Sentencia Nº 343-2016 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 06-05-2022
| Sentido del fallo | DECLARATORIA DE NULIDAD DE PLENO DERECHO |
| Materia | Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa -DEROGADA |
| Fecha | 06 Mayo 2022 |
| Número de sentencia | 343-2016 |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
343-2016
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA: San Salvador, a las quince horas veinticinco minutos del seis de mayo de dos mil
veintidós.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por la Administración
Nacional de Acueductos y A., que se abrevia ANDA, por medio de sus apoderados
generales judiciales, Lcdos. I.C..M.C., C.J.H.L.
y H.I.M..F., contra la encargada del Departamento de Cuentas Corrientes y
Cobros y el Concejo Municipal, ambos de la Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque,
departamento de San Salvador, por la supuesta nulidad de pleno derecho de los siguientes actos
administrativos.
A) Aviso de cobro emitido el 6 de noviembre de 2015 por la encargada del Departamento
de Cuentas Corrientes y Cobros de la Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, departamento de
San Salvador, por la cantidad de cuatro mil cuatrocientos treinta y siete dólares con cuarenta y un
centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($4,437.41), por la instalación y uso
mensual de 36 postes, fiestas patronales y formato de inscripción.
B) Acuerdo 7 contenido en el acta ordinaria 14, emitido por el Concejo Municipal de la
Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, departamento de San Salvador, el 18 de noviembre de
2015, que declaró sin lugar el recurso de apelación interpuesto contra el aviso de cobro supra.
C) Acuerdo 6 contenido en el acta ordinaria 5, emitido por el Concejo Municipal de la
Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, departamento de San Salvador, el 2 de marzo de 2016,
que declaró sin lugar el recurso de revocatoria interpuesto de conformidad con el art. 136 del
Han intervenido en el proceso: la parte actora, en la forma indicada; como autoridad
demandada, la encargada del Departamento de Cuentas Corrientes y Cobros, la gerente tributaria
y servicios y encargada del Departamento de Cuentas Corrientes y el Concejo, todos de la
Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, departamento de San Salvador, el último por medio de sus
apoderados generales judiciales con cláusula especial, L.. C.J.d.C.Z.
.Q. y S.S.S.C.; y, el F.G.neral de la República, por medio de
su agente auxiliar y delegado, L.. Julio C.C.T..
LEÍDOS LOS AUTOS Y CONSIDERANDO.
I. La parte actora afirma que, aunque es dueña de 36 postes ubicados dentro del territorio
de Ayutuxtepeque, departamento de San Salvador, estos no están ubicados en espacios
administrados por la Municipalidad de dicho territorio. No obstante, la Administración Tributaria
Municipal demandada determinó gravámenes tributarios derivados del uso de suelo y subsuelo
municipal y, con ello, una obligación tributaria detallada en el primer acto administrativo
impugnado.
Inconforme con la obligación sustantiva de pago, derivada del uso de suelo y subsuelo
descrito, interpuso un recurso de apelación para ante el Concejo Municipal de Ayutuxtepeque el
que, por medio del segundo acto administrativo impugnado, fue declarado sin lugar.
Disconforme con la última decisión supra, la actora señala que contra ella interpuso el
recurso de revocatoria pero, nuevamente, el concejo municipal demandado resolvió de forma
adversa a su petición.
II. La actora señala que la Administración tributaria municipal demandada cometió los
siguientes vicios constitutivos de nulidad de pleno derecho: (i) la vulneración del derecho de
defensa, porque se determinó una obligación tributaria municipal sustantiva con la ausencia del
procedimiento previo; y, (ii) la transgresión de los principios de legalidad y seguridad jurídica,
porque, además de que la actora afirma que no ha realizado ninguna conducta constitutiva de
tasas municipales, la Ordenanza Reguladora de Tasas por Servicios Municipales del Municipio
de Ayutuxtepeque ha regulado en realidad un hecho imponible constitutivo de impuesto, lo que
genera, por ley, el goce de una exención para la demandante.
