Sentencia Nº 143-2017 de Sala de lo Constitucional, 23-08-2017
| Número de sentencia | 143-2017 |
| Fecha | 23 Agosto 2017 |
| Emisor | Sala de lo Constitucional |
| Materia | CONSTITUCIONAL |
143-2017
Amparo
Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las ocho horas
cuarenta minutos del día veintitrés de agosto de dos mil diecisiete.
Agréguese a sus antecedentes el escrito firmado por el abogado Jorge Antonio Giammattei
Avilés, en su calidad de apoderado general judicial de la sociedad Falcon, Sociedad Anónima de
Capital Variable, que se abrevia Falcon, S.A. de C.V., junto con la documentación anexa,
mediante el cual pretende evacuar las prevenciones efectuadas por este Tribunal.
Al efecto, se hacen las siguientes consideraciones:
I. Se previno al apoderado de la sociedad actora que señalara con claridad y exactitud: (i)
cuáles eran los alegatos específicos que planteó ante la Sala de lo Contencioso Administrativo –
SCA– referentes al principio de capacidad económica y en qué sentido considera que la supuesta
falta de pronunciamiento respecto a dicho punto incidió en la decisión tomada por la mencionada
Sala. En todo caso, de ser posible debía anexar copia de la sentencia impugnada y si su demanda
no fue relacionada de manera textual en esta, tenía que anexar copia de aquella con el propósito
de aclarar en esta etapa del proceso la presunta lesión que alegaba; (ii) cuáles fueron las
condiciones contractuales pactadas, para lo cual debía –de ser posible– anexar copia del modelo
del contrato utilizado por su mandante en esta clase de negocios, o bien la copia de alguno de los
contratos suscritos y que fueron fiscalizados por las autoridades demandadas. Asimismo, a
efectos de ilustrar de mejor manera sus argumentos, tenía que presentar copias de las resoluciones
cuestionadas emitidas por la Dirección General de Impuestos Internos –DGII– y el Tribunal de
Apelaciones de Impuestos Internos y Aduanas –TAIIA–; (iii) en qué sentido consideraba que las
autoridades demandadas desatendieron las facultades de otros entes estatales, y si ello implicó la
auto adjudicación de atribuciones ajenas a las legalmente concedidas o la anulación de los actos
emitidos por dichos entes.
II. Al evacuar la prevención formulada, el abogado de la sociedad actora expresa que los
alegatos que planteó su mandante ante la SCA referentes al principio de capacidad económica los
efectuó "dentro del Principio de Proporcionalidad Tributaria".
En ese orden, transcribió lo argüido ante la SCA, y entre tales argumentos resalta que "[l]a
obligación de la autoridad administrativa es velar por que [sic] se escojan las alternativas menos
gravosas para los administrados, al emitir los actos administrativos. En el caso subjúdice no ha
ocurrido tal apego, ya que en consonancia con este principio, nuestra administración tributaria
debió favorecer la exención contemplada en la Ley del IVA [Ley del Impuesto a la Transferencia
de Bienes Muebles y la Prestación de Servicios], para los contratos de [su] representada".
A criterio del referido profesional la supuesta falta de pronunciamiento de la SCA respecto
tales argumentos lesiona el principio de congruencia, puesto que expresamente solicitó en la
demanda contencioso administrativa que aquella se pronunciara al respecto, pero no se refirió a
ello, "por tal razón, es claro e indubitable que la SCA en su [r]esolución ha violentado el
[d]erecho de [p]etición a [su] representada, por incumplir el [p]rincipio de [c]ongruencia al no dar
respuesta a lo solicitado...".
Por otra parte, aclara que las autoridades demandadas desatendieron las facultades de otros
entes estatales, en cuanto a que la autoridad competente para calificar, determinar y resolver el
uso del suelo como "habitacional" es del Viceministerio de Vivienda y Desarrollo Urbano, así
como de la Oficina de Planificación Metropolitana de San Salvador –OPAMSS– o alcaldías que
tuvieren capacidad para realizar planes de desarrollo de sus municipios, de conformidad a la Ley
de Urbanismo y Construcción.
