la Ley de Impuesto Específico, el cual establece que el tributo en cuestión "... no constituye para los sujetos pasivos ingreso gravable, ni costo o gasto deducible para efectos del Impuesto sobre la Renta. Asimismo, no formará parte de la base imponible del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios...".

        Esta disposición, como se indicará más adelante, se encuentra parcial y tácitamente derogada por el art. 74 inc. de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (Ley del IVA) -reforma efectuada mediante el Decreto Legislativo n° 224, de fecha 12-XII-2009, publicado en el Diario Oficial n° 237, Tomo 385, del 17-XII-2009-, que grava la "conexión, continuación o terminación de servicios originados en el exterior".

        Además, la parte de la referida disposición que se encuentra aún vigente -es decir, la que se refiere al impuesto sobre la renta- no podría ocasionar agravio a la sociedad actora, toda vez que mediante ella pretendió contemplarse una regla para evitar tanto la doble tributación de la riqueza gravada por el impuesto impugnado, como la declaración de deducciones que pretendieran sustentarse injustificadamente en el pago de este último.

      3. a. Por otro lado, la sociedad actora manifestó en su demanda promover amparo contra el art. 11 de la Ley de Impuesto Específico, debido a que --a su criterio- establece sanciones desproporcionadas a los operadores que incumplan con la obligación de presentar la declaración jurada y de pago del impuesto.

        Además, invoca como precepto impugnado el art. 12 de la Ley de Impuesto Específico -que contempla una infracción administrativa por el incumplimiento de la obligación de informar-. Sin embargo, de sus alegatos es posible deducir que más bien pretende someter a control de constitucionalidad el art. 12 del Decreto Legislativo n° 691, de fecha 24-VII-2008 (D.L. n° 691), que contiene una disposición transitoria con relación a la forma de cuantificar el impuesto en los casos de las llamadas entrantes a El Salvador originadas en alguno de los países de la región centroamericana, así como de las llamadas de cobro revertido iniciadas en El Salvador cuyo destino sea alguno de los países de Centroamérica. A su juicio, dicha disposición transgrede el principio de igualdad, ya que no existe justificación legal, técnica o económica para que el tráfico telefónico procedente de países del área centroamericana reciba un tratamiento distinto al que tiene el tráfico proveniente de cualquier otro país. En ese sentido, aduce que, aún cuando dicha disposición es de naturaleza transitoria, el legislador estableció una discriminación injustificada, específicamente en lo referido al procedimiento de liquidación, tomando en cuenta que se trata del mismo servicio, independientemente de donde se origine el tráfico telefónico.

        Pese a ello, de los argumentos de la sociedad demandante, se colige que esta pretende que se realice un enjuiciamiento en abstracto sobre la conformidad o disconformidad de las referidas disposiciones con la normativa constitucional, situación que -como se sostuvo en las resoluciones de fechas 7-XII-2010 y 17-III-2011, A.. 187-2005 y 688-2010, respectivamente- no podría ser sometido a examen en un proceso de amparo contra ley autoaplicativa, puesto que este mecanismo jurisdiccional ha sido instaurado para proteger los derechos fundamentales cuando, debido a la emisión de una disposición en un caso específico, su titular estima que aquellos le han sido lesionados.

        b. En ese orden de ideas, el art. 11 de la Ley de Impuesto Específico contempla sanciones por infracciones relacionadas con las obligaciones de presentar la declaración jurada y de pago del tributo impugnado, elementos cuya constitucionalidad no podría ser analizada en un amparo contra ley cuando no se haya puesto de manifiesto un perjuicio en un derecho fundamental. Y es que el control abstracto de constitucionalidad debe realizarse en un proceso de inconstitucionalidad, toda vez que el objeto de control de este último son las proposiciones jurídicas de carácter general y abstracto, sin que sea necesario que ellas hayan ocasionado un agravio en la esfera jurídica de un sujeto.

        A lo dicho hay que agregar que la mencionada disposición legal no incide en la sociedad actora con su sola entrada en vigencia, puesto que para ello requeriría de actos de aplicación de una autoridad diferente de la emisora. De esta manera, se deduce que la única forma en que podría incoarse un proceso de amparo contra ley respecto de dicho enunciado normativo sería para impugnar los supuestos concretos en los cuales este haya sido aplicado, es decir, cuando se haya impuesto mediante una actuación concreta de una autoridad alguna de las consecuencias jurídicas que en esa disposición se mencionan.

        Por ende, es necesario que existan actos de aplicación de la referida disposición para entender que se ha producido un agravio de trascendencia constitucional en la persona, elementos que son constitutivos del amparo contra ley heteroaplicativa.

        En ese sentido, se denota que el amparo contra ley autoaplicativa no es la vía idónea para impugnar dicho precepto, pues ese instrumento procesal ha sido diseñado para conocer de enunciados normativos de carácter general que son directamente operativos, en el sentido de que no precisan de ningún acto posterior de ejecución o aplicación, sino que producen desde su sola promulgación efectos jurídicos.

        Por consiguiente, la referida disposición legal requeriría de un acto de aplicación para afectar derechos constitucionales, lo cual tendría que conocerse en un amparo contra ley heteroaplicativa, de lo que se infiere que tal precepto por sí solo no podría causar un agravio de trascendencia constitucional en la esfera jurídica de la parte actora.

        c. El art. 12 del D.N.° 691 contempla una disposición transitoria con relación a la forma de cuantificar el impuesto en los casos de las llamadas entrantes a El Salvador originadas en alguno de los países de la región centroamericana, así como de las llamadas de cobro revertido originadas en El Salvador cuyo destino sea alguno de esos países. La sociedad actora sustenta la inconstitucionalidad de dicho precepto en que dispensa al tráfico telefónico procedente de países del área centroamericana un tratamiento discriminatorio al que tiene el tráfico proveniente de cualquier otro país, específicamente en lo referido al procedimiento de liquidación, tomando en cuenta que se trata del mismo servicio, independientemente de donde se origine el tráfico telefónico.

        Sin embargo, la sociedad demandante no indica cuál es el agravio constitucional concreto que la citada disposición habría ocasionado en sus derechos, toda vez que se limita a impugnarla en abstracto, sin exponer las razones por las cuales le habría dispensado un tratamiento desigualitario. En tal sentido, debe reiterarse que el amparo contra ley autoaplicativa procede contra preceptos que hayan ocasionado un agravio concreto. Así, quien promueve dicho mecanismo de protección reforzada tiene, por regla general, que sufrir los efectos de la disposición contra la que reclama, lo cual está íntimamente relacionado con la inminencia o certidumbre de la producción del daño. Y es que la no autoatribución de un agravio por la parte actora en el amparo contra ley desnaturalizaría este proceso constitucional, en el sentido de que se estaría tramitando un proceso de inconstitucionalidad en el que se efectúa un análisis abstracto de la pretensión.

        Desde esta perspectiva, la finalidad del proceso de amparo es la de juzgar las acciones u omisiones de las autoridades que hayan ocasionado un perjuicio o peligro inminente de naturaleza constitucional en los derechos fundamentales del pretensor, por lo que no es suficiente que se alegue una mera trasgresión de preceptos de la Constitución para que proceda el amparo contra ley autoaplicativa.

      4. Por consiguiente, dado que no se ha puesto de manifiesto que los arts. 4 incs. 3° y 4°, 5 incs. 2° y 30, 5-A, 6, 8 inc. 3" y 11 de la Ley de Impuesto Específico y 12 del D.N.° 691, sean susceptibles de causar un perjuicio concreto al sujeto activo de la pretensión, se advierte la existencia de un defecto en la pretensión constitucional de amparo que impide la conclusión normal del presente proceso en cuanto a las citadas disposiciones legales.

        En consecuencia, en vista de que de las mismas argumentaciones de la parte actora se colige la inexistencia de un agravio de trascendencia constitucional en sus derechos, es procedente sobreseer en el presente amparo en cuanto a los referidos preceptos, de conformidad con el art. 313 de la L.Pr.Cn.

    4. Así depurada la pretensión, el orden lógico en el que se estructurará la presente resolución es el siguiente: en primer lugar, se determinará el objeto de la presente controversia

      (III); en segundo lugar, se hará una breve referencia a los principios del Derecho Tributario, en el marco de la interpretación del art. 131 ord. 6° de la Cn., y al contenido del derecho fundamental alegado (IV); en tercer lugar, se analizará el caso sometido a conocimiento de este Tribunal (V); y, finalmente, se desarrollará lo referente al efecto restitutorio de esta decisión (VI).

    5. De acuerdo con la demanda y el auto de admisión, el presente proceso reviste la modalidad de un amparo contra ley autoaplicativa, que es un instrumento procesal por medio del cual se atacan aquellas disposiciones que contradicen preceptos constitucionales y que, además, vulneran derechos fundamentales, produciendo efectos jurídicos desde el momento de su entrada en vigencia.

      Al respecto, en la Sentencia del 6-IV-2011, Amp. 890-2008, se acotó que si se opta por la vía del amparo para cuestionar la constitucionalidad de una ley, dicha pretensión no solo deberá cumplir con los requisitos de procedencia de los procesos de inconstitucionalidad, sino que, además, el sujeto activo tendrá que atribuirse la existencia de un agravio de trascendencia constitucional a sus derechos por encontrarse dentro del ámbito de aplicación de la disposición considerada inconstitucional.

    6. En el caso que nos ocupa, el objeto de la controversia puesta en conocimiento de este Tribunal estriba en determinar si la Asamblea Legislativa, al emitir los arts. 4 incs. 1° y 2°, 5 inc. 1°, 7 y 8 incs. 1° y 2° de la Ley de Impuesto Específico, ha conculcado el derecho a la propiedad de la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V.

