Sentencia Nº 473-2019 de Sala de lo Constitucional, 20-05-2022
| Número de sentencia | 473-2019 |
| Fecha | 20 Mayo 2022 |
| Materia | CONSTITUCIONAL |
| Emisor | Sala de lo Constitucional |
473-2019
A.
..
.S. de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las diez horas y
cuarenta minutos del día veinte de mayo de dos mil veintidós.
Se tienen por recibidos los escritos firmados por el abogado Israel de J.C.
.M., en calidad de apoderado del señor SEBM, mediante los cuales amplía su demanda,
agrega documentación y reitera su solicitud de suspensión de los efectos de los actos reclamados.
Analizados la demanda presentada por el abogado Israel de J.C.M., en la
mencionada calidad, junto con la documentación anexa, así como los escritos antes relacionados,
se hacen las siguientes consideraciones:
I. En síntesis, el citado profesional dirige su reclamo contra: i) la Dirección General de
Impuestos Internos (DGII) por haber emitido el acto administrativo con referencia 10006-TAS-
0161-2017 de 25 de septiembre de 2017, en el que determinó a cargo del señor BM la cantidad de
$304,104.71 en concepto de impuesto sobre la renta, correspondiente al ejercicio impositivo del 1
de enero al 31 de diciembre de 2014, así como la sanción por un total de $78,207.78 en concepto
de multa por infracciones cometidas a la Ley de Impuesto Sobre la Renta (LISR) y al Código
Tributario (CT), la cual se desglosa de la siguiente manera: 1) la cantidad de $76,026.18 por
evasión no intencional y $2,181.60 por omitir llevar el registro de control de inventarios, estando
obligado a ello; y ii) el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (TAIIA)
por el acto con referencia Inc. R1710005.TM, emitido el 16 de mayo de 2019, por medio del cual
confirmó la resolución pronunciada por la DGII.
En lo medular, el mencionado profesional expresa que en el año 2015 la DGII inició un
procedimiento de fiscalización respecto del ejercicio impositivo 2014, en cuyo informe de
auditoría se estableció que la declaración presentada ofrecía dudas sobre su exactitud,
objetándose el costo de ventas por no llevar el registro de control de inventario y porque las
adquisiciones de bienes con valor neto individual igual o superior a los veinticinco salarios
mínimos mensuales no fueron pagados mediante cheque, transferencia bancaria, tarjetas de
crédito o débito.
A consecuencia de lo anterior, la DGII emitió el primer acto reclamado, en el que
mantuvo las referidas objeciones y consideró improcedentes los costos de venta declarados,
estableciendo que no procedía su deducción. Por ende, determinó a cargo del señor BM la
cantidad de $304,104.71 en concepto de impuesto sobre la renta e impuso una multa de
$78,207.78 por evasión no intencional y por omitir llevar el registro de control de inventarios.
Inconforme con ello, el actor interpuso recurso de apelación ante el TAIIA, el cual confirmó lo
resuelto por la referida Dirección.
En ese contexto, el procurador del pretensor señala que no se le permitió deducirse el
costo de venta declarado, el cual fue objetado y no reconocido por el supuesto incumplimiento de
la obligación de llevar el registro de control de inventarios. Asimismo, le declararon
improcedente la referida deducción debido a que el pago de los bienes cuyo valor era igual o
superior a veinticinco salarios mínimos mensuales no se efectuó mediante cheque, transferencia
bancaria, tarjeta de débito o crédito. Así, el monto no reconocido como deducible asciende a
$888,885.53.
Al respecto, indica que no se demostró que los montos objetados por la Administración
fueran falsos o incorrectos, pues eran válidos, reales y necesarios para la generación de renta,
además estaban documentados. Sin embargo, fueron declarados improcedentes por no cumplir
requisitos formales, pese a que la Administración debió considerar su capacidad económica y la
verdad material. De esta manera, aduce que el agravio radica en la falta de reconocimiento de la
deducción de los costos de venta, decisión que se basó en la aplicación directa e irracional de los
Agrega que lo descrito provocó que la base imponible utilizada por la DGII para calcular
el impuesto fuera del 98.90% de las rentas totales gravadas en el ejercicio fiscal del año 2014, por
lo que –a su juicio– se gravó casi el cien por ciento de los ingresos y no la renta neta, en virtud
que la cantidad objetada equivale al 84.10% de las rentas gravadas declaradas, habiéndole
reconocido como deducibles únicamente el 15.90% de los costos.
De ahí, argumenta que tales actuaciones de la Administración Tributaria son contrarias a
la capacidad económica e implican una confiscación prohibida del patrimonio del actor, ya que se
determinó el impuesto sin permitir la deducción del valor de los costos para la producción de la
renta, únicamente por no llevar el registro de control de inventario y por no realizar las
transacciones de manera bancarizada.