Y es que, plantea que de acuerdo a las resoluciones de la DGII, del TAIIA y de la SCA, lo
que determina el uso y calificación del suelo como habitacional, no es la calificación que le
otorga la autoridad competente, sino "la interpretación interesada que ellas establezcan sobre el
documento contractual utilizado por [su] representada, lo que configura una interpretación de
hecho, ilegal e inconstitucional...". Así, sostiene que el principio de verdad material invocado por
las autoridades demandadas no puede conculcar las facultades legalmente establecidas por la ley
a determinadas entidades estatales.
Finalmente, el abogado de la sociedad demandante, en cumplimiento a las observaciones de
esta Sala ha anexado copias certificadas de un contrato utilizado por dicha sociedad en el período
de fiscalización efectuado por las autoridades demandadas, y de las resoluciones emitidas por la
DGII y la del TAIIA, que han sido impugnadas en este amparo.
III. Expuesto lo anterior, resulta pertinente resellar los hechos que han motivado la
presentación de la demanda de amparo:
El apoderado de la parte demandante ha cuestionado los siguientes actos: i) la resolución
emitida el 8-II-2010 por la DGII, en la que determinó el pago de cierta cantidad de dinero en
concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y la Prestación de Servicios –en
adelante IVA–; ii) la resolución emitida por el TAIIA el día 27-X-2010, en.la que confirmó la
resolución antes mencionada; y la sentencia de la SCA emitida el 24-X-2016, en el proceso con
referencia 34-2011 en la que declaró que no existían los vicios de ilegalidad alegados por la
sociedad demandante en relación a las resoluciones antes citadas.
A criterio del referido profesional, su mandante celebró con terceros Contratos de Promesa
de Compraventa, sin embargo las autoridades demandadas ubicaron el contenido clausular bajo la
figura del Contrato de Arrendamiento con Promesa de Venta, desnaturalizando el contrato
suscrito, situación que –a su juicio– vulneró los derechos a la seguridad jurídica y libertad de
contratación, pues obstaculiza que se produzcan los efectos previstos en el ordenamiento jurídico
para tales contratos y desatiende la voluntad de las partes suscriptoras.
En caso de no proceder los anteriores argumentos, el apoderado de la sociedad demandante
planteó de manera eventual que las referidas actuaciones han vulnerado el principio de legalidad
y los derechos a la seguridad jurídica y de petición por inobservancia al principio de congruencia.
Al respecto, el referido profesional sostuvo que el impuesto que grava a su mandante ha sido
determinado por las interpretaciones erróneas de las autoridades demandadas, pues el legislador
ha establecido en el art. 46 letra b) de la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles
y Servicios –en adelante LIVA– "...la exención del pago del impuesto por traerse de un servicio
de uso o goce temporal de inmuebles destinados y calificados por las autoridades competentes
exclusivamente para uso habitacional...".
En ese orden, consideró que las autoridades demandadas han establecido como hecho
generador un evento no tipificado en la ley, por la incorrecta interpretación de los conceptos
referentes a las exenciones del IVA, ya que estas han tomado en cuenta únicamente la
denominación del contrato, y no el presupuesto exigido de que exista una ,"cesión del uso o goce
temporal de inmuebles"; asimismo, afirmó que "...el legislador no exige como requisito para que
opere la exención, la inmediatez de la existencia o construcción de la vivienda para habitación al
momento de celebrar el contrato...", contrario a lo que han interpretado los entes demandados.
Aunado a ello, alegó que los actos reclamados desatienden y desconocen las competencias
legales establecidas a otras autoridades en cuanto a la calificación del uso del suelo y
parcelaciones habitacionales –Viceministerio de Vivienda y Desarrollo Urbano, OPAMSS o
alcaldías–. Y es que, expresó que su representada posee las autorizaciones y permisos otorgados
por las autoridades correspondientes, en los que las lotificaciones de su mandante fueron
calificadas como de uso "habitacional".