III. Por medio del auto de las 09:06 horas del 22 de septiembre de 2016 (fs. 18 al 20) y de
conformidad con el art. 15 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, emitida
mediante Decreto Legislativo nº 81, del 14 de noviembre de 1978, publicado en el Diario Oficial
nº 236, Tomo 261, del 19 de diciembre de 1978, en adelante LJCA, ordenamiento derogado pero
aplicable al presente caso en virtud del art. 124 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa vigente; se admitió la demanda y se tuvo por parte actora a la ANDA, por medio
de su apoderada general judicial, Lcda. I.C.M.C..
En el auto relacionado, además de solicitar de las autoridades demandadas, acorde con el
se suspendieron provisionalmente los efectos de los mismos en el sentido que, mientras se
tramitara el presente proceso, la parte demandada no podría hacer efectivo el cobro de la deuda
tributaria determinada y, tampoco, se le tendría como insolvente tributaria por la presente deuda.
Las autoridades demandadas, por medio de los escritos presentado el 8 de diciembre de
2016 (fs. 24-25 y 31-33), contestaron el informe requerido y confirmaron la existencia de los
actos administrativos impugnados.
A través de la resolución de las 09:10 horas del 27 de febrero de 2017 (f. 40), esta sala
notificación de la existencia de este proceso al Fiscal General de la República y confirmó la
medida cautelar decretada en el auto supra. Solamente el Departamento de Cuentas Corrientes y
Cobros de la Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, representada en esta etapa por la encargada
del Área de Cuentas Corrientes de la referida alcaldía, por medio del escrito presentado el 19 de
mayo de 2017 (fs. 48 al 50), cumplió el informe justificativo de legalidad requerido.
Posteriormente, este tribunal, mediante el auto de las 09:23 horas del 11 de julio de 2017
(f. 56), además de dar intervención al L.. Julio C.C..T., como agente auxiliar y
delegado del Fiscal General de la República, abrió a pruebas el proceso de conformidad con el
al 70), hizo uso de esa etapa probatoria y ofreció como prueba la documentación que fue adjunta
a la demanda, la cual consta de folios 13 a la 17. Por su parte, la encargada del Área de Cuentas
Corrientes, representando al Departamento de Cuentas Corrientes y Cobros de la Alcaldía
Municipal de Ayutuxtepeque, ofreció como prueba documental, la certificación del expediente
administrativo con referencia 3832-F, agregado de fs. 81 al 96.
Finalmente, por medio de la resolución de las 09:07 horas del 11 de julio de 2018 (fs. 102
La parte actora hizo uso de esta etapa procesal por medio del escrito presentado el 16 de
octubre de 2018 (fs. 126 al 129), ratificando lo expuesto en la demanda y, a la vez, hizo
referencia a la prueba presentada en el proceso.
De las autoridades demandadas, solamente el Concejo Municipal de Ayutuxtepeque, por
medio del escrito presentado el 15 de octubre de 2018 (fs. 109 al 111), rindió el traslado
requerido.
Por su parte, el Fiscal General de la República, por medio del agente auxiliar y delegado,
L.. Julio C.C..T., en el escrito presentado el 15 de octubre de 2018 (fs. 119 al 124),
luego de hacer una descripción de los actos administrativos impugnados, un detalle de los
derechos que la parte actora considera violados, y una relación de disposiciones constitucionales
e infra constitucionales, manifestó: «(…) considera la Representación Fiscal (sic), que los actos
administrativos dictados por EL CONCEJO MUNICIPAL DE AYUTUXTEPEQUE,
DEPARTAMENTO DE SAN SALVADOR, Y LA ENCARGADA DEL DEPARTAMENTO DE
CUENTAS CORRIENTES Y COBROS DE LA ALCALDIA MUNICIPAL DE AYUTUXTEPEQUE,
DEPARTAMENTO DE SAN SALVADOR, son legales por estar apegados a derecho ».
IV. Expuestas las actuaciones del curso del presente proceso, esta sala debe emitir la
decisión que conforme a derecho corresponde sobre la controversia planteada.
