Sentencia Nº 549-2013 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 13-05-2022

EmisorSala de lo Contencioso Administrativo
Sentido del falloDECLARATORIA DE LEGALIDAD
MateriaLey de la Jurisdicción Contencioso Administrativa -DEROGADA
Fecha13 Mayo 2022
Número de sentencia549-2013
549-2013
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA: San Salvador, a las doce horas con veinte minutos del trece de mayo de dos mil
veintidós.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por LIVSMART
AMERICAS, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE que se abrevia LIVSMART
AMERICAS, S.A. DE C.V., por medio de su apoderado general judicial Lcdo. B.M.
.
V.T., contra el Administrador de Aduana BODESA (el Administrador de A.ana o la
Aduana), la Dirección General de Aduanas (DGA), y el Tribunal de Apelaciones de los
Impuestos Internos y de Aduanas (TAIIA) por la emisión de los siguientes actos administrativos:
1. Resoluciones n°: R***1-2012, R***2-2012, R***3-2012, R***4-2012, R***5-2012,
R***6-2012, R***7-2012 y R***8-2012 del 17 de enero de 2012 dictadas por la Aduana en las
cuales resolvió: (a) determinar a cargo de LIVSMART AMERICAS, S.A. DE C.V.: (i) Derechos
Arancelarios a la Importación (DAI) por veintisiete mil quinientos noventa dólares de los Estados
Unidos de América con ochenta centavos de dólar ($27,590.80) e (ii) Impuesto a la Transferencia
de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA) por tres mil quinientos ochenta y seis
dólares de los Estados Unidos de América con ochenta centavos de dólar ($3,586.80), dejados de
pagar por las respectivas Declaraciones de Mercancías (DM) con n° ***6, ***2, ***4, ***0,
***1, ***2, ***3 y ***4; y (b) sancionar a la citada sociedad por la comisión de infracción: (i)
tributaria tipificada en el art. 8 lit. a) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras
(LEPSIA) con multa del 300% sobre los DAI e IVA dejados de pagar conforme al art. 10
LEPSIA, por un total de noventa y tres mil quinientos treinta y dos dólares de los Estados Unidos
de América con ochenta centavos de dólar ($93,532.80) y (ii) administrativa regulada en el art. 7
inc. último LEPSIA por la sumatoria de cinco mil trescientos setenta y ocho dólares de los
Estados Unidos de América con cuarenta centavos de dólar ($5,378.40). Lo que en su conjunto
hace la cantidad de ciento treinta mil ochenta y ocho dólares de los Estados Unidos de América
con ochenta centavos de dólar ($130,088.80).
2. Resolución n° ***/12/DPJ/***del 03 de mayo de 2012 dictada por la DGA resolviendo
el recurso de revisión, por medio del que confirmó las resoluciones citadas en el párrafo que
antecede.
3. Resolución Inc. A********TM del 30 de agosto de 2013, a través de la cual el TAIIA
confirmó la resolución pronunciada por la DGA.
Han intervenido en el proceso: la parte actora, en la forma antes indicada; la Aduana, la
DGA y el TAIIA en su condición de autoridades demandadas; y la Lcda. S..M..
.
G.A. en carácter de agente auxiliar comisionado por el Fiscal General de la República
(FGR).
ANTECEDENTES.
I. La sociedad actora en su demanda (folios 1-21) en resumen manifiesta que producto de
la presentación de las DM para la importación ***6, ***2, ***4, ***0, ***1, ***2, ***3 y
***4, se emitió para cada una su hoja de discrepancia y con ello posteriormente se le notificó la
apertura del procedimiento de liquidación oficiosa del tributo e imposición de sanción por cada
DM., etapa en la cual alegó una serie de inconsistencias por parte del contador vista al
Administrador de Aduana, quien validó las actuaciones y dictó los actos relacionados en el n° 1
del preámbulo de esta sentencia. Inconforme con ello recurrió ante la DGA, quien en revisión
confirmó las resoluciones emitidas por el Administrador de Aduana, y posteriormente en
apelación al TAIIA, quien ratificó la actuación previa.
II. La demandante social refiere la existencia de: (i) vulneración de los arts. 1 lit d) y 32
lit. d) LEPSIA., concretamente: (i.a) violación del efectivo derecho de acceso al expediente;
(i.b) ausencia de dictámenes de clasificación arancelaria en cada uno de los 8 expedientes
administrativos”; y (i.c) violación al principio de tipicidad”; (ii) vulneración del art. 9 lit. e)
de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas (LODGA)”; (iii) violación de los arts.
2 y 16 lit. a) LODGA, 336 inc. 3° y 4° del Reglamento del Código Aduanero Uniforme
Centroamericano (RECAUCA) y art. 33 LEPSIA.; (iv) violación del art. 32 lit. e) LEPSIA.;
“(v) Fundamentos constitucionales: (v.1) “principio de interpretación conforme a la
Constitución”; (v.2) “principio de legalidad”; (v.3) “libertad económica” y “(v.4) derecho de
propiedad”.
III. Por medio del auto de las 14:06 horas del 17 de febrero de 2014 (fs. 175-176) se
admitió la demanda conforme al art. 15 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa
derogada emitida el 14 de noviembre de 1978, publicada en el D.O. n° 236, Tomo n° 261, del 19
de diciembre de 1978, (LJCA), ordenamiento de aplicación al presente caso en virtud del art. 124
de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa vigente. Se tuvo por parte a la sociedad
demandante, se les requirió a las autoridades demandadas el informe al que hace referencia el art.
20 LJCA derogada y se les solicitó la remisión de los expedientes administrativos relacionados
con este caso. Se declaró sin lugar la solicitud de suspensión provisional de la ejecución de los
efectos de los actos administrativos y se ordenó tomar nota del lugar y medio electrónico para
recibir notificaciones (f. 176). A fs. 180, 183, 186 y 190 las autoridades demandadas presentaron
el primer informe manifestando la existencia de los actos impugnados, al igual que remitieron los
expedientes administrativos.
