Sentencia Nº 209-2011 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 24-02-2017

• Sentido del fallo: DECLARATORIA DE LEGALIDAD
• Emisor: Sala de lo Contencioso Administrativo
• Fecha: 24 Febrero 2017
• Materia: ADMINISTRATIVO
• Número de sentencia: 209-2011

209-2011

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE

JUSTICIA. En San Salvador, a las doce horas cuarenta y tres minutos del veinticuatro de febrero

de dos mil diecisiete.

El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por el señor Mario

Enrique M. U., por medio de su apoderado general judicial, licenciado Henry Salvador O. S.,

contra la Dirección General de Impuestos Interno, y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos

Internos, por la supuesta ilegalidad de los siguientes actos administrativos:

a) la resolución número 12302-TIR-0103R-2010, emitida por la Dirección General de

Impuestos Internos a las ocho horas cinco minutos del ocho de marzo de dos mil diez, la cual se

determina a cargo del actor, en concepto de Impuesto sobre la Renta, respecto del ejercicio

'impositivo de dos mil seis, la cantidad total de treinta y seis mil quinientos cincuenta y nueve

dólares setenta y ocho centavos de dólar ($36,559.78); asimismo, se le sanciona por evasión

intencional del impuesto, respecto del ejercicio impositivo de dos mil seis, con multa de

dieciocho mil doscientos setenta y nueve dólares con ochenta y nueve centavos de dólar

($18,279.89), ascendiendo el impuesto y la multa determinados a la suma total de cincuenta y

cuatro mil ochocientos treinta y nueve dólares con sesenta y siete centavos de dólar ($54,839.67).

b) la resolución con referencia Inc.R1004002TM, pronunciada por el Tribunal de

Apelaciones de los Impuestos internos y de Aduanas a las catorce horas del veintitrés de febrero

de dos mil once, la cual se modifica la decisión relacionada en la letra anterior, en el sentido que

se ajusta el Impuesto sobre la renta determinado para el ejercicio fiscal comprendido del uno de

enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, a la cantidad de veintiocho mil novecientos

noventa y seis dólares con sesenta y nueve centavos de dólar ($28,996.69); y, la multa por

evasión intencional del impuesto sobre la renta respecto del ejercicio fiscal antes referido, a la

cantidad de catorce mil cuatrocientos noventa y ocho dólares con treinta y cuatro centavos de

dólar ($14,498.34).

Han intervenido en el presente proceso: la parte actora, en la forma antes indicada; la

Dirección General de Impuesto Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y

de Aduanas, como autoridades demandadas; y, el Fiscal General de la República, por medio de su

agente auxiliar, licenciada Mima Mercedes F. Q., quien posteriormente fue sustituida por Kattia

Lorena S. P.

I. La sociedad demandante, por medio de su apoderado expone lo siguiente:

«(...) Violación al derecho de defensa en la instrucción de procedimiento

administrativo.

(...) al iniciarse el procedimiento de determinación de oficio de la obligación tributaria

por la Dirección General, esta le comunicó a mi representado el informe de auditoría el cual

goza de un volumen y complejidad considerable, habilitándole en el mismo acto un plazo de

cinco días para exponer alegatos y de diez para presentar pruebas. Ahora bien, es hasta este

momento en que el administrado tuvo pleno conocimiento del contenido del informe y de los

cargos que se le imputaban, que tal como pueden ser constatados de su lectura, son igualmente

complejos.

Ante tal situación y previendo la dificultad que enfrentaba, mi representado solicitó

dentro del plazo previsto para exponer alegatos, una prórroga de quince días hábiles para

recopilar la prueba necesaria, el cual de ninguna manera puede considerarse excesivo sino más

bien prudente dada la naturaleza de los intereses en juego.

Tómese en cuenta que la Dirección General inicio la fiscalización el día (sic) catorce de

mayo de dos mil ocho y la finalizó el día (sic) ocho de marzo de dos mil diez. Es decir que

necesitó alrededor de veintidós meses para llevar a cabo su diligencia, y mi mandante

únicamente requería una prórroga de quince días para defenderse.

Sin embargo, atendiendo a un criterio de interpretación literal contrario a normas

constitucionales, la Dirección General denegó tal solicitud, manifestando que “no tenía opciones

para reducir o ampliar los plazos que la ley le señala (...)”. Lo anterior implicó que mi

poderdante no contará con una verdadera oportunidad de defensa, ya que cuando efectivamente

puedo presentar la prueba necesaria, la aludida Dirección General expuso que “(...) esta

Dirección General le manifiesta al contribuyente fiscalizado que el hecho de haber presentado su

escrito de mérito fuera del plazo legal impide a esta Oficina valorar lo alegado en el mismo así

como las pruebas presentadas (...) (página 76, primer acto administrativo impugnado)

Tal situación implica indefectiblemente una errónea interpretación de los Art. (sic) 10,

172 y 186 del Código Tributario, pues la misma se efectúa de forma mecánica, violentando el

derecho de defensa de mi representado, y es que debemos recordar que de conformidad con el

Art. (sic) 235 Cn, todo funcionario civil o militar, antes de tomar posesión de su cargo,

protestará bajo su palabra de honor, ser fiel a la República, cumplir y hacer cumplir la

Constitución, atendiéndose a su texto cualesquiera que fueren las leyes, decretos, órdenes o

resoluciones que la contraríen.

En este sentido, la concreción que el legislador secundario hace del derecho de audiencia

ha de realizarse en coherencia con la normativa constitucional, o, en todo caso, el juzgador ha

de verificar, en el caso específico y determinado, una interpretación y aplicación de las

disposiciones que desarrollan el derecho de audiencia que sea conforme con dicha normativa

constitucional (...), lo cual no ha sucedido en el presente caso.

Es así que el aspecto material del derecho de defensa, se caracteriza por la facultad que

posee la persona de intervenir en todos los actos del procedimiento que incorporen elementos de

prueba, así como realizar todas las peticiones y observaciones que considere necesarias, de

manera que se le facilite hacerse oír y, consecuentemente, hacer valer sus medios de defensa

(…).

Pero muy por el contrario, la Dirección General se ha negado a valorar los alegatos y

prueba de descargo, lo cual vulnera el derecho de defensa de mi representado y vicia de

ilegalidad los actos administrativos impugnados y como tales deben ser declarados por esa

honorable Sala

(...) Errónea valoración de pruebas: violación a la seguridad jurídica y derecho de

defensa.

Durante el procedimiento de liquidación de oficio de la obligación tributaria y en el

trámite de la apelación, las autoridades administrativas demandadas valoraron erróneamente la

prueba incorporada dentro de dichos procedimiento, faltando inclusive a las máximas de razón y

lógica que de los documentos probatorios se desprenden, situación que vicia de ilegalidad los

actos administrativos impugnados y que procedemos a exponer.

(...) Sobre los Ingresos (sic) no declarados ni registrados en el período 2006: mi

mandante operó las estaciones de servicio 10 de 12 meses, aproximadamente.

De conformidad con los actos administrativos impugnados, el contribuyente MARIO

ENRIQUE M. U. (sic) omitió declarar ingresos por la cantidad total de NOVENTA Y CINCO

MIL DIECISIETE DOLAR.ES CON CERO CENTAVOS DE DÓLAR ($95, 017.85) de los cuales

VEINTE MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y NUEVE DOLARES SESENTA CENTAVOS

($20,289.60) corresponden a ventas de productos varios realizadas en las tiendas de

conveniencia Select San Benito y Select Utila, no registrados ni declarados por el contribuyente

en estudio.

Ahora bien, dicha conclusión fue extraída de la diferencia existente entre el reporte de

ventas de productos varios realizadas en las tiendas de conveniencia Select San Benito y Select

Utila para el periodo 2006 efectuada por mi mandante en comparación al reporte brindado por

la Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima por las mismas tiendas de conveniencia

y para el mismo período.

Para tales electos, el señor M. U. reportó una venta total de $817,842.70 y Distribuidora

Shell reportó por su parte $838,132.30.

Pero tal diferencia obedece a que mi mandante operó las aludidas tiendas de

conveniencia únicamente durante el período comprendido entre enero y octubre de dos mil seis.

Por su parte, el reporte de Distribuidora Shell comprende los doce meses de dicho año. De ahí la

diferencia.

Tal situación fue acredita por medio del reporte brindado por Distribuidora Shell en

respuesta a lo solicitado por la Dirección General mediante auto 10014-NEX-0289-2009 del

doce de marzo de 2009. Al respecto, Distribuidora Shell manifestó claramente que mi mandante

había finalizado operaciones en las tiendas de conveniencia el día (sic) veinte de octubre de

2006, y que los pagos de regalías pendientes que habían sido efectuados obedecían a

obligaciones pendientes de cumplir por parte de mi mandante (...) (ver página 29 del primer acto

administrativo impugnado).

De igual forma, la Dirección General también contó con los respectivos contratos de

resiliación (sic) de contratos de concesión, lo cual venía a corroborar lo expresado por

Distribuidora Shell. Debemos tomar en cuenta que según escritura pública número dieciocho del

notario CARLOS MAURICIO G. S., de fecha (sic) 20 de octubre de 2006, la DISTRIBUIDORA

SHELL DE EL SALVADOR, S.A DE C. V. otorgó junto con mi mandante “resiliación (sic) del

contrato de arrendamiento, comodato y sumistro (sic) relacionados en este instrumento”. Es de

mencionar que aunque el contrato se finiquitó en esta fecha, los negocios fueron entregados el

02 cíe octubre de 2006.

Lo lógico era entonces asumir que las ventas reportadas por el contribuyente M. U.

obedecía al período comprendido entre el uno de enero y el dos de octubre, ambos de 2006, y-

que la diferencia que Distribuidora Shell reportaba correspondía al período restante, lo cual

pudo inclusive ser corroborado pidiendo un nuevo informe al actual concesionario de dichas

tiendas de conveniencia para que informase sus ventas totales para el periodo comprendido

entre el tres de octubre y el 31 de diciembre de 2006, lo cual no sucedió.

Pero de forma sorpresiva y pese a las pruebas señaladas, la Dirección General asumió

que la diferencia era renta obtenida no declarada pues el contribuyente M. U. no había

acreditado su procedencia. ¿Pero es que acaso resulta lógico pedirle a un contribuyente que

acredite ingresos de terceros?

Resultaba claro que si existía una diferencia en el reporte esta obedecía al tiempo en que

las tiendas de conveniencia no habían sido operadas por mi mandante, lo cual fue obviado,

exponiendo un razonamiento sin sentido y que posteriormente fue retomado por el Tribunal de

Apelaciones en su resolución. Lo lógico era pedir al nuevo concesionario que brindará su

reporte de ventas, lo cual no sucedió. Y es que, si Distribuidora Shell reportaba el ejercicio de

doce meses y mi mandante el de diez durante el mismo período, es eminente que deberá existir

una diferencia entre uno y otro.

Por consiguiente, los actos administrativos son ilegales pues recogen la imputación de

“ingresos omitidos” por valor de VEINTE MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y NUEVE DOLARES

SESENTA CENTAVOS ($20,289.60), ya que si estos corresponden a ventas de productos varios

realizadas en las tiendas de conveniencia Select San Benito, han sido realizados por otro,

contribuyente distinto a mi representado que operó de los meses de octubre a diciembre de 2006

dicho negocio.

La prueba documental que acredita esta situación ya obra dentro del expediente

administrativo, específicamente en las diligencias de fiscalización y así lo han hecho constar las

Autoridades demandadas en sus respectivos actos administrativos, aún y cuando no los han

valorado.

Lo anteriormente expuesto vicia indefectiblemente de ilegalidad de los actos

administrativos impugnados pues viola la seguridad jurídica y el derecho de defensa de mi

mandante y como tales deben ser declarados por esa honorable Sala

(...) Sobre el reintegro de gastos a cuenta de la sociedad Inversiones Martínez Umaña,

Sociedad Anónima de Capital Variable y otros alquileres: depósitos realizados a la

cuenta corriente número […] del Banco Cuscatlán

De conformidad con el primero de los actos administrativos impugnados, mi mandante

había obviado la declaración de ingresos por un total de SETENTA Y CUATRO MIL

SETECIENTOS VEINTIOCHO DÓALRES (sic) 25/00. Posteriormente, el Tribunal de

Apelaciones corrigió parcialmente dicho error, reconociendo que TREINTA Y DOS MIL

TRESCIENTOS NOVENTA Y CINCO DOTARES' CON VEINTISEIS CENTAVOS ($32,395.26)

fueron efectuados por la señora América Esperanza M. de V., en concepto de reintegro de gastos

personales, reembolsos, gastos de consumo de Telemóvil, pago de IVA por servicio Telemóvil,

pago de IVA utilizado a favor de Inversiones Martínez Umana, Sociedad Anónima de Capital

Variable y alquileres, sobre las cuales se han recibido las explicaciones correspondientes, razón

por la cual, únicamente mantuvo este rubro por un monto de CUARENTA Y DOS MIL

TRESCIENTOS TREINTA Y DOS DOLARES CON NOVENTA Y NUEVE CENTAVOS

($42,332.99), aseverando que estos “corresponden al valor de documentados en su mayoría con

notas de abono, no fue posible identificar al depositante”, los cual constituye un error que vicia

de ilegalidad los actos impugnados.

(...)Ahora, si bien es cierto que el Código Tributario no proporciona un procedimiento

para determinar el incremento patrimonial de los contribuyentes, las autoridades demandadas se

han limitado a aseverar que los depósitos bancarios constituyen indefectiblemente un incremento

patrimonial sin considerar su origen. Así, en el momento procesal oportuno, se presentaron las

explicaciones y documentos que acreditaban las razones que justificaban los depósitos aludidos

y en que en ningún momento podían ser considerados una renta o ingreso percibido, lo cual fue

ignorado por la Administración.

Dichos ingresos tienen dos orígenes particulares que procedemos a explicar:

(...)Pago de rendimientos no gravados con el impuesto sobre la renta:

El primero de ellos obedece a al pago de rendimientos obtenidos por las inversiones en

Bolsa de Valores a nombre de mí representado, los cuales, de conformidad con el Art. (sic) 4

número 14 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente en el período 2006, no constituían

rentas gravadas con el referido impuesto.

(...)Lo anterior nos lleva a concluir que los abonos en cuenta sí frieron debidamente

justificados mediante prueba documental idónea, tal y como consta en el expediente

administrativo. A Efectos (sic) de acreditar este punto, se agrega al presente escrito copia de

Estado de Cuenta Rentable (General), emitido por Valores Cuscatlán, Casa de Corredores de

Bolsa, correspondiente al período comprendido entre el once de octubre de dos mil cinco y el

seis de octubre de dos mil seis.