Por otra parte, señala que se impuso una sanción de multa por evasión no intencional, pero
los hechos atribuidos a su representado no encajan en el tipo infractor. De modo similar, explica
que, a consecuencia de la falta del registro de control de inventario, la Administración objetó los
costos que su poderdante pretendía deducirse, pero también fue sancionado con una multa de
$2,181.70 por la infracción consistente en la omisión de llevar dicho registro, estando obligado a
ello, lo cual evidencia un doble juzgamiento, en virtud que una misma causa generó la
mencionada objeción y la multa.
Por lo expuesto, arguye como vulnerados los derechos de propiedad y seguridad jurídica
por la inobservancia de los principios de capacidad económica, no confiscatoriedad, legalidad,
non bis in ídem e igualdad ante la ley.
II. Expuestos los planteamientos esenciales de la parte actora, es necesario formular
ciertas consideraciones de índole jurisprudencial que han de servir como fundamento de ciertos
apartados de la presente decisión.
1. Tal como se sostuvo en el sobreseimiento de 27 de enero de 2009, amparo 795-2006,
este proceso constitucional persigue que se imparta a la persona la protección jurisdiccional
contra cualquier acto de autoridad que estime inconstitucional y que, específicamente, vulnere u
obstaculice el ejercicio de los derechos constitucionales consagrados a su favor.
En esos términos, para la procedencia al inicio del proceso de la pretensión de amparo, es
necesario –entre otros requisitos– que el sujeto activo se autoatribuya alteraciones difusas o
concretas en su esfera jurídica derivadas de los efectos de la existencia de una presunta acción u
omisión –lo que en términos generales de la jurisprudencia constitucional se ha denominado
simplemente agravio–. Dicho agravio tiene como requisitos que se produzca con relación a
normas o preceptos de rango constitucional –elemento jurídico– y que genere una afectación
difusa o concreta en la esfera jurídica de la persona justiciable –elemento material–.
Desde esta perspectiva, se ha afirmado que hay ausencia de agravio constitucional cuando
el acto u omisión alegado es inexistente o cuando, no obstante concurra una actuación u omisión
por parte de la autoridad a quien se le atribuye la responsabilidad, aquella ha sido legítima, es
decir, se ha realizado dentro del marco constitucional o es incapaz de producir por sí misma una
afrenta en la esfera jurídica constitucional del sujeto que reclama.
Consecuentemente, si la pretensión del demandante no incluye los elementos antes
mencionados, hay ausencia de agravio y la pretensión debe ser rechazada por existir
imposibilidad absoluta de juzgar el caso desde el ámbito constitucional.
2. Por otro lado, tal como se ha sostenido en las improcedencias de 27 de octubre de 2010,
30 de junio de 2014 y 10 de enero de 2018, amparos 408-2010, 385-2013 y 156-2017,
respectivamente, en este tipo de procesos las afirmaciones de hecho de la parte actora deben
justificar que el reclamo formulado posee trascendencia constitucional, esto es, deben poner de
manifiesto la presunta vulneración a los derechos fundamentales que se proponen como
parámetro de confrontación.
Por el contrario, si tales alegaciones se reducen al planteamiento de asuntos puramente
judiciales o administrativos consistentes en la simple inconformidad con las actuaciones o el
contenido de las decisiones emitidas por las autoridades dentro de los respectivos procedimientos,
la cuestión sometida al conocimiento de esta Sala constituye un asunto de mera legalidad, lo que
se traduce en un vicio de la pretensión que imposibilita su juzgamiento.
III. Expuesto lo anterior, corresponde evaluar la posibilidad de conocer de algunas de las
infracciones alegadas en el presente caso.
1. El procurador del actor reclama contra la DGII y el TAIIA por no haber reconocido la
deducción del monto de $888,885.53 –correspondiente al costo de ventas– por no llevar el
registro de control de inventario –estando obligado a ello– y por no realizar sus compras iguales o
mayores a veinticinco salarios mínimos mensuales con cheque, transferencia bancaria, tarjeta de
crédito o débito, es decir de forma bancarizada. Asimismo, cuestiona la imposición de multa por
la supuesta evasión no intencional y por la omisión de llevar el registro de control de inventario.
Así, los planteamientos de dicho profesional contenidos en la demanda y en su escrito de
ampliación pueden resumirse en los siguientes: i) cuestiona la aplicación del artículo 29-A
número 23 romano i) de la LISR, pues –a su juicio– no se ha reconocido la deducción del costo
de venta por razones formales, es decir, por no haber realizado las transacciones de manera
bancarizada; ii) en similar sentido, controvierte la aplicación del artículo 29 número 11 de la
LISR en relación con los artículos 142 y 142-A del CT, en virtud de que considera que la
objeción del costo de venta provocó que se gravara casi el total de la renta obtenida y no la renta
neta del ejercicio fiscal 2014, sumado a que el TAIIA –en resoluciones posteriores al acto
impugnado– hizo un cambio de criterio, en el que estimó que la ley –LISR y CT– no regulaba la
objeción del costo de venta por no llevar el registro de control de inventario; iii) aunado a ello,
menciona que el registro de control de inventario es una simple formalidad, por cuyo
incumplimiento se le impuso una multa y a la vez produjo que se objetara el costo de venta que
pretendió deducirse; y iv) alega que la multa por evasión no intencional sanciona una conducta de
su representado que no se ajusta al tenor de la ley.
