Sentencia nº 68-2014 de Sala de Lo Constitucional, Corte Suprema de Justicia, 17 de Octubre de 2016

• Fecha de Resolución: 17 de Octubre de 2016
• Emisor: Sala de Lo Constitucional
• Número de Sentencia: 68-2014
• Tipo de Proceso: INCONSTITUCIONALIDADES
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

Inconstitucionalidad

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las trece horas con cincuenta y nueve minutos del diecisiete de octubre de dos mil dieciséis.

Este proceso constitucional ha sido promovido por la ciudadana A.D.C. de M. para que este tribunal declare la inconstitucionalidad: (i) por vicio de forma, del Decreto Legislativo N° 23, de 7-VI-2012, publicado en el Diario Oficial n° 123, Tomo n° 396, del 4-VII-2012, que contiene modificaciones a la Ley de Simplificación Aduanera (LSA); y (ii) por vicio de contenido, de los arts. 12 inc. 2° y 12-B de la Ley de Simplificación Aduanera (Decreto Legislativo n° 529, de 13-I-1999, publicado en el Diario Oficial n° 23, Tomo n° 342, del 3-II-1999, reformado por el Decreto Legislativo N° 23 antes mencionado), por la supuesta contradicción con los arts. 3 y 131 ord. 6° y 133 ord. 2° de la Constitución (Cn.).

Las disposiciones impugnadas prescriben lo siguiente:

"Art 12 [inc. 2°].- Los Servicios Aduaneros podrán utilizar equipos de inspección no intrusiva que les permita realizar inspecciones cuando sea necesario y de conformidad con los resultados del análisis de riesgo, en base a los parámetros establecidos por la Dirección General de Aduanas o a petición de las entidades encargadas de ejercer controles, con el fin de facilitar la inspección de la carga, de los contenedores u otros medios de transporte, sin interrumpir el flujo del comercio legítimo".

"Art. 12-B.– Créase una tasa que se cobrará por la prestación de Servicios de Inspección no Intrusiva.

La tasa en referencia será de un monto de dieciocho dólares de los Estados Unidos de América, la cual incluye el pago del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. El Servicio Aduanero no podrá autorizar el despacho sin el pago de la misma.

La obligación del pago se generará siempre y cuando las operaciones antes indicadas se produzcan por el ingreso o salida de mercancías o medios de transporte del territorio aduanero nacional por cualquier vía.

El pago deberá efectuarse al momento de la transmisión electrónica del Manifiesto, Declaración de Mercancías a cualquiera de los Regímenes Aduaneros, Formulario Aduanero Único Centroamericano, Tránsitos Internos o Internacionales u otras declaraciones o formularios que amparen el transporte, traslado o movimiento de mercancías desde y hacia él territorio aduanero nacional, utilizando cualquiera de las plataformas autorizadas por el Servicio Aduanero que permitan la captura de dichos documentos.

A los efectos de lo establecido en la presente disposición, son sujetos responsables y como consecuencia están obligados al pago de la Tasa en referencia, los declarantes o el representante de éstos, que de acuerdo a lo establecido en la presente Ley, deban hacer uso del Servicio de Inspección no Intrusiva.

garanticen la oportuna verificación y comprobación del pago de la Tasa por la prestación del Servicio de Inspección no Intrusivo.

Para los efectos anteriores, facúltase al Ministerio de Hacienda, a través de la Dirección General de Aduanas y la Dirección General de Tesorería, para emitir las regulaciones de orden administrativo y de carácter general que garanticen el cobro de la tasa.

El incumplimiento al pago de la tasa será sancionado de conformidad a lo establecido en la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras".

En este proceso han intervenido la demandante, la Asamblea Legislativa y el F. General de la República.

Analizados los argumentos y considerando:

1. 1.A. La ciudadana C. de M., en cuanto al vicio de forma (i), dijo que por medio de nota de 12-I-2014, el Secretario para Asuntos Legislativos y Jurídicos de la Presidencia de la. República remitió al Ministro de Hacienda el anteproyecto de decreto que comprende las reformas a la LSA, expresando que dichas modificaciones gozaban de iniciativa de ley por parte del Presidente de la República. Sin embargo, la demandante afirmó que al revisar detenidamente dicha nota y anteproyecto "no existe en ellos, signo alguno que permita visualizar que efectivamente, el Presidente de la República, concedió iniciativa de ley al citado proyecto [...] en ninguno de tales documentos consta, que el señor P. de la República haya exteriorizado su voluntad política mediante un signo gráfico o escrito, ya sea firmando el decreto, o bien, la nota que remite el decreto al Ministro”.

2. Con relación al vicio de contenido (ii), la demandante, centrando su impugnación en la tasa por los servicios de inspección no intrusiva regulada en los artículos cuestionados, expuso dos motivos de inconstitucionalidad admitidos por esta Sala: primero, la supuesta violación al principio de igualdad (art. 3 Cn.); y segundo, la contradicción con el principio de equidad tributaria, en sus manifestaciones de razonabilidad y capacidad económica (art. 131 ord. 6° Cn.).

