Sentencia Nº 417-2013 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 26-01-2017
| Sentido del fallo | DECLARATORIA DE LEGALIDAD |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
| Fecha | 26 Enero 2017 |
| Materia | ADMINISTRATIVO |
| Número de sentencia | 417-2013 |
417-2013
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA. En San Salvador, a las trece horas cuarenta minutos del veintiséis de enero de dos mil
diecisiete.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por Industria de Hilos
de El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable, que se abrevia. Industria de Hilos de El
Salvador, S.A. de C.V., por medio de su apoderado general judicial, licenciado Julio Cesar H. R.,
solicitando se declare la ilegalidad de los siguientes actos:
a) Resolución emitida por la Dirección General de Aduanas a las trece horas cuarenta y
cinco minutos, del seis de febrero de dos mil doce, en la cual a la sociedad demandante: (i) se
determinó, en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios (IVA), en relación a las importaciones y exportaciones efectuadas bajo el Régimen de
Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, sus respectivas cancelaciones y
transferencias al mercado nacional de las mercancías provenientes de dicho Régimen, durante el
periodo comprendido entre el uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho, la
cantidad total de ciento tres mil cuatrocientos dieciocho dólares con sesenta y siete centavos de
dólar de los Estados Unidos de América ($103,418.67); (ii) se sancionó por el cometimiento de la
infracción tributarias tipificada en el artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar
Infracciones Aduaneras, con multa del 200% sobre el impuesto dejado de cancelar por la cantidad
de un mil ochenta y siete dólares con ocho centavos de dólar de los Estados Unidos de América
($1,087.08) y multa del 300% por la cantidad de trescientos ocho mil seiscientos veinticinco
dólares con treinta y nueve centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($308,625.39),
conforme a lo prescrito en el artículo 10 de la referida ley; y, (iii) se sancionó por el
cometimiento de la infracción administrativa tipificada en el artículo 6 de la Ley Especial para
Sancionar Infracciones Aduaneras, con multa total que asciende a la cantidad de sesenta y seis
mil trescientos sesenta y dos dólares con ochenta y cuatro centavos de dólar de los Estados
Unidos de América ($66,362.84), ascendiendo a un total de cuatrocientos setenta y nueve mil
cuatrocientos noventa y tres dólares con noventa y ocho centavos de dólares de los Estados
Unidos América ($479,493.98).
b) Resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de
Aduanas a las nueve horas treinta minutos del veinte de junio de dos mil trece, mediante la cual
confirmó la resolución descrita en la letra anterior, en cuanto a la determinación del impuesto y la
multa administrativa establecida; asimismo revocó las multas tributarias fijadas; por lo tanto, la
cantidad a pagar asciende a ciento sesenta y nueve mil setecientos ochenta y un dólares con
cincuenta y un centavos de dólares de los Estados Unidos América ($169,781.51).
Han intervenido en este proceso: industria de Hilos de El Salvador, Sociedad Anónima de
Capital Variable, que se abrevia Industria de Hilos de El Salvador, S.A. de C.V., por medio de su
apoderado general judicial, licenciado Julio César H. R., como parte actora; la Dirección General
de Aduanas (DGA), el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (TAIIA),
como autoridades demandadas; y el Fiscal General de la República, por medio del agente auxiliar
delegado licenciado Manuel Antonio G. P..
I. La parte actora expone en la demanda:
«El proceso sancionatorio número: 61/12/DPJ/7 pronunciada (sic) por la Dirección
General de Aduanas, Ilopango, a las trece con cuarenta y cinco minutos del día (sic) seis de
febrero de dos mil doce; se produjo por el AUTO DE APERTURA No 823/11/DPJ/8 de fecha
(sic) 24 de noviembre de 2011, en el que se anexó el informe de auditoría de fecha (sic) 16 de
diciembre de 2010 suscrito por los auditores fiscales Lic. José Guadalupe S. L. y Licda. Patricia
Lizette E. R., fiscales del departamento de Fiscalización de la Dirección General cíe Aduanas,
quienes en dicho informe manifestaron en la página 8/13 número “8 con base en el reporte
general de operaciones obtenido del sistema informático de dicha Dirección General de Aduanas
y en registro de inventarios proporcionados por: INDUSTRIA DE HILOS DE EL SALVADOR,
SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, se determinó que existen consignadas 11
Declaraciones de Mercancías, bajo el régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento
Activo, realizadas durante el periodo (sic) en el relacionado estudio, mediante las cuales se
ingresaron mercancías como: algodón crudo, hilados de algodón, polyester fibra corta e hilados
de fibra de polyester, presentando cuadros de descargo con saldo cero, es decir totalmente
canceladas, observando que los descargos realizados están fuera del plazo legalmente
establecido para dichas operaciones de importaciones, es decir los 12 meses improrrogables
contados a partir del día cíe aceptación de cada una de las Declaraciones de Mercancías
correspondientes, según el artículo 147 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme
Centroamericano (RECAUCA)”.