En cuanto a esto último, aduce que el artículo 253 del CT establece como evasión no
intencional la no presentación de la declaración o la presentación incorrecta; sin embargo, el no
reconocimiento de costos de venta por no estar registrados en los libros de inventario y la no
realización de transacciones bancarizadas son aspectos formales que no originan la infracción de
evasión no intencional. Por lo que, a su consideración, en este caso, no se configura la infracción
ni la sanción.
En virtud de lo señalado, el apoderado del pretensor afirma que los actos contra los que
reclama han vulnerado los derechos de propiedad y seguridad jurídica por la inobservancia de los
principios de capacidad económica, no confiscatoriedad, legalidad, non bis in ídem e igualdad
ante la ley.
2. Respecto de la vulneración alegada en los derechos del actor por la aplicación
“formalista” del artículo 29-A número 23 romano i) de la LISR, cabe mencionar que la citada
disposición determina un caso en el cual las deducciones no son admisibles, previendo que no se
permiten como erogaciones deducibles de la renta obtenida las adquisiciones de bienes cuyos
montos sean iguales o mayores a veinticinco salarios mínimos mensuales que no se realicen por
medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o débito.
En ese contexto, se advierte que la falta de aceptación de la deducción deviene del
incumplimiento de los requisitos legales para su procedencia –realizar el pago de los montos
iguales o superiores a veinticinco salarios mínimos por medio de cheque, transferencia bancaria,
tarjetas de crédito o débito–.
Al verificar los actos reclamados, se observa que la DGII corroboró en el procedimiento
respectivo que “el contribuyente fiscalizado … admiti[ó] o confirm[ó] haber efectuado los pagos
de todas las operaciones de compras realizadas en el ejercicio fiscalizado en efectivo”. Asimismo,
analizó que la prueba presentada por el contribuyente no era la idónea para demostrar que los
pagos se hayan realizado por medio de cheque, transferencia bancaria, tarjetas de crédito o
débito, requisitos para ser deducido de la renta.
En similar sentido, el TAIIA explicó que –por mandato expreso del legislador– el
contribuyente debía realizar los pagos de las mercaderías iguales o superiores a veinticinco
salarios mínimos mensuales mediante cheque, transferencias bancarias, tarjetas de crédito o
débito. Sin embargo, mencionó que, a partir de la revisión del expediente administrativo, se
evidenciaba que la prueba aportada no permitía desvirtuar la objeción realizada por la DGII
respecto de la falta de comprobación de la bancarización de las transacciones.
De lo anterior, se observa que el presunto agravio de trascendencia constitucional que
habría sufrido el pretensor se basa esencialmente en que el artículo 29-A número 23 romano i) de
la LISR no admite la deducción de los costos de ventas por no cumplir con la forma en que deben
realizarse las transacciones iguales o superiores a veinticinco salarios mínimos. Al respecto,
considera que se trata de un requisito formal, cuya aplicación en su caso fue irracional, ya que sí
realizó el pago, pero –según afirma– este fue en efectivo.
En el supuesto en estudio, el artículo 29 número 11 de la LISR habilita la deducción del
costo de las mercaderías y del producto vendido. No obstante, para hacer efectiva la deducción de
los costos para la generación de la renta, es preciso que el contribuyente cumpla con los
requisitos legales previstos en la misma ley, siendo uno de estos que las transacciones iguales o
superiores a veinticinco salarios mínimos mensuales se realicen por medio de cheque,
transferencia bancaria, tarjetas de crédito o débito. Así, obedecer tales condiciones para la
procedencia de la deducción del costo de los bienes depende estrictamente de la voluntad del
contribuyente.
Ahora bien, el artículo 29-A número 23 romano i) de la LISR estipula que no son
deducibles las adquisiciones de bienes –costos– que no cumplan con las condiciones antes
referidas, debiendo entenderse que, pese a que se haya efectuado el pago, si este no se hubiere
realizado de forma bancarizada, existe el incumplimiento de una obligación legal, cuya
consecuencia recae directamente en el contribuyente, quien no podrá deducirse los costos de la
renta obtenida.
Sobre los aspectos planteados, corresponde explicar que, tal como se sostuvo en la
improcedencia de 14 de agosto de 2015, inconstitucionalidad 73-2015, no es constitucionalmente
viable alegar la contravención a un derecho fundamental o de un principio constitucional que se
haya producido por un acto ejecutado por la misma persona con infracción de una obligación
legal; en otras palabras, es inaceptable ejercitar una facultad o hacer valer una pretensión en
contradicción con una conducta anterior contraria a la ley.