A.D. de las pretensiones
La parte actora le atribuye a la Administración Tributaria Municipal de Ayutuxtepeque,
tres vicios constitutivos de nulidad de pleno derecho: (i) el principio del debido proceso con
trascendencia en el derecho de defensa; y, (ii) los principios de legalidad y seguridad jurídica.
Este tribunal reconoce que el procedimiento administrativo es el cauce formal para la
emisión de la voluntad, juicio, deseo o conocimiento de la Administración pública en el ejercicio
de una potestad administrativa. En consecuencia, según ese orden lógico de formación del acto
administrativo, se deberá conocer primero de las pretensiones concernientes a vicios en el
procedimiento administrativo para, de forma subsidiaria, conocer de los supuestos vicios
materiales de los actos administrativos.
De ahí que esta Sala conocerá, de acuerdo con la estructura de la demanda, en primer
lugar, del vicio de procedimiento por la supuesta transgresión del principio del debido proceso,
con trascendencia en el derecho de defensa de la actora para luego, de forma subsidiaria, la
violación de los principios de legalidad y seguridad jurídica alegados.
B. Nulidad de Procedimiento
1. En el caso de mérito, la impetrante señala que la determinación oficiosa de tributos
hecha por la Administración Tributaria de Ayutuxtepeque se realizó «sin haber efectuado el
procedimiento de rigor que establece la ley, ya que la determinación del tributo es un acto que se
encuentra minuciosamente reglado (…) Es decir, que la ley impone a la administración
municipal como facultad reglada la determinación de los tributos que afectan la esfera jurídica
de los administrados, a fin de garantizarle sus derechos, situación que no ha sido respetada por
la Municipalidad de Ayutuxtepeque, porque mi representada nunca ha podido ejercer
efectivamente su derecho de defensa en la imposición de las cargas tributarias que se le
atribuyen ya que únicamente se le hacia (sic) del conocimiento por medio del aviso de cobro que
debía cancelar cantidades dinerarias por imposición tributaria, aviso de cobro que no es el
resultado de haber practicado un acto liquidatorio de los tributos obviando por completo una
facultad reglada que impone la ley; en cambio, han querido imputarle dichas cargas tributarias
(…) con ausencia absoluta del procedimiento de ley» (f. 3 fte.)
2. Por el contrario, la Administración Tributaria Municipal demandada sostiene que «(…)
ANDA fue calificada como contribuyente de conformidad al Art. 106 de la Ley General
Tributaria Municipal a través del procedimiento de determinación de oficio (…) Es así que mi
actuación ha sido el de generar un estado de cuenta, debido a que existe una resolución de
apertura de procedimiento de determinación tributaria de oficio, en donde se establece
precisamente que ANDA, si es un contribuyente, por lo que según la misma resolución se debe de
cobrar en concepto de instalación de treinta y seis postes, uso mensual de treinta y síes postes y
formato de inscripción. La resolución en cuestión fue suscrita por el jefe de registro tributario,
marcada bajo el número 120/2012, de fecha 02/03/2012, la cual me permite identificar el
concepto sobre el cual voy a realizar el respectivo estado de cuenta (…) En vista de haberse
seguido el procedimiento que regula el Art. 106 de la Ley General Tributaria Municipal, y
haberse suscrito la resolución de apertura de procedimiento de determinación tributaria de
oficio, y la que a su vez fue hecha del conocimiento de la parte actora, no puede establecerse que
como encargada del área de cuentas corrientes haya violentado el DEBIDO PROCESO, pues de
sobremanera he manifestado que si (sic) se siguió un procedimiento de determinación tributaria
de manera oficiosa, y que al haberse emitido la resolución correspondiente, es precisamente ese
documento el que me permitió ejercer el cobro a ANDA» (fs. 48 y 49).
3. De la controversia planteada, esta sala considera necesario delimitar, conforme con el
el legislador ha determinado en los arts. 82, 105 y 106 de la LGTM; y, de ahí, (2) contraponerlo
con el procedimiento seguido por las autoridades demandadas para valorar si se ha cometido el
vicio imputado por la actora y, con ello, si se comprueba la pretensión de nulidad de pleno
derecho.