   En cuanto al primer motivo, argumentó que toda operación de comercio exterior es sometida a un análisis de riesgo, pero no todas las operaciones tienen el mismo nivel de riesgo. Por ejemplo, el nivel de riesgo de una exportación es menor que el de una importación, ya que la posibilidad de incumplimiento y de tributos dejados de percibir es menor en las exportaciones. Asimismo, el nivel de riesgo de una importación de muestras comerciales no es el mismo que el de la importación de materia prima, porque las muestras comerciales no están sujetas al pago de

   intensidad del control aduanero que se realiza en atención al riesgo de la operación, pero esa diferenciación se omite para efectos del hecho generador del tributo, al exigir que todas las operaciones paguen independientemente del nivel de riesgo con el que se les califique.

   Según la demandante, el tributo se pudo haber diseñado de manera que únicamente las operaciones de alto riesgo fueran sujetas al pago, ya que el escaneo con equipos de rayos X obedecería a la propia conducta de los agentes económicos que incurran en alto riesgo en sus operaciones de comercio exterior. El escaneo de mercancías mediante rayos X únicamente debe aplicarse a las mercancías de alto riesgo, pero a pesar de ello, los operadores de comercio exterior son obligados a pagar el tributo independientemente de si las mercancías son escaneadas o no. Si el tributo carece de nexo causal con el escaneo mediante rayos X, el hecho generador del tributo está totalmente desvinculado del riesgo de la operación, de modo que todas las operaciones de comercio exterior (ingresos y salidas de mercancías, sin distinguir el tipo de ingresos y salidas y sin diferenciar el tipo de mercancías) están sujetas al mismo tratamiento aun cuando existen importantes diferencias en la naturaleza de las operaciones.

   En cuanto al segundo motivo, específicamente sobre la exigencia de razonabilidad del tributo como derivación del principio de equidad tributaria, la demandante argumentó que la finalidad razonable de un tributo de esta naturaleza es desincentivar la realización de operaciones de alto riesgo, motivando a los agentes económicos a reducir el nivel de riesgo de sus operaciones. Para ello, lo razonable sería que el tributo distinguiera en función del nivel de riesgo de la operación y que el hecho generador fuese el escaneo de las mercancías con los equipos de rayos X, de modo que la afectación patrimonial se justificaría en la conducta del sujeto pasivo, al calificar su operación como de alto riesgo, que a su vez justificaría el uso de mecanismos adicionales para ejercer el control aduanero. Además, de este modo se habría reducido la afectación a los agentes económicos cuyas operaciones califican como de bajo riesgo y los incentivaría a invertir para mantener el bajo nivel de riesgo de sus operaciones, pero este incentivo no existe porque el agente está obligado al pago del tributo independientemente de que sus operaciones sean de alto o bajo riesgo.

   Asimismo, dijo que el tributo es irracional porque los agentes que realizan operaciones de bajo riesgo (que constituyen el mayor volumen de operaciones) terminan pagando la cuenta de los agentes que realizan operaciones de alto riesgo, a los que efectivamente se les aplica el

   no deberían pagarlo (los que realizan operaciones de bajo riesgo) se elimina cualquier incentivo para que los agentes reduzcan su nivel de riesgo, creando un círculo vicioso que obliga al Estado a invertir más recursos para contrarrestar las operaciones de alto riesgo. Por otra parte, al definir el servicio de inspección no intrusiva como una amalgama de gestiones de la Dirección General de Aduanas (DGA) (análisis de riesgo, revisión documental, inspección mediante rayos X, revisión física de mercancías) lo razonable sería que se pague por el servicio recibido y no por la totalidad de este, siempre y cuando la actividad específica o servicio genere un beneficio para el contribuyente.

   Por otra parte, con relación a la exigencia de capacidad económica del contribuyente como manifestación del principio de equidad tributaria, primero la demandante cuestionó que la tasa impugnada lo sea realmente. Dijo que el servicio de inspección no intrusiva no puede servir como hecho generador de la tasa, porque no cualquier actividad del Estado puede justificar el cobro de dicho tributo, sino que debe ser una actividad que beneficie al sujeto pasivo de ella, pues de lo contrario, el Estado tendría la facultad de inventarse cualquier supuesto servicio y obligar al contribuyente a pagarlo. Según la ciudadana referida, cuando el Estado está obligado por mandato legal a realizar la actividad y el tributo exigido favorece el cumplimiento de dichas obligaciones, el beneficiado es el propio Estado y no el contribuyente. Las actividades del servicio de inspección no intrusiva son obligación del Estado, para la fiscalización de la correcta aplicación de la normativa aduanera, por lo que no dependen de la voluntad ni se realizan a solicitud del operador económico, sino en contra de la voluntad de este, ya que el interesado en que se realice esa actuación es el Estado, en cumplimiento de sus obligaciones de control aduanero. Por ende, no existe ningún beneficio para el operador económico, el único que se beneficia es el Estado.