De este modo, partiendo de lo anteriormente expuesto y de los argumentos del procurador
del pretensor, no logra advertirse que exista un agravio de trascendencia constitucional en el caso
en estudio, ya que la aplicación de la deducción analizada dependía totalmente del contribuyente,
habiéndose colocado en esa situación al no cumplir con una obligación en los términos regulados
en la ley.
Aunado a ello, dilucidar los planteamientos del abogado del actor conllevaría a examinar
–desde una perspectiva estrictamente legal– las pruebas con las que pretendía evidenciar que los
pagos se realizaron, independientemente de si se hicieron en efectivo o de manera bancarizada,
verificando de este modo si el análisis efectuado por la DGII y el TAIIA fue adecuado para tal
fin, para lo cual el ámbito constitucional no es materialmente competente. Por lo que, los
argumentos detallados en este apartado se refieren a cuestiones de mera legalidad, sin
trascendencia constitucional.
3. Por otra parte, de la lectura de la demanda, se observa que el procurador del
demandante alega que se vulneraron los derechos de su representado por la inobservancia del
principio non bis in ídem. R.to de ello, pese a que los argumentos no son claros, se infiere
que el mencionado profesional aduce que se ha aplicado una doble consecuencia por la omisión
de llevar el registro de control del inventario, ya que, por un lado, las autoridades administrativas
objetaron los costos que pretendía deducirse y, por otro, le impusieron la sanción de multa
En ese orden, del análisis de sus exposiciones se logra dilucidar que se pretende invocar
una doble de imposición de sanciones por una misma causa, puesto que con los actos reclamados
se condenó al actor al pago de una multa sobre la base del artículo 243 letra a) del CT por la
infracción consistente en no llevar el registro de control de inventario y además –por esa misma
circunstancia– se objetó la deducción del costo de venta total declarado.
Sin embargo, es preciso aclarar que las deducciones fiscales son figuras establecidas por
el legislador que permiten una reducción al monto del tributo, por lo que los contribuyentes
tienen la carga de probar ciertas condiciones para respaldar la procedencia de la deducción del
costo o gasto, de manera que su ausencia únicamente trae como consecuencia la no disminución
de la cantidad de dinero gravada. En ese sentido, la Administración tiene como atribución
verificar que las deducciones pretendidas por las personas cumplan con los presupuestos legales
para su aplicación, lo cual no es parte del ius puniendi del Estado. Por consiguiente, las
objeciones a las deducciones de los costos y gastos de la renta obtenida tampoco pueden
entenderse como sanciones, pues no derivan de una infracción o conducta ilícita, sino que
consisten en previsiones legislativas que la autoridad tributaria debe aplicar al examinar el
cumplimiento de las mencionadas condiciones por parte del contribuyente.
De esta manera, el incumplimiento de tales presupuestos tiene como efecto la no
procedencia de la deducción, lo cual se revisa dentro del procedimiento de determinación del
tributo y, por ende, no es una sanción generada por una conducta infractora y prohibida. En
de una obligación formal, que el legislador ha decidido regularla como infracción.
En razón de lo expuesto, los argumentos expresados por el apoderado de la parte actora no
evidencian la concurrencia de un doble juzgamiento en perjuicio del demandante, dado que no
explica los motivos por los que se habría impuesto una doble sanción respecto del mismo hecho.
Por tanto, sus razonamientos no denotan la existencia de un agravio con trascendencia
constitucional, sino una inconformidad con lo resuelto por las autoridades demandadas.
4. En cuanto a la transgresión invocada en los derechos del pretensor por la imposición de
multa por evasión no intencional, esta Sala –del análisis de las alegaciones formuladas– infiere
que el procurador del demandante pretende que se verifique la tipicidad de la conducta. De esta
manera, se advierte que su inconformidad radica en la forma en que las autoridades demandadas
han interpretado la normativa aplicable al caso a fin de subsumir los hechos en esta última y los
motivos en los que fundamentaron la comprobación de la conducta infractora.
Sobre ello, resulta pertinente traer a colación lo expresado por esta Sala –por ejemplo, en
la improcedencia emitida en el amparo 408-2010, ya señalada– en cuanto a que el ámbito
constitucional carece de competencia material para efectuar el análisis relativo a la interpretación
y aplicación que las autoridades judiciales o administrativas desarrollen respecto a los enunciados
legales que rigen los trámites cuyo conocimiento les corresponde y, en consecuencia, revisar si de
conformidad con las disposiciones legales aplicables era procedente o no tener por cometida la
infracción por evasión no intencional y por consiguiente si debía imponerse o no la multa al
demandante generaría la irrupción de atribuciones que, en exclusiva, han sido delegadas a la
DGII y al TAIIA, así como a los tribunales competentes.