    7. En relación con ello, se debe aclarar que mediante la Sentencia del 19-III-2014, pronunciada en la Inc. 39-2010, se declaró, de un modo general y obligatorio, que los arts. 1, 5 y 7 de la Ley de Impuesto Específico eran inconstitucionales, por vulnerar el principio de capacidad económica, como concreción del principio de equidad tributaria consagrado en el art. 131 ord. 6° Cn., y, por conexión, los arts. 2, 3, 4, 6, 8, 11, 12, 13 y 13-A del mismo cuerpo normativo, al constituir normativa de desarrollo de la ya declarada inconstitucional.

      Ahora bien, pese a la aludida declaratoria de inconstitucionalidad, es procedente pronunciar la sentencia correspondiente en el presente amparo, ya que existe la posibilidad de conocer sobre las presuntas vulneraciones ocasionadas a los derechos de la sociedad interesada durante el tiempo en que tal normativa se ha mantenido vigente y, por ende, determinar las consecuencias jurídicas que sean aplicables.

  3. 1. En la Sentencia del 9-VII-2010, Inc. 35-2009, se expuso que el Derecho Tributario, en la medida en que pone en juego derechos fundamentales --como el de propiedad- y se encuentra ligado con aspectos vitales de la comunidad política organizada -como el financiamiento de los gastos públicos-, es una materia que debe regularse en los escalones superiores del ordenamiento jurídico de un Estado.

    La Constitución salvadoreña no es una excepción a dicha regla, pues a lo largo de su articulado se encuentran contemplados distintos preceptos de contenido tributario, que si bien forman parte de las normas financieras en general, son perfectamente diferenciables de estas. Al conjunto de tales normas, previstas de manera sistemática en el texto constitucional, se le conoce como "Derecho Constitucional Tributario". Para el análisis de esos preceptos deben retomarse los principios del Derecho Tributario formulados por la doctrina y que, desde la perspectiva del Derecho Constitucional, se conciben como límites formales y materiales al poder tributario del Estado.

    1. Los límites materiales del Derecho Tributario tienen como referente normativo el art. 131 ord. 6° de la Cn., del cual se desprende la exigencia de equidad del sistema tributario. En la jurisprudencia constitucional se ha sostenido -específicamente en la aludida Inc. 35-2009- que dicha "justicia" o "equidad" de los tributos no puede ser objeto de un enjuiciamiento abstracto, sino que, en esencia, su análisis debe efectuarse mediante la verificación de que el sistema completo o un tributo específico cumplen con los mandatos concretos que la Constitución establece en materia impositiva.

      En el citado precedente jurisprudencial se reformuló el elenco de principios que hasta ese momento habían sido considerados los informadores de la equidad tributaria y se puntualizó que, en definitiva, la equidad del sistema tributario o de un tributo puede predicarse por la presencia de los siguientes principios, a saber: (i) capacidad económica, (ii) igualdad, (iii) progresividad y (iv) no confiscación.

    2. A. Según el principio de capacidad económica las personas deben contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado en proporción a la aptitud económico-social que tengan para ello. Se trata de un principio que limita a los poderes públicos en el ejercicio de su actividad financiera, pero que, además, condiciona y modula el deber de contribuir de las personas. En ese sentido, el aludido principio actúa como presupuesto y límite de la tributación.

      Así, la capacidad económica se puede determinar en la ley a partir de índices --como el patrimonio o la renta-- o de indicios -como el consumo o el tráfico de bienes-. Es decir, en su concreción normativa opera el principio de normalidad, según el cual, cuando el legislador configura una determinada situación como hecho generador, debe atender a un supuesto que normalmente es indicativo de capacidad económica.

      La capacidad económica es una exigencia del ordenamiento tributario globalmente considerado, así como de cada tributo. No obstante, respecto a las tasas y contribuciones especiales, que se rigen por el principio de beneficio, el principio de capacidad económica no se exige como en el caso de los impuestos, aunque ello no obsta a que el legislador lo considere como baremo de su potestad de crear tributos.

      1. El principio de capacidad económica tiene dos manifestaciones: (i) la capacidad económica objetiva absoluta-; y (ii) la capacidad económica subjetiva -o relativa-.

        a. La primera es la capacidad abstracta para concurrir al sostenimiento de las cargas públicas. Es aquella capacidad que el legislador torna en cuenta cuando configura el hecho generador de un tributo. Su finalidad es asegurar que sólo se van a gravar actos, hechos o negocios que efectivamente revelen capacidad económica.

        b. La segunda es aquella que sirve para orientar o modular, respecto a un contribuyente en particular, la carga tributaria que en concreto puede sufrir según sus objetivas y particulares posibilidades de hacerlo, ya que si bien el sujeto tiene la obligación de tributar, debe hacerlo conforme a la riqueza de la que efectivamente dispone. Por consiguiente, la situación económica de la persona que va a ser objeto de gravamen por un tributo en particular debe valorarse conforme a parámetros que reflejen que aquella tiene aptitud contributiva y que la imposición no implicará un menoscabo sustancial de su patrimonio o renta; de este modo, sus circunstancias personales y familiares deben ser tenidas en cuenta al momento de determinar su riqueza imponible.

        Desde esta perspectiva, la capacidad económica para contribuir con los gastos públicos comienza una vez que el sujeto ha cubierto sus necesidades básicas, pues el Estado no debe exigir arbitrariamente aportaciones cuando las personas no disponen del mínimo indispensable para su existencia. En concordancia con esto último, en la referida sentencia de Inc. 35-2009 se señaló que mediante la capacidad económica subjetiva se trata de asegurar a las personas físicas un mínimo vital exento de toda tributación. Dicha condición tiene concreción en un principio más específico: el de no confiscación, ya que un presupuesto para evitar un detraimiento sustancial de la renta o patrimonio de un sujeto consiste precisamente en garantizarle el goce de sus necesidades esenciales.

      2. La capacidad económica se proyecta en dos planos: (i) uno vertical; y (ii) otro horizontal.

        a. En el plano vertical, este principio se manifiesta en los derechos a la propiedad y libertad económica, los cuales deben resguardarse frente a tributaciones excesivas o desmedidas. Así, el porcentaje de los ingresos de los contribuyentes que puede ser legítimamente afectado por un impuesto no debe ser desmedido respecto a su riqueza objetivamente disponible.

        b. En el plano horizontal, la capacidad económica supone que el cúmulo de tributos que afectan a un contribuyente deben configurar un "sistema" regido auténticamente por indicadores o indicios que reflejen la aptitud contributiva de los sujetos pasivos. En este último plano, resultan contrarios a la capacidad económica y, en consecuencia, al derecho a la propiedad, los casos en que, por ejemplo, una misma riqueza -con independencia de la configuración legal de los hechos imponibles respectivos- se grava dos o más veces o, por el contrario, cuando una riqueza no sufre gravamen alguno.

      3. Por otro lado, el Órgano Legislativo debe respetar el principio de capacidad económica en la configuración de dos aspectos del tributo: (i) la capacidad objetiva; y (ii) la intensidad del gravamen.

        a. El primer aspecto pasa, a su vez, por tres exigencias: (i) si conforme al principio de capacidad económica debe gravarse la riqueza disponible, sólo deben cargarse los rendimientos netos, aunque ello no impide que el legislador por razones de practicabilidad administrativa utilice, por ejemplo, técnicas que se ajusten más o menos a dicha exigencia -v. gr. que sólo permita la deducción de los gastos indispensables para obtener los ingresos-; (ii) el gravamen debe cuantificarse en relación con un período impositivo determinado, a fin de, por ejemplo, evitar que la renta obtenida en un sólo período se vuelva a gravar posteriormente o que se desconecten ingresos y pérdidas y termine afectando la regla de que sólo debe imponerse el neto objetivo; y (iii) el gravamen debe recaer únicamente en rendimientos efectivos, no ficticios, por lo que gravar la capacidad productiva, la riqueza probable o las utilidades puramente nominales puede resultar contrario al principio en análisis en algunos casos.

        b. En virtud del segundo aspecto, la capacidad económica también debe incidir -al igual que los otros principios tributarios materiales- en la determinación de la intensidad del gravamen. Así, el principio de capacidad económica se optimiza cuando el legislador configura el sistema fiscal en términos equitativos con relación a la riqueza objetivamente disponible de los contribuyentes. Esto se relaciona con el principio de progresividad, por cuanto este último sirve para modular el monto que cada sujeto debe aportar al Estado para el mantenimiento de las necesidades esenciales de la población. De esta forma se busca corregir, por ejemplo, el efecto regresivo de los impuestos indirectos. En todo caso, la intensidad del gravamen tiene como límite la confiscatoriedad.

    3. La igualdad es uno de los valores fundamentales que la Constitución anuncia en su pórtico -art. 1 inc. 1"-. Asimismo, es un principio que debe regir las actuaciones de los poderes públicos y las relaciones entre los particulares -art. 3 inc. 1°- y, además, puede ser invocado como derecho fundamental. La igualdad tiene una dimensión formal -igualdad ante la ley- y una dimensión material -igualdad en la ley-.

      Ahora bien, así como en el Derecho Procesal la igualdad -denominada "igualdad de armas"- cobra especial relevancia porque hace realidad el contradictorio -consustancial a la idea de proceso-, en el Derecho Tributario la igualdad también es uno de los pilares en los que se construye todo el régimen. En ese sentido, aunque estamos ante un principio general del Derecho Constitucional, que debe inspirar todo el ordenamiento jurídico, se justifica considerarlo como principio autónomo del Derecho Tributario.