(i) Procedimiento de determinación oficiosa de los tributos municipales
Al respecto, es importante aclarar que, a partir del diseño dispuesto por la misma LGTM,
la determinación oficiosa de la obligación tributaria municipal se ejerce por medio de un
procedimiento administrativo compuesto por dos fases: fiscalización y determinación oficiosa del
tributo municipal.
La fase de fiscalización inicia con la notificación del auto de designación de auditor y
concluye con la emisión del correspondiente informe de auditoría. El auto de designación aludido
constituye la orden de control, inspección, verificación e investigación, firmada por el
funcionario competente, en el que se indica, entre otras cosas, la identidad del sujeto pasivo, los
períodos o ejercicios, impuestos y obligaciones a controlar, verificar, inspeccionar e investigar,
así como el nombre del auditor o auditores que realizarán ese cometido. Esta fase se encuentra
delimitada de forma expresa en el art. 82 inc. 1º LGTM.
Luego de concluida dicha fase, y previa la calificación de procedencia conforme con
cualquiera de los supuestos regulados en el art. 105 LGTM, inicia la determinación oficiosa del
tributo municipal propiamente dicha, o como la misma LGTM lo denomina: el «procedimiento
para la determinación de oficio».
Esta fase da inicio con la notificación del informe de auditoría –cuya emisión dio por
concluida la fase de fiscalización– y finaliza con la resolución de la Administración Tributaria
Municipal que determine la obligación tributaria. Esta fase se encuentra delimitada de forma
expresa en el art. 106 LGTM, la cual puede resumirse de la siguiente forma: (a) La
Municipalidad deberá notificar y transcribir al administrado todas las observaciones o cargos que
tuviere en su contra, incluyendo las infracciones que se le imputen. (b) El contribuyente o
responsable deberá formular y fundamentar sus descargos, dentro del plazo señalado –quince
días−, y cumplir con los requerimientos que se le hicieren. En esta etapa tiene derecho a ofrecer
pruebas con el objeto de probar sus argumentos. (c) El procedimiento se abrirá a prueba por el
término de quince días, si el contribuyente o responsable hubiere ofrecido pruebas. Sin embargo,
la Administración Tributaria Municipal podrá de oficio o a petición de parte, ordenar la práctica
de otras diligencias dentro del plazo que estime apropiado. (d) En el caso que el contribuyente o
responsable no formule ni fundamente sus descargos, le caducará dicha facultad. (e) Con toda la
documentación e información recopilada, la Administración Municipal deberá –en un plazo de
quince días− determinar la obligación tributaria, de acuerdo a los supuestos comprobados durante
el procedimiento.
Es importante señalar que el art. 82 inc. 1º LGTM establece que el informe de auditoría
«deberá ser debidamente notificado al sujeto pasivo y servirá de base para iniciar el
procedimiento establecido en el artículo 106 de la presente Ley».
En consecuencia, la fase de determinación oficiosa del tributo municipal o
«procedimiento para la determinación de oficio», como lo denomina el art. 106 LGTM,
constituye una cualificada etapa contradictoria, la cual implica la configuración de un
procedimiento de audiencia y apertura a pruebas, es decir, la conjunción de actos de participación
procesal y alegación que permitan al sujeto pasivo ejercer su derecho de defensa contra las cargas
tributarias y objeciones planteadas en el informe de auditoría que le fue notificado y que dio
inicio con la determinación de oficio propiamente tal.
Luego de la etapa probatoria se emite la decisión final (determinación tributaria) que debe
tener a su base el análisis de los alegatos de defensa y prueba del contribuyente.
(ii) Calificación de las actuaciones administrativas
En lo que importa al presente caso, la Administración Tributaria Municipal demandada,
por medio del escrito presentado a esta sala el 11 de septiembre de 2017 (fs. 77 al 79), anexó la
certificación del expediente administrativo donde consta:
a) Un documento denominado “INFORME SOBRE VERIFICACIÓN DE POSTES
PERTENECIENTES A LA ADMINISTRACIÓN NACIONAL DE ACUEDUCTOS Y
ALCANTARILLADOS ANDA”, emitido el 24 de marzo de 2011 por un inspector UATM, Sr.