Debido a que hasta el momento no se ha logrado obtener una certificación de la referido

casa corredora de bolsa, ofrecemos agregar como prueba en el momento procesal oportuno la

certificación aludida, con lo cual se demostrará fehacientemente que dichos ingresos estaban

exentos del pago de la renta y que en consecuencia, los cálculos y determinaciones efectuados

por las autoridades demandadas son erróneos e ilegales y como tales deberán ser declarados

por esa honorable Sala

(...) Abonos correspondientes a ventas al crédito.

El segundo origen de los fondos radica en el pago de cuentas por cobrar a favor de mi

representado como fruto de su actividad comercial en las estaciones de servicio. Resulta lógico

que en negocios de esta índole, la modalidad y medio de pago pueda variar entre el pago de

contado y ventas al crédito, pagos en efectivo, cheque o tarjetas.

Precisamente, las ventas efectuadas al crédito, si bien eran contabilizadas como parte de

las ventas diarias, estas no se cobraban y pagaban hasta un tiempo después de ocurrida la

transacción y era mediante abonos a la cuenta bancara de mi representado.

Tomé en cuenta esa honorable Sala que la única actividad comercial del contribuyente

era la realizada en las estaciones de servicio y las tiendas de conveniencia. Entonces, los pagos

de las ventas al crédito estaban ya contenidas en las ventas totales, razón por la cual, resulta un

verdadero error pretender contabilizadas por separado, como han pretendido hacer las

autoridades demandadas, quienes por un lado ha imputado ingresos totales a mi representado, y

por el otro, contabilizan como ingresos independientes el pago de ventas al crédito, lo cual

constituye un sin sentido.

La justificación de los ingresos en la cuenta bancaria se encuentra precisamente en las

ventas totales. Y es que precisamente, en estos tiempos modernos, las personas jurídicas y

naturales guardan su dinero en bancos, el cual se encuentra en su mayoría representado por

anotaciones electrónicas y los intervinientes en las distintas transacciones probablemente nunca

tengan el dinero en sus manos físicamente. El dinero ya no se guarda debajo de la almohada ni

se entierra en botijas. Se guarda en el banco.

Es decir, si ya tenemos el total de ingresos en razón de la actividad económica, no es

lógico imputar nuevos ingresos por el lado de las remesas en bancos, porque estas tienen su

origen precisamente en los ingresos ya registrados como ventas.

Entonces, los abonos en la cuenta bancaria tienen origen en su fuente de generación:

estaciones de servicio y tiendas de conveniencia. Tomemos en cuenta que como fruto. de la

información proporcionada por la DISTRIBUIDORA SHELL DE EL SALVADOR, S.A., la

Administración ha logrado determinar cuál era el presunto ingreso total, y por consiguiente, el

también presunto monto no declarado, lo cual cierra el total. Entonces, los abonos en cuentas

bancarias no son más que un acto de agotamiento de la actividad comercial, más no constituye

una fuente en sí como lo ha querido hacer ver la Administración Tributaria, por consiguiente,

todos los ingresos fueron establecidos por el informe de la DISTRIBUIDORA SHELL DE EL

SALVADOR, S.A. por lo que imputar nuevos ingresos por las remesas bancarias constituye una í

ilegalidad pues estos ya fueron computados en base al ejercicio antes descrito.

Los supuestos ingresos omitidos imputados por depósitos bancarios por valor de $42,

332.99 no ha sido probado que correspondan a ventas efectuadas no declaradas, ya que el total

de las operaciones realizadas fue investigada por la Dirección General. Estas remesas

corresponden a las ventas al crédito efectuadas por mi poderdante.

Para corroborar lo anterior, debemos tomar en cuenta el informe de fecha (sic) 12 de

febrero de 2010 que Banco Citibank de El Salvador S.A. emitió y que obra en el expediente

administrativo, en donde se establece que los abonos pertenecen a diversos clientes que en su

mayoría son contribuyentes de IVA. Entonces surge la pregunta: ¿Qué documento emite un

contribuyente cuando vende? ¿Qué documento exige un contribuyente cuando compra? La

respuesta es muy sencilla: Comprobantes de Crédito Fiscal. Entonces, al contar con dichos datos

en sus registros generales, corresponde a la Administración Tributaria indicar que

Comprobantes de Crédito Fiscal no han sido declarados pues cuenta en con la información en

sus manos.

(...) El segundo de los actos administrativos consigna hechos falsos.

Aunado a lo anterior, debemos mencionar que en la página 17 de la sentencia del

Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas por medio del cual resuelve el

recurso de apelación, al hacer alusión al punto tratado en el párrafo anterior, dicha autoridad

expresa:

“respecto, de la presente omisión de ingresos, el recurrente no manifestó desacuerdo

alguno, y revisados que han sido por este Tribunal los procedimientos utilizados por lo

Dirección General para determinar los referidos ingresos omitidos, se concluye que lo actuado

por la Administración Tributaria está conforme a derecho, por lo que es procedente la

determinación de ingresos omitidos”.

Tal situación no es cierta, pues en el momento procesal oportuno se expusieron los

respectivos alegatos. Tal situación implica que existe un error en la motivación que ha impedido

que el Tribunal de Apelaciones valore al menos los argumentos de defensa de mi mandante, lo

cual atenta contra su derecho de defensa y seguridad jurídica. Lo anterior se corrobora de la

lectura del escrito presentado por el contribuyente M. U. a las diez horas treinta minutos del día

(sic) veinte de julio de dos mil diez y que consta en el respectivo expediente administrativo.

En dicho escrito se detallaron los valores que constituyen reintegro de gastos y que por

consiguiente no incrementan el patrimonio de mi representado, manifestándolo así

expresamente, por lo que no es cierto lo que expresa el Tribunal de Apelaciones.

(...) Sobre los presuntos costos de venta no documentados.

En el informe de auditoría, los fiscalizadores expusieron: “(...) el contribuyente no

proporcionó la documentación de soporte de la partida de ajuste antes citada, mediante el cual

modificó el valor del saldo del inventario inicial y final en el libro auxiliar, respecto del ejercicio

impositivo de dos mil seis, ajustes que modificaban el valor del inventario final e incrementan el

valor del costo de ventas”.

Tal tesis fue recogida por los actos administrativos impugnados y como fruto viciado,

determinaron que existía un monto de CINCUENTA Y UN MIL DOSCIENTOS VEINTIÚN

DÓLARES 24/00 que presuntamente no lile documentado, y en consecuencia, se procedió a

determinar un nuevo tributo.

Tal aseveración parte de un error, pues el monto aludido en concepto de costo de ventas

ha sido el fruto de utilizar un método erróneo que compara los inventarios físicos con los

registros contables lo cual no es procedente en este tipo de giro comercial en el cual se lleva un

control de inventarios físicos a diario, por lo que prevalece el inventario físico sobre el contable.

Es evidente y lógico que si se compara el inventario físico con los registros contables

resultará un dato erróneo, pues el primero recoge la fotografía de un único día comprendido

dentro del período fiscalizado. Por su parte, el registro contable no contempla la descarga de

productos que a diario se realiza.

Con relación a las diferencias de inventario entre la contabilidad y la declaración

original, el inventario físico valuado al 31 de diciembre de 2006 revela que el valor tomado del

libro mayor legal es incorrecto y en este caso prevalece la documentación probatoria.

(...)Para probar este extremo procesal, se anexa al presente escrito copia del documento

denominado “SHELL UTILA Y SAN BENITO. MARIO ENRIQUE UMAÑA. COMPOSICIÓN

INVENTARIOS AL 31 DE DICIEMBRE DE 2006” que contiene el detalle de inventarios de las

estaciones de servicio y tiendas de conveniencia Utila y San Benito, cuyo original obra en el

expediente administrativo.

Asimismo, se adjunta copia de “Acta de Levantamiento de Inventario Final al 31 de

diciembre de 2006” correspondiente a la estación de servicio y tienda de conveniencia Shell

Utila, junto con copia de documentos denominados “Ventas Diarias Pista Utila” y “Mario

Enrique M. U. Recuento Físico al 31 de Diciembre de 2006. Tienda Select Utila”

(...) Sobre la sanción impuesta.

De conformidad con lo expuesto por el primero de los actos administrativos impugnados,

la concurrencia de las presuntas circunstancias verificadas por la Administración implica que mi

mandante es responsable de la infracción tipificada como Evasión Intencional del Impuesto. Tal

criterio es recogido por el segundo acto administrativo impugnado y lo recalcula (sic) de

conformidad a las modificaciones efectuadas al monto principal correspondiente al impuesto

determinado.

No obstante, tal y como se ha demostrado en la presente demanda, las supuestas

circunstancias que configuran la infracción no son tales. Por el contrario, tal señalamiento es

fruto de la interpretación errónea de elementos probatorios y la aplicación ilegal de normas

jurídicas y contables, razón por la cual, la multa impuesta por la Dirección General y

modificada por el Tribunal de Apelaciones es ilegal, y por lo tanto, los actos administrativos por

medio de los cuales se impone la misma deben ser declarados ilegales por esa honorable Sala

(...) Violación al derecho de propiedad.

Como fruto de los actos administrativos impugnados, se ha determinado a mi mandante

impuesto sobre la renta por un monto final de veintiocho mil novecientos noventa y seis dólares

de los Estados Unidos de América y sesenta y nueve centavos; así como una multa por catorce

mil cuatrocientos noventa y ocho dólares de los Estados Unidos de América con treinta y cuatro

centavos, que juntos hacen un total de CUARENTA Y TRES MIL CUATROCIENTO (SIC)

NOVENTA Y CINCO DÓLARES Y TRES CENTAVOS.

Lo anterior redunda indefectiblemente en una afectación ilegal al derecho de propiedad

de mí representado pues tiene origen en actos administrativos igualmente viciados de ilegalidad,

y por tanto, esa honorable Sala deberá declararlos como tales»

La parte actora solicita que en sentencia definitiva se declare la ilegalidad de los actos

administrativos emitidos por las autoridades demandadas y descritos en el preámbulo de la

sentencia.

Por medio de auto de las nueve horas veinte minutos del veintiocho de junio de dos mil

once (folios 88 al 90) se admitió la demanda contra el Jefe del Departamento de Tasaciones de la

Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos

y de Aduanas, se requirió de las autoridades demandadas un informe sobre la existencia de los

actos administrativos que respectivamente se les atribuyen.

La Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los

Impuestos Internos y de Aduanas confirmaron la existencia de los actos impugnados. En razón de

la atribución del acto impugnado por la Dirección General de Impuestos Internos, esta Sala

recondujo la demanda contra está.

El diecinueve de enero de dos mil doce, el actor, por medio de su apoderado, presentó

escrito ampliando la demanda, en el sentido de incorporar un argumento de la ilegalidad

pretendida. Siendo, un momento oportuno para tal requerimiento, se amplió en el siguiente

sentido:

«(...) Violación al derecho de defensa: los actos administrativos impugnados han

ignorado la prueba documental aportada por el contribuyente

(...) los informes y actos administrativos impugnados partieron de la premisa de que mi

representado había obtenido renta gravada no declarada, lo anterior ignorando diversos

documentos probatorios que demostraban lo contrario.

Entre los documentos que fueron ignorados por la Administración encontramos las

escrituras públicas de:

•

Resiliación (sic) de los Contratos de Concesión., Arrendamiento y Comodato de

Tienda de Conveniencia “SHELL SAN BENITO”, entre Distribuidora SHELL DE El Salvador,

S.A. y don Mario Enrique M. (sic) U.(...)

•

Resciliación de los Contratos de Arrendamiento, Comodato y Suministro de la

Estación de Servicio “SHELL SAN BENITO” entre Distribuidora SHELL DE El Salvador, S.A. y

don Mario Enrique M. (sic) U. (...)

En dichos instrumentos se establece que los contratos fueron resciliados antes de que

finalizara el período fiscal, y por ende, las rentas que en esos establecimientos y durante ese

ejercicio se generaron, no corresponden en su totalidad a mi representado.

Muy por el contrario, la Administración efectuó un análisis cruzado de información,

contrastando el reporte brindado por Distribuidora SHELL DE El Salvador, (sic) S.A. el cual

tomaba en cuenta únicamente la actividad económica durante un período determinado sin

considerar que para un mismo período, dos contribuyentes distintos habían ejercido la referida

actividad económica.

De igual manera, la Administración ha sostenido que existieron abonos a la cuenta

N°[…] del Banco Cuscatlan, (sic) hoy CITI, a nombre de de mi representado que no fueron

declarados. Como en su momento se expresó, mi representado es accionista de la sociedad

Martínez Umaña S.A. de C. V. de la cual recibe utilidades, pero al mismo tiempo, es parte

operativa de la actividad económica que dicha sociedad realiza.

En algunos casos, pero estando facultado para ello, recibe directamente abonos en su

cuenta bancaria provenientes del pago de terceros a la sociedad, quien a su vez declara los

ingresos y paga los impuestos correspondientes»

Esta Sala mediante autos de las ocho horas del veintidós de noviembre de dos mil once

(folios 105 y 106) y de las doce horas cinco minutos del nueve de mayo de dos mil doce (folios

141 y 142) se requirió de las autoridades demandadas un nuevo informe a fin que expusieran las

razones que justifican la legalidad de los actos que respectivamente se les atribuyen, el segundo

de los autos en razón que se amplió la demanda, en el sentido de incorporó un argumento nuevo,

se decretó la suspensión de los efectos de los actos administrativos, en el sentido que no se podría

hacer efectivo el cobro del impuesto determinado ni tenerle por insolvente tributario por la

referida deuda; y se ordenó notificar tal resolución al Fiscal General de la República.

II. Al justificar los actos administrativos las autoridades demandadas expusieron: El

Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas expuso:

« INGRESOS GRAVADOS NO DECLARADOS.

(...) Ingresos gravados no registrados ni declarados provenientes de la venta de

productos varios en tiendas de conveniencia Select San Benito y Select Utila

Este Tribunal observó, que a folios 355 del expediente administrativo se encuentra

agregado requerimiento de fecha (sic) siete de octubre del año (sic) dos mil ocho, a la sociedad

DISTRIBUIDORA SHELL DE EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA, en el que se le solicitó

lo siguiente: ““ “Detalle mensual de los pagos recibidos del contribuyente Mario Enrique M. U.

en concepto de regalías corrientes por las ventas realizadas en las tiendas de conveniencia

Select San Benito y Select Utila, y regalías en concepto de las ventas prepago de telefonía

durante el ejercicio de imposición comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre

del año (sic) dos mil seis. Lo anterior de acuerdo a lo establecido en las respectivas Escrituras

Públicas de Contratos de concesión, arrendamiento y comodato de cada una de las tiendas de

conveniencia referidas (...)”““.