      En el plano tributario la igualdad exige que situaciones económicamente idénticas sean tratadas de la misma manera, atendiendo a que la capacidad económica que se pone de relieve es la misma --la igualdad como mandato de equiparación-, y viceversa, que situaciones económicamente desiguales se traten de distinta manera -la igualdad como mandato de diferenciación-.

      Y es que la igualdad, como concepto relacional, implica que deben compararse por lo menos dos personas, cosas o situaciones con base en una o varias características comunes, que constituyan el término de la comparación. En materia fiscal esto se traduce en que los criterios

      con base en los cuales se haya establecido el tributo sean objetivos y en la medida de la capacidad económica de los contribuyentes, a efecto de no generar un tratamiento desequilibrado entre los sujetos.

    4. El principio de progresividad se encuentra estrechamente relacionado con los principios de capacidad económica e igualdad. Así, se ha dicho que la imposición que cada sujeto sufre debe ser proporcional a su capacidad económica y que a igual riqueza debe establecerse igual gravamen. Pero la proporcionalidad entre capacidad económica y tributo, así como el mandato de equiparación, pueden resultar insuficientes desde el punto de vista constitucional. Por ello, si se admite que la igualdad reconocida en el art. 3 inc. de la Cn. tiene una dimensión material, la ley debe introducir "correctivos" para que la igualdad trascienda del plano legal al plano fáctico.

      De ahí que, con el objetivo de alcanzar la equidad, el principio de progresividad indica que, por regla general, la alícuota o porcentaje de la contribución tiene que irse elevando a medida que aumenta el capital imponible. En ese sentido, este principio orienta la actividad legislativa del Estado al momento de establecer el elemento cuantitativo del tributo, por cuanto este, además de ser proporcionado con la capacidad contributiva de los obligados, debe conducir a un tratamiento igualitario entre estos desde un punto de vista formal y material. Podemos afirmar, entonces, que un tributo es equitativo cuando combina adecuadamente la capacidad económica, la igualdad y la progresividad.

    5. A. El principio de no confiscación, como límite material al poder tributario del Estado, prohíbe que los tributos detraigan una parte sustancial del capital gravado o de la renta devengada o de la que se hubiera podido devengar explotando racionalmente su fuente productora. En todo caso, debe asegurarse un mínimo vital exento de toda tributación a las personas, a efecto de que estas puedan cubrir sus necesidades básicas.

      La mayor dificultad que plantea la aplicación de este principio es la determinación concreta de la "parte sustancial- de un patrimonio más allá del mínimo vital. No existe una respuesta única a este problema: por ejemplo, el Tribunal Constitucional alemán ha considerado que la carga contributiva individual no puede sobrepasar el 50% de los ingresos; por su parte, la Corte Suprema de Justicia argentina ha fijado el 33% como tope de validez constitucional de ciertos tributos. Sin perjuicio de la utilidad de estos criterios, la equidad de un tributo, en términos de no confiscación, solo puede establecerse en cada caso concreto tomando en consideración el tiempo, el lugar, los montos y los fines económico- sociales de cada tributo.

      1. Ahora bien, para determinar si un tributo es confiscatorio o no, su elemento cuantitativo debe contrastarse con los réditos reales -o, en su caso, potenciales- y no con los ingresos brutos, ya que estos son equívocos para el establecimiento de la porción que el Estado ha detraído de las ganancias del contribuyente -que es lo que realmente interesa-.

        En definitiva, lo que el principio constitucional examinado prohibe es, en primer lugar, que se agote la riqueza imponible --esta exigencia sólo aplica para los impuestos indirectos- y, en segundo lugar, que se destruya en su significado económico la utilidad de esa riqueza -impuestos directos o que se haga imposible o económicamente inútil la operación que tiene por objeto dicha riqueza -impuestos indirectos-.

      2. El principio de no confiscación puede verse afectado por un único tributo o por la concurrencia de dos o más tributos.

        a. Cabe la posibilidad de que un tributo individualmente traspase el límite de la confiscatoriedad; sin embargo, es difícil fijar ese límite en abstracto, por lo que deberá demostrarse la confiscatoriedad en cada caso concreto. En ese sentido, lo que se pretende con el principio de no confiscación es que el contribuyente pueda mantener su nivel de vida y actividad productiva, a pesar del tributo respectivo.

        b. Asimismo, una transgresión al límite de la confiscatoriedad por parte del sistema fiscal puede ocurrir no sólo como consecuencia de la doble o múltiple imposición, sino también cuando, a pesar de que cada tributo individualmente considerado está apegado a los parámetros constitucionales, la suma de todos ellos tiene como resultado demostrable la exclusión del contribuyente del mercado.

        Las vulneraciones a la prohibición de confiscación, como efecto de una acumulación de impuestos, se explican por el hecho de que, si bien la capacidad económica se exterioriza de distintas maneras y por ello existen diferentes tributos, el patrimonio afectado respecto a un contribuyente siempre es uno.

    6. A. El derecho a la propiedad -art. 2 inc. de la Cn.- faculta a una persona a: (i) usar libremente los bienes, que implica la potestad del propietario de servirse de la cosa y aprovechar los servicios que rinda; (ii) gozar libremente de los bienes, que se manifiesta en la posibilidad del dueño de recoger todos los productos que accedan o se deriven de su explotación, y (iii) disponer libremente de los bienes, que se traduce en actos de enajenación respecto a la titularidad del bien.

      En suma, las modalidades del derecho a la propiedad, esto es, el libre uso, goce y disposición de los bienes, se ejercen sin otras limitaciones más que aquellas establecidas en la Constitución o la ley, siendo una de ellas el objeto natural al cual se debe: la función social.

      Además, cabe aclarar que, en virtud del derecho a la propiedad, no solo se tutela el dominio, sino también las reclamaciones que se basen en algún otro derecho real como la herencia, el usufructo, la habitación, la servidumbre, la prenda o la hipoteca.

      1. Por otro lado, tal derecho se encuentra estrechamente relacionado con los tributos y, en razón de tal conexión, tanto los principios formales -reserva de ley y legalidad tributaria- como los principios materiales -capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscación- del Derecho Constitucional Tributario funcionan como garantías -en sentido amplio- de dicho derecho. En ese sentido, la inobservancia o el irrespeto de alguno de esos principios puede ocasionar una intervención ilegítima en el citado derecho fundamental, por lo que su vulneración perfectamente puede ser controlada por la vía del proceso de amparo, tal como dispone el art. 247 inc. de la Cn.

  4. Desarrollados los puntos previos, corresponde en este apartado analizar si la actuación de la autoridad demandada se sujetó a la normativa constitucional.

    1. A. a. La sociedad actora ofreció los siguientes medios probatorios: i) copias de las declaraciones de impuesto específico de Americatel El Salvador, S.A. de C.V., correspondientes a los meses de julio y agosto de 2008; y copia de la documentación referida a las diligencias que la Dirección General de Impuestos Internos del Ministerio de Hacienda realizó con la finalidad de establecer si la sociedad actora había cumplido con el pago del impuesto en controversia, en la que constan, por un lado, tres resoluciones mediante las cuales la Subdirección de Grandes Contribuyentes de la referida Dirección General designó auditores y solicitó información a la citada sociedad con la finalidad antes mencionada y, por otro lado, el escrito por medio del cual la sociedad demandante remitió la información que le fue requerida.

      b. La autoridad demandada no presentó ni ofreció elementos probatorios tendientes a

      comprobar sus respectivas afirmaciones.

      c. Por su parte, el tercero beneficiado, por medio del FGR, ofreció los siguientes medios probatorios: i) certificación extendida por el J. de la Sección de Control Documentario de la Dirección General de Impuestos Internos del formulario de registro único de contribuyentes de Americatel El Salvador, S.A. de C.V.; ii) certificaciones expedidas por el aludido funcionario de las declaraciones de impuesto específico de la sociedad actora, correspondientes a los períodos tributarios comprendidos entre octubre de 2008 y septiembre de 2009; iii) certificaciones expedidas por el citado funcionario de las declaraciones de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios -IVA- de la sociedad pretensora, correspondientes a los períodos tributarios comprendidos entre enero de 2006 y diciembre de 2008; iv) certificaciones extendidas por el mencionado funcionario de las declaraciones de impuesto sobre la renta de la sociedad demandante de los ejercicios impositivos de 2006, 2007 y 2008; y v) informe de fecha 14-XII-2009, suscrito por el Superintendente General de Electricidad y Telecomunicaciones, referido al volumen comparativo de tráfico de llamadas provenientes del exterior y que terminan en El Salvador que Americatel El Salvador, S.A. de C.V., ha realizado como operador local entre el año 2006 y junio de 2008, al cual se anexó copia de la documentación mediante la cual la citada sociedad reportó dicho tráfico e informó que cerró sus operaciones de telecomunicaciones en el país a partir del 1-XI-2008.

      1. a. Los documentos públicos, según el art. 331 del Código Procesal Civil y M.

        (C.Pr.C.M.), de aplicación supletoria al proceso de amparo, son aquellos expedidos por un notario, una autoridad o un funcionario, en el ejercicio de su cargo, y que, cuando se aportan en original o testimonio y no se ha probado su falsedad, constituyen prueba fehaciente de los hechos o actos que documentan, de la fecha, de los intervinientes y del fedatario o funcionario que los expide.