Por último, afirmó que la SCA no se pronunció sobre la petición contenida en la demanda
respecto al supuesto alegato referente a la vulneración de la capacidad contributiva, cuyos
argumentos estaban inmersos en el apartado referente a la vulneración del principio de
proporcionalidad, por lo que existe incongruencia en dicha sentencia.
IV. Expuestos los planteamientos esenciales de la parte actora, es necesario formular ciertas
consideraciones de índole jurisprudencial que han de servir como fundamento de la presente
decisión.
1. Tal como se ha sostenido en la resolución de 27-X-2010, pronunciada en el Amp. 408-
2010, en este tipo de procesos las afirmaciones de hecho de la parte actora deben justificar que el
reclamo formulado posee trascendencia constitucional, esto es, deben poner de manifiesto la
presunta vulneración a los derechos fundamentales que se proponen como parámetro de
confrontación.
Por el contrario, si tales alegaciones se reducen al planteamiento de asuntos puramente
judiciales o administrativos consistentes en la simple inconformidad con las actuaciones o el
contenido de las decisiones emitidas por las autoridades dentro de sus respectivas competencias,
la cuestión sometida al conocimiento de este Tribunal constituye un asunto de mera legalidad, lo
que se traduce en un vicio de la pretensión que imposibilita su juzgamiento.
2. En relación con lo anterior, para la procedencia de la pretensión de amparo, es necesario –
entre otros requisitos– que el sujeto activo se autoatribuya alteraciones difusas o concretas en su
esfera jurídica derivadas de los efectos de la existencia de una presunta acción u omisión –lo que
en términos generales de la jurisprudencia constitucional se ha denominado simplemente
agravio–. Dicho agravio tiene como requisitos que se produzca con relación a normas o preceptos
de rango constitucional –elemento jurídico– y que genere una afectación difusa o concreta en la
esfera jurídica de la persona justiciable elemento material–.
Desde esta perspectiva, se ha afirmado que hay ausencia de agravio constitucional cuando el
acto u omisión alegado es inexistente o cuando, no obstante concurra una actuación u omisión
por parte de la autoridad a quien se le atribuye la responsabilidad, aquella ha sido legítima, es
decir, se ha realizado dentro del marco constitucional o es incapaz de producir por sí misma una
afrenta en la esfera jurídica constitucional del sujeto que reclama.
Consecuentemente, si la pretensión del actor de amparo no incluye los elementos antes
mencionados, hay ausencia de agravio y la pretensión debe ser rechazada por existir
imposibilidad absoluta de juzgar el caso desde el ámbito constitucional.
V. Acotado lo anterior, corresponde ahora evaluar la posibilidad de conocer las infracciones
alegadas por la parte actora.
1. El abogado de la sociedad interesada plantea su demanda bajo el principio de eventualidad
procesal. Así, en un primero momento, alega la supuesta vulneración a los derechos a la
seguridad jurídica y a la libertad de contratación de la sociedad actora por parte de las autoridades
demandadas en cuanto a la aplicación de la LIVA pues –a su criterio– existe una exención al
pago del IVA que debería aplicársele al tratarse de contratos de promesa de venta los celebrados
por su mandante. En caso de no proceder tales argumentos, sostiene que existe una transgresión a
los derechos de petición, seguridad jurídica y al principio de legalidad por supuestas
"inobservancias" por parte de las autoridades demandadas a las competencias de otras entidades
públicas y al principio de congruencia.
2. En cuanto a los primeros argumentos, estos se centran en la naturaleza de los contratos
celebrados por la parte actora, ya que esta afirma que se trata de contratos de promesa de venta,
mientras que para las autoridades demandadas se celebraron contratos de arrendamiento de
inmuebles con promesa de venta –art. 17 letra d) LIVA–. Así, de acuerdo al criterio de la
sociedad interesada, los contratos están exentos del pago del IVA, mientras que para las
autoridades demandadas no lo están.