A través de la providencia de las 15:06 horas del 3 de diciembre de 2014 (f. 192) se tuvo
por parte a las autoridades demandadas, por rendido el informe solicitado a ellas y se acusó de
recibido cada uno de los expedientes administrativos, a la vez se les requirió nuevo informe para
que expusieran las razones que justifican la legalidad de los respectivos actos impugnados
conforme al art. 24 LJCA. Se ordenó notificar la existencia de este proceso al FGR para los
efectos del art. 13 LJCA y se tomó nota de la persona autorizada como del lugar y medio
electrónico señalado para recibir notificaciones (fs. 180 vto. y 183 fte.). El FGR presentó escrito
por medio de la Lcda. G.A. (f. 199) junto a la credencial que la legitima para
comparecer como su agente auxiliar para intervenir en este proceso (f. 202). Las autoridades
demandadas rindieron los informes justificativos de legalidad de las actuaciones impugnadas
(fs.204-210, 211-213 y 214-216).
Por medio del auto de las 15:02 horas del 03 de junio de 2015 (f. 218) dio intervención a
la agente auxiliar comisionada por el FGR, se tuvo por rendido el informe de las autoridades
demandadas, se abrió a prueba el proceso conforme al art. 26 LJCA y se tomó nota de la
dirección y de la persona comisionada para recibir actos de comunicación (fs.199 fte. y 209 vto.).
Las partes no hicieron uso de esta etapa procesal de prueba, lo que conllevo a dictar la
providencia de las 11:07 horas del 22 de diciembre de 2015 (f. 224) en el que se corrió los
traslados que ordena el art. 28 LJCA a los sujetos procesales intervinientes. En consecuencia, la
sociedad actora ratificó sus alegaciones de ilegalidad (fs. 226-227), las autoridades demandadas
confirmaron la legalidad de los actos impugnados (fs. 230-234, 239-240 y 243) y finalmente la
representación fiscal (folios 246-250) en lo medular señaló: (…) no existen ilegalidades en las
actuaciones ya que se encuentran enmarcadas debidamente en la ley especial que regula el
régimen aduanero y por lo cual se encuentra debidamente conforme a derecho.” (f. 249 vto.).
IV. Precisadas las incidencias del presente proceso, corresponde a esta sala emitir el
pronunciamiento respectivo sobre el fondo de la controversia.
Tal y como se ha señalado en el romano II de la presente sentencia, la parte actora
argumentó como motivos de ilegalidad de los actos impugnados una serie de enunciados. Sin
embargo, para efectos de congruencia y un mejor entendimiento de la presente sentencia se hacen
las siguientes consideraciones:
En cuanto al apartado: (i) Vulneración de los arts. 1 lit. d) y 32 lit. d) LEPSIA.: (i.a)
violación del efectivo derecho de acceso al expediente”; (i.b) “ausencia de dictámenes de
clasificación arancelaria en cada uno de los 8 expedientes administrativos”; y (i.c) “violación al
principio de tipicidad”, los primeros dos se analizarán en conjunto bajo el título vulneración al
art. 32 lit. d)) LEPSIA”. Por su parte el epígrafe “violación al principio de tipicidad” se vincula
con la inconformidad (iv) “violación del art. 32 lit. e) LEPSIA.”, en ese sentido ambas se
estudiarán bajo el tema de Tipicidad”.
Con relación a los enunciados: (ii) vulneración del art. 9 lit. e) LODGA” y (iii)
“violación de los arts. 2 y 16 lit. a) LODGA, 336 inc. 3° y 4° RECAUCA y art. 33 LEPSIA”, los
mismos formaran parte de un análisis integrado con el enunciado: violación al principio de
legalidad por la falta de competencia del contador vista y del personal del Departamento
Arancelario. En cuanto al epígrafe identificado como: (v) Fundamentos Constitucionales,
subdividido en: (v.1) “principio de interpretación conforme a la Constitución”, (v.2) “principio
de legalidad”; (v.3) “libertad económica” y “(v.4) derecho de propiedad”, sobre esto es
necesario advertir que los argumentos relacionados con el principio de interpretación conforme a
la Cn, están encaminados a señalar que el Administrador de Aduana infringió una suma de
disposiciones y principios que de haber tomado en cuenta la Cn y el bloque de legislación
administrativa no hubiese producido los resultados generados, mientras que la DGA y el TAIIA
pudiendo revertir la decisión no hicieron más que confirmar. De lo anterior tenemos que no se
han especificado cuales son las disposiciones y principios que debió tomar en cuenta el
Administrador de Aduanas de la Cn., ni el bloque de legislación administrativa supuestamente
incumplida, no obstante, debemos entender que los mismos se refieren a los desarrollados en los
demás alegatos que ya se citaron en los ítems (i) al (iv), a consecuencia de estos se ha de declarar
sin lugar tal solicitud debido a la falta de motivación de sus alegaciones y que el esbozo de las
mismas son repetitivas. Por su parte los razonamientos externados con el principio de legalidad,
aluden a que al momento de imponer sanciones las autoridades deben acogerse a los principios de
tipicidad y culpabilidad imputación e inocencia-, en tal sentido a los mismos se les dará
respuesta en el tema Tipicidad, en este punto se advierte que de la lectura de la demanda la
sociedad actora no argumentó o mostró inconformidad con la multa administrativa impuesta por
el administrador de aduana y ratificado por la DGA y el TAIIA, por tal motivo esta no será objeto
de estudio en este enunciado. Sobre la libertad económica y derecho de propiedad lo expuesto
por la sociedad demandante en cada uno de ellos se encuentra concatenado, por ello se dará
respuesta a los mismos en el apartado denominado: violación a la libertad económica y derecho
de propiedad”.
Conforme a lo anterior, se procede a resolver los planteamientos de la sociedad
demandante de la siguiente manera: A) vulneración al art. 32 lit. d) LEPSIA; B) violación al
principio de legalidad por la falta de competencia del contador vista y del personal del
Departamento Arancelario; C) vulneración al Principio de Tipicidad; y D) violación a la libertad
económica y derecho de propiedad.