   Partiendo de lo anterior, la demandante alegó que si se considera que el tributo es un impuesto, la violación del principio de capacidad económica consiste en que no es posible sujetar al pago del tributo a todas las operaciones de comercio exterior, en abstracto, sino que es necesario, analizar cada una de ellas en específico, para determinar si reflejan capacidad contributiva. El hecho generador del tributo no considera el principio de capacidad económica porque mediante una ficción legal se pretende dar uniformidad a actividades diferentes, sin individualizar los actos que se pretende gravar y sin verificar que estos reflejen riqueza efectiva.

   comercio exterior que no demuestran capacidad económica, como por ejemplo, el envío de una muestra comercial (que solo es una expectativa de ingreso futuro) o el envío de mercancías para su destrucción (que constituye una pérdida para el operador económico), así como la importación de materias primas (que genera riqueza solo cuando son transformadas en producto final), entre otros casos.

   Finalmente, dijo que si se considera que el tributo es una tasa, la violación constitucional consistiría en que los contribuyentes pagan lo mismo independientemente del costo de la parte del servicio particular o individualizado que reciben, porque de las diversas gestiones posibles de la DGA, la operación específica en cada caso dependerá de la calificación del nivel de riesgo y a pesar de ello el tributo es igual para todas ellas, sin hacer una individualización del costo de la gestión respectiva, efectivamente recibida.

   2. En vista del alegato sobre el vicio de forma antes reseñado, esta S. requirió al Ministro de Hacienda que certificara y remitiera la documentación en la que conste directamente que el Presidente de la República dio iniciativa de ley al decreto n° 23/2012 que modificó la LSA. En respuesta, dicho ministro envió copia certificada por notario de los documentos siguientes: (i) memorando de 28-XI-2011, en el que el funcionario antes mencionado remite al Presidente de la República el anteproyecto del decreto cuestionado; (ii) carta de 12-I-2012, en la que el P. de la República comunica al Secretario para Asuntos Legislativos y Jurídicos que ha otorgado la iniciativa de ley al anteproyecto del decreto referido; (iii) carta de 12-I-2012 en la que el Secretario para Asuntos Legislativos y Jurídicos de la Presidencia de la República envía al Ministro de Hacienda el proyecto en mención, con la correspondiente iniciativa de ley; y (iv) carta de 18-I-2012, en la que el Ministro de Hacienda somete a consideración de la Asamblea Legislativa dicho proyecto de decreto, afirmando que lo hace "amparado en la iniciativa de ley conferida oportunamente".

   3. La Asamblea Legislativa justificó la constitucionalidad del decreto y las disposiciones impugnados, en cuanto al vicio de forma, refiriéndose a la documentación remitida por el Ministro de Hacienda y afirmando que "tal como lo establece la Constitución, la jurisprudencia y la costumbre, se han cumplido los requisitos formales para la presentación y posterior aprobación del decreto impugnado". Con relación a los motivos de contenido, dijo que la contraprestación del servicio de la tasa la constituye el uso de sistemas de inspección no intrusiva por medios

      medidores de caudal, cámaras de videovigilancia, centro de monitoreo, análisis electrónico de imágenes e información, lectores de placas electrónicos, lectores de documentos, etc., para facilitar el despacho de mercancías.

      Según la autoridad demandada, el beneficio inmediato se concretiza en el administrado al estimular las operaciones de comercio exterior mediante la agilización del tiempo de despacho, que de acuerdo al registro del sistema informático de la DGA ha pasado de 45 horas en promedio para liquidar una operación de comercio exterior a 17 horas. La reducción de un 76 % del tiempo en los procesos de exportación, que han disminuido de 12 horas en promedio, por cada operación a 15 minutos de despacho en frontera, constituye un ejemplo del beneficio que recibe el contribuyente de la tasa. También dijo que los parámetros de riesgo para la revisión inmediata de una mercancía no responden solo a criterios de bajo o alto riesgo, pues el art. 84 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA) establece que dicha decisión responde a la realización de un proceso selectivo y aleatorio, es decir, si bien desde el aspecto selectivo puede responder a los niveles de riesgo, bajo la óptica del aleatorio cualquiera puede ser sujeto a una revisión física. Así, la gestión del riesgo tiene además la característica de persuasión sobre la totalidad de los operadores y no solo sobre aquellos que puedan considerarse operaciones de alto riesgo.

      La Asamblea Legislativa sostuvo que el parámetro citado por la demandante corresponde al uso del análisis de riesgo para la verificación física, pero que la prestación del servicio de inspección no intrusiva no es aplicada en sustitución de la verificación física, sino de todas las operaciones de ingreso o salida de mercancías sometidas a despacho aduanero para facilitar el levante, como lo establece el art. 12-B LSA. Además, la prestación del servicio no intrusivo no está destinada exclusivamente a fortalecer el control aduanero, sino a permitir el fácil y rápido despacho de los administrados, economizando tiempo y costos de permanencia en las fronteras como beneficio directo, atendiendo al principio de facilitación y, segundo, tampoco pretende el servicio aplicarse a las cargas de alto riesgo, sino para evitar la manipulación manual de las mercancías e incluso de los documentos durante el despacho, en elementos tales como la lectura de placa por cámaras al ingreso o salida del recinto aduanero o la finalización del proceso mediante el uso de lectores de barra en los documentos del despacho sin necesidad de presentarse en ventanilla.

      económica en las operaciones de ingreso o salida de mercancías, porque los elementos del adeudo de los derechos e impuestos aduaneros, peso, cuantía, valor, origen, clasificación arancelario, difieren para cada operación, sin embargo la actividad estatal que realiza el servicio aduanero en el servicio prestado es uniforme e igualitario y representa el mismo costo para la administración en cualquiera de las operaciones a que se refieren los artículos impugnados. Agregó que el valor de la tasa no es desproporcionado si se compara con el costo de este servicio en otros lugares como Nicaragua, donde la tasa por servicio de seguridad aduanera es de 20 dólares mínimo por declaración de mercancías, mientras en Panamá la tasa por administración de servicios aduaneros es de 100 dólares.