        La prueba documental presentada por el FGR consiste en un informe suscrito por el Superintendente General de Electricidad y Telecomunicaciones y en las certificaciones expedidas por el J. de la Sección de Control Documentario de la Dirección General de Impuestos Internos del Ministerio de Hacienda del formulario de registro único de contribuyentes de Americatel El Salvador, S.A. de C.V., y de ciertas declaraciones de impuestos de la sociedad actora. El primero de dichos funcionarios, de acuerdo con el art.13 inc. 3° de la Ley de Creación de la Superintendencia General de Electricidad y Telecomunicaciones (SIGET), es el responsable de la administración de dicha institución y desempeña las atribuciones que la ley le otorga a esta y que no se hayan reservado expresamente a la Junta de Directores; mientras que el segundo funcionario ha sido delegado, según se relaciona en cada una de las certificaciones presentadas, para expedir tales instrumentos por la Subdirección General de Impuestos Internos, mediante el Acuerdo N° 14, de fecha 3-VI-2003, en consonancia con lo previsto en el art. 8 inc. de la Ley Orgánica de la Dirección General de Impuestos Internos.

        De este modo, el informe y las citadas certificaciones son documentos públicos, en virtud de haber sido emitidos en cumplimiento de las funciones que legalmente le han sido conferidas a las referidas autoridades, por lo que acreditan tanto los datos que se relacionan en el aludido informe como la existencia de la inscripción registral y las declaraciones de impuestos que han sido certificadas.

        b. Sobre las copias simples de documentos, aunque el Código Procesal Civil y M. no se refiere expresamente a su valor probatorio, en tanto que medios no previstos en la ley, serán admisibles cuando respeten la moral y la libertad personal de las partes y de terceros, debiendo aplicárseles las disposiciones relativas a los medios reglados (arts. 330 inc. 2° y 343 del

        C.Pr.C.M.).

        La parte actora ha presentado copias de sus declaraciones de impuesto específico de los

        meses de julio y agosto de 2008, así como de tres resoluciones del Subdirector de Grandes Contribuyentes de la Dirección General de Impuestos Internos del Ministerio de Hacienda y del escrito por medio del cual la sociedad demandante remitió cierta información a la precitada dependencia estatal. De igual modo, el FGR incorporó copia de la documentación mediante la cual la sociedad actora reportó el tráfico telefónico a la SIGET y le informó que cerró sus operaciones de telecomunicaciones en el país a partir del 1-XI-2008. Consecuentemente, mediante las copias presentadas se ha acreditado la existencia de los documentos originales que en ellas se consignan.

      2. Con base en los elementos de prueba presentados, valorados conjuntamente y conforme a la sana crítica, se tiene por establecido que la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V., era un operador local que prestaba el servicio de terminación de llamadas procedentes del extranjero que terminan en El Salvador y, por tanto, era un sujeto pasivo del tributo regulado en la Ley de Impuesto Específico, en los términos que establece el art. 4 inc. 1° de dicho cuerpo normativo. De este modo, se ha acreditado que la sociedad actora se encuentra en el ámbito de aplicación de las disposiciones legales impugnadas.

    2. A. a. El principio de capacidad económica es uno de los cuatro principios que dan contenido concreto a la equidad tributaria proclamada en el art. 131 ord. 6° de la Cn. y constituye una cualidad del sistema tributario globalmente considerado. En virtud de este principio, el legislador es llamado a estructurar un sistema tributario en el que el deber de las personas de contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado se efectúe en proporción a la aptitud económico-social que tengan para ello.

      En el caso de los impuestos, tanto el hecho generador como su elemento cuantificador deben basarse en la capacidad económica de los obligados, tomando en consideración que este tipo de tributo no tiene relación con alguna actividad específica del Estado. Así, las manifestaciones de riqueza u objetos de gravamen imaginables -aunque se especifiquen desde distintos puntos de vista-- son limitados, pues la capacidad económica se mide por medio de cuatro indicadores generales: el patrimonio, la renta, el consumo o el tráfico de bienes. En ese sentido, la capacidad económica se presenta como una exigencia constitucional ineludible para la emisión de los impuestos, en atención a la naturaleza de su hecho generador.

      b. En las sentencias de fechas 22-IX-2010 y 2-II-2011, A.. 455-2007 y 1005-2008, respectivamente, se sostuvo que, en cumplimiento del principio de capacidad económica el legislador sólo puede elegir como hechos que generen la obligación de tributar aquellos que, directa o indirectamente, reflejen, revelen o guarden relación con una cierta capacidad económica; por tanto, no puede elegir como hechos significativos, a la hora de repartir la carga tributaria, situaciones que no tengan tal significado.

      En el caso concreto del impuesto impugnado el art. 5 inc. 1° de la Ley de Impuesto Específico identifica --aparentemente- el hecho generador de aquel, siendo "el tiempo expresado en minutos del total del tráfico de las llamadas telefónicas entrantes provenientes del exterior que terminen en El Salvador, incluyendo las de cobro revertido".

      Ahora bien, uno de los elementos que configuran al hecho generador es el aspecto material, el cual se concretiza en la descripción abstracta del hecho que el destinatario legal del tributo realiza o la situación en la que este se encuentra, por lo que siempre se puede reconducir a un verbo tener, hacer, dar, etc. -, el cual, a su vez, recae en un bien, una operación jurídica o un concepto tributario. En definitiva, el aspecto material es el que individualiza cada tributo y debe, en principio, revelar capacidad económica.

      Desde esta perspectiva, tal como se señaló en la citada Inc. 39-2010, el hecho generador del impuesto cuestionado no es propiamente el que establece el art. 5 inc. I° de la Ley de Impuesto Especifico, aunque este se puede identificar al interpretar sistemáticamente esa disposición legal junto con lo contemplado en el art. 1 de dicha ley, el Considerando II de su decreto de emisión y, particularmente, en el art. 4 inc. 1° de ese cuerpo normativo, que explícitamente menciona la prestación del servicio de terminación de llamadas provenientes del exterior. Es esto último el hecho generador del tributo en cuestión.

      Y es que el tiempo de duración de la llamada al que alude el art. 5 inc. 1° de la referida ley formaría parte del elemento cuantificador del impuesto y no de su hecho generador, ya que aquel no es un aspecto del supuesto fáctico, sino de la consecuencia jurídica que opera cuando la prestación del servicio se realiza, constituyéndose así el mandato de pago tributario. En el caso del impuesto en análisis, el elemento contemplado en la precitada disposición legal permite cuantificar la deuda tributaria en concordancia con las reglas que contempla el art. 7 de la normativa impugnada, que se refieren a la base imponible y a la cuantía del impuesto.

      c. Así las cosas, cuando se está ante el fenómeno de las llamadas telefónicas se ven implicados diferentes sujetos: por una parte, los operadores del servicio y, por otra parte, los suscriptores de dichos operadores. De esa forma se entablan relaciones jurídicas entre dichos sujetos, pero también entre los mismos operadores, tal como acontece en el presente caso. Concretamente, el impuesto impugnado está referido a la relación entre dos operadores internacionales de telecomunicaciones, uno domiciliado en nuestro país y otro no domiciliado en él. Estos operadores se vinculan por medio de un contrato en el que, por lo general, las partes se obligan, una, a prestar un servicio, el de terminación de las llamadas provenientes del exterior, y la otra, a pagar un precio por dicho servicio.

      La celebración de dicho contrato da lugar a la posibilidad de realizar el hecho generador y revela la capacidad económica de una de las partes -la que paga el precio por el servicio-, no el tiempo de las llamadas, que es un mero dato abstracto, técnico e instrumental. De lo anterior se colige que el impuesto regulado en la Ley de Impuesto Específico ha sido formulado como un impuesto al consumo de un servicio: el de terminación de las llamadas provenientes del exterior. El sujeto que consume dicho servicio es la operadora internacional de telefonía no domiciliada en El Salvador.

      Ahora bien, por regla general, en los impuestos al consumo el principio de capacidad económica se manifiesta de la siguiente manera: en la medida en que la riqueza disponible - capacidad económica objetiva- se utiliza para consumir bienes o servicios que superan el mínimo necesario para que la empresa pueda continuar realizando su actividad, se incrementa la responsabilidad de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos.

      d. Partiendo de lo anterior, corresponde ahora analizar si el hecho generador y los componentes del elemento cuantificante --base imponible y "tasa" o cuota impositiva- del impuesto regulado en la Ley de Impuesto Específico revelan capacidad económica.

      i. En general, los impuestos al consumo también deben ajustarse al principio de capacidad económica. Sin embargo, este principio no es una cualidad que se exija únicamente de cada tributo individualmente considerado, sino también, y sobre todo, del sistema fiscal en su conjunto. Por ello, en el plano vertical, el conjunto de la imposición que sufre un contribuyente debe ajustarse a su capacidad económica, dejando intacta una porción de sus ingresos y, en el plano horizontal, se deben gravar todas las manifestaciones de riqueza, pero solo una vez.

      Desde esta perspectiva, al analizar la estructura tributaria vigente se advierte que el art. 74 inc. de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (Ley del IVA) establece que: "[n]o se entenderán utilizados exclusivamente en el extranjero [por lo tanto, no constituyen exportación], las prestaciones de servicios realizadas en el país, a usuarios que no tienen ni domicilio ni residencia en él, consistentes en la conexión, continuación o terminación de servicios originados en el exterior, en cuyo caso debe aplicarse la tasa estipulada en el art. 54 de la presente ley" [resaltado suplido]. Y esta última disposición prescribe: "La tasa del impuesto es el trece por ciento aplicable sobre la base imponible".

      Al respecto, se debe aclarar que si bien el art. 8 inc. 3° de la Ley de Impuesto Específico establecía, entre otros aspectos que el tributo impugnado no formaría parte de la base imponible del impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios (IVA), dicha disposición fue parcial y tácitamente derogada por el referido art. 74 inc. 2° de la Ley del IVA - reforma efectuada mediante el Decreto Legislativo N° 224, de fecha 12-XII-2009, publicado en el Diario Oficial N° 237, Tomo 385, de fecha 17-XII-2009-, que grava la "conexión, continuación o terminación de servicios originados en el exterior".