A) Vulneración al art. 32 lit. d) LEPSIA.
1. La sociedad demandante argumenta que esta violación radica en cuanto al derecho de
acceso al expediente que le asiste, a consecuencia de la ausencia de los dictámenes originales de
clasificación arancelaria en los expedientes administrativos, debido a que se agregaron copias de
cada uno de ellos para las respectivas DM.
2. Las autoridades demandadas han negado la violación relacionada a consecuencia que a
la sociedad actora le fue entregada la copia de los dictámenes de clasificación arancelaria, que a
su vez son conformes con sus originales en los cuales se haya el contenido de los aduanalisis
practicados a las mercancías importadas detallando la materia constitutiva y la clasificación
arancelaria.
3. Con relación a la inconformidad planteada por la demandante social es preciso citar el
art. 32 lit. d) LEPSIA, el cual manifiesta: Ante las autoridades administrativas a quienes
corresponda el conocimiento de las infracciones aduaneras previstas en esta ley, las personas a
quienes se les impute la comisión de alguna infracción aduanera, tendrán los derechos
siguientes: d) De acceso al expediente administrativo, por o por medio de representante o
apoderado debidamente acreditado. Para la efectividad de este derecho, las autoridades a
quienes corresponda aplicar la sanción, deberán agregar a dicho expediente todas las
informaciones, documentos, dictámenes y fundamentos que sustentan la imputación formulada en
contra del supuesto infractor (…)”.
Debe tenerse presente que, durante el procedimiento administrativo sancionador, el
derecho de acceso al expediente administrativo, implica que las partes intervinientes en el mismo,
titulares de un interés directo en el asunto, ya sea de forma personal o a través de sus
representantes, pueden acceder o examinar el mismo y de ser procedente obtener copias de su
contenido. Este derecho también comprende la facultad de controlar el ofrecimiento y la
producción de la prueba, tanto suya como de la Administración, otorgándole con base a dicho
principio el derecho de acceder en cualquier momento, de manera directa, a la información que
obra en el expediente, salvo aquella que se haya considerado confidencial. Denegar al
administrado titular del procedimiento la información contenida en el expediente administrativo
equivale a vulnerar el debido proceso, pues desde la perspectiva del derecho de defensa
consagrado tanto en la Constitución como en la ley, produciría indefensión a los administrados
cuyos derechos e intereses legítimos están en juego.
Al verificar el contenido del expediente administrativo se tiene que a fs. 25-28, 149-152,
271-274, 397-400, 525-528, 654-657, 779-782 y 904-907 del expediente administrativo de la
DGA constan las copias de los dictámenes de clasificación arancelaria correspondientes a cada
una de las DM n° ***6, ***2, ***4, ***0, ***1, ***52, ***3 y ***4, en las que se consignó al
pie del último f. vto. de cada una que: (a) ESTE DOCUMENTO CONSTA DE 4 PÁGINAS
FOLIADAS Y ES COPIA FIEL DEL ORIGINAL QUE CORRE AGREGADO EN EL
EXPEDIENTE DE LA DECLARACIÓN DE MERCANCÍA ***1 DE FECHA 27/10/2011 A
NOMBRE DE LIVSMART AMÉRICAS S.A. DE C.V., BAJO LOS FOLIOS DEL con relación
al 1°, 3° y siguientes de las copias de los dictámenes (fs. 28 vto., 274 vto., 400 vto., 528 vto., 657
vto., 782 vto., y 907 vto.); y (b) ESTE DOCUMENTO CONSTA DE 4 PÁGINAS FOLIADAS
Y ES COPIA FIEL DEL ORIGINAL QUE CORRE AGREGADO EN EL EXPEDIENTE DE LA
DECLARACIÓN DE MERCANCÍA ***5 DE FECHA 09/11/2011 A NOMBRE DE
LIVSMART AMÉRICAS S.A. DE C.V., BAJO LOS FOLIOS DEL con relación a la copia del
2° de los dictámenes (f. 152 vto.). Pericias que fueron del conocimiento de la actora social como
resultado de haberle entregado dichos análisis ante las solicitudes que efectuara su apoderada con
el fin de tener acceso al expediente administrativo y copias simples de los dictámenes de
clasificación arancelaria, entre otras peticiones, lo cual se corrobora a fs. 52-53, 176-177, 298-
299, 426-427, 553-554, 681-682, 806-807 y 931-932 del expediente de la DGA, en la que
constan las actas levantadas y firmadas por el Administrador de la Aduanas y de la apoderada
especial de la impetrante social, en la que se expresa lo siguiente:“(…) a efecto de brindar el
derecho establecido en el Art. 32 letra d) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones
Aduaneras, a la empresa LIVSMART AMERICAS, S.A. DE C.V., para tener acceso al expediente
administrativo relacionado a la discrepancia a nombre dicha empresa por una posible
inexactitud en la Clasificación Arancelaria en la Mercancía declarada como “Concentrado de
Sabores Gatorade” amparada en la Declaración de Mercancías número diligencias que
fueron notificadas en legal forma y conforme a derecho corresponde; lo anterior, en atención a
escrito de suscrito por la Licenciada X..Y.C.Z.ya. Que en el proceso
de la presente diligencia la Licda. C. solicito se le proporcionaran fotocopias simples
…”. Con lo antes detallado queda desacreditado el motivo de violación de habérsele impedido el
acceso a cada uno de los expedientes administrativos tramitados por la Aduana.
Pese a lo anterior, la actora también señala que las reproducciones de cada uno de los
dictámenes de clasificación arancelaria que le fueron entregadas no hacían fe por ser copias
simples obtenidas de dictámenes originales anexados a otros expedientes administrativos
sancionadores que la administración llevó, sobre este punto es necesario referirnos al contenido
de la sentencia de la Sala de lo Constitucional de esta Corte, dictada a las 10:31 horas del 11 de
abril de 2012, en el proceso de A. con ref. 320-2010: “… [S]i bien el Código Procesal Civil
y Mercantil en adelante, C.Pr.C.M.”–, de aplicación supletoria en los procesos de amparo, no
hace referencia expresa a la apreciación de las copias de documentos públicos y privados, ello
no significa que estas no tengan valor probatorio dentro de un proceso, toda vez que los medios
de prueba no previstos en la ley son admisibles siempre que no afecten la moral o la libertad
personal de las partes o de terceros, resultando aplicables a ellos las disposiciones que se
refieren a los mecanismos reglados artículo 330 inciso del C.Pr.C.M..