   4. El F. General de la República, en lo relevante, dijo que la contraprestación del servicio de la tasa la constituye el uso moderno de los aparatos de sistema de inspección no intrusiva o invasiva, todo con el objeto de facilitar el despacho de mercancías y reducir tiempo y costos al interesado, a excepción de establecerse indicios de mercancía no declarada o de cualquier otro incumplimiento de las disposiciones legales, por lo que debe procederse a la inspección física, lo que conllevará a una pérdida de tiempo y de gastos que deberá absorber el declarante. De lo anterior, se confirma que el pago que se realiza por parte del beneficiado, es una tasa y no un impuesto como lo denuncia la impetrante, ya que es fácil determinar un costo beneficio con el administrado, al obtener este una reducción de los tiempos con el cambio de la revisión de mercancía en forma física o manual a la revisión mediante sistema de inspección no intrusiva o invasiva, siendo proporcional al servicio que recibe, y un beneficio en cuanto al tiempo y dinero. Con base en estos argumentos, dijo que no existe la inconstitucionalidad alegada.

      II . Para resolver sobre la pretensión planteada, se expondrán las razones para desestimar el motivo de inconstitucionalidad por vicio de forma planteado por la demandante (III); para retomar luego la jurisprudencia constitucional sobre temas o aspectos utilizados en la argumentación del supuesto vicio de contenido, es decir, el alcance de la potestad tributaria del Estado, sus límites derivados de los principios de igualdad y equidad tributaria, la distinción entre impuestos y tasas, y lo relativo a la nota característica de beneficio que se atribuye a estas últimas

      (IV). Enseguida, con base en dichos elementos de juicio se analizará el alegato sobre la inconstitucionalidad de la tasa por los servicios de inspección no intrusiva regulada en los arts. 12 inc. 2° y 12-B LSA (V).

      la afirmación de la demandante de que no había constancia de "que efectivamente, el Presidente de la República, concedió iniciativa de ley al citado proyecto". Es una cuestión de hecho o fáctica, cuya solución dependía de la prueba obtenida mediante este proceso. Tal como ya se mencionó, a requerimiento de esta S., el Ministro de Hacienda envió copia certificada por notario de una carta en la que, como parte del procedimiento de formulación del anteproyecto respectivo, sí consta que el entonces Presidente de la República expresó su voluntad de darle iniciativa de ley. La Asamblea Legislativa en su informe ratificó la existencia de dicho acto. Ambas actuaciones (informe del Ministro citado e informe de la Asamblea Legislativa) fueron oportunamente comunicadas a la demandante, sin que esta haya impugnado o controvertido la documentación o las afirmaciones de tales funcionarios. Por ello carece de sentido intentar un análisis constitucional de este motivo de invalidez jurídica alegado por dicha ciudadana y se desestimará el motivo de forma de su pretensión.

      IV .1. La jurisprudencia constitucional (por ejemplo, en la Sentencia de 4-V-2011, Inc. 61-2005) ha repetido que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio y en virtud de una ley, puede establecer (crear normativamente) y exigir (cobrar mediante su organización administrativa) prestaciones en dinero o pecuniariamente evaluables para cubrir los gastos que requiere el cumplimiento de sus fines. Es decir, que la coacción es un elemento esencial del tributo, que implica lógicamente la ausencia de una manifestación voluntaria o espontánea en la contraprestación realizada por el sujeto obligado. Debido a este carácter coactivo, para legitimar democráticamente la potestad tributaria del Estado, es que se fija el límite formal antes dicho, que consiste que no puede haber tributo sin ley previa, entendida esta ley como norma jurídica emanada del Órgano Legislativo (art. 131 ord. 6° Cn.).

      También se ha indicado que, en la medida en que el poder de crear tributos afecta a derechos fundamentales como el de propiedad (art. 103 Cn.) y está ligado con aspectos vitales de la comunidad política organizada como el financiamiento de los gastos públicos, la Constitución reconoce un conjunto de principios de Derecho Tributario que funcionan como límites formales (la ya mencionada reserva de ley previa) y materiales para la protección del contribuyente frente a dicho poder del Estado. En cuanto a los límites materiales se ha determinado que, en parte, están contenidos en el art. 131 ord. 6° Cn., que dispone: "Corresponde a la Asamblea Legislativa: Decretar impuestos, tasas y demás contribuciones sobre toda clase de bienes, servicios e ingresos,

      presencia de uno o varios de los siguientes principios: capacidad económica, igualdad, progresividad y no confiscación (Sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009).