Que la Sociedad Shell de El Salvador, S.A., por medio de escrito presentado el día (sic)

veintiuno de noviembre del año (sic) dos mil ocho, manifestó: “““1. Se adjunta al presente

escrito, y conforme a su solicitud, el detalle mensual de los pagos recibidos del contribuyente

Mario Enrique M. U., en concepto de regalías corrientes por las ventas realizadas en las tiendas

de conveniencia Select San Benito y Select Utila correspondientes al período impositivo del

2006, y regalías en concepto de las ventas prepago de telefonía, correspondientes al mismo

período impositivo detalle que consta a folios 366 del expediente administrativo, y fotocopias del

Libro Diario Mayor legalizado (folias 367 al 384), en los que se evidenciaron las operaciones

solicitadas por la Dirección General de Impuestos Internos.

Por otra parte, en la página treinta y tres del informe de auditoría de fecha (sic) diez de

diciembre del año (sic) dos mil nueve, al referirse a los ingresos gravados no declarados, se

mencionó: “““mediante requerimiento... emitido el día (sic) catorce de abril de dos mil nueve, se

requirió a... DISTRIBUIDORA SHELL DE EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA, que

manifestara si el detalle de regalías y ventas informadas por medio de escrito presentado a esta

Oficina el día (sic) veintiuno de noviembre de dos mil ocho, corresponden a operaciones

realizadas por el contribuyentes Mario Enrique M. U. en las tiendas de conveniencia Select

San Benito y Select Utila, durante el ejercicio impositivo de dos mil seis asimismo, se requirió

que explicara el motivo por el cual consta el pago de regalías por ventas efectuadas en los

meses de octubre,. noviembre y diciembre de dos mil seis, por el contribuyente fiscalizado,

cuando por medio de escrito presentado a esta Oficina el día (sic) diecinueve de marzo de dos

mil nueve, se informó que las operaciones como concesionario de la tienda de conveniencia

Select San Benito por parte de la contribuyente en comento finalizaron en octubre de dos mil

seis. Recibiendo respuesta a dicho requerimiento, por medio de escrito presentado a esta

Dirección General el día (sic) cinco de mayo de dos mil nueve, mediante el cual confirma que el

detalle de regalías y ventas presentados con anterioridad mediante escrito de fecha (sic),

veintiuno de noviembre de dos mil ocho, se relacionan con operaciones que el contribuyente

fiscalizado realizó durante el ejercicio impositivo de dos mil seis, en las Tiendas de

Conveniencia Select San Benito y Select Utila Asimismo, aclara que los valores de regalías y

ventas detallados para los meses de octubre, noviembre y diciembre de dos mil seis, por las

ventas realizadas en la Tienda de Conveniencia Select San Benito, se relacionan con regalías

generadas antes del veinte de octubre de dos mil seis, en vista de que entre el veinte de octubre

de dos mil seis y el treinta y uno de diciembre de dos mil seis, el exconcesionario Mario Enrique

M. U. no operó dicha tienda de conveniencia”““. (Las negrillas son nuestras).

En razón de lo anterior a páginas treinta y tres y treinta y cuatro del citado informe de

fiscalización, se constituyó lo siguiente: “““se requirió al contribuyente... el día (sic) seis de

mayo de dos mil nueve que explicara el motivo por el cual las ventas realizadas en las Tiendas

de Conveniencia Select Utila y Select San Benito registradas en el Libro Auxiliar

correspondientes al ejercicio de imposición de dos mil seis, difieren de las informadas por la

contribuyente Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima... Recibiendo respuesta

del contribuyente fiscalizado, por medio de escrito presentado a esta Oficina el día (sic) cuatro

de junio de dos mil nueve, en el cual manifestó lo siguiente: “En relación con la explicación de

ventas que no se reflejan en los meses de octubre, noviembre y diciembre del 2006... estás no se

reflejan en la contabilidad por que (sic) ya no pertenecen al contribuyente... sino al nuevo

concesionario y además a esa fecha no existe ningún vínculo contractual; ya que a esa fecha se

firmó resciliación de contrato... En el caso de Select Utila se debe a que por error se deben de

haber contabilizado ventas correspondientes a Select San Benito en las cuentas de Utila”““.

(Las negrillas son nuestras).

Requerimientos y sus correspondientes respuestas que constan, a folios 543, 547, 548,

552 y 737 del expediente, los que fueron analizados por este Tribunal, constatándose lo

relacionado en el citado informe de auditoría.

Finalmente a página treinta y uno del relacionado informe de fiscalización se concluyó:

“““Estableciéndose de la información proporcionada por la contribuyente social Distribuidora

Shell de El Salvador, Sociedad Anónima, que no obstante haber celebrado Escritura Pública de

Resiliación (sic) de los Contratos de Concesión, Arrendamiento y Comodato de Tienda de

Conveniencia “Shell San Benito”... y no haber realizado operaciones desde el veinte de Octubre

(sic) al treinta y uno de Diciembre (sic) de dos mil seis, el contribuyente fiscalizado obtuvo de

ingresos originados de la venta de productos varios en las tiendas de conveniencia Select San

Benito y Select Utila, durante el ejercicio impositivo de dos mil seis, por la cantidad total de...

($838,132.30), de los cuales únicamente registro y declaró el valor de... ($817,842.70),

omitiendo registrar y declarar ingresos por el valor de... ($20,286.60)”““.

Con lo anterior se demostró que la Dirección General al comparar los ingresos

declarados y obtenidos en el ejercicio fiscalizado, contra las operaciones realizadas con

Distribuidora Shell de El Salvador, S.A., constató una cantidad en concepto de ingresos no

declarados; en consecuencia al haberse comprobado la obtención de, los mismos y su omisión en

la respectiva declaración de renta, procedió a la determinación de la renta obtenida omitida por

el recurrente en el ejercicio fiscalizado, provenientes de la venta de productos varios en las

tiendas de conveniencia Select San Benito y Select Utila, de conformidad a los Contratos

detallados en párrafos anteriores, conforme a lo dispuesto en los artículos 1 y 2 letra b) de la

Ley de Impuesto sobre la Renta, de ahí que la objeción efectuada por la Dirección General fue

conforme a derecho. Criterio conforme a sentencia de las catorce /Uvas treinta minutos del día

diecisiete de marzo del año dos mil diez, con referencia R0905017TA/I

(...)Ingresos gravados no registrados ni declarados determinados por depósitos en

cuenta bancaria.

(...)Reintegro de gastos personales, reembolsos, gastos de consumo Telemóvil, pago de

IVA por servicio Telemóvil, pago de IVA utilizado a favor de Inversiones Martínez Umaña,

S.A. de C. V.

La Dirección General de Impuestos Internos como resultado de la fiscalización realizada

al apelante, estableció la existencia de ingresos gravados no registrados ni declarados

provenientes de depósitos bancarios realizados a la cuenta personal número […] del Banco

Cuscatlán, Sociedad Anónima, por la señora América Esperanza M. de V., en concepto de

reintegro de gastos personales, reembolsos, gastos de consumo Telemóvil, pago de IVA por

servicio Telemóvil, pago de IVA utilizado a favor de Inversiones Martínez Umaña, Sociedad

Anónima de Capital Variable, que correspondían a renta obtenida por el apelante, omitida en su

declaración.

El recurrente, como argumento de su inconformidad con la determinación de los

anteriores ingresos expresó lo siguiente: “ “Del informe de auditoria (sic), se puede notar que la

mayoría de los pagos corresponde a reintegros de gastos, por lo cual, estos no pueden

incrementar el patrimonio, ya que su pago fue efectuado por la persona que recibe el reintegro,

es como si se hubiera efectuado un préstamo temporal en efectivo... el auditor tributario pudo

haber verificado estos conceptos, ya que estos no constituyen un incremento en los bienes, sino

resarcir el pago efectuado a favor de un tercero. Por tal razón se rechaza la imputación de

ingresos omitidos “ “ “.

Este Tribunal, como garante de la legalidad de los actos emitidos por la Dirección

General de Impuestos Internos y previo a cualquier razonamiento expresado por el recurrente en

cuanto a su inconformidad con la determinación de ingresos omitidos, consideró necesario

remitirse a la cronología de los hechos verificados en la fiscalización practicada, contenidos en

el expediente administrativo respectivo de la siguiente forma:

Dentro de los procedimientos llevados a cabo para establecer la verdadera situación

tributaria del apelante, la Dirección General de Impuestos Internos le requirió que explicara

cual era el origen de los recursos monetarios depositados en la cuenta corriente número […] del

Banco Cuscatlán, S.A., durante el ejercicio fiscalizado.

En respuesta, el contribuyente mediante escrito presentado a dicha Oficina el día

veintitrés de diciembre del año dos mil ocho (folios 477), manifestó: —...que en la cuenta del

Banco Cuscatlán, S.A. #[…] a esta cuenta se remesaban los ingresos correspondientes a

dividendos de una sociedad de la cual soy accionista que es completamente ajena a los negocios

mencionados—.

En atención a tal información la oficina fiscalizadora efectuó verificación en el Sistema

Integral de Información, estableciendo que el contribuyente es socio de CLUB ROTARIO DE

SANTA TECLA, CONSADE, S.A. DE C. V., INVERSIONES M. U., S.A. DE C. V. y SHITAK, S.A.

DE C. V., motivo por el cual solicitó a la Sección de Control Documentario de esa Dirección

General, entre otras cosas, certificación del informe sobre distribución o capitalización de

utilidades, dividendos o excedentes correspondientes al ejercicio fiscal del año dos mil seis

(folios 304 ), recibiendo respuesta de la referida sección, mediante nota de fecha (sic) dieciséis

de septiembre del año (sic) dos mil ocho, remitiendo certificación del informe sobre distribución

o capitalización de utilidades, dividendos o excedentes, presentado por la sociedad

INVERSIONES M. U., S.A. DE C. E, en la cual no consta distribución de utilidades, para el

ejercicio fiscalizado (folios 305).

Motivo por el cual por medio de auto de fecha (sic) seis de mayo del año (sic) dos mil

nueve (folios 550), la referida Dirección General requirió al apelante que proporcionara la

documentación e información relacionada con los depósitos efectuados en la cuenta corriente

número […] del Banco Cuscatlán, S.A., que comprobara lo manifestado por él, así como también

proporcionara el nombre de la sociedad, dirección y actividad económica u otra información

que permitiera establecer el origen de dichos depósitos; manifestando el referido apelante por

medio de escrito presentado el día (sic) cuatro de junio del año (sic) dos mil nueve, entre otras

cosas, que los depósitos hechos en la cuenta referida corresponden a reintegro de gastos a su

persona y alquileres de inmuebles; expresando además que es accionista de Inversiones

Martínez Umaña, S.A. de C. V., sin embargo, no adjuntó la documentación de soporte.

De igual forma, la Dirección General de Impuestos Internos por medio de auto emitido

en fecha (sic) catorce de mayo del año (sic) dos mil nueve (folios 557), requirió a la señora

América Esperanza M. de V. explicara el concepto por el cual realizó remesas a la cuenta

bancaria número […] del Banco Cuscatlán, S.A., durante el ejercicio impositivo del año (sic) dos

mil seis, y que presentara la documentación de soporte de dichos depósitos; al respecto, la

referida señora M. de V. presentó a la Dirección General el día (sic) veinticinco de mayo del año

(sic) dos mil nueve (folios 563), fotocopias de cheques emitidos a nombre del apelante, por la

sociedad Inversiones Martínez Umaña, S.A. de C. V., recibos simples en concepto de pago de

alquileres de casas, recibos simples en concepto de reembolso por consumo de teléfono, recibos

simples en concepto de anticipo o reintegros de gastos personales, todos a favor del referido

apelante.

En atención a lo anterior, en fecha (sic) dieciocho de noviembre del año (sic) dos mil

nueve (folios 774), se requirió a la sociedad Inversiones Martínez Umaña, S.A. de C. V., que

manifestara, entre otras cosas, si durante el ejercicio impositivo del año dos mil seis realizó

pagos al apelante en su calidad de accionista y que proporcionara el detalle de dichos pagos,

identificando los conceptos, periodicidad, forma de pago y el nombre del responsable de dichos

pagos; al respecto, por medio de escrito presentado a la Oficina Fiscalizadora el día (sic) dos de

diciembre del año (sic) dos mil nueve, la referida sociedad manifestó lo siguiente: “““I. Si se

realizaron pagos al contribuyente Mario Enrique M. U. ya que es socio de la empresa... el

detalle fue presentado en fecha (sic) 25 de mayo de los corrientes en donde aparece la fecha, el

comprobante, la forma de pago y la entidad responsable... 3. El origen de los depósitos o el

detalle se encuentran en la documentación que ya se les presento en fecha (sic) 25 de mayo y

provienen de alquileres de dos casas, reintegro de gastos personales que la empresa le pago

(...)”““ (folios 790 al 791).

Con el escrito antes mencionado la referida sociedad Inversiones Martínez Umaña, S.A.

de C. V, adjuntó los folios del Libro Diario Mayor correspondientes al año (sic) dos mil seis,

folios del Libro Auxiliar Mayor, donde consta el movimiento de la cuenta contable […] Banco

Cuscatlán cuenta […] y de la cuenta contable […]-Banco Cuscatlán cuenta corriente […],

donde se reflejan los cheques a favor del apelante y las partidas donde constan las aplicaciones

contables relacionadas con los cheques referidos, en las cuales se observó que se realizaron

cargos a la cuenta contable [….]-Cuentas por cobrar, sub cuenta […]-Préstamos a socios, sub-

sub cuenta […] Mario Enrique M. U., cuyos conceptos corresponde a: Anticipo o Complemento

de Gastos personales del licenciado Mario Enrique M. U., así como cargos a la cuenta contable

[…]-Cuentas por Pagar a corto plazo, por los conceptos siguientes: primer abono al licenciado

Mario Enrique M. U. por pago de IVA Telemóvil, Cancelación de Tercer abono pago IVA

Telemóvil, Devolución de IVA por compra de vehículo a Gevesa, cuarto abono por IVA

Telemóvil, complemento de IVA por compra a Gevesa de un vehículo, devolución de IVA al

licenciado Mario Enrique M. U. por compra de vehículo Crédi Q, pago de IVA por Telemóvil a

favor de Inversiones Martínez Umaña, S.A. de C. V, entre otros. Ahora bien, la referida

Dirección General manifestó en el informe de fiscalización que debido a que no proporcionó la

documentación de soporte de las partidas contables, no fue posible validar los conceptos que

constan en las mismas y establecer de esa forma la verdad material de las operaciones

realizadas.