En ese orden, las reglas de los documentos públicos y privados resultan analógicamente
aplicables a sus copias, especialmente por la previsión contenida en el artículo 343 del
C.Pr.C.M., tomando en consideración las similitudes que presentan tales duplicados con las
fotografías y otros medios de reproducción de datos artículo 396 del C.Pr.C.M.. En razón de
lo anterior, las referidas copias serán admisibles dentro de un proceso y constituirán prueba
fehaciente de la autenticidad del documento que reproducen siempre y cuando no haya sido
acreditada la falsedad de estas o del instrumento original, pudiendo valorarse conforme a las
reglas de la sana crítica”. Lo antes consignado permite establecer que la única manera de
desacreditar el valor probatorio de la copia de un documento público, en el presente caso los 8
dictámenes de clasificación arancelaria, lo era por medio de la falsedad del documento, caso
contrario los documentos mantienen sus características de valor probatorio absoluto.
En el caso de marras, las 8 copias de los dictámenes de clasificación arancelaría en el
desarrollo del procedimiento administrativo sancionatorio han sido reconocidas por parte del
Administrador de Aduanas como copia fiel del original que corre agregado en el expediente
administrativo de la declaración de mercancía ***1 y n° ***5 del 27 de octubre y 9 de
noviembre ambos de 2011 a nombre de la demandante social, a contrario sensu la actora
únicamente alegó que estos no hacían fe en sus conclusiones por estar agregados los originales en
otro expediente, es decir que a quien le nacía la carga de desvirtuar el valor probatorio en la fase
procedimental de dichos dictámenes era a la contribuyente social, lo cual del estudio del
expediente no fue así, debido a que no se observa un ejercicio mínimo de parte de esta en
demostrar una acción falsaria por parte de la Aduana en cuanto a la mutación de la verdad
jurídicamente relevante en alguna de las formas típicas recogidas en los arts. 283 y siguientes del
Código Penal reflejada en dichos documentos, en consecuencia el valor probatorio de dichos
dictámenes se mantiene y se ha de declarar sin lugar lo referido por la demandante social.
Conforme a lo anterior, se tiene por establecido que la sociedad demandante tuvo acceso
al expediente administrativo, como producto de haber solicitado copias simples de los dictámenes
antes descritos, lo cuales la Aduana atendió proporcionando cada uno de ellos, en los que
constaban las conclusiones de cada una de las pericias para cada una de las mercancías
importadas, las cuales hasta este estado del proceso mantienen sus estado de certeza al no haber
demostrado su falsedad por ningún medio probatorio, salvo meras alegaciones de inconformidad
con su contenido. En consecuencia, al acceder y verificar los resultados de los aduanálisis no se
vio limitado su derecho de defensa, pues al conocer el contenido de ellos tuvo la oportunidad de
ofrecer prueba para desvirtuar su contenido, actividad que omitió, de ahí que tal situación no se
convierte en una violación a su derecho de defensa.
En consecuencia, para esta sala no se ha configurado la indefensión alegada por la
sociedad actora en cuanto al motivo que no tuvo acceso al expediente administrativo. Por lo
anterior, se ha de mantener la legalidad de las actuaciones en cuanto a este apartado.
B) Violación al principio de legalidad por la falta de competencia del contador vista y
del personal del Departamento Arancelario.
1. Con base al art. 9 lit. e) LODGA, la demandante social argumenta que al S.
General de Aduanas le compete la emisión de los dictámenes de clasificación arancelaria. De ahí
que, la facultad de determinar el cumplimiento y exactitud de la clasificación arancelaria es
competencia indelegable del contador vista designado, pero que en el presente caso este con el
aval del Administrador de Aduanas, remitió las solicitudes para la División Técnica,
específicamente al Departamento Arancelario sin la existencia de una base legal expresa.
2. Las autoridades demandadas negaron la existencia de la afectación alegada por la
actora, pues a su juicio las actuaciones objeto de análisis tiene su fundamento en el art. 10
LODGA.
3. Delimitados los puntos medulares de las partes, es necesario invocar el art. 5 lit. a)
RECAUCA, el cual expresa que al Servicio Aduanero le corresponden, entre otras funciones,
exigir y comprobar el cumplimiento de los elementos que determinan la obligación tributaria
aduanera, tales como naturaleza, características, clasificación arancelaria, origen y valor aduanero
de las mercancías y los demás deberes requisitos y obligaciones, derivados de la entrada,
permanencia y salida de las mercancías y medios de transporte del territorio aduanero. En ese
orden el art. 6 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA) literalmente expresa:
““El servicio aduanero está constituido por los órganos de la función pública, facultados por la
legislación nacional para aplicar la normativa sobre la materia, comprobar su correcta
aplicación, así como facilitar y controlar el comercio internacional en lo que le corresponde y
recaudar los tributos a que esté sujeto el ingreso o la salida de mercancías, de acuerdo con los
distintos regímenes que se establezcan.
Al Servicio Aduanero le corresponde la generación de información oportuna, la
fiscalización de la correcta determinación de los tributos, la prevención y represión cuando le
corresponda de las infracciones aduaneras, sin perjuicio de las demás que establece este Código
y su Reglamento…””.