   2. Por su pertinencia para analizar los motivos de inconstitucionalidad planteados por la demandante, basta puntualizar la definición esencial de los principios de capacidad económica e igualdad, tal como se expuso en la sentencia antes citada. Según el principio de capacidad económica, las personas deben contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado de acuerdo con la aptitud económico-social que tengan para ello. La capacidad económica se mide por índices (patrimonio, renta) o por indicios (consumo, tráfico de bienes u otra forma de realización de gasto, que solo es posible ante la existencia previa de una renta o un patrimonio), que normalmente corresponden a una manifestación de la disponibilidad de recursos económicos a los que se pueda cargar con el pago del tributo. Por su parte, el principio de igualdad exige que situaciones económicamente iguales sean tratadas de la misma manera, atendiendo a que la capacidad económica que se pone de relieve es la misma (la igualdad como mandato de equiparación), y viceversa, que situaciones económicamente desiguales se traten de distinta manera (la igualdad como mandato de diferenciación).

      También interesa recordar que: "de acuerdo con la nota de generalidad predicable de la ley, el legislador no puede formular una casuística que atienda a los supuestos en que un mismo hecho es o no es indicativo de capacidad económica, por lo que es posible que haya casos concretos en los que una situación plasmada en la ley como hecho imponible no revele" dicha capacidad. De este modo, la exigencia de capacidad económica como fundamento del tributo se plantea "como un criterio inspirador del sistema tributario, pero no necesariamente de cada tributo singularmente considerado", porque dicho principio se proyecta "sobre un campo más amplio, poniéndolo en relación con otros criterios y finalidades impuestas por la Constitución así como otros principios del ordenamiento tributario" (Sentencia de 19-IV-2005, Inc. 45-2003). Así, "pueden existir tributos en los que la capacidad económica como criterio de aportación a las cargas públicas esté muy difuminado; y tributos cuyo objetivo es servir preferentemente a objetivos económicos y sociales definidos en el texto constitucional, en los que también es de difícil o imposible aplicación dicho criterio de reparto. No obstante, no por ello tales tributos dejan de ser ‘justos’ ya que la justicia tributaria no se agota en la capacidad económica" (Sentencia de 26-I-2011, Inc. 146-2009).

      manifiesta de distinta forma dependiendo del tipo de tributo en cuestión. En dicho sentido, se ha sostenido que: "la capacidad económica es una exigencia del ordenamiento tributario globalmente considerado y de cada tributo. No obstante, respecto a las tasas y contribuciones especiales, que se rigen por el principio de beneficio, el principio de capacidad económica no se exige como en el caso de los impuestos -aunque ello no obsta a que el L. lo considere como baremo de su potestad de crear tributos-" (Sentencia de 19-III-2014, Inc. 39-2010). En cuanto a esto último, la referida Sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009, ya había aclarado que el principio de capacidad económica puede servir para corregir algunos efectos del principio de beneficio; para impedir que se configuren como hecho imponible el mínimo vital; y para evitar que, en los casos de múltiple imposición, la carga tributaria tenga un alcance confiscatorio.

      De esa manera, la observancia del principio de capacidad económica en la configuración del hecho imponible funciona como uno de los criterios de distinción entre los tipos de tributos, de modo que: "Mientras el hecho imponible en el impuesto es una situación que revela capacidad económica, referida exclusivamente al obligado y sin relación alguna con la actividad del Estado, el hecho imponible de las tasas y contribuciones especiales es una situación que necesariamente se relaciona con la realización de una actividad del Estado" (Inc. 35-2009, antes citada). Dicho de otra manera, "el impuesto es el tributo cuya obligación tiene como hecho generador una situación independiente de toda actividad relativa al contribuyente; elemento propio y de carácter positivo del impuesto es la independencia entre la obligación de pagar el impuesto y la actividad que el Estado desarrolla con su producto" (Sentencia de 4-V-2011, Inc. 61-2005, también ya citada).

      Según esta última sentencia (en la que se analizó la clase de tributo a la que pertenece una certificación ministerial de antecedentes penales): "la tasa es un tributo cuyo hecho generador está integrado con una actividad del Estado divisible e inherente a su soberanía, y que dicha actividad se encuentra relacionada con un beneficio en el contribuyente. De este concepto, podemos extraer las siguientes características de la tasa: (1) es una prestación que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio; (2) debe ser creada por ley; (3) su hecho generador se integra con una actividad que el Estado cumple y que está vinculada con un beneficio en el obligado al pago; (4) debe tratarse de un servicio o actividad divisible a fin de posibilitar su particularización; y (5) la actividad estatal vinculante debe ser inherente a la soberanía estatal, es decir que se trata de actividades que el Estado no puede dejar de prestar porque nadie más que él está facultado

      sentido estricto–".