Así, tomando en cuenta lo antes indicado, se evidencia que el demandante tiene como
expectativa que esta Sala realice un nuevo juicio de tipicidad, teniendo como parámetro los
aportadas dentro del procedimiento administrativo sancionador, definiendo si sus actuaciones
pueden subsumirse en una conducta de evasión no intencional; asimismo pretende que este
Tribunal determine qué debe entenderse por una declaración tributaria incorrecta, lo cual
implicaría la realización de un análisis infraconstitucional del asunto.
Sin embargo, la competencia material de esta Sala consiste en verificar si los actos de las
autoridades públicas fueron o no emitidos en contravención de la normativa constitucional, a
efecto de brindar una protección reforzada de los derechos fundamentales.
Por lo tanto, lo expuesto más que evidenciar un supuesto quebrantamiento a los derechos
fundamentales del señor BM, se reduce a plantear un asunto de mera legalidad, lo cual, como se
ha explicado, constituye una situación que escapa del catálogo de competencias conferido a esta
Sala.
5. Así, se concluye que los planteamientos efectuados por la parte actora –que han sido
relacionados en este apartado– no sustentan la posible afectación de sus derechos
constitucionales, más bien, denotan aspectos de mera legalidad que no reflejan un agravio de
trascendencia constitucional.
De ello, se deriva la imposibilidad de juzgar, desde la perspectiva constitucional, estos
puntos del reclamo formulado, ya que existen defectos en ciertos aspectos de la pretensión que
vuelve ineludible la declaratoria de improcedencia parcial de la demanda de amparo por concurrir
motivos que habilitan la terminación anormal del proceso, específicamente respecto de la
vulneración alegada en los derechos del pretensor por la aplicación del artículo 29-A número 23
romano i) de la LISR y por la imposición de multas por omitir llevar el registro de control de
inventarios estando obligado a ello y por evasión no intencional.
IV. Delimitado lo anterior y tomando en consideración el relato de los hechos efectuado
en la demanda, así como en el escrito de ampliación, es pertinente, en atención al principio iura
novit curia –el Derecho es conocido por el tribunal– y al artículo 80 de la Ley de Procedimientos
Constitucional (LPC), realizar ciertas consideraciones referidas a los términos en que ha sido
planteada el resto de la queja.
En síntesis, el procurador del actor alega la posible vulneración al principio de igualdad
ante la ley, ya que el TAIIA emitió resoluciones posteriores cambiando el criterio en relación con
la objeción a la deducción del costo de venta por no llevar el registro de control de inventario,
revocando lo resuelto por la DGII. Empero, asegura que el referido Tribunal al conocer su caso
confirmó lo resuelto por la DGII y no le permitió deducirse dicho costo como consecuencia de la
falta del registro de control inventario.
Asevera que el cambio de criterio se fundamentó en la violación al principio de legalidad,
pues el TAIIA advirtió que de conformidad con el artículo 29 número 11 de la LISR no son
deducibles de la renta las diferencias en el costo de venta cuando se incumplan las obligaciones
determinadas en el inciso 3º del citado artículo; sin embargo, la normativa tributaria no prevé la
objeción a la deducción del costo de venta total declarado por el incumplimiento de la obligación
de llevar un registro del control de inventarios.
De este modo, el abogado del actor arguye que existió un trato desigual en la aplicación
de la ley, pues pese a encontrarse en similares condiciones con otros contribuyentes, el TAIIA al
conocer de su caso confirmó la objeción realizada por la DGII y no permitió la deducción de los
costos de venta de la renta obtenida en el ejercicio impositivo 2014. No obstante, dicho Tribunal
en posteriores resoluciones y respecto de otros contribuyentes procedió a revocar la objeción a la
deducción total de los costos.
Así, el procurador del demandante señala la presunta vulneración del principio de
igualdad ante la ley, pese a que relata que el cambio de criterio fue efectuado de manera posterior
al conocimiento de su caso. Ahora bien, al analizar la situación expuesta sobre la supuesta falta
de regulación en la ley de la objeción a la deducción de los costos de venta como consecuencia de
la falta de inventario, se advierte que más bien podría estar vinculada a la supuesta transgresión
del principio de legalidad, que también ha sido invocado como conculcado.
En esos términos, los alegatos planteados se refieren de manera más precisa a la posible
afectación de los derechos de propiedad y seguridad jurídica por la aparente inobservancia a los
principios de legalidad, capacidad económica y no confiscatoriedad, por lo que así deberá
conocerse la pretensión formulada en el presente amparo.