      De lo anterior se colige que la riqueza que el impuesto impugnado pretende cargar también se grava mediante el IVA. Entonces, estamos ante un caso de doble imposición, no por concurrencia del mismo hecho generador en dos impuestos --lo que no es inconstitucional per se-, sino por gravarse la misma manifestación de riqueza -el consumo del mismo servicio contratado-, lo que sí es contrario al principio de capacidad económica.

      Esta conclusión se mantiene aun reconociendo que el principio de capacidad económica podría verse desplazado mediante ponderación por otro principio constitucional, situación que no puede inferirse en el presente caso de la lectura de la normativa impugnada. Y es que, a pesar de que el legislador le denomina "impuesto específico" y que el art. 5 inc. 1° de la ley en análisis sugiere un hecho generador diferente -lo que ya se desvirtuó-, el análisis efectuado no permite evidenciar en él ninguna especificidad. Además, como ya se ha dicho, el propio Considerando II del decreto de emisión de la Ley de Impuesto Específico confirma que es un impuesto con fines recaudatorios -como el IVA-, limitándose a manifestar que los ingresos recaudados por medio del impuesto controvertido "pueden ser orientados al financiamiento de programas de interés social". Ni de ello ni de los informes rendidos por el Órgano Legislativo en este amparo se puede deducir un fin extrafiscal que justifique el impuesto impugnado, mucho menos este Tribunal puede conjeturar al respecto, ya que atribuirle una finalidad de esa naturaleza, cuando esta no se desprende con meridiana claridad de la ley, implicaría adentrarse en el campo de la actuación legislativa.

      En virtud de lo anterior, ya no es necesario analizar si el hecho generador correspondiente revela en el caso concreto --más allá de lo que la doctrina dice sobre los impuestos al consumo- capacidad económica. Hacerlo implicaría, además, analizar indirectamente la constitucionalidad del art. 74 inc. 2° de la Ley del IVA, lo que excedería, en términos de estricta congruencia procesal, el objeto del presente proceso.

      ii. Por otro lado, como se dijo anteriormente, el tiempo de las llamadas que menciona el art. 5 inc. 1° de la Ley de Impuesto Específico debe considerarse uno de los componentes del elemento cuantificante del impuesto, puesto que, en esencia, dicho parámetro hace alusión a la base imponible que también contempla el art. 7 inc. 2° de esa normativa. De esas disposiciones se desprende que el tributo se calculará con base en la sumatoria de la duración de todas las llamadas telefónicas entrantes provenientes del exterior que terminen en El Salvador, expresadas en minutos, causadas durante el período tributario correspondiente. Es sobre esa cantidad que se aplicará la cuota del tributo de $0.04 por minuto, de conformidad con lo dispuesto en el art. 7 inc. 1° del citado cuerpo legal.

      Ahora bien, el parámetro utilizado por el legislador para establecer la base imponible del impuesto no revela capacidad económica alguna, ya que la duración de las llamadas no es un criterio idóneo para medir la aptitud contributiva de los sujetos obligados en relación con el consumo del servicio de terminación de llamadas provenientes del exterior. Y es que el legislador, en todo caso, debería haber tenido en cuenta el precio pactado en el respectivo contrato que la operadora no domiciliada paga a la operadora domiciliada que presta el servicio

      de terminación de llamadas.

      En similares términos, la cuota del impuesto -$0.04- no permite que la determinación del monto a pagar a la Administración Tributaria se haga de conformidad con la capacidad económica de los sujetos pasivos de la relación fiscal, toda vez que dicha carga se formula con base en una cantidad específica de dinero que se aplica sobre el tiempo de duración de las llamadas telefónicas, sin tomar en consideración -se reitera- el precio que las operadoras han acordado respecto del servicio de terminación de llamadas. De lo anterior se colige que el operador que presta el servicio no necesariamente podrá trasladar el costo del impuesto a sus usuarios, porque ya existen las condiciones y precios pactados en cada contrato. De este modo, la referida cuota no se establece conforme a un parámetro que refleje riqueza objetivamente disponible, por lo que también resulta contraria a la capacidad contributiva de los sujetos obligados.

      Por consiguiente, se concluye que los componentes del elemento cuantificante del impuesto impugnado -base imponible y cuota de pago-, contemplados en los arts. 5 inc. 1° y 7 de la Ley de Impuesto Específico, tampoco respetan el principio de capacidad económica y, por ende, vulneran dicho principio constitucional, consagrado en el art. 131 ord. 6° de la Cn.

      iii. En este amparo se ha comprobado que la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V., se encuentra en el ámbito de aplicación de las disposiciones legales impugnadas, por ser un operador concesionario del servicio público de telefonía que presta el servicio de terminación de llamadas procedentes del exterior.

      En consecuencia, la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V., ha resultado afectada en su derecho fundamental a la propiedad, en vista de que los arts. 4 incs. 1° y 2°, 5 inc. 1° y 7, todos cíe la Ley de Impuesto Específico, que regulan el impuesto específico a las llamadas telefónicas provenientes del exterior que terminan en El Salvador - específicamente su hecho imponible y los componentes de su elemento cuantificante-, atentan contra el principio de capacidad económica en materia tributaria, por lo que es procedente amparar la pretensión incoada por dicha sociedad.

      1. a. En cuanto al art. 8 incs. 1° y 2° de la Ley de Impuesto Específico, la sociedad demandante afirmó que el período de liquidación del impuesto que dicha disposición prevé es de 10 días hábiles posteriores al mes en que fue cursado el tráfico telefónico, el cual considera imposible de cumplir, toda vez que los contratos con los otros operadores de telefonía establecen que los pagos se realizarán en períodos que oscilan entre 60 a 120 días hábiles. En ese orden, considera que la referida exigencia es la alternativa más onerosa para el administrado.

        b. En relación con este punto, el principio de capacidad económica también debe respetarse en la configuración del período en el que se cuantifica la carga tributaria. De este modo se evita que la renta obtenida en un solo período se vuelva a gravar posteriormente o que se desconecten ingresos y pérdidas, afectándose la regla de que únicamente debe imponerse el neto objetivo.

        Ahora bien, a pesar de que la sociedad actora ha afirmado que el período de liquidación del impuesto es imposible de cumplir, con relación a los plazos de pago estipulados en los contratos con otros operadores telefónicos, no se han incorporado medios probatorios de los cuales se deduzcan las condiciones contractuales de índole temporal que aquella pone de manifiesto. Y es que en ninguno de los elementos probatorios aportados en este proceso se establecen los momentos en los cuales los operadores telefónicos realizan los pagos a la sociedad actora por la prestación del servicio de terminación de llamadas telefónicas provenientes del exterior, circunstancia que es necesaria para evaluar la posible inobservancia del principio de capacidad económica con relación al período tributario y de liquidación del impuesto.

        c. En consecuencia, dado que no se ha demostrado en este amparo que el período impositivo y de liquidación del tributo contra el que se reclama conduzca a una afectación concreta de la capacidad económica de la sociedad demandante, es procedente desestimar la pretensión formulada contra el art. 8 incs.1° y 2° de la Ley de Impuesto Específico.

      2. a. Finalmente, corresponde analizar las alegaciones de la sociedad actora dirigidas a poner de manifiesto la vulneración de su derecho a la propiedad, en relación con el principio de no confiscación, en virtud de que adujo que las disposiciones impugnadas impusieron una carga tributaria que le impidió seguir prestando el servicio de terminación de llamadas telefónicas internacionales procedentes del extranjero, volviendo inviable, desde el punto de vista financiero, su actividad comercial.

        b. Al respecto, el principio de no confiscación, como límite material al poder tributario del Estado, prohíbe que los tributos detraigan una porción significativa de la renta devengada o de la que se hubiera podido devengar explotando racionalmente su fuente productora. En definitiva, lo que el principio constitucional examinado prohíbe, en el caso de los impuestos al consumo-

        como el que grava el servicio de terminación de llamadas telefónicas provenientes del exterior-, es que se agote la riqueza imponible o que se haga imposible o económicamente inútil la operación que tiene por objeto dicha riqueza. Ahora bien, la equidad de un tributo, en términos de no confiscación, solo puede establecerse en cada caso concreto, tomando en consideración el tiempo, el lugar, los montos y los fines económicos-sociales de aquel.

        c. Así las cosas, ninguno de los elementos probatorios incorporados a este proceso conducen a comprobar cuál es el porcentaje de riqueza de la sociedad demandante que, a partir de la prestación del servicio de llamadas telefónicas provenientes del exterior que terminan en El Salvador, ha resultado afectado por el impuesto en mención durante cada período tributario.

        Al respecto, de la lectura de la documentación agregada a este expediente - específicamente de la copia del informe rendido por el representante de la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V., al Superintendente General de Electricidad y Telecomunicaciones, mediante el cual se comunicó el cierre de operaciones de telecomunicaciones en el país a partir del 1-XI-2008; así como de las certificaciones de las declaraciones de impuesto específico de la referida sociedad, en las que se reportó que no habían minutos que gravar por el impuesto impugnado- se deduce que la sociedad pretensora cerró operaciones en el rubro de telecomunicaciones en el país; sin embargo, tales datos por sí solos no permiten colegir que el cierre de operaciones de la sociedad actora sea necesariamente consecuencia de la implementación del impuesto en mención y mucho menos podrían llevar a concluir que el tributo impugnado detrajo una porción significativa de la renta devengada por aquella explotando racionalmente su fuente productora.