   4. Estos criterios jurisprudenciales confirman que el carácter coactivo, imperativo u obligatorio es inherente a las tasas, como a todo tributo, incluso cuando "el interesado no requiere libre y espontáneamente el servicio o actividad que mejor le conviene, sino que se ve obligado a solicitarlo" a la dependencia estatal o municipal que realiza la actividad administrativa individualizada respectiva (Sentencia de 27-X-2015, Inc. 110-2013, en la que se analizó el tipo de tributo aplicable a la expedición ministerial de pasaportes). Asimismo, se confirma que es un rasgo propio de las tasas el que dicha actividad prestada por el Estado sea "inherente [su] soberanía", porque "se trata de actividades que el Estado no puede dejar de prestar porque nadie más que él está facultado para desarrollarlas", como pudiera ser, por ejemplo, una función pública de control sobre las operaciones de comercio exterior.

      La jurisprudencia también indica que el "principio de beneficio" (quid pro quo, locución latina que significa "algo a cambio de algo") se entiende en sentido objetivo y amplio, en cuanto a que el interés o la necesidad, según el caso, de obtener la actividad estatal correspondiente, son satisfechos o atendidos por la prestación efectiva que se individualiza o singulariza en el sujeto obligado, a quien dicha prestación se refiere, se aplica o le afecta de manera directa e inmediata. Así, este tribunal define las tasas incluyendo entre sus elementos (todas las cursivas añadidas): "una contraprestación realizada por el Estado o el Municipio que se particulariza en el contribuyente" (Sentencia de 7-VI-2013, Inc. 56-2009); "la contrapartida que recibe el contribuyente" (Sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009); la "conexión del obligado con actividad estatal alguna que se singularice a su respecto" y "la prestación de un servicio o la realización de una actividad por parte del Estado, que afecta o beneficia de modo particular al sujeto pasivo" (Sentencia de 13-IV-2016, Inc. 98-2013). En otras palabras, el beneficio como rasgo característico de este tributo no depende de la percepción subjetiva de utilidad, provecho o ganancia personal del contribuyente.

      V . 1. A continuación corresponde analizar los motivos de inconstitucionalidad por vicios de contenido, planteados por la demandante. Como ya se dijo, la supuesta violación al principio de igualdad (art. 3 Cn.) consiste en que el hecho generador del tributo se refiere al "ingreso o salida de mercancías o medios de transporte del territorio aduanero nacional por cualquier vía", lo que afecta a toda operación de comercio exterior, sin diferenciar el nivel de riesgo (alto o bajo) de

      manera que únicamente las operaciones de alto riesgo fueran sujetas al pago", fijando un "nexo causal con el escaneo mediante rayos X". En síntesis, se argumenta que el tributo debería diferenciar entre las operaciones gravadas según su nivel de riesgo y la consiguiente utilización efectiva o no del equipo de escaneo mediante rayos X.

      Para examinar este motivo hay que observar que el art. 12 inc. 2° LSA prevé la posibilidad de utilizar equipos de inspección no intrusiva "cuando sea necesario y de conformidad con los resultados del análisis de riesgo". Esto significa que la calificación de riesgo alto o bajo tiene como presupuesto una actividad de análisis realizada por la administración aduanera y que, como parece lógico, se realiza independientemente del tipo de operación de comercio exterior en juego, pues forma parte de un proceso integrado, un sistema o un programa de control aduanero. Este proceso, sistema o programa de control aduanero comprende una serie de actividades o tareas administrativas prestadas por el Estado y dentro de las cuales el uso efectivo del equipo de escaneo es solo una etapa posible, a la que en todo caso se llega cuando el usuario ya ha recibido distintos servicios previos orientados a facilitarle la operación de comercio exterior.

      Si se lee detenidamente, el tributo se aplica por ese conjunto de tareas administrativas que se presta a los administrados a título de "Servicios de Inspección no Intrusiva", lo que debe distinguirse del uso efectivo del "Equipo de Inspección no Intrusiva". Este último es solo una posibilidad dentro del proceso de control aduanero, que en conjunto y visto de manera integrada es el que permite hacer la calificación de riesgo de las operaciones, de modo que esta es el resultado de labores previas ya prestadas al administrado, aunque al final no se utilice la tecnología de escaneo mencionada. De hecho, cuanto más eficientes sean las tareas administrativas anteriores a la revisión física o verificación inmediata, menos deben ser los casos en que "sea necesario" utilizar dicho equipo para el reconocimiento físico o aforo de las mercancías, reduciendo también las demoras en el trámite, que es precisamente lo que se pretende con la modernización constante de los servicios aduaneros.

      Así lo confirma la regulación de este tipo de control, que en el art. 18 de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas (LODGA) se define como un conjunto de facultades o "tareas de control", tales como: "la gestión del riesgo, el análisis de datos, la aplicación de medidas preventivas, la supervisión de actuaciones, fiscalización a posteriori, la verificación de origen, verificación de información, la investigación y evaluación del cumplimiento de las obligaciones

      "gestión del riesgo" es referida, en el art. 11 CAUCA, al "uso de herramientas electrónicas de manejo de datos" y a la "aplicación sistemática de procedimientos y prácticas de gestión que proporcionan al Servicio Aduanero la información necesaria para afrontar los movimientos o envíos de mercancías y de medios de transporte que presenten riesgo". Este análisis, "uniforme e igualitario" como dijo la autoridad demandada, es una actividad administrativa prestada por el Estado a los sujetos que realizan operaciones de comercio exterior.