Una vez finalizado el procedimiento de fiscalización, la Dirección General de Impuestos

Internos en el informe de auditoria de fecha (sic) diez de diciembre del año (sic) dos mil nueve,

concluyó lo siguiente: “““... de la documentación y explicaciones proporcionadas por el

contribuyente en estudio, por la señora América Esperanza M. de V. y por la contribuyente

social Inversiones Martínez Umaña, Sociedad Anónima de Capital Variable, que la

documentación proporcionada como soporte de los reembolsos efectuados al contribuyente en

estudio por consumo de teléfono y por los anticipos o reintegros de gastos personales, la cual

corresponde a recibos simples, no demuestra fehacientemente las operaciones que pretenden

documentar, por lo que, los depósitos realizados a la cuenta corriente número […] del Banco

Cuscatlán, Sociedad Anónima, a nombre del contribuyente en estudio, durante el ejercicio

impositivo de dos mil seis, por la señora América Esperanza M. de V., por el valor de TREINTA

MIL DOSCIENTOS CINCUENTA Y DOS DÓLARES CON TREINTA Y SIETE CENTAVOS

($30,252.37) corresponden a beneficios obtenidos por el contribuyente en estudio como socio de

la contribuyente social antes citada, ... por lo que constituyen Renta Obtenida (…)”””.

De los hechos expuestos, este Tribunal pasó a analizar lo actuado por la oficina

fiscalizadora, considerando lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 203 del Código

Tributario que literalmente establece: “““Corresponde a la Administración Tributaria

comprobar la existencia de hechos no declarados y que hayan sido imputados al contribuyente',

hay que señalar que el referido artículo establece lo que ordinariamente se conoce como la

carga de la prueba, es decir, a quien le incumbe la obligación de probar, fundándose como regla

general que le concierne probar a la Administración Tributaria la existencia de hechos no

declarados por el contribuyente y que se le imputen, en consonancia con el principio de verdad

material contemplado en el artículo 3 letra h) e inciso final del mismo Código.

En el caso de autos, se observó que la oficina fiscalizadora determinó ingresos gravados

no registrados ni declarados, debido a que el contribuyente no demostró fehacientemente que los

depósitos realizados a la cuenta del Banco Cuscatlán, S. A., correspondían a reembolsos

efectuados al contribuyente en estudio por consumo de teléfono y por los anticipos o reintegros

de gastos personales, limitándose a afirmar sin mayor sustentación o demostración lo siguiente:

“““que los depósitos realizados a la cuenta corriente número […] del Banco Cuscatlán,

Sociedad Anónima, a nombre del contribuyente en estudio, durante el ejercicio impositivo de dos

mil seis, por la señora América Esperanza M. de V.... corresponden a beneficios obtenidos por el

contribuyente en estudio como socio de la contribuyente social antes citada... por lo que

constituyen Renta Obtenida--; no obstante corresponderle, como ya se estableció en base al

artículo 203 inciso segundo antes relacionado, la carga de la prueba en cuanto a la existencia de

hechos no declarados que se le imputen al contribuyente. Cabe agregar que de la cuestionada

afirmación también se denotó imprecisión en cuanto al origen de los ingresos' omitidos,

especialmente cuando la misma Dirección General de Impuestos Internos manifestó que constató

por medio de la información remitida por el Departamento de Control Documentario, que la

sociedad Inversiones Martínez Umaña, S.A. de C. V., para el ejercicio fiscalizado no había

reportado distribución de utilidades, y si bien la referida sociedad en escrito presentado a la

oficina fiscalizadora el día (sic) veintitrés de diciembre del año (sic) dos mil ocho (folio 477)

afirmó lo siguiente: “““Si se realizaron pagos al contribuyente Mario Enrique M. U., ya que es

socio de la empresa”““, la documentación en fotocopia que los respaldaba fue analizada por

esta instancia y los conceptos ahí consignados se referían a reembolsos y gastos personales del

apelante, registrados en la contabilidad de la sociedad Inversiones Martínez Umaña, S. A. de C.

V., con aplicaciones a las cuentas contables […]-Cuentas por cobrar, sub cuenta […]-

Prestamos a socios, sub-sub cuenta […]- Mario Enrique M. U., así como a la cuenta contable

[…]-Cuentas por Pagar a corto plazo.

En conclusión, la oficina fiscalizadora no probó ni demostró fehacientemente que los

ingresos no declarados en concepto de depósitos realizados a la cuenta corriente número […]

del Banco Cuscatlán, S.A., a nombre del apelante, durante el ejercicio impositivo del año dos mil

seis, correspondiesen a beneficios obtenidos por el contribuyente por ser socio de Inversiones

Martínez Umaña, SA. de C. V

En base a lo anterior, la Dirección General de Impuestos Internos no demostró que los

depósitos efectuados a la cuenta del Banco Cuscatlán, S.A., a nombre del apelante, constituyesen

como ella lo afirmó “beneficios obtenidos por el contribuyente”; en consecuencia, este Tribunal

estableció que lo actuado por la oficina «fiscalizadora no estaba conforme a derecho, siendo

improcedente la determinación de ingresos omitidos respecto de este punto.

(...) Ingresos gravados no registrados ni declarados determinados de depósitos en

cuenta bancaria sin justificar su origen.

La Dirección General presumió la existencia de renta obtenida omitida de declarar por el

apelante, al establecerse incremento patrimonial no justificado, según lo dispuesto en el artículo

195 inciso primero y cuarto literal a) del Código Tributario, en relación con el artículo 2 literal

(sic) d) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, al no justificarse el origen de los depósitos

realizados en la cuenta personal número […] del Banco Cuscatlán, S.A. a nombre del señor M.

U., durante el ejercicio impositivo del año dos mil seis.

Respecto de la omisión de ingresos, el recurrente no manifestó desacuerdo alguno, y

revisados que fueron por este Tribunal los procedimientos utilizados por la Dirección General

para determinar los referidos ingresos omitidos, concluyó que lo actuado por la Administración

Tributaria fue conforme a derecho, siendo procedente la determinación de ingresos omitidos.

(...) COSTOS DE VENTA OBJETADOS

Respecto a los costos de venta objetados, el apelante citó ante esta instancia que los

había comprobado en legal forma; sin embargo, al analizar la razón de la objeción en la

resolución apelada, se advirtió que la documentación de respaldo de los costos de venta

reclamados, no fue exhibida en su totalidad durante la fiscalización ni en la etapa de audiencia y

apertura a pruebas, los que fueron producto de comparar el valor en concepto de costo de venta,

según consta en la declaración del impuesto correspondiente, contra el costo según los registros

contables, resultando una cantidad mayor respecto de los valores contabilizados por el mismo

concepto, advirtiéndose que dicha cantidad no estaba documentada ni contabilizada.

La exigencia del registro y respaldo documental, es un requisito indispensable para la

deducción de todo costo o gasto, tal y como lo ha señalado la Sala de lo Contencioso

Administrativo al expresar lo siguiente: “““ ...los costos y gastos, además de ser necesarios para

obtener y mantener la 'Yente de ingresos también deben estar individualizados y documentados.

Esto significa que además de considerar necesarios los costos y gastos incurrirlos por el

contribuyente, deben estar respaldados documentalmente y anotados en los respectivos registros

contables; de lo contrario éstos podrían ser desestimados por la autoridad tributaria (...)”““

(Sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Honorable Corte Suprema de

Justicia, de las quince horas y cinco minutos del día (sic) siete de mayo del año (sic) dos mil dos,

con referencia 153-A-99).

Asimismo, el artículo 29-A. numeral 18) de la Ley de Impuesto sobre la Renta es claro al

establecer: “““No se admitirán como erogaciones deducibles de la renta obtenida... 18) Los

costos o gastos que no se encuentren debidamente documentados y registrados

contablemente”““, lo anterior, se complementa con lo dispuesto en el artículo 206 del Código

Tributario que cita: “““Para los efectos tributarios los sujetos pasivos deberán respaldar las

deducciones con documentos idóneos y que cumplan con todas las formalidades exigidas por

este Código y las leyes tributarias respectivas, caso contrario no tendrán validez para ser

deducibles fiscalmente “ ““.

Igualmente, se advirtió que la Dirección General solicitó al apelante en más de una

ocasión, los estados financieros al treinta y uno de diciembre del año (sic) dos mil seis, los

registros de control de inventarios que reflejaran los movimientos de entradas y salidas de

inventarios, su valuación y resultado de las operaciones durante el referido ejercicio y el acta de

levantamiento de inventarios debidamente firmados por el responsable, documentación que no

fue proporcionada.

Por consiguiente, para que los costos y gastos fuesen deducibles de conformidad a la Ley

de Impuesto sobre la Renta, era necesario que se encontraran registrados contablemente, y

además contarse con la documentación de soporte correspondiente, tal como lo señala el

artículo 206 del Código Tributario; debiendo aportarse las evidencias que demostrasen su

existencia y que el costo reclamado se ajustase a los supuestos normativos contenidos en el

artículo 28 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, lo que conllevó a que el desembolso debía ser

útil y necesario para la producción del ingreso y la conservación de su fuente generadora y

asimismo se trate de las deducciones que la misma ley estableciera.

Por todo lo anterior, se advirtió que el apelante no comprobó mediante sus registros

contables y la respectiva documentación la deducción de los costos objetados, siendo que de

conformidad a los artículos 203 y 206 del Código Tributario, corresponde a los contribuyentes

la carga de comprobar la existencia de los hechos declarados y en general de todos aquellos

hechos que alegara en su favor; debiendo respaldar las deducciones mediante los registros y los

documentos idóneos que permitieran establecer su validez.

(...) DE LA MULTA POR EVASIÓN INTENCIONAL.

La Dirección General en su investigación determinó que el contribuyente presentó la

declaración de impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio impositivo del año (sic) dos

mil seis de forma incompleta, al omitir declarar ingresos, provenientes de la venta de productos

varios, realizadas en las tiendas de conveniencia Select San Benito y Select Utila, pago de

alquiler por inmuebles otorgados en arrendamiento, reembolsos y reintegro de gastos personales

de parte de la sociedad Inversiones Martínez Umaña, S. A. de C. V. Del análisis hecho por este

Tribunal a las referidas omisiones de ingresos, constató que la cantidad en concepto de

reembolsos y reintegro de gastos personales de parte de la sociedad Inversiones Martínez

Umaña, S. A. de C. V., no fueron comprobados fehacientemente por la Dirección General, por lo

cual dicho monto debió ser excluido del rubro de los ingresos omitidos; en consecuencia, tales

ingresos comprobados por la Dirección General, no podían calificarse de simple olvido

excusable, por lo que se configuró la infracción establecida en el artículo 254 incisos primero y

segundo literal (sic) e) del Código Tributario.

En atención a todo lo expuesto, es que este Tribunal modificó la resolución venida en

alzada, en el sentido de ajustar los ingresos omitidos y la multa por evasión intencional.

Así las cosas, este Tribunal hace ver a esa Sala, que resulta improcedente el argumento

del demandante, en cuanto afirma que existe un error en la motivación de la sentencia

impugnada lo que atenta contra su derecho de Defensa, Seguridad Jurídica y Propiedad, ya que

de las justificaciones expuestas por este Tribunal en párrafos anteriores, se evidencia

plenamente que la sentencia emitida por esta instancia contralora, lo ha sido conforme al

análisis del expediente respectivo en el que se advirtió que la Dirección General de Impuestos

Internos actuó en apego a lo dispuesto a lo establecido en la Ley de Impuesto sobre la Renta y al

Código Tributario, y que lo resuelto a través del acto impugnado fue el resultado de los hechos,

investigados y conocidos durante el procedimiento de fiscalización, del que tuvo participación

real el demandante, a quien se le otorgaron las oportunidades procesales de audiencia y

apertura a pruebas, a efecto de que tuviera oportuna participación de defensa, derechos que

asimismo hizo uso el demandante»

De acuerdo con la ampliación de la demanda el Tribunal demandado expuso lo siguiente:

« DE LA VIOLACIÓN AL DERECHO DE DEFENSA.

Este Tribunal en cuanto al (...) alegato, manifiesta que por no haber sido punto de

agravio discutido ante esta instancia administrativa, se inhibe pronunciarse en forma

justificativa.

No obstante considera oportuno reiterar lo siguiente:

1) Respecto de los ingresos gravados no registrados ni declarados provenientes de la

venta de productos varios en tiendas de conveniencia Select San Benito y Select Utila

Este Tribunal del análisis del respectivo expediente administrativo observó que a Folio

355 consta requerimiento de fecha (sic) siete de octubre del año (sic) dos mil ocho, hecho a

DISTRIBUIDORA SHELL DE EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA, en el que se le solicitó

lo siguiente: “““Detalle mensual de los pagos recibidos del contribuyente Mario Enrique M. U.

en concepto de regalías corrientes por las ventas realizadas en las tiendas de conveniencia

Select San Benito y Select Utila, y regalías en concepto de las ventas prepago de telefonía

durante el ejercicio de imposición comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre

del año (sic) dos mil seis. Lo anterior de acuerdo a lo establecido en las respectivas Escrituras

Públicas de Contratos de concesión, arrendamiento y comodato de cada una de las tiendas de

conveniencia referidas (...)”““.

La Sociedad Shell de El Salvador, S.A., por medio de escrito presentado el día (sic)

veintiuno de noviembre del año (sic) dos mil ocho, manifestó en lo pertinente: “““1. Se adjunta

al presente escrito, y conforme a su solicitud, el detalle mensual de los pagos recibidos del

contribuyente Mario Enrique M. U., en concepto de regalías corrientes por las ventas realizadas

en las tiendas de conveniencia Select San Benito y Select Utila correspondientes al período

impositivo del 2006, y regalías en concepto de las ventas prepago de telefonía, correspondientes

al mismo período impositivo (...)”““, detalle que consta a Folio (sic) 366 del expediente

administrativo, y fotocopias del Libro Diario Mayor legalizado (Folios (sic) 367 al 384), en los

que se evidencian las operaciones solicitadas por la Dirección General de Impuestos Internos.