Lo anterior se vinculan con el contenido del art. 3 LODGA que establece que la DGA es
el órgano superior jerárquico nacional en materia aduanera, adscrita al Ministerio de Hacienda,
facultado para aplicar la normativa sobre la materia, comprobar su correcta aplicación, así como
facilitar y controlar el comercio internacional en lo que le corresponde, fiscalizar y recaudar los
derechos e impuestos a que esté sujeto el ingreso o la salida de mercancías, de ahí que su función
privativa es el ejercicio de la potestad aduanera, con competencia en todas las funciones
administrativas relacionadas con la administración de los tributos que gravan la importación de
mercancías, la prevención y represión de las infracciones aduaneras y el control de los regímenes
aduaneros a que se destinen las mercancías. En ese orden, el art. 9 lit. e) LODGA faculta al
Subdirector General de Aduanas, para ejercer el seguimiento y control del sistema de funciones
operativas a efecto de asegurar el cumplimiento de la normativa aduanera, lo que incluye la
emisión de actos, resoluciones administrativas, instructivos, dictámenes, circulares y demás
disposiciones, entre otras; en sintonía con dicha disposición el art. 10 de la ley en comento
establece que el D. y Subdirector de Aduanas, podrán delegar a cualquiera de sus
funcionarios, técnicos y demás empleados, una o más de las facultades que regula la referida Ley.
Asimismo, el art. 12 CAUCA, establece: ““Para supervisar y fiscalizar el correcto
cumplimiento de las obligaciones aduaneras, la Autoridad está autorizada para visitar empresas,
establecimientos industriales, comerciales o de servicios, efectuar auditorías, requerir y
examinar la información de sujetos pasivos, auxiliares y terceros, necesaria para comprobar la
veracidad del contenido de las declaraciones aduaneras, de conformidad con los procedimientos
legales establecidos.””. Los arts. antes mencionados establecen las competencias conferidas a la
Administración Aduanera y a la vez le otorga las herramientas para su aplicación.
Por su parte, el art. 14 de la Ley de Simplificación Aduanera (LSA), como los arts. 23 y
24 RECAUCA, otorgan a la DGA las potestades y/o atribuciones de supervisión, fiscalización,
inspección, verificación, investigación y control; con lo cual, debe entenderse que para la
realización de las mismas se efectúan una serie de diligencias encaminadas a asegurar el exacto
cumplimiento de las obligaciones tributarias aduaneras y de los demás requisitos no arancelarios,
antes, durante y con posterioridad al despacho aduanero de las mercancías. Entre las potestades
y/o atribuciones, se pueden mencionar: a) practicar inspecciones en locales ocupados a cualquier
título por los sujetos pasivos de las obligaciones tributarias aduaneras; b) Exigir a los sujetos
pasivos de los derechos e impuestos a la importación, en relación con las operaciones objeto de
investigación, la exhibición de sus libros y balances; sistemas, programas, archivos y registros de
contabilidad manual, mecánica o computarizada; documentos, correspondencia comercial, bienes
y mercancías; así como examinar y verificar los mismos; c) requerir, cuando no exista
prohibición legal, de las personas particulares, de los funcionarios, instituciones o empresas
públicas y de las autoridades en general, todos los datos y antecedentes que se estimen necesarios
para la fiscalización y control de las obligaciones aduaneras tributarias; d) fiscalizar el tránsito
aduanero de mercancías por cualquier medio; e) comprobar el cumplimiento de las obligaciones
aduaneras; f) comprobar la exactitud de la declaración de mercancías presentada a las autoridades
aduaneras.
Ahora bien, sabedores que la DGA posee dichas facultades, es necesario delimitar a
quienes les son otorgadas, para ello los arts. 23 LODGA y 14-A LSA señalan que, para las
facultades de fiscalización, verificación, inspección, investigación y control, se contará con un
cuerpo de auditores, contadores vista, oficiales aduaneros y técnicos que la DGA designe. Estos
funcionarios tienen las facultades que, de conformidad a la legislación aduanera y acuerdos,
convenios, tratados y otros instrumentos en materia comercial, les asigne la Dirección General en
el acto de su designación. En ese orden, el art. 25 inc. 1° RECAUCA señala: ““Las labores de los
órganos fiscalizadores serán realizadas por los funcionarios que hayan sido designados para tal
efecto. Se incluyen en esas labores, las actuaciones preparatorias, de comprobación, de prueba
de hechos o de circunstancias con trascendencia tributaria o aduanera…””.
Las normas legales antes referidas otorgan facultades para la realización de las diligencias
necesarias, inmersas dentro de la investigación y fiscalización, asimismo, se advierte que los
contadores vista, auditores o personal que participa cumplen simplemente una función que se les
encomienda por la Administración Aduanera en el ejercicio de sus facultades; en otras palabras,
de motu proprio, los mismos no se encuentran facultados para iniciar un proceso de verificación
inmediata, permanente o a posteriori, ya que para ello es necesario que se les designe, pues no es
en ellos como personas en quien reside la facultad de fiscalización que la ley establece.
En el sub lite” para determinar la correcta clasificación arancelaria de las mercancías, a
fs. 22, 146, 269, 394, 522, 651, 862 y 901 del expediente administrativo de la DGA constan los
autos de designación para verificación inmediata, en los que la Aduana de acuerdo al art. 16
LODGA, designó al contador vista con el objeto de realizar las respectivas verificaciones del
cumplimiento de obligaciones aduanera tributarias y no tributarias del régimen que amparaba
cada DM, es decir que el contador vista designado se encontraba facultado por ley para utilizar
las herramientas necesarias en su correcta investigación, para contar con mayor elementos de
juicio, como lo es solicitar el apoyo técnico del Departamento A.lario que es parte de la
DGA, el cual se encuentra investido de facultades legales para responder consultas y emitir
dictámenes respeto a la clasificación arancelaria de las mercancías sujetas a un régimen aduanero.