      En otras palabras, los "Servicios de Inspección no Intrusiva" trascienden a la mera utilización concreta del escaneo mediante rayos X y más bien comprenden un conjunto sistemático de actividades administrativas previas luego de las cuales, y solo después de ellas, se establece el nivel de riesgo de cada operación. Al utilizar el nivel de riesgo como criterio de comparación para la formulación del hecho generador del tributo, la demandante fragmenta o separa esta calificación de las demás actividades administrativas prestadas al usuario dentro del proceso de control aduanero, obviando que en realidad ese nivel de riesgo se determina después de varias de esas tareas ya realizadas por la Administración. Es decir que, la falta de diferenciación que se alega como violatoria del principio de igualdad se basa en un enfoque parcial o incompleto de los servicios de inspección aduanera que presta el Estado, al centrarse únicamente en una etapa posterior y eventual, como es la revisión física de la mercancía mediante la tecnología de escaneo. De esta manera, no se ha demostrado que el tratamiento legal equiparado que contiene el hecho generador del tributo sea irrazonable o injustificado, y por ello se desestimará la pretensión de inconstitucionalidad respecto a este motivo.

   2. A. La violación al principio de equidad tributaria (art. 131 ord. 6° Cn.) se alegó por inobservancia de las exigencias de razonabilidad y capacidad económica del tributo. Para sostener la falta de razonabilidad del tributo, la demandante afirmó que si este se cobra igual tanto al operador de alto riesgo como al de riesgo bajo, no hay incentivo para reducir dicho nivel de riesgo, primero, porque el cobro no se justifica en la conducta del sujeto pasivo, y segundo, porque los operadores a los que no se les aplica el escaneo terminan pagando la cuenta de los que sí reciben esa actividad. También alegó que si se mira al servicio de inspección como una amalgama de gestiones de la DGA, lo razonable sería que se pague por el servicio recibido y no por la totalidad de dichas gestiones.

      premisa de que, según la demandante, el hecho generador del tributo (que es el "ingreso o salida de mercancías o medios de transporte del territorio aduanero nacional por cualquier vía", art. 12-B inc. 3° LSA) debería cambiarse, para limitarlo a los casos en que esas operaciones aduaneras resulten de alto riesgo y requieran la aplicación del escaneo mediante rayos X. De acuerdo con lo expuesto en el apartado anterior, dicha premisa es inaceptable, porque omite considerar a los servicios de inspección aduanera como un proceso o sistema integrado de diversas tareas administrativas que van desde el análisis de riesgo de cada operación hasta el levante o retiro de las mercancías, de manera que la verificación física no es el único servicio prestado a los usuarios. Si toda operación de comercio exterior es objeto de este proceso de control aduanero, parece claro que la conducta del sujeto pasivo, que es quien realiza dicha operación, sí justifica entonces la aplicación del tributo.

      Por otra parte, hay que notar que la supuesta violación constitucional no se basa en la ausencia de justificación del tributo, tal como está formulado, sino en la preferencia de la demandante por una forma distinta de regularlo, según ella, limitándolo a los casos en que se aplique efectivamente el escaneo en mención, de modo que se vincule solo a una parte de las tareas de control. Esta perspectiva fragmentaria también afecta al argumento sobre los efectos incentivadores del tributo en el nivel de riesgo de las operaciones controladas. Es decir que, siguiendo con su enfoque parcializado, la demandante ve al cobro dinerario como el único medio para estimular, orientar o dirigir la conducta de los administrados y omite considerar que, al prescindir de controles o verificaciones físicas adicionales, la mayor agilidad o menores trabas en el despacho a las operaciones de bajo riesgo es precisamente lo que debe incentivar a mantenerse en esa calificación.

      Además, el alegato planteado se basa únicamente en el criterio de selectividad de la revisión física de la mercancía con base en el nivel de riesgo, a pesar de que, tal como se regula en el art. 84 CAUCA, también existe un criterio de aleatoriedad, incertidumbre o azar, que funciona asimismo como elemento disuasivo del incumplimiento de la normativa aduanera o como incentivo para reducir el grado de riesgo de la operación a realizar. Dicho de otro modo, en ningún caso está excluida de forma absoluta la posibilidad de una verificación inmediata de la mercancía, conforme a un criterio de gestión táctica (véase en dicho sentido el art. 16 inc. 1° letra

      2. LODGA que habilita la revisión física "aun si no existiere un resultado de selectividad"), de

      operadores se acomoden a un patrón rígido o estático de riesgos, cuyos criterios de análisis más bien deben ser variables y actualizados en forma constante.

      El argumento sobre la distribución de costos tampoco es aceptable, porque si el hecho generador del tributo excluyera a las operaciones de comercio exterior de bajo riesgo, dado que estas también y de todas maneras son destinatarias de prestaciones administrativas de facilitación, quienes financiarían dichas prestaciones serían todos los contribuyentes del Estado, a través del presupuesto general, a pesar de no estar comprendidos dentro del hecho generador de este tributo. Este resultado sí podría carecer de razonabilidad, tomando en cuenta que, en principio, parece más adecuado que los costos de un proceso de modernización (o incremento de la eficacia y eficiencia de un servicio administrativo) sean asumidos por los usuarios individualizados de dicha prestación, antes que por la generalidad de los contribuyentes. Por estas razones, se desestimará la pretensión de inconstitucionalidad, también en el motivo antes señalado.