En la página treinta y tres del informe de auditoría de fecha (sic) diez de diciembre del

arlo (sic) dos mil nueve, el auditor designado al referirse a los ingresos gravados no declarados,

menciona: ““ “mediante requerimiento... emitido el día (sic) catorce de abril de dos mil nueve,

se requirió a... DISTRIBUIDORA SHELL DE EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA, que

manifestara si el detalle de regalías y ventas informadas por medio de escrito presentado a esta

Oficina el día (sic) veintiuno de noviembre de dos mil ocho, corresponden a operaciones

realizadas por el contribuyentes Mario Enrique M. U. en las tiendas de conveniencia Select San

Benito y Select titila, durante el ejercido impositivo de dos mil seis, asimismo, se requirió que

explicara el motivo por el cual consta el pago de regalías por ventas efectuadas en los meses de

octubre, noviembre y diciembre de dos mil seis, por el contribuyente fiscalizado,,,,, cuando por

medio de escrito presentado a esta Oficina el día (sic) diecinueve de marzo de mil nueve, se

informó que las operaciones como concesionario de la tienda de conveniencia Select San Benito

por parte de la contribuyente en comento finalizaron en octubre de dos mil seis. Recibiendo

respuesta a dicho requerimiento, por medio de escrito presentado a esta Dirección General el

día (sic) cinco de mayo de dos mil nueve, mediante el cual confirma que el detalle de regalías y

ventas presentados con anterioridad mediante escrito de fecha (sic) veintiuno de noviembre de

dos mil ocho, se relacionan con operaciones que el contribuyente fiscalizado realizó durante el

ejercicio impositivo de dos mil seis, en las Tiendas de Conveniencia Select San Benito y Select

Utila Asimismo, aclara que los valores de regalías y ventas detallados para los meses de

octubre, noviembre y diciembre de dos mil seis, por las ventas realizadas en la Tienda de

Conveniencia Select San Benito, se relacionan con regalías generadas antes del veinte de

octubre de dos mil seis, en vista de que entre el veinte de octubre de dos mil seis y el treinta y

uno de diciembre de dos mil seis, el exconcesionario Mario Enrique M. U. no operó dicha tienda

de conveniencia” “ “ (Las negrillas son nuestras).

A páginas treinta y tres y treinta y cuatro del citado informe de fiscalización, consta en lo

pertinente lo siguiente: “ “ “se requirió al contribuyente ... el día (sic) seis de mayo de dos mil

nueve que explicara el motivo por el cual las ventas realizadas en las Tiendas de Conveniencia

Select Utila y Select San Benito registradas en el Libro Auxiliar correspondientes al ejercicio

de imposición de dos mil seis, difieren de las informadas por la contribuyente Distribuidora

Shell de El Salvador, Sociedad Anónima... Recibiendo respuesta del contribuyente fiscalizado,

por medio de escrito presentado a esta Oficina el día (sic) cuatro de junio de dos mil nueve, en el

cual manifestó lo siguiente: “En relación con la explicación de ventas que no se reflejan en los

meses de octubre, noviembre y diciembre del 2006... estás no se reflejan en la contabilidad por

que (sic) ya no pertenecen al contribuyente... sino al nuevo concesionario y además a esa fecha

no existe ningún vínculo contractual; ya que a esa fecha se firmó resciliación de contrato...

En el caso de Select Utila se debe a que por error se deben de haber contabilizado

ventas correspondientes a Select San Benito en las cuentas de Utila”““. (Las negrillas son

nuestras).

Con lo anterior queda demostrado que la determinación de ingresos omitidos de declarar

por parte del demandante se debió a la diferencia reportada por DISTRIBUIDORA SHELL DE

EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA, la cual aclaró que los valores de regalías y ventas

detallados para los meses de octubre, noviembre y diciembre del año (sic) dos mil seis, por las

ventas realizadas en la Tienda de Conveniencia Select San Benito, se relacionan con regalías

generadas antes del veinte de octubre de dos mil seis, habiendo reiterado que entre el veinte de

octubre al treinta y uno de diciembre del año (sic) dos mil seis, el señor Mario Enrique M. U. no

operó dicha tienda de conveniencia, por lo que las escrituras de Resciliación de los Contratos

aportadas como pruebas si fueron atendidas y valoradas en su oportunidad.

(...) En cuanto a los ingresos gravados no registrados ni declarados determinados de

depósitos en cuenta bancaria sin justificar su origen.

La Dirección General presumió la existencia de renta obtenida omitida de declarar por el

demandante, al establecerse incremento patrimonial y no justificar el origen de los depósitos

realizados en la cuenta personal número […] del Banco Cuscatlán, S.A. a nombre del señor M.

U., durante el ejercicio impositivo del año dos mil seis.

Respecto de la presente omisión de ingresos, este Tribunal después del análisis realizado

al expediente de impuesto respectivo concluyó que el demandante no manifestó desacuerdo

alguno ante la Dirección General, cabe agregar que tampoco ante este Tribunal, lo cual se

puede constatar del escrito de interposición del respectivo recurso de apelación así como de los

escritos presentados al hacer uso de las oportunidades procesales de apertura a pruebas y

alegaciones finales concedidas, que constan agregados al incidente de apelación con referencia

R1004002TM, que fuera remitido oportunamente a esa Sala, por lo que los alegatos con los

cuales pretende sustentar su inconformidad con la determinación de ingresos gravados no

registrados ni declarados determinados de depósitos en cuenta bancaria sin justificar su origen,

son planteados por primera vez ante esa Sala».

La Dirección General de Impuestos Internos justifica los actos así:

«(...) VIOLACIÓN AL DERECHO DE DEFENSA EN LA INSTRUCCIÓN DEL

PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO.

(...) esta Dirección General considera pertinente señalar, que el Derecho de Defensa,

reconocido en el artículo 11 de la Constitución de la República, exige que antes de proceder a

limitar la esfera jurídica de una persona o a privársele por completo de un derecho, ésta sea

oída y vencida con arreglo a las leyes, derecho que ha sido respetado por esta Dirección

General, en cada uno de los procedimientos y etapas realizadas en el proceso seguido al

contribuyente demandante, pues desde el momento en que se notificó el auto de designación de

auditor de fecha (sic) catorce de mayo de dos mil ocho, hasta la notificación del respectivo

Informe de Auditoría, éste tuvo la posibilidad de estar al tanto de los procedimientos realizados

por esta Oficina (sic) y proporcionar su colaboración aportando la documentación conveniente

conforme se avanzaba en la, fiscalización, teniendo una comunicación tanto con esta Oficina

(sic) como con los auditores designados, siendo que a través de auto con referencia 10006-NEX-

0013-2010 de las ocho horas quince minutos del día (sic) veinte de enero de dos mil diez, se le

concedieron oportunidades procesales de audiencia y apertura a prueba, a efecto de que

manifestara sus argumentos sobre la su inconformidad o no con el contenido del Informe de

Auditoría de fecha (sic) diez de diciembre de dos mil nueve, así como para que aportara aquellas

pruebas que fueran idóneas y conducentes que ampararan las razones de su inconformidad,

desvirtuándose de esa manera la coartación al derecho de defensa argumentada por el

demandante, pudiendo afirmarse que en el presente caso, en todo momento fue respetado el

Derecho de Defensa del demandante, al haberse desarrollado el procedimiento conforme a la

legislación aplicable, cuyos resultados permitieron establecer la existencia de los ingresos

gravados que constituyeron renta obtenida omitida en la declaración del ejercicio impositivo de

dos mil seis, así como los costos de venta objetados, no siendo cierto que dicho acto

administrativo carece de la legalidad.

Con respecto a la errónea interpretación de los artículos 10, 172 y 186 del Código

Tributario, los cuales según lo alegado por el demandante son considerados por la

Administración Tributaria de forma mecánica, violentando así su derecho de defensa, es

imperativo manifestarle Honorable Sala, que de acuerdo al Principio de Legalidad, esta Oficina

(sic) en apego a la ley, dentro del procedimiento de Audiencia y Apertura a Pruebas no puede

conferir plazos a su discrecionalidad, ya que los mismos están determinados y establecidos como

perentorios, precisamente para evitar que rijan diferencias entre los administrados respecto a su

cumplimiento, por lo que la prorroga solicitada por el demandante no podía ser concedida por(

esta Oficina.

En tal sentido, lo argüido por el demandante en relación a que solicitó dentro del plazo

previsto para exponer alegatos, una prórroga de quince días hábiles para recopilar la prueba

necesaria, el cual según el mismo, no debe de considerarse excesivo dada la naturaleza de los

intereses en juego, carece de fundamento, ya que a lo largo de los procedimientos aludidos se

brindaron amplias oportunidades para que presentara y planteara sus argumentos de descargo,

oportunidades que vale la pena señalar, son las que la legislación tributaria contiene, con el

propósito de asegurarle al mismo sus derechos, habiéndose respetado en todo momento el

debido proceso, por lo que el argumento del demandante resulta improcedente.

(...) SOBRE LA ERRÓNEA VALORACIÓN DE PRUEBAS: VIOLACIÓN A LA

SEGURIDAD JURÍDICA Y DERECHO DE DEFENSA.

(...) debe advertirse que las actuaciones que esta Dirección General llevó a cabo durante

el procedimiento administrativo que culminó con la resolución de fecha (sic) ocho de marzo de

dos mil diez, en la cual se determinó Impuesto sobre la Renta y Multa por Evasión Intencional

del Impuesto respectivo, correspondiente al ejercicio impositivo de dos mil seis, fueron dictadas

conforme al ordenamiento jurídico vigente, es decir, fueron producidos por el órgano

competente y con arreglo a las leyes respectivas y orientadas a la concreción y respeto de

derechos constitucionales del ahora demandante, sin que ello deba o pueda implicar descuido

del interés fiscal, prueba de ello, se vislumbra el esfuerzo efectuado por parte de esta

Administración Tributaria, en investigar los elementos materiales y/o sustanciales que

garantizaran el fiel cumplimento de las disposiciones legales, en este caso, en alusión directa a

lo establecido en los artículos 195 incisos primero y cuarto literal (sic) a) del Código Tributario,

en relación con el artículo 2 literal (sic) el) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, 1, 2 literales

(sic) b) y d) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en relación con el artículo 195 del Código

Tributario, 28 incisos primero y segundo y 29-A numeral 18) de la Ley de Impuesto sobre la

Renta, en relación con los artículos 203 y 210 del Código Tributario; de tal suerte que resulta

innegable el hecho de que el demandante contó con la posibilidad real y legal de presentar toda

la información necesaria que brindara claridad de las actividades económicas realizadas por el

mismo y que daban fundamento y sostenimiento a los argumentos por él esgrimidos, respecto del

ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al treinta y uno cíe diciembre de dos mil seis.

Por lo que confirme a lo expuesto en párrafos anteriores, se observa que esta Dirección

General con la resolución pronunciada, respetó y cumplió el derecho de Defensa, en virtud que

hubo una aplicación material, formal y bajo el apego irrestricto a dicho presupuesto legal, al

reconocerse en la emisión del acto impugnado una actuación acorde a las facultades otorgadas

a esta Administración Tributaria en la Constitución, Código Tributario y Leyes Tributarias,

habiéndose fundamentado y razonado legalmente la resolución que el demandante impugna,

siendo los actos administrativos de esta Oficina válidos, legales y conforme a derecho; por lo

que los argumentos del demandante respecto a este punto carecen de validez y fundamento legal.

(...) SOBRE LOS INGRESOS NO DECLARADOS NI REGISTRADOS EN EL

PERIODO 2006.

(...) debe mencionarse que en el ejercicio de las facultades de fiscalización establecidas

en los artículos 173 y siguientes del Código Tributario, esta Administración Tributaria

desarrolló una serie de actividades que permitieron obtener la Verdad Material de los hechos a

partir de lo alegado por el demandante como de lo recabado a largo del proceso de

fiscalización, garantizando de esa manera el respeto a la Seguridad Jurídica y el Debido

Proceso, observándose que la determinación del Impuesto sobre la Renta se realizó con base en

la Ley, tal como consta en el Informe de Auditoría de fecha (sic) diez de diciembre de dos mil

nueve en el cual, luego de haber efectuado los procedimientos de auditoría y con base en la

normativa relacionada, se estableció la existencia de ingresos gravados no declarados respecto

del ejercicio dos mil seis, advirtiéndose en el presente caso, que el demandante no cumplió la

condición de comprobar y demostrar la procedencia de los ingresos gravados omitidos, a pesar

de haber tenido la oportunidad para hacerlo durante las etapas procedimentales respectivas.

Asimismo, al solicitar al demandante que explicara el motivo por el cual las ventas

realizadas correspondientes al ejercicio impositivo dos mil seis, diferían de las informadas por

Distribuidora Shell de El Salvador-, S.A., el demandante solamente presentó Escritura Pública

de modificación de los contratos de arrendamiento, comodato y suministro de la Estación de

Servicio “Shell Utila” celebrado entre Distribuidora Shell, S.A. y su persona, argumentando

únicamente que ya no existía ningún vinculo contractual, y que en el caso de Select Utila la

diferencia se debía a que por error se contabilizó ventas correspondientes a Select San Benito en

las cuentas de Select Utila, quedando entonces establecido que dichos ingresos efectivamente

correspondían a operaciones realizadas por el demandante y siendo que no proporcionó la

información que desvirtuara dicha aseveración, debe observarse que los argumentos del

demandante no son pertinentes, pues las actuaciones de esta Dirección General se han

sustentado en la observación del ordenamiento jurídico, conforme a un análisis sustancial en la

documentación proporcionada, demostrándose que esta Oficina ha supeditado su actuación a la

ley, inclusive a la Constitución.

(...) SOBRE EL REINTEGRO DE GASTOS A CUENTA DE LA SOCIEDAD

INVERSIONES MARTÍNEZ UMAÑA, SOCIEDAD ANONIMA DE CAPITAL VARIABLE Y

OTROS ALQUILERES: DEPOSITOS REALIZADOS A LA CUENTA CORRIENTE

NÚMERO […] DEL BANCO CUSCATLÁN.

(...) esta Dirección General considera pertinente manifestar, que tal y como podrá

evidenciarse en el apartado “INGRESOS GRAVADOS NO REGISTRADOS NI

DECLARADOS DETERMINADOS POR DEPÓSITOS EN CUENTA BANCARIA” e

“INGRESOS GRAVADOS NO REGISTRADOS NI DECLARADOS DETERMINADOS DE

DEPÓSITOS EN CUENTA BANCARIA SIN JUSTIFICAR SU ORIGEN”, del Informe de

Auditoría con referencia 10014-NIN-0563-2009, de fecha (sic) diez de diciembre de dos mil

nueve, esta Oficina determinó la existencia de renta obtenida no declarada por el referido

contribuyente, al establecerse incremento patrimonial no justificado, según lo dispuesto en el

artículo 195 incisos primero y cuarto literal (sic) a) del Código Tributario, en relación con el

artículo 2 literal (sic) d) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por valor de CUARENTA Y DOS

MIL TRESCIENTOS TREINTA Y DOS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE

AMÉRICA CON NOVENTA Y NUEVE CENTAVOS DE DÓLARES ($42,332.99), al no

justificar ante esta Dirección General, el origen de los depósitos realizados en su cuenta

personal número […] del Banco Cuscatlán, Sociedad Anónima, durante el ejercicio impositivo

de dos mil seis, los cuales, según fue expuesto por el propio contribuyente en atención a

requerimientos efectuados por esta Oficina (sic), eran producto de los ingresos correspondientes

a dividendos de una sociedad de la cual es accionista y que es completamente ajena a sus

negocios, sin embargo, no proporcionó el nombre de la sociedad, ni la dirección, ni la actividad

económica, entre otra información, que permitiera identificar plenamente la sociedad de la cual

manifestaba ser socio, así como la documentación de soporte de los dividendos recibidos, a

efecto de establecer la veracidad de los depósitos efectuados en la cuenta bancaria en comento,

siendo que posteriormente y en atención a requerimientos efectuados por esta Oficina (sic), el

ahora demandante manifestó que los depósitos hechos en la cuenta en referencia, fueron

realizados por la sociedad Inversiones Martínez Umaña, Sociedad Anónima de Capital Variable,

sociedad que en atención a solicitudes de información realizadas por esta Administración

Tributaria, proporcionó documentación que no justificaba los depósitos presuntamente

efectuados por la referida sociedad a la cuenta del señor M. U., razón por la cual, fueron

determinados ingresos producto del incremento patrimonial no justificado por el impetrante,

quien en ningún momento logró comprobar el origen de tales fondos, o bien, que los mismos se

generaron como producto de las actividades señaladas en su demanda.