V. Expuestas las consideraciones que anteceden y habiéndose constatado que un punto de
la demanda cumple con los requisitos mínimos de admisibilidad y procedencia establecidos por la
legislación procesal y jurisprudencia aplicable, su admisión se circunscribirá al control de
constitucionalidad de las siguientes actuaciones: i) el acto administrativo con referencia 10006-
TAS-0161-2017 de 25 de septiembre de 2017, en el que la DGII determinó el impuesto sobre la
renta y multas a cargo del señor BM, correspondientes al ejercicio fiscal 2014; y ii) el acto
administrativo con referencia Inc. R1710005.TM, de 16 de mayo de 2019, por medio del cual el
TAIIA confirmó la resolución pronunciada por la mencionada Dirección.
La admisión de la demanda se fundamenta en el hecho que, en opinión del procurador del
señor BM, las mencionadas autoridades han vulnerado los derechos de propiedad y seguridad
jurídica por la supuesta inobservancia a los principios de legalidad, capacidad económica y no
confiscatoriedad, debido a que para realizar esa determinación tributaria se aplicó una objeción a
la deducción del costo de venta declarado por el contribuyente como consecuencia de la omisión
de llevar el registro de control de inventario, pese a que aparentemente no existe una disposición
que la regule. Aunado a ello, se aduce que, como resultado de dicha objeción, aparentemente se
ha gravado casi la totalidad de la renta obtenida en el período fiscal 2014 y no la renta neta.
VI. Corresponde en este apartado examinar la posibilidad de decretar una medida
precautoria en el presente amparo, para lo cual resulta necesario señalar que la misma se
encuentra condicionada por la naturaleza de los actos reclamados, ya que estos en principio deben
ser susceptibles de paralización o suspensión.
1. Al respecto, es necesario señalar que la suspensión del acto reclamado en el proceso de
amparo se enmarca dentro de la categoría de las medidas cautelares y su adopción se apoya sobre
dos presupuestos básicos, a saber: la probable existencia de un derecho amenazado –fumus boni
iuris– y el daño que ocasionaría el desarrollo temporal del proceso –periculum in mora–.
En relación con los presupuestos mencionados, es preciso apuntar que, tal como se
sostuvo en la resolución de 29 de noviembre de 2019, amparo 250-2019, por una parte, el fumus
boni iuris hace alusión –en términos generales– a la apariencia fundada del derecho, y su
concurrencia en el caso concreto se obtiene analizando los hechos alegados por las partes con las
restantes circunstancias que configuran la causa, lo que permite formular una respuesta
jurisdiccional afirmativa a la viabilidad jurídica de estimar la pretensión, sin que ello signifique
adelantar opinión alguna sobre el fondo de la cuestión controvertida.
Por otra parte, el periculum in mora –entendido como el peligro en la demora– importa el
riesgo de que el desplazamiento temporal del proceso suponga un obstáculo real para la
materialización efectiva de las consecuencias derivadas de una eventual sentencia, impidiendo de
esta forma la plena actuación de la actividad jurisdiccional.
Específicamente, respecto al peligro en la demora, la regla general es que se aprecie la
concurrencia de dicho presupuesto simplemente cuando la ejecución del acto que se reclama
hubiere de ocasionar un perjuicio que haría perder al amparo su finalidad; en otras palabras,
cuando se produzca con ello una situación irreversible que aquel, en caso de otorgarse, no podría
remediar.
2. En el presente caso, se puede advertir que existe apariencia de buen derecho en virtud,
por una parte, de la invocación de una presunta vulneración de derechos constitucionales del
pretensor y, por otra, de la exposición de circunstancias fácticas y jurídicas en las que se hace
descansar aquella, específicamente por señalar el abogado del pretensor que no se le permitió a su
representado deducirse los costos de venta de la renta obtenida en el ejercicio 2014, como una
consecuencia del incumplimiento a la obligación de llevar el registro de control de inventario,
pese a que no existe una disposición que prohíba esa situación, lo cual además ha implicado que
se grave casi la totalidad de la renta obtenida en el período fiscal en referencia y no la renta neta.
De igual forma, se puede observar que podría concurrir un efectivo peligro en la demora,
ya que de no paralizar los efectos de las actuaciones contra las que se reclama, podría consumarse
irremediablemente la afectación alegada. Así, el procurador del actor ha informado que la Unidad
de Impuestos de la Fiscalía General de la República (FGR) ha iniciado un juicio ejecutivo ante el
Juzgado de Primera Instancia de Sensuntepeque, departamento de Cabañas, el cual está
clasificado con referencia PEM-4/2022-3.
De tal manera, resulta procedente ordenar que, mientras dure la tramitación de este
proceso constitucional de amparo y hasta que se emita un pronunciamiento definitivo, el Juzgado
de Primera Instancia de Sensuntepeque, departamento de Cabañas, deberá abstenerse de ejecutar
la sentencia que eventualmente emita dentro del proceso con referencia PEM-4/2022-3, en contra
del señor SEBM, por medio del cual la FGR ha incoado el cobro de los tributos y multas
determinados por la DGII y el TAIIA a cargo del referido señor.