        En similares términos, de las copias de las declaraciones del impuesto en estudio presentadas por la sociedad demandante -correspondientes a los meses de julio y agosto de 2008- no se podría colegir que existe un agotamiento de su riqueza imponible, puesto que en aquellas se consigna únicamente la cantidad expresada en minutos de las llamadas telefónicas internacionales entrantes y el monto que corresponde pagar al realizar el cálculo aritmético con base en la cuota del impuesto, pero no se consigna en tales documentos la renta obtenida por el servicio prestado por la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V., a los operadores no domiciliados en el país, es decir, la cantidad de dinero que podría haberse obtenido como ganancia en virtud de la conexión telefónica proporcionada. De igual modo, de la lectura de las certificaciones de las declaraciones de impuesto sobre la renta de los años 2006, 2007 y 2008, así

        como de las certificaciones de las declaraciones de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios -IVA- de los períodos impositivos comprendidos entre enero de 2006 y diciembre de 2008, tampoco se puede colegir la existencia de una confiscación encubierta de las ganancias generales por la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V., como efecto del tributo impugnado, toda vez que en aquellas no se especifica la procedencia de los gastos e ingresos de dicha sociedad en los relacionados períodos tributarios.

        d. De lo anteriormente relacionado es dable indicar que en este proceso no se han aportado los elementos probatorios que permitan establecer que el impuesto a las llamadas telefónicas provenientes del exterior sea confiscatorio, toda vez que no consta información respecto de los réditos sobre los cuales recae el tributo en controversia a efecto de establecer cuál es la porción que el Estado ha detraído de las ganancias del contribuyente.

        En consecuencia, dado que no se ha demostrado en este amparo que mediante el tributo en referencia se haya agotado la riqueza imponible de la sociedad Americatel El Salvador, S.A. de C.V., o que se haya gravado una porción significativa de la renta que esta devenga por el servicio prestado, se concluye que no se ha establecido la vulneración que la sociedad actora ha alegado respecto de su derecho a la propiedad, en relación con el principio de no confiscación, por lo que es procedente desestimar en este punto la pretensión formulada.

  5. Determinada la vulneración constitucional derivada de la actuación de la Asamblea Legislativa, corresponde establecer el efecto restitutorio de la presente sentencia.

    1. A. a. Tal como se sostuvo en la Sentencia del 15-II-2013, Amp. 51-2011, el art. 245 de la Cn. regula lo relativo a la responsabilidad por daños en la que incurren los funcionarios públicos como consecuencia de una actuación dolosa o culposa que produce vulneración de derechos constitucionales, la cual es personal, subjetiva y patrimonial.

      Asimismo, dicha disposición constitucional prescribe que, en el caso de la responsabilidad aludida y cuando dentro de la fase de ejecución del proceso en cuestión se constate que el funcionario no posee suficientes bienes para pagar los daños materiales y/o morales ocasionados con la vulneración de derechos constitucionales, el Estado, en posición de garante, asume subsidiariamente el pago de dicha obligación -la que, en principio, no le correspondía-.

      En este último supuesto, siguiendo el criterio jurisprudencia' establecido en la Sentencia del 4-II-2011, pronunciada en el Amp. 228-2007, cuando el funcionario responsable pertenece o perteneció a una autoridad municipal o a una institución oficial autónoma, en virtud de que a estas se les reconoce personalidad jurídica, un patrimonio estatal propio y un poder de decisión o de administrarse a sí mismas, la referida posición de garante no la debe asumir el Estado central, sino el ente descentralizado correspondiente.

      b. Por otro lado, el art. 35 de la L.Pr.Cn. establece, en su parte inicial, el efecto material de la sentencia de amparo, el cual tiene lugar cuando existe la posibilidad de que las cosas vuelvan al estado en que se encontraban antes de la vulneración constitucional. En cambio, cuando dicho efecto no es posible, la sentencia se vuelve meramente declarativa, dejándole expedita al amparado la incoación de un proceso en contra del funcionario por la responsabilidad personal antes explicada.

      Ahora bien, tal como se sostuvo en el Amp. 51-2011, la citada disposición legal introduce una condición no prevista en la Constitución y, por ello, no admisible: el que la "acción civil de indemnización por daños y perjuicios" solo procede cuando el efecto material de la sentencia de amparo no es posible. Y es que esta condición, además de injustificada, carece de sentido, pues el derecho que establece el art. 245 de la Cn. puede ejercerse sin necesidad de una sentencia estimatoria de amparo previa.

      Teniendo en cuenta que en la actualidad el proceso de amparo está configurado legal y jurisprudencialmente como declarativo-objetivo y, por ende, no tiene como finalidad el establecimiento de responsabilidad alguna, en la sentencia mencionada se concluyó que, según el art. 35 de la L.Pr.Cn., interpretado conforme al art. 245 de la Cn., cuando un fallo es estimatorio, con independencia de si es posible o no otorgar un efecto material, se debe reconocer el derecho que asiste al amparado para promover, con base en el art. 245 de la Cu., el respectivo proceso de daños directamente en contra del funcionario responsable por la vulneración de sus derechos fundamentales y subsidiariamente contra el Estado.

      1. a. Ahora bien, el régimen de responsabilidad establecido en el art. 245 de la Cn. no debe confundirse con la obligación del Estado o de los entes descentralizados de responder por los daños ocasionados a los particulares como consecuencia del cumplimiento normal o anormal de las funciones estatales y de la gestión de los servicios públicos, a la cual la doctrina denomina "responsabilidad patrimonial de la Administración" -Sentencias del 20-I-2009 y 4-II-2011, emitidas en la Inc. 65-2007 y el Amp. 228-2007, respectivamente-. Su fundamento es una interpretación extensiva -permitida por tratarse de derechos fundamentales-- del art. 2 inc. de la Cn., en el sentido que toda persona tiene derecho, frente al Estado y a los particulares, a una

        indemnización por los daños de carácter material o moral que se le causen.

        Dicho régimen de responsabilidad es distinto y autónomo del contemplado en el art. 245 de la Cn., puesto que: (i) el obligado es el Estado como tal, no un funcionario público; (II) tiene como causa el .funcionamiento normal o anormal de la Administración, no la conducta dolosa o culposa de un funcionario; y (iii) su base se encuentra en cualquier daño y no solamente en los causados por la vulneración de derechos constitucionales.

        Así, a diferencia de la responsabilidad personal regulada en el art. 245 de la Cn., la responsabilidad patrimonial del Estado es de carácter institucional, predominantemente objetiva y no se limita a los supuestos de vulneración de derechos constitucionales. Su finalidad es la de garantizar el patrimonio de toda persona (arts. 2 inc. y 103 inc. de la Cn.) y se centra en la existencia de un daño antijurídico, esto es, uno que los particulares no tienen el deber jurídico de soportar.

        b. De este modo, cuando una persona es víctima de un daño antijurídico por parte del Estado, queda a su opción si demanda al funcionario público por vulneración de sus derechos constitucionales o al Estado por una lesión sufrida en ocasión del funcionamiento de la Administración. En este último caso, si resulta condenado el Estado, pero existió dolo o culpa en la actuación del funcionario involucrado, el primero puede incoar contra el segundo un proceso para el reembolso.

        Al respecto, en la Constitución únicamente se contempla expresamente un supuesto de responsabilidad directa del Estado: la referida a los errores judiciales debidamente comprobados mediante el procedimiento de revisión en materia penal (art. 17 inc. de la Cn.). Asimismo, solo se prevén dos casos de responsabilidad del Estado con carácter subsidiario: (i) por retardación de justicia (art. 17 inc. de la Cn.), y (ii) por vulneración de derechos constitucionales (art. 245 de la Cn.). Ahora bien, en el Amp. 51-2011 se sostuvo que existe una responsabilidad patrimonial del Estado por el funcionamiento de los servicios públicos en general, la cual es directa y deriva de una interpretación extensiva del art. 2 inc. de la Cn.

      2. a. Existen casos especiales en los que el Estado, sus entes descentralizados o desconcentrados y los funcionarios con potestades normativas pueden incurrir en responsabilidad por los actos regulatorios de carácter general y abstracto que produzcan daños de carácter material o moral como consecuencia de la vulneración de los derechos constitucionales de las personas. Este tipo de responsabilidad se caracteriza por los siguientes elementos:

        i. La fuente directa de la obligación de resarcir daños está constituida por la inconstitucionalidad de disposiciones generales y abstractas. El daño causado a un particular surge como consecuencia directa de la vigencia de una disposición cuyo contenido -aquello que manda, prohíbe o permite- es inconstitucional, con independencia de las eventuales intermediaciones jurisdiccionales o administrativas. Por el contrario, cuando se trate de daños cuyo origen sea un acto de aplicación y/o interpretación de la ley, efectuado por una autoridad administrativa o jurisdiccional, la procedencia de una eventual responsabilidad deberá definirse respecto de la actuación de estas últimas.

        ii. Surge a partir de la intervención estatal conculcadora de derechos constitucionales. La responsabilidad patrimonial deriva de la generación de un daño que tiene como base la afectación de derechos revestidos de inmunidad respecto de los cambios legislativos: derechos reconocidos en la Constitución.

        iii. La antijuridicidad. No existen derechos absolutos, ya que, en principio, toda facultad subjetiva admite restricciones. La Constitución habilita a los entes con potestades normativas a interpretar, regular y delimitar el contenido de los derechos fundamentales, siempre que ello no implique su privación, la afectación de su esencia o una intervención desproporcionada. Tales habilitaciones se encuentran sometidas a límites sustantivos, competenciales y procedimentales. En ese sentido, la actividad creadora de normas no está exenta de equívocos, ya que, por lo general, los preceptos constitucionales tienen un carácter abierto, susceptible de cierto margen de interpretación por parte de los órganos que los desarrollan, por lo que estos pueden incurrir en errores interpretativos que motivan la inconstitucionalidad de la disposición que emiten; situación que no necesariamente implica la existencia de responsabilidad patrimonial por los perjuicios ocasionados.