Al respecto, se observa que las autoridades en cuestión abordaron en sus respectivas
resoluciones este argumento de la parte demandante. Así, la DGII expuso que luego de verificar
las cláusulas de los contratos celebrados por la sociedad interesada, concluyó que estos consistían
en arrendamientos que recaían sobre lotes de terreno rústicos que no contaban con ningún tipo de
construcción, por lo que, al momento de la suscripción del contrato, no les era aplicable lo
establecido en el art. 46 letra b) LIVA, al contrario, constituían operaciones gravadas de
conformidad al art. 17 letra d) LIVA.
En sentido similar, el TAIIA razonó que aún cuando los contratos consistieran en promesas
de venta de inmuebles, como alega la parte actora, estos no son constitutivos de una transferencia
de dominio de bienes inmuebles sino una situación previa, por lo que no quedarían fuera del
ámbito de aplicación de la LIVA. Así, planteó que la circunstancia de que al final del plazo se
realice la tradición de dominio del inmueble, no afecta el hecho generador –del IVA– que surge
de las cuotas intermedias generadas entre el disfrute del bien por parte del promitente comprador
y la transferencia del dominio del mismo.
De este modo, de acuerdo al TAIIA se demostró que "[...] la intención de la impetrante
social ha sido desde un principio la de no transferir el dominio de inmuebles, sino hasta una vez
se le abonen el total de las cuotas; mientras tanto, la entrega de las cuotas mensuales tiene por
causa el goce del inmueble, que así adquieren el calificativo de contraprestación por el servicio
de uso del inmueble, sin que conste en los hechos evidencia alguna que contradiga lo anterior, ni
por otra parte, el expreso consentimiento de las partes de celebrar una venta a plazo de
inmuebles."
Por su parte, la SCA expresó sobre este punto que pese a que la sociedad actora adoptó
contractualmente la denominación de "promesa de venta" del inmueble, ello no coincide con lo
que en la realidad ocurre. Así, para dicha Sala, las características del contrato se adaptan a la
figura jurídica del arrendamiento con promesa de venta de inmuebles, en los cuales se debe de
pagar el IVA sobre cada una de las cuotas que se perciben y no sobre el valor total de la
operación.
En ese orden, se evidencia que todas las autoridades demandadas concluyeron que el
contrato celebrado por la sociedad interesada no revestía las características de un contrato de
promesa de venta, sino el de arrendamiento con promesa de venta, por lo que están sujetos al del
IVA.
Ahora bien, la parte actora pretende que esta Sala revise la interpretación y aplicación de la
legislación secundaria que las entidades demandadas han realizado respecto de los hechos y la
valoración de la prueba vertida en los procedimientos administrativos y en sede judicial, para
ello, esta Sala tendría que actuar como un tribunal de alzada, situación que escapa la competencia
de este Tribunal. En tal sentido, lo requerido por la sociedad interesada es ajeno al ámbito de
control de esta Sala puesto que las interpretaciones y valoraciones que efectuaron las autoridades
demandadas se ejercieron dentro de las competencias que la ley les confiere.
Al respecto, es preciso advertir que en principio, la jurisdicción constitucional carece de
competencia material para efectuar el análisis relativo a la interpretación y aplicación que las
autoridades judiciales o administrativas desarrollen con relación a las leyes que rigen los trámites
cuyo conocimiento les corresponde, pues esto implicaría la irrupción de competencias que, en
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exclusiva, han sido atribuidas y deben realizarse por los jueces y tribunales ordinarios y por la
autoridad administrativa correspondiente –auto de pronunciado el día 27-X-2010, en el Amp.
408-2010–.
En razón de lo manifestado, los argumentos expuestos por la parte actora en relación con la
denominación o naturaleza del contrato celebrado deberán descartarse en virtud de que tales
alegatos no contienen un fundamento de trascendencia constitucional, pues no se observa –en
este estado del proceso– la supuesta conculcación a los derechos a la seguridad jurídica y libertad
de contratación, más bien, se tratan de cuestiones de mera legalidad que reflejan la
disconformidad de la sociedad demandante con lo resuelto por las autoridades cuestionadas al ser
contrario a sus intereses.