Lo anterior para evitar la alteración del estado de hecho de la situación impugnada y
mientras se mantenga la verosimilitud de las circunstancias fácticas y jurídicas apreciadas para la
adopción de tal medida.
Para la verificación de la medida cautelar se deberá requerir al Juzgado de Primera
Instancia de Sensuntepeque, departamento de Cabañas, que dentro del tercer día posterior a la
notificación de la presente resolución informe sobre el cumplimiento de lo ordenado y el estado
en el que se encuentra el proceso judicial en referencia.
VII. Corresponde en este apartado hacer algunas consideraciones sobre la manera en que
se efectuarán ciertas actuaciones procesales en este caso.
1. En primer lugar, es necesario tener en cuenta que uno de los sujetos que intervienen
obligatoriamente dentro del proceso de amparo es el Ministerio Público, mediante la figura del
Fiscal de Corte, de conformidad con los artículos 17, 23, 27 y 30 de la LPC. Dicho representante
del Ministerio Público es, en esencia, un delegado, con relación directa, funcional y jerárquica
con el Fiscal General de la República –según lo establece el artículo 37 de la Ley Orgánica de la
FGR– y forma parte de las Unidades Técnicas y de Asesoría de la Dirección Superior de esa
institución, de la cual uno de sus integrantes es precisamente el referido titular, de conformidad
con el artículo 6 del Reglamento Especial de la FGR.
Además, de acuerdo con la jurisprudencia constitucional el Fiscal de Corte es un amicus
curiae –“amigo del Tribunal”– que se encarga de dar una opinión técnico jurídica en las distintas
etapas en que interviene en el proceso. Así, se ha sostenido que quien solicite intervenir como
amicus curiae debe cumplir con estas exigencias: i) la acreditación razonable de sus
conocimientos especializados, técnicos o científicos, así como de su experiencia o trayectoria
reconocida en la materia de que se trate; ii) la objetividad de sus argumentos, sin adhesión abierta
a la posición de alguna de las partes, excluyendo valoraciones estrictamente ideológicas o
políticas o apreciaciones puramente subjetivas; iii) la pertinencia e importancia de su aporte para
dilucidar las cuestiones debatidas en el proceso, debido a la existencia de dudas relevantes del
Tribunal; y iv) la oportunidad procesal de su opinión, en el sentido que debe plantearse de manera
posterior a las posturas de las partes procesales e intervinientes que señala la ley. De manera
general, el Fiscal General de la República y sus delegados cumplen con estas condiciones,
tomando en cuenta la habilitación expresa que el artículo 193 ordinal 1 de la Constitución le da
en la defensa de los intereses del Estado y de la sociedad.
Ahora bien, en este caso se observa que la Unidad de Impuestos de la FGR, en
representación del Estado de El Salvador, ha iniciado en contra del señor BM, el proceso
ejecutivo con referencia PEM-4/2022-3. Así, la intervención del Fiscal de Corte devendría
incompatible con la función de amicus curiae que desempeña con fundamento en los artículos
citados de la LPC, puesto que la FGR podría representar al sujeto que aparentemente tendría la
calidad de tercero beneficiado con las actuaciones reclamadas –el Estado del El Salvador–.
En ese orden de ideas, conviene señalar que con el objeto de potenciar los principios de
igualdad procesal, contradicción, celeridad y economía procesal, se deberán omitir la audiencia y
los traslados al Fiscal de la Corte, en virtud de formar parte de las Unidades Técnicas y de
Asesoría de la Dirección Superior del Ministerio Público y porque podría comparecer la FGR
como representante del presunto tercero beneficiado al tener algún tipo de interés en el resultado
del presente amparo.
En consecuencia, dado que en este proceso la Fiscalía General de la República
intervendría en la calidad mencionada y no como un consultor técnico del Tribunal, deberán
omitirse en los momentos procesales oportunos, conceder la audiencia y los traslados que prevén
los artículos 23, 27 y 30 de la LPC al Fiscal de la Corte.
2. Asimismo, es importante aclarar que para rendir informes, así como para evacuar
audiencias o traslados, las autoridades demandadas y demás intervinientes dentro de este proceso
podrán hacer uso del correo institucional (sala.constitucional@oj.gob.sv) en atención a la
situación en la que se encuentra el país en el contexto de la prevención y contención por la
pandemia por Covid-19.
3. Finalmente, se observa que el procurador del demandante ha establecido una dirección
situada en esta ciudad, un número de fax, correos electrónicos y una cuenta electrónica única del
Sistema de Notificación Electrónica de la Corte Suprema de Justicia para recibir los actos
procesales de comunicación.