Así las cosas, Honorable Sala, esta Oficina (sic) considera pertinente traer a colación,

que durante el proceso de fiscalización y en las etapas de audiencia y apertura a pruebas, el

ahora demandante en ningún momento manifestó que los depósitos efectuados en la cuenta

relacionada en el párrafo precedente, hubieran tenido como origen el pago de rendimientos no

gravados con el Impuesto sobre la Renta, obtenidos por inversiones en la Bolsa de Valores, o

bien, que hayan sido producto de abonos correspondientes a ventas al crédito, sino por el

contrario, tal y como se ha expuesto y puede ser comprobado en el expediente administrativo

remitido por esta Oficina (sic), manifestó que tales ingresos eran producto de dividendos que le

frieron cancelados por una sociedad en la cual tenía participación, sin que tal situación hubiera

sido comprobada oportuna y fehacientemente por el impetrante, razón por la cual se procedió a

determinar de conformidad con lo establecido en el artículo 195 incisos primero y cuarto literal

(sic) a) del Código Tributario, en relación con el artículo 2 literal (sic) d) de la Ley de Impuesto

sobre la Renta, que el contribuyente obtuvo rentas cuyo origen no fue justificado ante esta

Dirección General, determinación que fue efectuada en virtud de las disposiciones legales

pertinentes y en atención 'a los hechos investigados y conocidos a lo largo del proceso de

fiscalización, situación con la cual fueron garantizados no solo los derechos del contribuyente,

sino además, la legalidad de las actuaciones de esta Institución (sic).

En virtud de lo anterior, puede observarse que los argumentos del demandante no

resultan pertinentes para desvirtuar las determinaciones efectuadas en su oportunidad por esta

Dirección General, por lo que puede afirmarse que las actuaciones de esta Oficina (sic) fueron

desarrolladas en apego al ordenamiento jurídico aplicable y así se solicita que sean declaradas

por dicha Sala

(...) SOBRE LOS PRESUNTOS COSTOS DE VENTA NO DOCUMENTADOS.

(...) esta Dirección General considera oportuno esbozar, que tal y como consta en el

informe de auditoría de fecha (sic) diez de diciembre de dos mil nueve, así como en los

procedimientos realizados a lo largo del proceso de fiscalización, esta Oficina (sic) determinó, a

partir del análisis efectuado a los inventarios inicial y final que los valores que constaban en los

registros contables del demandante, así como el valor de las compras efectuadas durante el

ejercicio impositivo de dos mil seis, diferían de los valores que constaban en la declaración del

Impuesto sobre la Renta del ejercicio en referencia, por lo que esta Administración Tributaria le

requirió al demandante, que explicara el motivo por el cual el valor que consta en los registros

contables era diferente de los informados en la declaración en referencia, presentando

posteriormente partida de ajuste sin el soporte respectivo, mediante el cual se modificaba el

valor del inventario final e incrementaba el valor del costo de ventas.

En virtud de lo anterior y con fundamento en los artículos 203 y 210 del Código

Tributario, para efectos determinativos, esta Dirección General consideró los valores que

constan en el Libro Diario Mayor debidamente legalizado, utilizado por el demandante para el

control de las operaciones realizadas en el ejercicio impositivo de dos mil seis, apreciando que

en el presente caso, el demandante MARIO ENRIQUE U. M. (sic), no presentó dentro del

proceso respectivo los documentos con los cuales demostrara la necesidad del costo de venta

incurrido, por lo que no constituye soporte suficiente para determinar que tales erogaciones

fueron necesarias para la producción de la renta y la conservación de su fuente, así como que no

proporcionó la documentación de soporte de la partida de ajuste, mediante la cual modificó el

valor del saldo del Inventario Inicial y Final en el libro auxiliar, respecto del ejercicio impositivo

de dos mil seis, ajustes que modificaban el valor del Inventario Final e incrementaban el valor

del Costo de Ventas, por lo que consecuentemente los valores que en concepto de costo de venta

fueron deducidos por el demandante en la declaración de Impuesto sobre la Renta

correspondiente al ejercicio impositivo de dos mil seis y que ascienden al valor de CINCUENTA

Y UN MIL DOSCIENTOS VE1NTIUN DÓLARES Y VEINTICUATRO CENTAVOS DE

DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($51,221.24) no fueron considerados

por esta Oficina (sic) como deducibles para efectos impositivos.

Así las cosas, con base en los artículos 28 incisos primero y segundo y 29-A numeral 18

de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en relación con los artículos 203 y 210 del Código

Tributario, se efectuaron objeciones a los costos de venta reflejados en la declaración de

Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio impositivo de dos mil seis, debido a que el

demandante no los registró contablemente y además no presentó la documentación de soporte

que permitiera establecer que dichos costos eran necesarios para la producción de la renta y

para la conservación de la Mente, no pudiendo considerarse que los mismos eran deducibles.

Hechas las aclaraciones anteriores y en el afán de establecer la vinculación de los costos

presuntamente efectuados por el demandante y que se encuentran directamente vinculados con la

actividad generadora de ingresos gravados y la conservación de la fuente generadora de

ingresos, se efectuaron los requerimientos y solicitudes de información y documentación,

análisis, investigación y demás procedimientos de auditoría que se señalan en el Informe de

Auditoría de fecha (sic) diez de diciembre de dos mil nueve y que corren agregados al expediente

de Impuesto sobre la Renta que a nombre del demandante lleva esta Dirección General, sin

embargo, éste no lite capaz de comprobar que los costos de venta objetados fueron efectivamente

realizados, volviéndose su deducción improcedente por no poderse establecer que el demandante

efectivamente incurrió en los costos de venta para su deducibilidad.

Asimismo, se vuelve oportuno traer a colación que tal y como ya se mencionó, que la

razón de ser de la objeción efectuada en el Informe de Auditoría de fecha (sic) diez de diciembre

de dos mil nueve, no ha sido únicamente la falta de registro y documentación contable, sino

también el hecho de no haberse comprobado la materialización de los costos de venta deducidos,

razón por la cual se determinó que los mismos no constituye un gasto necesario para la

producción de la renta y la conservación de su fuente, tal como lo dispone el artículo 28 inciso

primero de la Ley de Impuesto sobre la Renta, no obstante habérsele requerido en reiteradas

ocasiones, que sustentara con la información y documentación pertinente, la efectiva

materialización de costos de venta mencionados quedando desvirtuado el argumento alegado por

el demandante por carecer de fundamento.

(...) SOBRE LA SANCIÓN IMPUESTA

(...) Sobre este punto Honorable Sala, esta Oficina reitera lo expuesto en párrafos

anteriores, respecto a la interpretación errónea de los elementos probatorios, en el sentido de

que esta Dirección General en ningún momento ha actuado de forma ilegal como lo alega el

demandante, sino que únicamente se ha constreñido a actuar al marco de la normativa aplicable,

verificando el efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de la impetrante y la

satisfacción del interés fiscal, habiéndose garantizado en todo momento la aplicación oportuna

de las normas y el respeto a los derechos y garantías del ahora impetrante, razón por la cual, al

haberse determinado que el ahora demandante durante el ejercicio impositivo de dos mil seis,

omitió declarar ingresos gravados para efecto del Impuesto sobre la Renta cuyo monto, en

atención al volumen de los ingresos del demandante y la cuantía de los ingresos excluidos, no

puede calificarse de simple olvido excusable, habiendo dejado de pagar durante el ejercicio

impositivo de dos mil seis, impuesto por el valor de TREINTA Y SEIS MIL QUINIENTOS

CINCUENTA Y NUEVE DÓLARES SETENTA Y OCHO CENTAVOS DE DÓLAR ($36, 559.78),

infringiendo lo establecido en el artículo 92 inciso primero de la Ley de Impuesto sobre la Renta,

configurándose con ello la presunción de Evasión Intencional del impuesto, establecida en el

artículo 254 inciso primero y segundo literal (sic) e) del Código Tributario, situación que es

sancionada de acuerdo al inciso primero de la disposición citada, con una multa del cincuenta

por ciento (50%) del impuesto evadido o tratado de evadir sin que en ningún caso dicha multa

pueda ser menor de nueve salarios mínimos mensuales, siendo entonces que las actuaciones de

esta Administración Tributaria se encuentran apegadas a derecho, dejando sin fundamento lo

alegado por el demandante.

(...)SOBRE LA VIOLACIÓN AL DERECHO DE PROPIEDAD

(...) el citado derecho hace referencia a una relación de pertenencia especial y

determinada, que consiste en el derecho de uso y goce exclusivo del bien, ligado íntimamente con

la facultad de su libre disposición, lo que significa que todos los bienes materiales o inmateriales

que integran el patrimonio, son todos los derechos susceptibles de apreciación económica y que

no se confunden con la persona; en ese sentido, es todo derecho que tenga un valor reconocido

como tal por la Ley, sea que éste provenga o se origine de las relaciones de derecho privado o

que nazca de actos administrativos.

La inviolabilidad de este derecho se garantiza a través de la protección y cumplimiento

de otras garantías constitucionales, tales como la de Audiencia y Seguridad Jurídica; así, vemos

que el Artículo (sic) 11 de la Constitución de la República estipula que nadie puede ser privado

de su propiedad sin ser previamente oído y vencido en juicio conforme a leyes previamente

establecidas; es decir, mediante la garantía de audiencia todo gobernado tiene derecho a

obtener la protección de los tribunales contra las arbitrariedades del poder público, cuyo

objetivo es tutelar la Seguridad y Certeza Jurídica, y por consiguiente mantener el orden

público.

En tal sentido, en el ejercicio de las facultades de fiscalización que le han sido

conferidas, las determinaciones efectuadas por esta Administración Tributaria son legales y

conforme con los hechos determinados a lo largo del proceso de fiscalización, por lo que no

puede tratarse de una afectación al derecho de propiedad sino a la determinación conforme a la

ley de ingresos no declarados, costos no deducibles y en consecuencia impuesto complementario,

dándose como resultado la imposición de la sanción correspondiente, siendo las actuaciones de

esta Dirección General apegadas a lo establecido en la Constitución y leyes tributarias que la

rigen, careciendo los argumentos del demandante de valor y fundamento legal»

La Dirección General de Impuestos Internos, respecto de la ampliación de la demanda

expuso:

« (...) VIOLACIÓN AL DERECHO DE DEFENSA POR IGNORAR LA PRUEBA

DOCUMENTAL APORTADA POR EL CONTRIBUYENTE

(...)en el presente caso se ha respetado el derecho de defensa del demandante, desde el

momento mismo de iniciada la fiscalización, ya que ésta se ha realizado conforme a las

disposiciones del ordenamiento jurídico tributario, observándose las formalidades esenciales

siguiéndose el procedimiento de Ley (sic), concluyéndose la actividad de esta Administración

Tributaria con la emisión del Informe de Auditoría con referencia 10014-NIN-0563-2009, de

fecha (sic) diez de diciembre de dos mil nueve, el cual fue entregado al demandante junto con el

auto con referencia 10006-NEX-0013-2010, emitido a las ocho horas quince minutos del día

(sic) veinte de enero de dos mil diez, a través del cual se le otorgaron las oportunidades

procesales de audiencia y apertura a prueba, a fin de que presentara los argumentos que

sustentaran su conformidad o no con el contenido de dicho informe y proporcionara todas

aquellas pruebas en que sustentara sus alegaciones, dándole la oportunidad de ejercer una

participación activa; asimismo puede señalarse que en el Informe de Auditoría, el informe de la

Unidad de Audiencia y Apertura a Prueba y en la resolución impugnada, constan las razones de

las objeciones y la valoración de la información proporcionada por el demandante en el

procedimiento, la cual fue insuficiente para poder desvirtuar los hallazgos efectuados por los

auditores.

(...) debe advertirse que las actuaciones que esta. Dirección General llevó a cabo durante

el procedimiento administrativo que culminó con la resolución de lecha (sic) ocho de marzo de

dos mil diez, en la cual se determinó Impuesto sobre la Renta y Multa por Evasión Intencional

del Impuesto respectivo, correspondiente al ejercicio impositivo de dos mil seis,

fueron dictadas conforme al ordenamiento jurídico vigente, es decir, fueron producidos

por el órgano competente y con arreglo a las leyes respectivas y orientadas a la concreción y

respeto de derechos constitucionales del demandante, sin que ello deba o pueda implicar

descuido del interés fiscal, prueba de ello, se vislumbra el esfuerzo efectuado por parte de esta

Administración Tributaria, en investigar los elementos materiales y/o sustanciales que

garantizaran el fiel cumplimento de las disposiciones legales, en este caso, en alusión directa a

lo establecido en los artículos 1 y 2 literales (sic) b) y d) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en

relación con el artículo 195 del Código Tributario, 28 incisos primero y segundo y 29-A numeral

18) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en relación con los artículos 203 y 210 del Código

Tributario; de tal suerte que resulta innegable el hecho de que el demandante contó con la

posibilidad real y legal de presentar toda la información necesaria que brindara claridad de las

actividades económicas realizadas por el mismo y que daban fundamento y sostenimiento a los

argumentos por él esgrimidos, respecto del ejercicio impositivo comprendido del uno de enero al

treinta y uno de diciembre de dos mil seis y éstas fueron valoradas oportunamente por los

auditores designados.