3. A. En cuanto a los planteamientos a que se refieren las supuestas "inobservancias" por
parte de las autoridades demandadas, la sociedad solicitante planteó que estas habían desatendido
lo resuelto por las entidades competentes –Viceministerio de Vivienda– en cuanto a la
calificación de "habitacional" de los inmuebles vinculados a los contratos celebrados con
terceros, por lo que estos no podrían ser gravados con IVA al estar exentos, situación que –a su
juicio– conculcó los principios de legalidad, legalidad tributaria y seguridad jurídica. Asimismo,
señaló que existió una vulneración al derecho de petición por inobservancia al principio de
congruencia por no existir pronunciamiento de la SCA sobre su petición referente a la posible
afectación al principio de capacidad económica.
En relación a la supuesta inobservancia a las competencias de otras autoridades respecto a la
calificación de "habitacional" de los inmuebles, es pertinente acotar que no se advierte que las
autoridades demandadas hayan excedido sus facultades atribuyéndose competencias que no les
correspondían, puesto que estas no le otorgaron otra calificación a los inmuebles objetos de los
contratos, más bien, coincidieron en determinar que al momento de su celebración, los referidos
inmuebles no se encontraban aptos para ser habitados por lo que la exención del impuesto no les
aplicaba.
En tal sentido, no se observa que las entidades cuestionadas se hayan atribuido competencias
de otras instituciones, más bien, se evidencia que aquellas actuaron dentro de su marco
competencial puesto que se ciñeron a calificar –según su interpretación– los hechos a las leyes
tributarias. Tal determinación, no puede ser revisada por esta Sala puesto que no reviste
trascendencia constitucional, toda vez que tales argumentos se fundamentan en un asunto de
estricta legalidad ordinaria.
B. Por otro lado, el apoderado de la parte actora alega la posible vulneración al derecho de
petición por parte de la SCA por la supuesta falta de pronunciamiento respecto a la aparente
transgresión al principio de capacidad económica alegada por la sociedad actora en su demanda
contenciosa administrativa.
De acuerdo al escrito de evacuación de prevención, el abogado de la sociedad interesada
expresa que tal alegato fue planteado ante la SCA al abordar el principio de proporcionalidad
tributaria, en el que destacó que "...la administración tributaria debió favorecer la exención
contemplada en la Ley del IVA, para los contratos de [su] representada..." en virtud de que la
DGII y el TAIIA debían escoger la alternativa menos gravosa para los administrados.
Al respecto, es preciso acotar que la capacidad económica es un principio material de la
equidad tributaria que establece que las personas deben contribuir al sostenimiento de los gastos
del Estado en proporción a la aptitud económico-social que tengan para ello. Así, este principio
limita a los poderes públicos en el ejercicio de su actividad financiera, y a su vez, condiciona y
modula el deber de contribuir de las personas.
Dicho principio tiene dos manifestaciones: la capacidad económica objetiva (o absoluta) la
cual exige gravar la riqueza disponible; y la capacidad económica subjetiva (o relativa) que sirve
para orientar o modular, respecto a un contribuyente en particular, la carga tributaria que en
concreto puede soportar según sus objetivas y particulares posibilidades de hacerlo. Asimismo,
en reiterada jurisprudencia –v.gr. sentencia de 12-IX-2012, Amp. 15-2011– este Tribunal expuso
que la capacidad económica generalmente se mide por medio de cuatro indicadores: i) el
patrimonio; ii) la renta; iii) el consumo; o iv) el tráfico de bienes.
Por otro lado, en la Sentencia de 20-II-2013, Amp. 617-2010, se distinguió entre el principio
de proporcionalidad –entendido como el mecanismo para enjuiciar limitaciones a derechos
Respecto de esta última se sostuvo que es un límite al poder tributario estatal o municipal que
implica que el monto de los gravámenes debe necesariamente estar en proporción con el costo del
servicio brindado, el beneficio o ventaja que el contribuyente recibe por la contraprestación o la
capacidad económica de los sujetos obligados a su pago, dependiendo de la clase de tributo que
se trate.