Es así que, el contador vista solicitó al Departamento Arancelario dictamen de
clasificación arancelaria con el propósito de constatar los análisis de laboratorio respectivos de
acuerdo a las actas de extracción de muestras que corren agregadas a fs. 23, 147, 270, 395, 523,
652, 863 y 903 del expediente de la DGA, las cuales fueron remitidas a dicho lugar, siendo
suscritas por el contador vista y el representante de la sociedad demandante. Esta acción implica
un apoyo técnico del personal del Departamento A., con el fin de tener una opinión
técnica acerca de la materia constitutiva de las mercancías para determinar su correcta
clasificación arancelaria. De modo que, el contador vista al valorar en su conjunto el mencionado
dictamen, el texto del Sistema Arancelario Centroamericano [SAC], las Reglas Generales para la
Interpretación del SAC, y las Notas Explicativas del Sistema Armonizado [SA], concluyó que los
productos ÁCIDO y BASE correspondía clasificarlos en la subpartida 3824.90.99 y el
SABOR en la partida 3302.10.20, y no en la partida 2106.90.30 la cual se refiere a
preparaciones compuestas para la industria de bebidas (excepto las del inciso 3302.10.20) y los
productos se presentaron de forma individual. En consecuencia, el contador vista tiene la
capacidad de solicitar apoyo técnico de otros departamentos al advertir incongruencias en las
declaraciones de mercancías, de ahí que no es necesario que el D. General de Aduanas
emita un acto que avale la solicitud efectuada por el contador vista a la División Técnica, pues los
mismos son designados por la Administración Aduanera para ejercer las facultades que le son
conferidas por ministerio de ley.
Y es que, la colaboración de técnicos del Departamento Arancelario de la DGA se limita a
prestar una colaboración meramente técnica por lo que válidamente, es posible su participación
de esa forma. Siendo importante que dichas actuaciones se hagan constar en el expediente
correspondiente, así como darlas a conocer al sujeto fiscalizado, lo cual se ha cumplido en el
presente caso, pues la sociedad actora tuvo acceso a las mismas y le quedó abierta la posibilidad
de rebatir las opiniones proporcionadas, exponiendo las razones por las cuales a su consideración
los incisos arancelarios en que fueron declaradas las mercancías en las DM fiscalizadas son
correctos, argumentos que obvió la sociedad actora y por el contrario argumentó violaciones a
actuaciones meramente formales en cuanto al desarrollo del procedimiento administrativo y no
sobre el fondo de lo resuelto en cuanto a cada una de las DM y los incisos arancelarios que
declaró los cuales no eran los idóneos según aduanalisis de la Aduana.
En cuanto a las funciones del Subdirector General de Aduanas se tiene en el lit. e) art. 9
LODGA que posee la facultad de ejercer el seguimiento y control del sistema de funciones
operativas a efecto de asegurar el cumplimiento de la normativa aduanera, lo que incluye la
emisión de actos, dictámenes, resoluciones, instructivos, circulares, entre otros, dicha atribución
se refiere a la actividad meramente administrativa de la gestión administrativa, lo cual contrasta
con el argumento de la demandante social. Por tanto, la tarea de emitir dictámenes de
clasificación arancelaria le corresponde a los técnicos del Departamento Arancelario pues forman
parte de la estructura organizativa de la Administración Tributaria Aduanera, de ahí que se
encuentran investidos de facultades legales para responder consultas y emitir dictámenes.
En consecuencia, se desestima la violación al principio de legalidad por la falta de
competencia del contador vista y de los técnicos del Departamento Arancelario, pues los mismos
actuaron conforme a las facultades que la ley les confiere y en particular el art. 23 LODGA.
C) Vulneración al Principio de Tipicidad.
1. La demandante social en lo medular sostuvo que no se comprobó que la conducta
atribuida sea constitutiva de infracción como para ser sujeto a una sanción, con lo cual no se
demostró en ella culpabilidad.
2. Las autoridades demandadas, manifestaron que se le hizo saber a la sociedad actora
sobre la inexactitud en la información relativa a la clasificación arancelaria provisionalmente
calificada como infracción tributaria tipificada en el art. 8 lit. a) LEPSIA lo que posteriormente
llevó a la imposición de la multa que regula el art. 10 de la referida ley.
3. Esta sala considera oportuno relacionar que el art. 1 lit. d) LEPSIA desarrolla el
principio de tipicidad, el cual abarca la predeterminación del hecho enunciado y regulado por la
norma y su adecuación a la situación imputada al supuesto infractor. De acuerdo a ello, se exige
al aplicador el ejercicio racional de adecuación del acto u omisión al tipo descrito en la norma
que es constitutivo de infracción, con la imposición respectiva de la consecuencia prevista en su
caso.
En el caso de mérito, a través de las hojas de discrepancias se le hizo saber a la sociedad
actora que su conducta presuntamente se adecuaba al supuesto establecido en el art. 8 lit. a)
LEPSIA en lo relativo a efectuar las DM con inexactitudes en su información de ahí que causó
una incorrecta liquidación de los derechos e impuestos relacionado a los datos de la clasificación
arancelaria. De igual forma, en el auto de apertura de procedimiento administrativo de
liquidación oficiosa de tributos y aplicación de sanciones se relacionó que el mismo se inicia por
posibles tributos dejados de pagar y por la posible comisión de la infracción descrita, otorgando
un plazo de audiencia y prueba con la finalidad que dentro del mismo presentara pruebas para
desvirtuar la imputación que se le hacía. En el desarrollo del procedimiento el administrado tiene
la carga de proporcionar información y presentan pruebas con el fin de determinar si la conducta
que se le imputada es constitutiva de sanción o no.
Al respecto, el tratadista D.B. en su obra Derecho Administrativo “Los sujetos,
la actividad y los principios”, Editorial Tirant lo B., Valencia, 2010, pág. 651, manifestó:
Ahora bien, es indiscutible que ese avance provisional delimita el objeto del procedimiento
administrativo, en el sentido de que la propuesta o la resolución que finalmente se adopte, no
pueden referirse a hechos ajenos a los descritos e identificados en el pliego de cargos. En
cambio, que pueden existir divergencias entre el pliego y la propuesta del instructor, o entre el
pliego y la resolución sancionadora, respecto a: (i) la calificación jurídica de los hechos y la
subsunción en una infracción tipificada como sancionable (pues la calificación se puede agravar
o aliviar); y, (ii) la valoración de su trascendencia o gravedad, a efecto de identificar la sanción
que en cada caso corresponda (toda vez que la sanción se puede endurecer o aminorar en la
resolución que pone fin al procedimiento administrativo)”.