En relación con el argumento del demandante, que se ignoró la valoración de contratos

de resciliación, esta Administración Tributaria considera pertinente señalar, que precisamente,

con dicha información fue que se comprobó que respecto a la Tienda de Conveniencia Select y la

Estación de Servicio San Benito, al veinte de octubre de dos mil seis, se habían resciliado los

contratos de “Concesión, Arrendamiento y Comodato de la Tienda de Conveniencia Shell San

Benito” y de “Arrendamiento, Comodato y Suministro de la Estación de Servicio denominada

Shell San Benito”, y dicha información sirvió de base para establecer los ingresos obtenidos por

el impetrante para el ejercicio impositivo de dos mil seis, plasmados en el Informe de Auditoría

de fecha (sic) diez de diciembre de dos mil nueve, según consta en el apartado de la

“INVESTIGACIÓN”, donde se refleja además que se consideró como parte de la información

que sirvió para llevar a cabo la auditoría, la información proporcionada por la sociedad

Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima; por lo que resulta evidente que las fechas

de resciliación de los contratos antes mencionados sí fueron tomadas en cuenta desde la etapa de

fiscalización practicada al impetrante.

De la información recabada, se estableció que no obstante la Distribuidora Shell de El

Salvador, Sociedad Anónima, celebró Escritura Pública de Resciliación de los Contratos de

Concesión, Arrendamiento y Comodato de Tienda de Conveniencia “Shell San Benito”, a las

nueve horas cuarenta y cinco minutos del día (sic) veinte de octubre de dos mil seis y no haber

realizado operaciones desde el veinte de octubre al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, el

demandante MARIO ENRIQUE M. U., obtuvo un total de ingresos originados de la venta de

productos varios en las tiendas de conveniencia Select San Benito y Select titila,

durante el ejercicio impositivo de dos mil seis, por la cantidad total de OCHOCIENTOS

TREINTA Y OCHO MIL CIENTO TREINTA Y DOS DÓLARES CON TREINTA

CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($838,132.30), de los

cuales únicamente registró y declaró el valor de OCHOCIENTOS DIECISIETE MIL

OCHOCIENTOS CUARENTA Y DOS DÓLARES CON SETENTA CENTAVOS DE DÓLAR

DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($817,842.70), omitiendo registrar y declarar

ingresos por el valor de VEINTE MIL DOSCIENTOS OCHENTA Y NUEVE DÓLARES CON

SESENTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA

($20,289.60), los cuales constituyen renta obtenida de conformidad con lo dispuesto en los

artículos 1 y 2 inciso primero literal (sic) b) de la Ley cíe Impuesto sobre la Renta, provenientes

de ventas realizadas por la tienda de conveniencia Select San Benito, antes de celebrar el

contrato de resciliación de la concesión de dicha tienda, el día (sic) veinte de octubre de dos mil

seis, ingresos que fueron reportados por el impetrante a la sociedad concesionaria

posteriormente a la ficha (sic) del contrato de resciliación como valores que habían quedado

pendientes, ya que este valor está incluido en el monto de ventas por las cuales el demandante

pagó a la citada sociedad concesionaria las respectivas regalías.

En consecuencia a los argumentos antes expuestos, Honorable Sala, esta Oficina

desestima lo expresado por el impetrante en la ampliación de su demanda en cuanto al rechazó

de la imputación de los ingresos omitidos, ya que se comprobó que éstos fueron generados por la

fuente generadora de ingresos Tienda Select San Benito, durante el ejercicio impositivo de dos

mil seis, cuando era operada por el demandante.

Por otra parte, respecto al argumento expuesto por el demandante, en relación con la

cuenta número […], esta Dirección General considera pertinente manifestar, que tal y como se

evidencia en el apartado “INGRESOS GRAVADOS NO REGISTRADOS NI DECLARADOS

DETERMINADOS POR DEPÓSITOS EN CUENTA BANCARIA” e “INGRESOS

GRAVADOS NO REGISTRADOS NI DECLARADOS DETERMINADOS DE DEPÓSITOS

EN CUENTA BANCARIA SIN JUSTIFICAR SU ORIGEN”, del Informe cíe Auditoría con

referencia 10014-N1N-0563-2009, de fecha (sic) diez de diciembre de dos mil nueve, esta Oficina

determinó la existencia de renta obtenida no declarada por el referido demandante, al

establecerse incremento patrimonial no justificado, según lo dispuesto en el artículo 195 incisos

primero y cuarto literal (sic) a) del Código Tributario, en relación con el artículo 2 literal (sic)

d) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, por el valor de CUARENTA Y DOS MIL

TRESCIENTOS TREINTA Y DOS DÓLARES CON NOVENTA Y NUEVE CENTAVOS DE

DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($42,332.99), al no justificar ante esta

Dirección General, el origen de los depósitos realizados en su cuenta personal número […] del

Banco Cuscatlán, Sociedad Anónima, durante el ejercicio impositivo de dos mil seis, los cuales

según expuso el propio demandante, en atención a requerimientos de información efectuados por

esta Oficina, eran producto de los ingresos correspondientes a dividendos de una sociedad de la

cual es accionista y que es completamente ajena a sus negocios, sin embargo, no proporcionó el

nombre de dicha sociedad, ni la dirección, ni la actividad económica, entre otra información,

que permitiera identificar plenamente a la sociedad de la cual manifestaba ser socio, así como la

documentación de soporte de los dividendos recibidos, a efecto de establecer la veracidad de los

depósitos efectuados en la cuenta bancaria en comento; siendo que posteriormente y en atención

a requerimientos efectuados por esta Administración Tributaria, que el demandante manifestó

que los depósitos hechos en la cuenta en referencia, fueron realizados por la sociedad

Inversiones Martínez Umana, Sociedad Anónima de Capital Variable, sociedad que en respuesta

a solicitudes de información realizadas por esta Administración Tributaria, proporcionó

documentación la cual no justificaba los depósitos presuntamente efectuados por la referida

sociedad a la cuenta del señor M. U.; razón por la cual, fueron determinados ingresos producto

del incremento patrimonial no justificado por el demandante, quien en ningún momento logró

comprobar el origen de tales fondos, o bien, que los mismos se generaron como producto de las

actividades señaladas en su demanda.

Así las cosas, Honorable Sala, esta Oficina considera pertinente traer a colación, que

durante el proceso de fiscalización y en las etapas de audiencia y apertura a pruebas, el ahora

demandante en ningún momento manifestó que los depósitos efectuados en la cuenta relacionada

en el párrafo precedente, hubieran tenido como origen el pago de rendimientos no gravados con

el Impuesto sobre la Renta, obtenidos por inversiones en la Bolsa de Valores, o bien, que hayan

sido producto de abonos correspondientes a ventas de combustible al crédito, correspondientes a

la sociedad Martínez Umaña, Sociedad Anónima de Capital Variable, que fueron declararas por

dicha sociedad y luego canceladas a través de abonos electrónicos al demandante; sino por el

contrario, tal y como se ha expuesto y puede ser comprobado en el expediente administrativo

remitido por esta Oficina (sic), manifestó que tales ingresos eran producto de dividendos que le

fueron cancelados por una sociedad en la cual tenía participación, sin que tal situación hubiera

sido comprobada oportuna y fehacientemente por el impetrarte; razón por la cual se procedió

determinar de conformidad con lo establecido en el artículo 195 incisos primero y cuarto literal

(sic) a) del Código Tributario, en relación con el artículo 2 literal (sic) d) de la Ley de Impuesto

sobre la Renta, que el demandante obtuvo rentas cuyo origen no fue justificado ante esta

Dirección General, determinación que fue efectuada en virtud de las disposiciones legales

pertinentes y en atención a los hechos investigados y conocidos a lo largo del proceso de

fiscalización, situación con la cual fueron garantizados no solo los derechos del demandante,

sino además, la legalidad de las actuaciones de esta Administración Tributaria.

Por lo que conforme a lo expuesto en párrafos anteriores, se observa que esta Dirección

General con la resolución pronunciada, respetó y cumplió el Derecho de Defensa, en virtud que

hubo una aplicación material, formal y bajo el apego irrestricto a dicho presupuesto legal, al

reconocerse en la emisión del acto impugnado una actuación acorde a las facultades otorgadas

a esta Administración Tributaria en la Constitución, Código Tributario y Leyes Tributarias,

habiéndose fundamentado y razonado legalmente la resolución que el demandante impugna, con

base en la investigación e información proporcionada por el impetrarte y valorada

oportunamente, por lo tanto se colige que los actos administrativos de esta Oficina son válidos,

legales y conforme a derecho; siendo los argumentos del demandante respecto a este punto

carentes de validez y fundamento legal»

En el auto de las doce horas siete minutos del seis de septiembre de dos mil doce (folio

158) se abrió a prueba el proceso por el plazo de ley.

En esta etapa, tanto la parte actora como la Dirección General demandada expresaron que

se considerara como prueba documental la que consta en los expedientes administrativos

remitidos con anterioridad.

Se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la Jurisdicción

Contencioso Administrativa.

a) la parte actora ratificó los argumentos expuestos en la demanda, resaltando que la

Administración Tributa no se manifestó respecto de uno de los argumentos (la falta de valoración

de la prueba presentada fuera del plazo);

b) las autoridades demandadas ratificaron lo expuesto en su respectivo informe

justificativo; y,

c) el agente auxiliar delegado por el Fiscal General de la República expreso:

«La Representación Fiscal observa dentro del proceso que lo actuado por el Director

General de Aduanas y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas ha

sido conforme a derecho y no existido en ningún momento: Violación al Derecho de Defensa,

Violación a la Seguridad Jurídica y Violación al Derecho de Propiedad.

Por los siguientes motivos: es importante que me refiera en primer lugar que la

Administración Tributaria es la responsable de la administración y recaudación de impuestos

Art. (sic) 21 del Código Tributario, su competencia es la aplicación del Código Tributario y las

leyes tributarias que regulan los tributos internos de una manera general y obligatoria y que sus

funciones básicas de conformidad al Artículo (sic) 23 literales (sic) c), e) y g) del Código

Tributario son la del registro y control de los cumplimientos tributarios tanto de los

contribuyentes como de los obligados formales; de la fiscalización de las liquidaciones hechas

por los contribuyentes y de la aplicación de sanciones, en relación con el artículo 173 del

referido código (sic) que contiene la Facultades de investigación y fiscalización que la ley le

otorga a la Administración Tributaria.

Resulta claro que el legislador supeditó el ejercicio de las potestades de fiscalización y

liquidación a la Administración llámense Ministerio de Hacienda a través de las Direcciones

respectivas. Es importante señalar, también las funciones básicas de la Dirección General de

Impuestos Internos serán las de aplicar y hacer cumplir las Leyes (sic) referentes a los

impuestos, tasas y contribuciones fiscales, cuya tasación, vigilancia y control, le estén asignados

por la Ley (sic) y en general la asistencia al contribuyente, la recepción y fiscalización de

declaraciones, en su caso; el registro y control de contribuyentes, el pronunciamiento de

Resoluciones (sic) en sus distintos grados, etc, todo mediante un sistema de operaciones que

deberá complementarse con los sistemas normativos, de apoyo, de planificación y demás

pertinentes para efectuar todas estas actividades en firma optima. Para desempeñar estas

funciones la Dirección General de Impuestos Internos estará divida en las unidades que sean

necesarias„ (sic) las cuales contarán con el personal adecuado para su funcionamiento de

conformidad al Artículo (sic) 3 de la Ley Orgánica de la Dirección General de Impuestos

Internos.

Por otra parte, de conformidad a lo que establece la Ley de Impuesto sobre la Renta en

su artículo 28 incisos primero y segundo establece la determinación de la Renta Neta la cual se

determinará deduciendo de la renta obtenida los costos y gastos necesarios para la producción

de la renta -y para la conservación de su fi ente así como las deducciones que la misma ley

establezca. En todo caso, los costos y gastos y demás deducciones deberá cumplir con todos los

requisitos que la ley de Renta y el Código Tributario estipulan para su deducibilidad y el

Artículo (sic) 29-A los costos y Gastos no deducible y entre ellos el numeral 189 expone que los

costos o gastos que no se encuentren debidamente documentados y registrados contablemente no

podrán ser deducidos por los contribuyentes.

Así mismo en el Capítulo VII Régimen Sancionatorio del Código Tributario establece las

sanciones cuando los contribuyentes cometan violaciones a las normas tributarias o el

incumplimiento de obligaciones de la misma naturalezas contenidas en dicho código y en las

leyes tributarias bien sean de carácter sustantivo o formal y las conductas dolosas tipificadas y

sancionadas serán objeto de multas según el artículo 254 inciso primero y segundo literal (sic) e)

del Código Tributario.

En razón de lo antes expuesto, esta Representación Fiscal es de la opinión que las

resoluciones que se impugnan por parte del señor MARIO ENRIQUE M. U., por medio de su

Apoderado General Judicial Licenciado HENRY SALVADOR O. S., contra actos administrativos

proveídos por EL JEFE DEL DEPARTAMENTO DE TASACIONES DE LA DIRECCION

GENERAL DE IMPUESTOS INTERNOS Y EL TRIBUNAL DE APELACIONES DE LOS

IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS, es LEGAL, por estar pronunciada conforme a

Derecho corresponde».

III. La parte actora alega la vulneración de los derechos de defensa, seguridad jurídica y

propiedad y al principio de legalidad. Argumenta las violaciones en razón que (i) la

Administración Tributaria no valoró prueba presentada, por no ser agregada en el plazo de

otorgado para tal efecto, (ii) la errónea valoración de las pruebas recopiladas por la

Administración Tributaria, en cuanto a los ingresos percibidos en octubre, noviembre y diciembre

de dos mil cinco, así como de los costos de venta no documentados; además (iii) la falta de

valoración prueba presentada, (iv) la violación del derecho de propiedad, basado en el cobro de

cantidades dinerarias con base en la presunta ilegalidad de los actos; y finalmente, (v)

inexistencia de la multa en razón de ser accesoria a la determinación de impuestos..

(i) Sobre la prueba presentada fuera del plazo otorgado por la Administración Tributaria

la parte actora argumenta que presentaron documentos probatorios fuera del plazo otorgado para

tal efecto ante la Dirección General de Impuestos Internos, los cuales no fueron valorados.

Sobre este punto, en sentencia, de referencia 172-2010, de las ocho horas del siete de

enero de dos mil catorce, esta Sala sostuvo: «(...) el derecho de defensa es un derecho de

contenido procesal que implica, que para solucionar cualquier controversia, es indispensable

que los individuos contra quienes se instruye un determinado proceso, tengan pleno

conocimiento del hecho o actuación que se les reprocha, brindándoseles además una

oportunidad procedimental de exponer sus razonamientos y de defender posiciones jurídicas a

efecto de desvirtuarlos -principio del contradictorio-; y sólo podrá privárseles de algún derecho

después de haber sido vencidos con arreglo a las leyes, las cuales deben estar diseñadas de

forma que posibiliten la intervención efectiva de los gobernados.