En tal sentido, pese a que ambos principios rigen el Derecho Tributario, la capacidad
económica no constituye un elemento material del principio de proporcionalidad, más bien esta
puede coadyuvar –como un test de valoración– si se ha cumplido el principio de capacidad
económica al momento de determinar el quantum de los tributos.
C. Aclarado lo anterior, se advierte que en la demanda interpuesta ante la SCA el
demandante centró sus argumentos en la supuesta vulneración al principio de legalidad y al
derecho a la seguridad jurídica. Contrario a lo que expresa el apoderado de la sociedad
demandante, se observa que los principios de capacidad económica y proporcionalidad no fueron
los planteamientos esenciales de la demanda de la sociedad pretensora. Tal es así, que los
párrafos –aparentemente– de la demanda contencioso administrativa citados por el referido
profesional en el escrito de evacuación de prevención no se encuentran en ella.
En ese orden, la SCA no estaba constreñida a dirimir tales argumentos puesto que no se
fijaron como puntos del debate en sede contenciosa administrativa al no ser incluidos en la
demanda planteada.
En todo caso, se advierte que la sentencia de la SCA se encuentra suficientemente
fundamentada, por lo que resulta cuestionable que el razonamiento que expone el apoderado de la
parte demandante cambiara el criterio de dicho tribunal. Y es que, la SCA fue exhaustiva en
exponer los motivos en los que fundamentaba su interpretación de la norma aplicable y la
adecuación de los hechos a aquella.
De este modo, los alegatos de la parte actora deberán ser rechazados por no, evidenciar una
posible afectación a derechos constitucionales, más bien, se denota la mera disconformidad con
lo resuelto por la SCA por haber sido contrario a sus intereses.
4. En conclusión, de los argumentos expuestos se observa que las circunstancias de hecho y
de derecho planteadas se basan en fundamentos que no demuestran –de manera inicial– la posible
afectación de los derechos fundamentales de la sociedad demandante, más bien, sólo denotan su
disconformidad con las resoluciones cuestionadas por resultar contrarias a sus intereses
económicos, por lo que se deriva la imposibilidad de juzgar, desde la perspectiva constitucional,
el reclamo formulado por el apoderado de la sociedad pretensora, por ende, existe un defecto en
la pretensión que vuelve ineludible su declaratoria de improcedencia.
Por tanto, de conformidad con lo expuesto en los acápites precedentes y según lo regulado
1. Tiénese al abogado Jorge Antonio Giammattei Avilés, en su calidad de apoderado general
judicial de la sociedad Falcon, S.A. de C.V., en virtud de haber acreditado en forma debida la
personería con la .que interviene en el presente proceso.
2. Declarase improcedente la demanda suscrita por el referido profesional, en la calidad en
que actúa, en contra de las siguientes decisiones: i) la resolución emitida el 8-II-2010 por la
DGII, en la que determinó el pago de cierta cantidad de dinero en concepto de IVA; ii) la
resolución emitida por el TAIIA el día 27-X-2010, en la que confirmó la resolución antes
mencionada; y iii) la sentencia de la SCA emitida el 24-X-2016, en el proceso con referencia 34-
2011 en la que declaró que no existían los vicios de ilegalidad alegados por la sociedad
demandante en relación a las resoluciones antes citadas, por las supuestas vulneraciones –en un
primero momento– a los derechos a la seguridad jurídica y a la libertad de contratación, y –en un
segundo momento– a los derechos de petición, seguridad jurídica y al principio de legalidad por
sostener dichas vulneraciones en aspectos de mera legalidad y no evidenciarse el agravio
constitucional alegado.
3. Tome nota la Secretaría de este Tribunal del lugar y medio técnico (telefax)
proporcionado por el abogado de la sociedad demandante para oír notificaciones.
4. Notifíquese.
A. PINEDA.---------F. MELENDEZ.-----------J. B. JAIME.-----------E. S. BLANCO R.-----------
R. E. GONZALEZ.---------PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LO
SUSCRIBEN------------E. SOCORRO C.---------SRIA.---------RUBRICADAS.