Como ya anteriormente se dijo, dentro del expediente administrativo de la Aduana constan
los dictámenes del Departamento Arancelario en el que se relacionan los resultados de los
aduanálisis practicados a las muestras del producto objeto de importación y el estudio del
departamento arancelario, resultando que los productos ÁCIDO y BASE por su composición
química correspondía clasificarlos en la subpartida 3824.90.99; en cuanto al ingrediente
“SABOR” corresponde clasificarse en la partida de mezclas de sustancias odoríferas y mezclas en
la partida 3302.10.20 y no como erróneamente las clasificó la parte actora en la partida
2106.90.30, ya que la misma es propia para preparaciones compuestas para la industria de
bebidas (excepto las del inciso 3302.10.20); entendiéndose que este inciso se refiere a
preparaciones que consistan en una mezcla de ingredientes y los productos en estudio se
presentaron de forma individual, por lo que deben de clasificarse según la materia constitutiva de
los mismos.
En materia administrativa sancionatoria aduanera- es aplicable el principio nulla poena
sine culpa, lo que excluye cualquier tipo de responsabilidad objetiva, pues el dolo o culpa
constituyen un elemento básico de la infracción, en el caso que nos ocupa, no existen pruebas de
descargo que haga exenta la conducta de la demandante social en el cometimiento de la
infracción del art. 8 lit. a) LEPSIA, por el contrario, al tener como práctica habitual la
importación de mercancías la vuelve conocedora de la legislación especial que es obligatoria,
implica que en ella ha mediado culpa puesto que posee la obligación de diligencia y prudencia, es
decir la antijuridicidad del hecho cometido y con ello se vuelve exigible un comportamiento
distinto, como lo es la correcta clasificación arancelaria de las mercancías importadas, caso
contrario se vuelve constitutiva de la infracción citada, la cual guarda identidad con la conducta
realizada por la actora en referencia y con los supuestos normativos descritos. A partir de esto, la
Aduana luego recabar las pruebas pertinentes y efectuadas las diligencias del procedimiento
administrativo de liquidación oficiosa e imposición de la multa respectiva concluyó que la
conducta de la sociedad actora se adecuaba al supuesto establecido en el art. ya descrito.
Situación que no logró desvirtuar en la interposición del recurso de revisión planteado ante la
DGA, quien ratificó lo resuelto en cada uno de los procedimientos administrativos que ahora son
objeto de controversia.
Por lo antes relacionado esta sala considera pertinente desestimar las alegaciones de la
actora en cuanto a la violación del principio de tipicidad y con ello la afectación al art. 32 lit. e)
LEPSIA.
4. Se advierte que la infracción impuesta a la contribuyente actora en su momento era
constitutiva de la sanción descrita en el art. 10 LEPSIA, que establece Sin perjuicio del pago de
los derechos e impuestos que se adeuden, las infracciones tributarias serán sancionadas con una
multa equivalente al 300 % de los derechos e impuestos evadidos o que se pretendieron evadir.
Cuando el perjuicio fiscal ocasionado sea inferior a cinco mil colones o su equivalente en
Dólares de los Estados Unidos de América, la multa aplicable será equivalente al doscientos por
ciento de los derechos e impuestos evadidos o que se pretendieron evadir”. Sin embargo, tal
disposición tuvo una reforma, la cual se efectuó en mayo de 2018 entrando en vigencia en junio
de 2018 según D.L. n° 18 del 31 de mayo de 2018, publicado en el D.O. n° 102, Tomo n° 419,
del 05 de junio de 2018, en el cual el art. 5 expreso: (…) Sustitúyase el artículo 10, de la manera
siguiente: “Art. 10.- Sin perjuicio del pago de los derechos e impuestos que se adeuden, las
infracciones tributarias serán sancionadas con una multa equivalente al cien por ciento (100%)
de los derechos e impuestos evadidos o que se pretendieron evadir. Implica que se derogó la
multa del 300% de los derechos e impuestos evadidos o que se pretendieron evadir, por una multa
del 100%. Ya luego el art. 10 del referido D.L. expresa: “En (…) los casos que se encuentren en
procesos judiciales ante los Tribunales de lo Contencioso Administrativo siempre y cuando no se
haya emitido la Sentencia definitiva, deberán hacer el recálculo de las sanciones impuestas, en
base al presente Decreto. (…)”.
En ese sentido se tiene que a LIVSMART AMERICAS, S.A. DE C.V., la Aduana le
impuso una multa con base al 300% como consecuencia de la adecuación de su conducta con la
infracción tributaria. Sin embargo, ante la reforma antes aludida es necesario hacer las siguientes
consideraciones:
Los actos administrativos objeto de controversia tienen su origen en las resoluciones: (1)
n°: R***1-2012, R***2-2012, R***3-2012, R***4-2012, R***5-2012, R***6-2012, R***7-
2012 y R***8-2012 del 17 de enero de 2012 dictadas por la Aduana en las cuales determinó a
cargo de LIVSMART AMERICAS, S.A. DE C.V.: DAI e IVA dejados de pagar por las
respectivas DM con n° ***6, ***2, ***4, ***0, ***1, ***2, ***3 y ***4; y la sancionó por la
comisión de infracción: (a) tributaria tipificada en el art. 8 lit. a) LEPSIA con multa del 300%
sobre los DAI e IVA dejados de pagar conforme al art. 10 de esta ley; y (b) administrativa
regulada en el art. 7 inc. último LEPSIA sobre esta última no mostro inconformidad-. (2)
***/12/DPJ/***del 03 de mayo de 2012 dictada por la DGA resolviendo el recurso de revisión,
en el que confirmó las resoluciones citadas en el párrafo que antecede. Y (3) Inc. A********TM
del 30 de agosto de 2013, en la que el TAIIA confir la resolución de la DGA. Lo anterior llevó
a interponer demanda contencioso administrativa ante este tribunal el 22 de noviembre de 2013.