        En ese orden, la reparación patrimonial de daños materiales o morales causados por una limitación a un derecho constitucional no procede en los casos en los cuales, no obstante que se acredita la inconstitucionalidad de una determinada disposición, el ente con potestad normativa cometió un error excusable al interpretar o delimitar el alcance y significado de los preceptos constitucionales en ejercicio de sus competencias. Por consiguiente, la antijuridicidad de la actuación normativa se verificará solo en los supuestos en los que no concurra error o exista un error inexcusable por parte del funcionario creador de la disposición, por ejemplo: por emitir una disposición que manifiestamente contradice el tenor de las disposiciones constitucionales -v. gr.

        de aquellas que fijan de manera clara algún procedimiento o una prohibición-; o por infringir jurisprudencia constitucional de la cual debe tener conocimiento gr. cuando el contenido de la normativa emitida es el mismo que el de otros preceptos declarados previamente inconstitucionales por este Tribunal--.

        iv. La jurisdicción ordinaria es la competente para conocer de los procesos de responsabilidad contra el Estado o sus funcionarios por la emisión de disposiciones inconstitucionales. A ella le corresponde constatar la existencia del daño, el nexo de causalidad entre este y la disposición cuestionada, la antijuridicidad de la actuación normativa y, en los casos de la responsabilidad personal del art. 245 de la Cn., el dolo o la culpa del funcionario.

        b. Siguiendo los lineamientos expresados, cuando a un particular se le ocasione un daño por la emisión de disposiciones inconstitucionales, en los supuestos de ausencia de error o de error inexcusable arriba mencionados, puede optar por demandar al funcionario público responsable de dicha emisión por la vulneración de sus derechos constitucionales - art. 245 de la o al Estado por la lesión sufrida en ocasión de su actuación normativa - art. 2 inc. de la Cn.-. Asimismo, en los casos en que al Estado le corresponda pagar subsidiariamente o se le condene directamente a cancelar la indemnización, este puede incoar contra el funcionario emisor un proceso para el reembolso en los supuestos en que haya existido dolo o culpa en su actuación normativa.

        c. Al respecto, el art. 245 de la Cn. establece que los funcionarios y empleados públicos deben responder por los daños materiales o morales que causaren a consecuencia de la vulneración de los derechos constitucionales. Este tipo de responsabilidad es eminentemente personal, por lo cual los sujetos obligados a indemnizar los perjuicios ocasionados con la emisión de disposiciones generales y abstractas declaradas inconstitucionales son los que hayan concurrido con su voluntad en la emisión de aquellas. De lo anterior se deduce que, en los casos de los órganos colegiados, únicamente deberán responder los integrantes que hayan aprobado o votado por el contenido de la normativa en cuestión mediante el procedimiento correspondiente.

        Sin embargo, en el caso de la Asamblea Legislativa, el art. 125 de la Cn. establece la inviolabilidad de los diputados, quienes no tienen responsabilidad en tiempo alguno por las opiniones o votos que emitan en el ejercicio de sus funciones. El régimen de la inviolabilidad en los Estados Constitucionales tiene la finalidad de asegurar, mediante la libertad de expresión de los parlamentarios, la libre formación de la voluntad del Órgano Legislativo. Esta prerrogativa se asienta en la vigencia del principio de división de poderes y pretende evitar la persecución de los diputados por errores de apreciación al momento de legislar. Mediante esta garantía se trata de asegurar la independencia del Órgano Legislativo, protegiendo un ámbito de libertad en la labor legislativa, sin el cual el ejercicio de las funciones parlamentarias podría resultar frustrado. Lo anterior no implica la imposibilidad de deducir responsabilidades penales o de otra índole a los diputados por la comisión de hechos delictivos en el ejercicio de sus funciones.

        La garantía de la inviolabilidad de los diputados de la Asamblea Legislativa constituye una excepción al principio de responsabilidad personal de los funcionarios públicos, previsto en el art. 245 de la Cn. Sin embargo, ello no impide que los daños ocasionados por los actos legislativos declarados inconstitucionales sean resarcidos en los casos en que exista un daño antijurídico, pues dicha responsabilidad puede ser deducida en la vía ordinaria frente al Estado, con base en el art. 2 inc. 3' de la Cit.

        d. En conclusión, los funcionarios públicos responderán personalmente y el Estado subsidiariamente por los actos normativos que hayan aprobado y que produzcan la vulneración de derechos constitucionales en los supuestos en los que manifiestamente contradigan la letra de la Constitución o se compruebe que infringen el contenido de la jurisprudencia constitucional consolidada de la cual aquellos deben tener conocimiento; ello sin perjuicio de que se promueva directamente la acción indemnizatoria correspondiente contra el Estado o sus entes descentralizados o desconcentrados, con base en el art. 2 inc. de la Cn. Sin embargo, en el caso de los Diputados de la Asamblea Legislativa, en virtud de la garantía constitucional de la inviolabilidad parlamentaria, los particulares afectados solamente podrán plantear la acción judicial indemnizatoria por la responsabilidad patrimonial del Estado legislador de manera directa contra este, con fundamento en la disposición constitucional precitada.

    2. Por otra parte, es necesario hacer referencia a los efectos que producen las sentencias de inconstitucionalidad sobre las situaciones concretas que resultaron afectadas por una normativa declarada inconstitucional, a fin de establecer si tales consecuencias resultan aplicables a las sentencias estimatorias pronunciadas en los amparos contra disposiciones autoaplicativas, dadas las similitudes de ambos mecanismos de control de constitucionalidad.

      1. Las sentencias estimatorias de los procesos de inconstitucionalidad se circunscriben a constatar la conformidad o disconformidad de la disposición impugnada con el precepto constitucional propuesto como parámetro de control, con la finalidad de declarar la infracción producida en caso de establecerse la segunda circunstancia. En ese sentido, con el objeto de restablecer el orden constitucional, dichas sentencias producen la expulsión del ordenamiento jurídico de las disposiciones impugnadas, de lo que se colige que ese pronunciamiento tiene efectos constitutivos y no meramente declarativos, por cuanto tiene implicaciones equivalentes a la derogación -Sentencia del 22-IX-2001, emitida en la Inc. 23-97,-.

        En efecto, en nuestro sistema de control de constitucionalidad la expulsión del ordenamiento jurídico de la disposición impugnada no conduce a la eliminación de todas las circunstancias o efectos derivados de su contenido. En esos términos y en aras de la seguridad jurídica, las sentencias de inconstitucionalidad no afectan las relaciones o las situaciones jurídicas que se consolidaron a raíz de la aplicación o vigencia de las disposiciones impugnadas -Resolución del 21-X-2005, emitida en la Inc. 21-2004-.

        Consecuentemente, las situaciones anteriores a la declaración de inconstitucionalidad resultarán afectadas por esta última en la medida que aún sean susceptibles de decisión pública, administrativa o judicial. Lo anterior no excluye que las actuaciones firmes ordenadas con base en la normativa inconstitucional puedan ser sometidas a revisión por la jurisdicción ordinaria o constitucional en los procesos concretos de su competencia, pues ellas podrán ser revertidas cuando no supongan la anulación de las situaciones jurídicas consolidadas en virtud de la ejecución o el cumplimiento de las disposiciones invalidadas.

      2. a. En los procesos de amparo contra ley autoaplicativa operan, en lo pertinente, algunas de las reglas utilizadas en el proceso de inconstitucionalidad, pues se realiza un examen en abstrae/o de los preceptos normativos respecto de los cuales se alega que, directamente y sin la necesidad de un acto posterior de aplicación, transgreden derechos constitucionales. Lo anterior sin dejar de lado que, al tratarse de un proceso de naturaleza concreta, los sujetos activos de la pretensión también tienen que autoatribuirse y acreditar la existencia de un agravio de trascendencia constitucional a sus derechos.

        Uno de los aspectos en los cuales resultan aplicables las reglas de los procesos de inconstitucionalidad a los amparos contra ley autoaplicativa es el de los efectos que ocasionan en el tiempo las decisiones que declaran que ha lugar la pretensión en este último tipo de procesos.

        b. Como se acotó anteriormente, las sentencias estimatorias emitidas en los procesos de inconstitucionalidad producen la expulsión del ordenamiento jurídico de la normativa impugnada, por lo que sus efectos en el tiempo son de carácter constitutivo y a futuro respecto de las situaciones jurídicas concretas, con las precisiones arriba especificadas. Por su parte, las sentencias estimatorias de los procesos de amparo contra ley autoaplicativa no provocan la expulsión del ordenamiento jurídico de las disposiciones sometidas a controversia, pues únicamente inciden en el asunto concreto que se discute. Es por ello que en estos casos se ordena que cese la aplicación de la normativa impugnada y que no se agoten plenamente sus consecuencias jurídicas, tomando en consideración que estas últimas podrían haber sido suspendidas mediante la emisión de una medida cautelar o que, incluso, el interesado podría no haber cumplido completamente algunas de ellas.

        A semejanza de lo que ocurre con las sentencias de inconstitucionalidad, las decisiones estimatorias de amparo contra ley autoaplicativa generan efectos hacia el futuro respecto de las situaciones jurídicas que han resultado afectadas por la implementación de la normativa impugnada, toda vez que ese tipo de disposiciones inciden en los derechos de las personas desde su sola entrada en vigencia y, por ende, en aras de la seguridad jurídica, tales sentencias no podrían revertir las relaciones o las situaciones jurídicas que se han consolidado a raíz de la vigencia de las disposiciones impugnadas.