En cuanto a las direcciones de correo electrónico, dado que no existe constancia de que
dos de ellas se encuentren registradas en el mencionado Sistema de Notificación Electrónica, se
tomará nota de estas en virtud de la mencionada situación en la que se encuentra el país. Aunado
a ello, se tendrá por proporcionado el lugar y el número de fax para efectuar actos de
comunicación.
POR TANTO, con base en las razones expuestas y de conformidad con los artículos 12,
13, 19, 21, 22 y 79 inciso 2º de la Ley de Procedimientos Constitucionales, esta Sala
RESUELVE:
1. T. al abogado Israel de J.C..M., en calidad de apoderado del
señor SEBM, en virtud de haber acreditado en forma debida la personería con la que interviene
en este proceso.
2. D. improcedente de manera parcial la demanda planteada por el referido
profesional en el carácter en que actúa, contra la Dirección General de Impuestos Internos y el
Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, en virtud de que los
argumentos concernientes al no reconocimiento de la deducción del costo de venta por no haber
realizado las transacciones de manera bancarizada, así como el cuestionamiento de la multa por
no llevar el registro de control de inventario y por evasión no intencional se fundamentan en
aspectos de mera legalidad y no evidencian un agravio de trascendencia constitucional.
3. Admítese la demanda planteada por el mencionado profesional en la calidad indicada,
contra la Dirección General de Impuestos Internos por la emisión del acto administrativo con
referencia 10006-TAS-0161-2017 de 25 de septiembre de 2017, en el que determinó el impuesto
sobre la renta y multas a cargo del señor SEBM, correspondientes al ejercicio fiscal 2014, y el
Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de A.anas por el acto con referencia Inc.
R1710005.TM, de 16 de mayo de 2019, por medio del cual confirmó la resolución pronunciada
por dicha Dirección, a quienes se les atribuye la vulneración de los derechos de propiedad y
seguridad jurídica por la inobservancia a los principios de legalidad, capacidad económica y no
confiscatoriedad, en virtud de que para realizar dicha determinación tributaria se aplicó una
objeción a la deducción del costo de venta total declarado por el contribuyente por omitir llevar
un registro de control de inventario, pese a que aparentemente no existe una disposición que la
regule, lo cual provocó que se gravara casi el total de la renta obtenida y no la renta neta del
ejercicio fiscal 2014.
4. Se ordena como medida cautelar al Juzgado de Primera Instancia de Sensuntepeque,
departamento de Cabañas, que se abstenga de ejecutar la sentencia que eventualmente emita
dentro del proceso ejecutivo con referencia PEM-4/2022-3 promovido en contra del señor SEBM,
por medio del cual se ha incoado el cobro de los tributos y multas determinados a cargo de dicho
señor.
Todo lo anterior, mientras dure la tramitación de este proceso y se mantenga la
verosimilitud de las circunstancias fácticas y jurídicas apreciadas para la adopción de la medida
cautelar en este amparo.
Para la verificación de la medida cautelar se requiere al Juzgado de Primera Instancia de
Sensuntepeque, departamento de Cabañas, que dentro del tercer día posterior a la notificación de
la presente resolución informe sobre el cumplimiento de lo ordenado y el estado en el que se
encuentra el proceso judicial en referencia.
5. Informen dentro de veinticuatro horas la Dirección General de Impuestos Internos y el
Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, quienes deberán expresar si son
ciertos los hechos que se le atribuyen en la demanda.
6. R. al Juzgado de Primera Instancia de Sensuntepeque, departamento de
Cabañas, que al momento de rendir su informe proporcione un lugar en el que pueda hacerse del
conocimiento de la Unidad de Impuestos de la Fiscalía General de la República la existencia de
este amparo a efecto de posibilitar su intervención en este proceso, pues –de acuerdo con lo
expuesto en los escritos presentados por el procurador del actor– tendría la calidad representante
del Estado de El Salvador –presunto tercero beneficiado con los actos reclamados–.
7. O., en los momentos procesales oportunos, conceder la audiencia y los traslados
que prevén los artículos 23, 27 y 30 de la Ley de Procedimientos Constitucionales al Fiscal de la
Corte, en razón de que su intervención en este proceso devendría incompatible con la función de
amicus curiae que desempeña con fundamento en las citadas disposiciones puesto que la Fiscalía
General de la República podría comparecer como representante del presunto tercero beneficiado
en el presente proceso de amparo.
8. Identifiquen las autoridades demandadas los medios técnicos por los cuales desean
recibir los actos procesales de comunicación.
9. Tome nota la Secretaría de esta Sala del lugar y de los medios técnicos –cuenta
electrónica única, correos electrónicos y número de fax– señalados por el apoderado de la parte
actora para recibir los actos procesales de comunicación.
10. N..
““““----------------------------------------------------------------------------------------------------------------
-----------J..A...P.J.S.M..G.I.T.. Z.------------
--------PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LO SUSCRIBEN---------
------R.A.G.B.------SECRETARIO-------RUBRICADAS------
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