2. Como tercer y último motivo de inconstitucionalidad, la demandante dijo que el tributo en cuestión viola el principio de equidad tributaria (art. 131 ord. 6° Cn.) por inobservancia de la exigencia de respeto a la capacidad económica de los sujetos obligados. Primero, porque el tributo beneficia al Estado, al permitirle cumplir con una de sus obligaciones legales (el control aduanero), y no favorece al operador económico que no se somete voluntariamente ni solicita dicho control. Segundo, porque se grava a todas las operaciones de comercio exterior sin verificar que ellas reflejen la disponibilidad de una riqueza efectiva. Tercero, porque si se admite que el tributo es una tasa, los contribuyentes "pagan lo mismo independientemente del costo de la parte del servicio particular o individualizado que reciben", sin tomar en cuenta el nivel de riesgo de la operación.

   Como ya se dijo en el considerando IV.4, el que la prestación sujeta a una tasa corresponda a una función estatal o a una actividad pública inherente a la soberanía (como es en efecto el control aduanero: Sentencia de 30-VII-2014, Amp. 426-2011) es lo propio en este tipo de tributos y ello no altera ni desnaturaliza la clase de contribución de que se trata. Además, se aclaró que el beneficio del contribuyente no depende de su percepción subjetiva de utilidad, provecho o ganancia personal, sino solo de la posibilidad de individualizar o singularizar en él, una prestación que se le aplica o le afecta de manera directa e inmediata. Estas condiciones se cumplen en el tributo examinado y por ello debe aceptarse que los artículos impugnados regulan

   Improcedencia de 30-I-2015, Inc. 142-2014).

   En cuanto a que la tasa impugnada grava a todas las operaciones de comercio exterior sin verificar que ellas reflejen la disponibilidad de una riqueza efectiva, también se aclaró ya (considerando IV.2) que "el legislador no puede formular una casuística que atienda a los supuestos en que un mismo hecho es o no es indicativo de capacidad económica, por lo que es posible que haya casos concretos en los que una situación plasmada en la ley como hecho imponible no revele" dicha capacidad. Además, los ejemplos que utiliza la demandante parecen indicar que ella entiende esta exigencia de la equidad tributaria como equivalente al significado convencional de riqueza (como abundancia de bienes o recursos económicos), mientras que para el significado jurídico bastan los indicios de disponibilidad de recursos económicos a los que se pueda cargar con el pago del tributo, indicio que parece suficientemente aplicable a quien realiza alguna (cualquiera) operación de comercio exterior.

   Finalmente, en el alegato sobre el "costo de la parte del servicio particular o individualizado" y su relación con el nivel de riesgo de la operación se reitera la confusión ya señalada en los motivos anteriores, que fragmenta el servicio de inspección aduanera y omite considerarlo como un proceso o sistema de control más amplio. Este, además, no se reduce al escaneo por medios tecnológicos y en todos los casos es prestado por la administración aduanera, antes de definir si la probabilidad de incumplimiento de la normativa aplicable es alta o baja. De este modo, el argumento se basa en una identificación incompleta "de la parte del servicio particular o individualizado" que recibe el contribuyente y por ello tal argumento debe ser rechazado. En consecuencia, igualmente se desestimará, en relación con este otro motivo, la pretensión de la demandante.

   Por tanto,

   Con base en las razones expuestas, disposiciones y jurisprudencia constitucional citadas y en el artículo 10 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en nombre de la República de El Salvador, esta Sala

   Falla:

   1. Declárase que en el Decreto Legislativo N° 23, de 7-VI-2012, publicado en el Diario Oficial n° 123, Tomo n° 396, del 4-VII-2012, que contiene modificaciones a la Ley de Simplificación Aduanera, no existe la inconstitucionalidad alegada, respecto a la supuesta

      iniciativa de ley correspondiente, de parte del entonces Presidente de la República.

   2. Declárase que en los arts. 12 inc. 2° y 12-B de la Ley de Simplificación Aduanera (Decreto Legislativo n° 529, de 13-I-1999, publicado en el Diario Oficial n° 23, Tomo n° 342, del 3-II-1999, reformado por el Decreto Legislativo N° 23 antes mencionado), no existen las inconstitucionalidades alegadas, con relación a los arts. 3 y 131 ord. 6° Cn., porque el alcance del hecho generador de la tasa por servicios de inspección no intrusiva, sin distinguir el nivel de riesgo de la operación afectada, tiene una justificación razonable y respetuosa de las exigencias de capacidad económica y beneficio del sujeto obligado a su pago.

   3. N. la presente decisión a todos los sujetos procesales.

   4. P. esta sentencia en el Diario Oficial dentro de los quince días siguientes a esta fecha, para lo cual se enviará copia al Director de dicha oficina.

      A.P..---------F.M..-----------J.B.J..-----------E.S.B.R.-------------PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LO SUSCRIBEN--------- E.

      SOCORRO C.---------SRIA.---------RUBRICADAS.