    3. A. a. En el presente caso, al admitirse la demanda de amparo, se declaró sin lugar la suspensión de los efectos de las disposiciones legales impugnadas, en virtud de que no concurrían los presupuestos básicos para la adopción in limine de una medida cautelar, específicamente el fumus boni iuris en su vertiente negativa y el periculum in mora.

      Por su parte, las disposiciones controvertidas en este proceso tenían naturaleza autoaplicativa, pues producían efectos en los sujetos obligados desde su entrada en vigencia y, por ende, las cantidades de dinero pagadas con base en el cobro habilitado por ellas constituyen situaciones jurídicas consolidadas a favor del Estado. De ello se colige que se consumaron los efectos de las disposiciones impugnadas, lo cual impide una restitución material del derecho constitucional vulnerado respecto de los períodos tributarios que fueron cancelados por la sociedad demandante, ya que tales pagos no pueden revertirse mediante una sentencia de amparo.

      b. Al respecto, debido a que -como se acotó supra- el amparo está configurado legal y jurisprudencialmente como Un proceso declarativo-objetivo, en un fallo estimatorio no se hace pronunciamiento alguno respecto a la determinación de la responsabilidad personal del funcionario, ni tampoco se determina que en el caso concreto exista responsabilidad patrimonial del Estado, pues sobre lodo ello se debe pronunciar la jurisdicción ordinaria, limitándose la .sentencia de amparo a dejar expedita la vía indemnizatoria correspondiente.

      1. a. Por otra parte, el acto contra el cual se reclamó en el presente caso fue la emisión de una normativa secundaria de carácter autoaplicativo cuyo contenido resulta contrario a la Constitución, por lo que el efecto restitutorio material de este pronunciamiento debe circunscribirse a ordenar que no se apliquen los arts. 4 incs. 1° y 2°, 5 inc. 1° y 7 de la Ley de Impuesto Específico a la sociedad actora, con las precisiones que a continuación se desarrollan. En efecto, implementar tal consecuencia jurídica a partir de la fecha de emisión de esta sentencia podría causar una afectación en la previsión de ingresos que contempla el Presupuesto General del Estado de este año para la ejecución de actividades estatales, con el consecuente desequilibrio en las finanzas públicas.

        b. La jurisprudencia constitucional ya ha reconocido reiteradamente que las potestades jurisdiccionales de esta Sala la habilitan a modular los efectos de sus decisiones, a fin de no generar impactos negativos en la realidad normada o cambios bruscos dentro del ordenamiento jurídico -Sentencias de 13-I-2010 y 23-XII-2010, Incs. 130-2007 y 5-2001, respectivamente-. Dicha justificación también puede aplicarse a aquellos casos en los que las autoridades involucradas en la aplicación de las disposiciones objeto de control deban tomar las medidas necesarias para salvaguardar el ejercicio de sus competencias en atención a la situación inconstitucional declarada.

        Por consiguiente, la sentencia en un amparo contra ley autoaplicativa puede adoptar distintas modalidades en lo relativo al efecto restitutorio cuando puedan afectarse intereses generales: por ejemplo, justificando el mantenimiento de la aplicabilidad del precepto por un lapso razonable, a pesar de haberse constatado su incompatibilidad constitucional.

        En esta línea se encuentran las sentencias prospectivas o de inconstitucionalidad diferida, que no solamente pueden pronunciarse en los procesos de inconstitucionalidad, sino también en los amparos contra ley autoaplicativa, tomando en consideración que en estos últimos también se controvierte la constitucionalidad de disposiciones jurídicas de alcance general y abstracto, con la diferencia de que los efectos del fallo sólo repercuten en el caso específico que ha sido planteado. En este tipo de sentencias se pueden modular los efectos del fallo pro futuro, es decir, suspenderlos por un período razonable de tiempo, con el fin de preservar la integridad y supremacía de la Constitución respecto de otros bienes que probablemente resultarían afectados por el vacío que genera la inconstitucionalidad.

        La modalidad de sentencias mencionada nace de la necesidad que tienen los tribunales constitucionales de garantizar la integridad de la Constitución en eventos donde no es posible dejar sin efecto de manera inmediata una disposición infraconstitucional en vista de los efectos perjudiciales o inconstitucionales que tendría esa decisión. De este modo, la modulación de los efectos temporales de los fallos, en particular la modalidad de sentencias con efectos diferidos, lejos de ser un instrumento contradictorio, busca consolidar un control constitucional efectivo, pero prudente y responsable.

        c. Por ello, es pertinente optar por la adopción de una sentencia prospectiva o de efectos diferidos, con el fin de que el legislador pueda, en el corto plazo, adecuar el Presupuesto General del Estado al electo restitutorio de esta sentencia. En ese orden de ideas, en consonancia con lo resuelto en la mencionada Sentencia de Inc. 39-2010 y atendiendo a que la elaboración y ejecución progresiva del Presupuesto General toma como una de sus bases la proyección de la recaudación tributaria anual, es necesario en este caso dejar sin efecto la aplicación de los arts. 4 incs. 1° y 2°, 5 inc. 1° y 7 a partir de los seis meses posteriores a la fecha de emisión de la referida sentencia de inconstitucionalidad, por lo que la Administración Tributaria deberá abstenerse de determinar obligaciones tributarias a la sociedad actora desde el 19-IX-2014.

        Asimismo, siendo estimatorio el fallo, a fin de no afectar situaciones jurídicas consolidadas de las que sean titulares o interesados el Estado, los contribuyentes o terceros, las cuales deben recibir protección en virtud del principio de seguridad jurídica consagrado en los arts. 1 inc. y 2 inc. Cn., y a fin de minimizar los impactos negativos de la presente decisión en el Presupuesto General del Estado, sus efectos serán constitutivos a partir del plazo mencionado; es decir, la inconstitucionalidad de las citadas disposiciones legales no generaría la obligación para la Administración de devolver las tributaciones obtenidas durante su vigencia -Sentencia de 4-V-2011, Inc. 61-2005, e Interlocutoria de 25-X-2005, Inc. 21-2004-.

      2. Por otro lado, en el caso en estudio, la autoridad emisora de las disposiciones impugnadas fue la Asamblea Legislativa. Como se mencionó anteriormente, a sus Diputados les asiste la garantía constitucional de la inviolabilidad parlamentaria, de conformidad con el art. 125 de la Cn., la cual constituye una excepción al principio de responsabilidad personal de los funcionarios públicos, ya que no tienen responsabilidad en tiempo alguno por las opiniones o votos que emitan en el ejercicio de sus funciones.

        En estos supuestos, los particulares afectados solamente pueden plantear la acción judicial indemnizatoria por la responsabilidad patrimonial del Estado legislador de manera directa contra este, con fundamento en el art. 2 inc. de la Cn. De incoarse esta vía, la jurisdicción ordinaria competente deberá constatar la existencia del daño, el nexo de causalidad entre este y las disposiciones cuestionadas, así como la antijuridicidad de la actuación normativa, para finalmente determinar el monto estimado de la liquidación que habría de corresponder.

        POR TANTO, con base en las razones expuestas y los arts. 2 inc. y 131 ord. 6° de la Constitución, así como en los arts. 313, 32, 33 y 34 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en nombre de la República, esta Sala

        FALLA:

        (

        1. Sobreséese en el proceso respecto a la demanda presentada por la sociedad Americatel El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable, en contra de la Asamblea Legislativa, por la supuesta vulneración del derecho a la seguridad jurídica y de los principios de "razonabilidad tributaria" o "razonabilidad fiscal" y proporcionalidad, así como en lo concerniente a la inconstitucionalidad alegada de los arts. 4 incs. 3° y 4°, 5 incs. 2° y 3°, 5-A, 6, 8 inc. 3° y 11 de la Ley de Impuesto Específico y 12 del Decreto Legislativo N° 691, de fecha 24-VII-2008; (b) Declárase que ha lugar al amparo solicitado por la sociedad actora en contra de la Asamblea Legislativa, por haberse establecido que los arts. 4 incs. 1° y 2°, 5 inc. 1° y 7, todos de la Ley de Impuesto Específico conculcaron el derecho a la propiedad de la referida sociedad, como consecuencia de la inobservancia del principio de capacidad económica; (c) Declárase que no ha lugar al amparo interpuesto por la sociedad pretensora en contra de la Asamblea Legislativa, por la supuesta trasgresión de su derecho a la propiedad, en relación con el principio de no confiscación en materia tributaria, así como en lo concerniente a la inconstitucionalidad alegada del art. 8 incs. 1° y 2° de la mencionada ley; (d) D. sin efecto la aplicación de los arts. 4 incs. 1° y 2°, 5 inc. 1° y 7 de la Ley de Impuesto Específico a la referida sociedad, debiendo las autoridades correspondientes del Ministerio de Hacienda abstenerse de determinar obligaciones tributarias a la sociedad actora desde el 19-IX-2014; y (e) Notifíquese.

        --F. MELENDEZ------------E. S. BLANCO R----------R. E. GONZALEZ-----------SONIA DE

        SEGOVIA----------------------PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS

        QUE LO SUSCRIBEN.------------E.S.C.--------SRIA.---------RUBRICADAS.-

VLEX utiliza cookies de inicio de sesión para aportarte una mejor experiencia de navegación. Si haces click en 'Aceptar' o continúas navegando por esta web consideramos que aceptas nuestra política de cookies. ACEPTAR