No obstante, al aplicar el contenido del art. 10 del D.L. en comento y ante la excepción que rige
el principio de irretroactividad regulado en el art. 1 lit. c) LEPSIA, que radica en la aplicación de
disposiciones a hechos anteriores, siempre y cuando resulten más favorables al infractor, con base
a ello este tribunal es del criterio que la Aduana deberá de hacer el recalculo de la sanción del
300% impuesta a la sociedad actora, por la del 100% debido a que le resulta favorable a sus
intereses. Es de aclarar que esta declaratoria de recalculo no confirma ninguna ilegalidad en las
actuaciones de las autoridades demandadas, lo cual así se deberá de consignar en la parte
resolutiva de esta sentencia.
D) Violación a los derechos de libertad económica y de propiedad.
1. La demandante social señaló que, por ser una sociedad constituida conforme a las leyes
del país, tiene derecho a que se le otorguen los mecanismos necesarios para poder ejercer sus
actividades comerciales y que, al habérsele impuesto una sanción sin apego a la ley, su giro
comercial y disposición económica se ven afectados, violentándose de esta forma sus derechos de
libertad económica y de propiedad.
2. Las autoridades demandadas, negaron la existencia de esta violación, en el sentido que
sus actos administrativos no tienen como fin afectar dicha de tal la esfera jurídica de la
demandante social.
3. Esta sala conforme a lo expresado en los apartados anteriores, ha establecido que a la
sociedad demandante al cometer la infracción tributaria regulada en el art. 8 lit. a) LEPSIA se
hizo acreedora de la sanción establecida en el art. 10 de la misma ley, a consecuencia de esto las
autoridades demandadas no han interferido en el ejercicio de las actividades empresariales y
económicas de la sociedad demandante, ni han efectuado ningún acto en detrimento de ese
derecho pues la afectación pecuniaria impuesta es a consecuencia de una infracción a la ley.
Consecuentemente, el alegato de la parte actora debe desestimarse por tales razonamientos.
Por lo señalado en los apartados que anteceden, este tribunal estima que no concurren los
vicios de ilegalidad invocados contra los actos administrados impugnados por LIVSMART
AMERICAS, S.A. DE C.V.
POR TANTO, con fundamento en los argumentos expuestos y en los arts. 1 y 2 CAUCA,
5 lit. a); 341 RECAUCA; 15, 16 y 17 LSA, 9 lit. e), 10, 11, 16, 23 LODGA, 1 lit. d), 8 lit. a), 32
lit. d) y b) LEPSIA, 31, 32 y 53 LJCA derogada y 124 y 125 LJCA vigente, esta sala FALLA:
1. Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados en los siguientes actos
administrativos:
1.1. Resoluciones n°: R***1-2012, R***2-2012, R***3-2012, R***4-2012, R***5-2012,
R***6-2012, R***7-2012 y R***8-2012 del 17 de enero de 2012 dictada por la Aduana en las
cuales resolvió: (a) determinar a cargo de LIVSMART AMERICAS, S.A. DE C.V.: (i) Derechos
Arancelarios a la Importación por veintisiete mil quinientos noventa dólares de los Estados
Unidos de América con ochenta centavos de dólar ($27,590.80) e (ii) Impuesto a la Transferencia
de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios por tres mil quinientos ochenta y seis dólares de
los Estados Unidos de América con ochenta centavos de dólar ($3,586.80), dejados de pagar por
las respectivas Declaraciones de Mercancías con n° ***6, ***2, ***4, ***0, ***1, ***2, ***3 y
***4; y (b) sancionar a la citada sociedad por la comisión de infracción: (i) tributaria tipificada
en el art. 8 lit. a) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras con multa del 300%
sobre los Derechos Arancelarios a la Importación e Impuesto a la Transferencia de Bienes
Muebles y a la Prestación de Servicios dejados de pagar conforme al art. 10 de la Ley Especial
para Sancionar Infracciones Aduaneras, por un total de noventa y tres mil quinientos treinta y dos
dólares de los Estados Unidos de América con ochenta centavos de dólar ($93,532.80) y (ii)
administrativa regulada en el art. 7 inc. último de la Ley Especial para Sancionar Infracciones
Aduaneras, por la sumatoria de cinco mil trescientos setenta y ocho dólares de los Estados
Unidos de América con cuarenta centavos de dólar ($5,378.40). Lo que en su conjunto hace la
cantidad de ciento treinta mil ochenta y ocho dólares de los Estados Unidos de América con
ochenta centavos de dólar ($130,088.80).
1.2. Resolución n° ***/12/DPJ/***del 03 de mayo de 2012 dictada por la Dirección
General de Aduanas resolviendo el recurso de revisión, por medio del que confirmó las
resoluciones citadas en el párrafo que antecede.
1.3. Resolución Inc. A********TM del 30 de agosto de 2013, a través de la cual el
Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de A. confirmó la resolución
pronunciada por la Dirección General de Aduanas.
2. Ordenar al Administrador de la delegación de Aduana BODESA con base a la
excepción del principio de irretroactividad, que realice ajuste en cuanto a la multa del 300%
impuesta a la sociedad LIVSMART AMÉRICAS, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL
VARIABLE por la del 100%, a consecuencia de la reforma efectuada en el art. 10 de la Ley de
Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, aclarando que dicho ajuste no significa una
declaratoria de ilegalidad en cuanto al contenido de los actos administrativos objeto de análisis.
3. Condenar en costas a la parte actora conforme al derecho común.
4. Devolver cada expediente administrativo a su respectivo lugar de origen.
5. En el acto de la notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las autoridades
demandadas y al Fiscal General de la República.
N..
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----P.V.C.A.P.---S.L.RIV.MARQUEZ--- J.CLÍMACO V. -----------
PRONUNCIADO POR LA SEÑORA MAGISTRADA Y LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LA
SUSCRIBEN ------------------M.E.V.S. ---------------- SRIA. ------------------RUB RICADAS ---------------------”“““

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