EEAC, y otro inspector UATM-CNR, Ing. JLCR (fs. 82 al 94).
No consta en la aludida certificación que el informe supra haya sido entregado a la parte
actora para, de ahí, entender que tuvo conocimiento del mismo.
b) A f. 95 corre agregado un documento con referencia 67-TM-12/3832-F, Res. No.
120/2012, denominado “RESOLUCIÓN DE APERTURA DE PROCEDIMIENTO DE
DETERMINACIÓN TRIBUTARIA DE OFICIO”, emitido a las 10:15 horas del 2 de marzo de
2012 por el Jefe de Registro Tributario de la Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, por medio de
la cual se estableció, de forma genérica y sin detalle de los períodos tributarios específicos,
determinaciones de tasas municipales en concepto de instalación y uso de treinta y seis postes del
tendido eléctrico, tasas por formato de inscripción y el 5% en concepto de fiestas patronales.
No obstante que en los romanos I y II de la misma, la Administración Tributaria
Municipal de Ayutuxtepeque atribuye que notificó, a la ANDA el 24 de febrero de 2010, el
requerimiento de información para la determinación oficiosa de tributos y que al respecto, la
actora presentó información parcial el 11 de marzo del mismo año, no consta de la certificación
del expediente administrativo dichas diligencias.
c) Que la anterior resolución, según consta en el acta de notificación agregada a f. 96, fue
notificada a la demandante el 19 de abril de 2012.
De la certificación relacionada, agregada por la Administración Tributaria Municipal
demandada y aunque se pretenda atribuir con la misma, la existencia de un procedimiento previo,
no se comprobó la existencia del auto de designación de auditores debidamente notificado,
exigido por el legislador en el art. 82 LGTM; tampoco, el informe de auditores y, mucho menos,
la entrega del mismo, para iniciar el procedimiento contradictorio y, con ello, la garantía para que
se defendiera el contribuyente, conforme lo regulado en el referido artículo y el 106 de la misma
ley; y, aunque las autoridades demandadas pretendan atribuirle el carácter de resolución al
documento mencionado en la letra b) supra, la misma, no es constitutiva de alguna relación
jurídico-tributaria que haga referencia a un período tributario específico, para entender que es la
resolución que antecede al primer acto administrativo impugnado de determinación tributaria.
Tampoco las autoridades demandadas han presentado otros elementos de prueba que, por
lo menos indiciariamente, compruebe la existencia de algún procedimiento seguido conforme con
los arts. 82, 105 y 106 LGTM.
Es ostensible, entonces, que la autoridad demandada, entre otros actos procedimentales
relevantes, no emitió el auto de designación de auditor regulado en el inc. 1º del art. 82 LGTM,
acto necesario para iniciar la fiscalización, teniendo en cuenta que el auditor tiene un rol
cualitativo en la etapa de fiscalización pues es el delegado que otorga el examen técnico, crítico y
analítico tanto de los hechos generadores de los tributos como su cuantificación.
La ausencia del nombramiento de auditor por medio del auto de designación respectivo
implica, a su vez, la inexistencia de un informe de auditoría para concluir la etapa de la
fiscalización –parte final del inc. 1º del referido art. 82–, informe que debió ser notificado al
contribuyente o responsable para que éste ejerciera su derecho de defensa y poder controvertir el
resultado de la fiscalización.
En ese sentido, al no constar el informe de auditoría descrito, no existió notificación y
transcripción al contribuyente de las observaciones o cargos e infracciones que se tuviere en su
contra (circunstancia que indubitablemente presupone la obligación de elaborar un informe) y
que justificaran el inicio de la fase de determinación oficiosa del tributo.