Entonces, la finalidad de la garantía de audiencia que se le concede a los administrados

mediante un determinado procedimiento, con todas las garantías como condición a la imposición

de una pena, es doble. De una parte, supone dar al acusado la plena posibilidad de defenderse,

al hacérsele saber el ilícito que se le reprocha, y al facilitarle el ejercicio de los medios de

defensa que estime oportunos. La segunda finalidad es que la autoridad decisorio disponga de

todos los elementos de juicio necesarios para emitir su resolución; y es que el conjunto de

actuaciones en que se plasma el proceso, constituye el fundamento de la convicción de la

autoridad que decide la situación que está conociendo».

El artículo 10 del Código Tributario determina: «Los términos y plazos establecidos en el

presente Código son perentorios (...) Los términos y plazos se contabilizarán de la siguiente

manera: a) Si se señalan por días, se entenderá que son hábiles y se computarán desde el día

siguiente al de la notificación del correspondiente acto administrativo».

El artículo 186 del Código Tributario —vigente al momento de la fiscalización––

regulaba el procedimiento de audiencia y apertura a pruebas, y en el inciso segundo establecía:

«Los plazos concedidos en el presente artículo son hábiles y perentorios».

De folios 1051 al 1054 del expediente administrativo se encuentra la resolución emitida

por la Dirección General de impuestos Internos, la cual concede audiencia por cinco días hábiles

y posteriormente diez días hábiles para la presentación de prueba al señor Mario Enrique M. U..

Específicamente, a folio 1054, se encuentra la notificación de dicha resolución, que se efectuó el

veintidós de enero de dos mil diez. La Administración Tributaria fundamentó dicha resolución en

los artículos 10 y 186 del Código Tributario.

El plazo para la audiencia otorgada al señor M. U. venció el veintinueve de enero de dos

mil diez (cinco días hábiles), y el plazo para presentar prueba inició el uno de febrero de dos mil

diez y finalizó el doce de febrero de dos mil diez (diez días hábiles).

Sin embargo en el expediente administrativo se encuentra un escrito que presentó el señor

M. U. el dieciséis de febrero de dos mil diez. Es decir, fuera del plazo otorgado para tal efecto.

De todo lo anterior, se puede constatar que, la Dirección General de impuestos Internos, respetó

el procedimiento establecido y otorgó las oportunidades procedimentales oportunas de defensa

oportunas, por lo que se considera que actuó conforme a la ley. (folios 1087 al 1093)

(ii) la errónea valoración de las pruebas recopiladas por la Administración Tributaria, en

cuanto a los ingresos percibidos en octubre, noviembre y diciembre de dos mil cinco, así como de

( los costos de venta no documentado.

En cuanto a los ingresos percibidos. Inicialmente, argumenta la parte actora que la

Dirección General de Impuestos Internos atribuyó ingresos omitidos por el señor M. U., basados

en la información presentada por Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima, en

respuesta al requerimiento realizado por la Administración Tributaria, respecto de las regalías

reportadas por el contribuyente. Aduce que la Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad

Anónima, reportó mal, en razón que, el contrato de concesión y arrendamiento suscrito entre

ambos sujetos fue resiliado en octubre de dos mil seis.

Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima reportó un total de ochocientos

treinta y ocho mil ciento treinta y dos con treinta centavos de dólares de los Estados Unidos de

América ($838,132.30) y el señor M. U. reportó ochocientos diecisiete mil ochocientos cuarenta

y dos con setenta centavos de dólares de los Estados Unidos de América ($817,842.70). Entre

ambas cantidades existe una diferencia de veinte mil doscientos ochenta y nueve con sesenta

centavos de dólares de los Estados Unidos de América ($20,289.60), y es la que se imputa como

omitida.

De folios 526 al 529 del expediente administrativo llevado por la Dirección General de

Impuestos Internos se encuentra una copia certificada de la escritura pública de finiquito por los

contratos de concesión, arrendamiento y comodato de la tienda de conveniencia “Shell San

Benito”, suscrito entre la Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima y el señor Mario

Enrique M. U.

Del referido instrumento se advierte que, entre los comparecientes efectuaron la

concesión de una tienda de conveniencia y una estación de servicios, en la cual la Distribuidora

Shell de El Salvador, Sociedad Anónima, otorgó el derecho de operar en su nombre y por cuenta

propia al señor Mario Enrique M. U.. Se estableció una cuota de arrendamiento por el inmueble

de doscientos cincuenta dólares de los Estados Unidos de América ($250.00) mas una renta

variable equivalente al cinco por ciento de las ventas brutas mensuales de la tienda de

conveniencia. Es decir que, en cumplimiento a lo pactado entre ambos contratantes, el señor

Mario Enrique M. U. estuvo obligado a reportar las operaciones realizadas a la Distribuidora

Shell de El Salvador, Sociedad Anónima.

El señor M. U. argumenta que Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima

reportó erróneamente las regalías de los meses de octubre, noviembre y diciembre de dos mil

seis, ya que se suscribió por las partes la resciliación de los contratos.

A folio 366 del expediente administrativo llevado por la Dirección General de Impuestos

Internos se encuentra el reporte presentado por la Distribuidora Shell cíe El Salvador, Sociedad

Anónima, en el cual se reportan los ochocientos treinta y ocho mil ciento treinta y dos con treinta

centavos de dólares de los Estados Unidos de América ($838,132.30) divididos entre los doce

meses de dos mil seis. Cabe hacer mención que, según el referido reporte la cantidad total

reflejada entre enero y octubre de dos mil seis suma seiscientos setenta y seis mil trescientos

treinta y nueve con cincuenta y seis centavos de dólares de los Estados Unidos de América

($676,339.56), cantidad inferior a la reportada por el señor Mario Enrique M. U. (ochocientos

diecisiete mil ochocientos cuarenta y dos con setenta centavos de dólares de los Estados Unidos

de América [$817,842.701). Así que, los ingresos omitidos que el señor M. U. pretende que están

mal reportados por la Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima no coinciden con los

meses de octubre, noviembre y diciembre de dos mil seis y a la suscripción de las resciliación de

los contratos de concesión y arrendamiento de la tienda de conveniencia. Tal razonamiento

denota que, con la suscripción del contrato, jurídicamente la relación contractual cesó; sin

embargo, no se demuestra que las consecuencias económicas provenientes de tal relación

cesaran, pues de los documentados se advierte que se continua realizando ingresos al actor.

Consecuentemente, se puede concluir que la Dirección General de Impuestos Internos

verificó e investigó el ingreso omitido por el señor Mario Ernesto M. U., razón por la cual

procedió a determinar impuesto complementario al respecto.

Por otra parte, el señor M. U. argumenta que la Administración Tributaria consideró como

ingresos omitidos lo relativo a depósitos realizados a una cuenta corriente del Banco Cuscatlán,

Sociedad. Anónima, los cuales fueron en concepto a) de reintegro de gastos a. cuenta, b) pago de

rendimientos no gravados con el impuesto de la renta y e) abonos correspondientes de ventas al

crédito.

Con relación a estos ingresos omitidos, debe decir que el Tribunal de Apelaciones de los

Impuestos y de Aduanas revocó mediante acto emitido el veintitrés de febrero de dos mil once la

cantidad imputada como ingreso respecto de los reintegros de gastos a cuenta, razón por la cual

esta Sala considera que no existe agravio, y por ende, no se pronunciara al respecto.

En esta instancia se argumenta por la parte actora que ciertos ingresos reflejados en la

cuenta del Banco Cuscatlán, Sociedad Anónima, provenían de inversiones en la Bolsa de

Valores, cantidades que según el número 14 del artículo 4 de la Ley del impuesto sobre la Renta

no constituían rentas gravadas.

Sobre dichos ingresos omitidos atribuidos, y verificados, por la Dirección General de

Impuestos internos se observa que corresponden a la cuenta del Banco Cuscatlán número […],

sin embargo, la parte actora presenta ante esta. Sala (folio 76) un estado de cuenta rentable de

Valores Cuscatlán con número de cuenta […]. De lo anterior se advierte que los números de

cuenta no coinciden y, por ende, se puede concluir que no demuestra lo expuesto y argumentado

por la demandante.

Finalmente, respecto a este punto, argumenta que ciertos depósitos realizados en la cuenta

del Banco Cuscatlán, Sociedad Anónima, responden a cantidades de ventas realizadas al crédito

en los períodos en los que realizó su actividad económica. Atribuyó que tales ingresos

corresponden a dividendos de una sociedad en la cual era accionista. No obstante, tal argumento

no fue expuesto ni demostrado en sede administrativa. Por lo tanto lo actuado por la

Administración Tributaria fue apegada a la normas, demostrando ingresos omitidos gravados con

renta.

En cuanto a los costos de venta no documentado. Argumenta que la Administración

Tributaria erróneamente compara los inventarios físicos con los registros contables, método que

no procede con el giro comercial, en el cual prevalece el inventario físico sobre el contable.

Sobre lo dicho es importante señalar que, el artículo 142 del Código Tributario establece:

«Los sujetos pasivos cuyas operaciones consistan en transferencias de bienes muebles corporales

están obligados a llevar registros de control de inventarios que reflejen clara y verazmente su

real movimiento, su valuación, resultado de las operaciones, el valor efectivo y actual de los

bienes inventariados así como la descripción detallada de las características de los bienes que

permitan individualizarlos e identificarlos plenamente.

Todo sujeto pasivo que obtenga ingresos gravables de la manufactura o elaboración,

transformación, ganadería, producción, extracción, adquisición o enajenación de materias

primas, mercaderías, productos o frutos naturales, o cualesquiera otros bienes, nacionales o

extranjeros, de los cuales mantenga normalmente existencias al final del ejercicio, está obligado

a practicar inventario físico al comienzo del negocio y al final de cada ejercicio impositivo»

La referida norma obliga a los contribuyentes a realizar un inventario inicial y uno final, a

efecto de controlar los activos de los mismos. Los cuales deben de coincidir entre los períodos

tributarios.

Según el argumento plasmado por la parte actora, la Administración Tributaria aplicó

erróneamente un método para establecer el costo de venta; no obstante, no invoca cual es el

método correcto a aplicar. Además, cabe mencionar que el error que lo arroja en la fiscalización

lo atribuye a que los registros contables evidencian un día del período y el control de inventario

físico denota la descarga de producto descargado a diario. Por lo que es evidente la diferencia, sin

embargo, ambos deben de coincidir y por lógica deben de reflejar una cantidad igual o similar.

Sobre este punto cabe agregar que la Administración Tributaria requirió diferentes

ocasiones la documentación de soporte las partidas de ajustes y el contribuyente no las demostró.

Así que, no pueden ser considerados como tal. Por ende, no se demuestra la ilegalidad

expuesta por el señor M. U.

(iii) De la falta de valoración prueba presentada.

La parte actora amplio la demanda argumentando la violación del derecho de defensa

basado en la falta de consideración de prueba, no obstante, los contratos presentados fueron

considerados al punto que la Administración Tributaria los utilizo' como base para solicitar los

requerimientos a Distribuidora Shell de El Salvador, Sociedad Anónima. Al igual que los

comprobantes de créditos fiscales, los cuales fueron validados por el Tribunal de Apelaciones

demandado, quien revocó los valores de los reintegros de gastos a cuenta, y por ende, lo expuesto

y agregado por la demandada si fue valorado por la Administración Tributaria y el Tribunal de

Apelaciones de los Impuestos internos y de Aduanas, razón por la cual en esta sede se considera.

que no existe agravio alguno.

Respecto de este punto (iv) la violación del derecho de propiedad, basado en el cobro de

cantidades dinerarias con base en la presunta ilegalidad de los actos como la (v) inexistencia de la

multa, esta Sala considera que ambos argumentos son accesorios a la determinación de

impuestos, lógicamente, una vez establecido que la determinación del impuesto fue realizada con

apego a la ley, esta Sala considera que no existen los vicios de ilegalidad atribuidos a los actos.

IV. FALLO

POR TANTO, con fundamento en los artículos 4 de la Ley del Impuesto sobre la Renta,

10, 142 y 182 del Código Tributario, 215, 216, 217 y 218 del Código Procesal Civil y Mercantil y

31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en nombre de la República,

esta Sala FALLA:

1) Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por señor Mario Enrique M.

U., por medio de su apoderado general judicial, licenciado Henry Salvador O. S., en los

siguientes actos administrativos:

a) la resolución número 12302-TIR-0103R-2010, emitida por la Dirección General de e,

Impuestos Internos a las ocho horas cinco minutos del ocho de marzo de dos mil diez, la cual se

determina a cargo del actor, en concepto de Impuesto sobre la Renta, respecto del ejercicio

impositivo de dos mil seis, la cantidad. total de treinta y seis mil quinientos cincuenta y nueve

dólares setenta y ocho centavos de dólar ($36,559.78); asimismo, se le sanciona por evasión

intencional del impuesto, respecto del ejercicio impositivo de dos mil seis, con multa de

dieciocho mil doscientos setenta y nueve dólares con ochenta y nueve centavos de dólar

($18,279.89), ascendiendo el impuesto y la multa determinados a la suma total de cincuenta y

cuatro mil ochocientos treinta y nueve dólares con sesenta y siete centavos de dólar ($54,839.67).

b) la resolución con referencia Inc.R1004002TM, pronunciada por el Tribunal de

Apelaciones de los impuestos Internos y de Aduanas a las catorce horas del veintitrés de febrero

de dos mil once, la cual se modifica la decisión relacionada en la letra anterior, en el sentido que

se ajusta el Impuesto sobre la renta determinado para el ejercicio fiscal comprendido del uno de

enero al treinta y uno de diciembre de dos mil seis, a la cantidad de veintiocho mil novecientos

noventa y seis dólares con sesenta y nueve centavos de dólar ($28,996.69); y, la multa por

evasión intencional del impuesto sobre la renta respecto del ejercicio fiscal antes referido, a la

cantidad de catorce mil cuatrocientos noventa y ocho dólares con treinta y cuatro centavos de

dólar ($14,498.34).

2) Condenar en costas a la parte actora conforme al Derecho común.

3) En el acto de notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las

autoridades demandadas y a la representación fiscal.

4) Dejar sin efecto la medida cautela” decretada en el presente proceso.

5) Devuélvase, oportunamente, el respectivo expediente administrativo a la oficina de

origen.

NOTIFÍQUESE.

DAFNE S.-----------DUEÑAS------------P. VELASQUEZ C.------- S. L. RIV. MARQUEZ---------

PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y EL SEÑOR MAGISTRADO QUE

LA SUSCRIBEN.-------M. B. A.------ SRIA.----------RUBRICADAS.-