Establecido lo anterior, es concluyente que la Administración Tributaria Municipal de
Ayutuxtepeque, no cumplió con el «PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO
MUNICIPAL» regulado en el Capítulo III LGTM. De ahí que se configura el vicio de nulidad de
pleno derecho invocado en la demanda y la consecuente vulneración del derecho de defensa de la
ANDA.
C. Nulidad por vicios de ilegalidad y de inseguridad jurídica
Así, definida la ilegalidad de las actuaciones tributarias cuestionadas, por el motivo
señalado, resulta inoficioso pronunciarse sobre los restantes vicios alegados por la parte actora,
puesto que el resultado de esta resolución en nada variará el fallo de esta sentencia.
V. Determinada la nulidad absoluta de los actos administrativos impugnados, corresponde
ahora analizar si existe la necesidad de dictar alguna medida para restablecer los derechos
afectados a la parte actora, según ordena el inc. 2º del art. 32 LJCA.
Al respecto, dado que esta sala, en el auto de las 09:06 horas del 22 de septiembre de 2016
(fs. 18 al 20), ordenó la suspensión cautelar de la ejecución de los actos administrativos
impugnados, en el sentido que la Administración Tributaria Municipal de Ayutuxtepeque no
podría exigir de la ANDA, el pago de la deuda tributaria determinada, la parte actora no vio
modificada perjudicialmente su esfera jurídica.
En consecuencia, ante la falta de ejecución de los actos controvertidos, esta sala omitirá la
determinación de una medida para el restablecimiento del derecho vulnerado; quedando
manifiesta la eliminación radical de los actos cuestionados y la supresión de todas las
consecuencias jurídicas asociadas a los mismos.
POR TANTO, con base en las razones expuestas, disposiciones normativas citadas y los
arts. 216, 217, 218 y 272 inc. 1º del Código Procesal Civil y M., 15, 31, 32, 33, 34 y 53 de
la de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa emitida mediante Decreto Legislativo
81, del 14 de noviembre de 1978, publicado en el Diario Oficial 236, Tomo 261, del 19 de
diciembre de 1978, ordenamiento derogado pero aplicable al presente caso en virtud del art. 124
de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa vigente; en nombre de la República, esta
sala FALLA:
1. Declarar nulos de pleno derecho, por la omisión del procedimiento previo de
determinación oficiosa de los tributos, los siguientes actos administrativos emitidos por la
encargada del Departamento de Cuentas Corrientes y Cobros y el Concejo Municipal, ambos de
la Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, departamento de San Salvador.
A) Aviso de cobro emitido el 6 de noviembre de 2015 por la encargada del Departamento
de Cuentas Corrientes y Cobros de la Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, departamento de
San Salvador, por la cantidad de cuatro mil cuatrocientos treinta y siete dólares con cuarenta y un
centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($4,437.41), por la instalación y uso
mensual de 36 postes, fiestas patronales y formato de inscripción.
B) Acuerdo 7 contenido en el acta ordinaria 14, emitido por el Concejo Municipal de la
Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, departamento de San Salvador, el 18 de noviembre de
2015, que declaró sin lugar el recurso de apelación interpuesto contra el aviso de cobro supra.
C) Acuerdo 6 contenido el acta ordinaria 5, emitido por el Concejo Municipal de la
Alcaldía Municipal de Ayutuxtepeque, departamento de San Salvador, el 2 de marzo de 2016,
que declaró sin lugar el recurso de revocatoria interpuesto de conformidad con el art. 136 del
2. Dejar sin efecto la medida cautelar ordenada en el auto de las 09:06 horas del 22 de
septiembre de 2016 (fs. 18 al 20) y confirmada en el auto de las 9:10 del 27 de febrero de 2017 (f.
40).
3. Omitir la determinación de una medida para el restablecimiento del derecho vulnerado
a la parte actora por los actos administrativos declarados nulo de pleno derecho, por las razones
expuestas en el romano V de esta sentencia.
4. Condenar a las autoridades demandadas en costas, según el derecho común.
5. En el acto de la notificación, entregar certificación de esta sentencia a las autoridades
demandadas y al Fiscal General de la República.
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