En ese mismo orden manifiestan los auditores en la página 11/13 “Por lo tanto el hecho
de presentar Declaraciones de Mercancías amparadas al régimen de Reexportación litera del
plazo legal de 12 meses permitido por el régimen de Admisión Temporal para perfeccionamiento
activo, por lo que se procedió conforme al artículo 155. letra a) del Reglamento del Código
Aduanero Uniforme Centroamericano”.
En ese mismo orden el artículo 147 Reglamento del Código Aduanero Uniforme
Centroamericano, determina que el plazo de permanencia de las mercancías introducidas para
su perfeccionamiento al amparo del Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento
Activo, será hasta de doce meses improrrogables contados a partir del día de aceptación de la
declaración de mercancías correspondiente.
Sin embargo, la Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización, Régimen al
cual está amparada INDUSTRIA DE HILOS DE EL SALVADOR, SOCIEDAD ANÓNIMA DE
CAPITAL VARIABLE, establece en el artículo 22 de la referida ley que el plazo de permanencia
de los bienes introducidos para su perfeccionamiento al amparo del Régimen de Admisión
Temporal para Perfeccionamiento Activo, para el beneficiario Directo o Primario será de 48
meses contados a partir del día de aceptación de la Declaración de Mercancías correspondiente.
El plazo a que se refiere este artículo es aplicable, a la sociedad: INDUSTRIA DE HILOS DE EL
SALVADOR, S.A DE C.V., por ser un beneficiario directo.
Según al artículo (sic) 155 letra a) del Reglamento del Código Aduanero Uniforme
Centroamericano que señala la Dirección General como base para el cobro de los impuestos
determina que el servicio aduanero exigirá el pago de la deuda y aplicará las sanciones o
interpondrá las denuncias correspondientes en los casos siguientes: letra a) cuando vencido el
plazo autorizado, el beneficiario del régimen no compruebe a satisfacción del Servicio Aduanero
que las mercancías o los productos compensadores se hubieran reexportado o destinado a
cualquiera de los demás tratamientos legalmente autorizados; y b) cuando se compruebe que las
mercancías o los productos compensadores se utilizaron para un fin o destino diferente del
autorizado.
Asimismo, y según al arrtículo158 (sic) del Reglamento del Código Aduanero Uniforme
Centroamericano que es la otra base legal que señala la Dirección General de Aduanas,
determina como caso especial de importación definitiva que las mercancías admitidas
temporalmente que al vencimiento del plazo de permanencia, el beneficiario no comprobaré (sic)
que han sido reexportadas o destinadas a cualquiera de los demás tratamientos legalmente
autorizados, se considerarán importadas definitivamente al territorio aduanero y
consecuentemente estarán afectas a los Derechos e Impuestos vigentes a la fecha de vencimiento
de dicho plazo y al cumplimiento de las obligaciones aduaneras no tributarias.
Como se puede ver, los dos artículos anteriores tienen una característica en común la
cual es que para exigir el pago del impuesto el beneficiario no compruebe que las mercancías o
productos compensadores se hubieran reexportado, y en nuestro caso y a lo largo del todo
proceso instaurado se ha aprobado mediante los cuadros comparativos de descargo que las
mercancías fueron reexportadas, por lo tanto la condición que exige la Ley para el cobro del
impuesto en el presente caso no se ha configurado pues la sociedad: Industria de Hilos de El
Salvador S.A. de C. V, ha comprobado que si reexporto (sic) la totalidad de las mercancías.
En ese mismo orden, la Dirección General de Aduanas, lo que pretende realizar y
confirma el TAIIA, es, el cobro del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios (IVA), por lo que se hace necesario remitirnos a dicha ley tributaria, la
cual determina en su capítulo III Importación e Internación de Bienes y Servicios, hecho
generador. Manifiesta el artículo 14, de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes
Muebles y a la Prestación de Servicios. (IVA), que constituye hecho generador del impuesto la
importación e internación definitiva al país de bienes muebles corporales y de servicios. El
inciso tercero del Art. 14 de Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y la
prestación de Servicios (sic), determina que existe importación o internación de servicios
cuando-la actividad que generan los servicios se desarrolla en el exterior y son prestados a un
usuario domiciliado en el país que los utiliza en el tales como: asesorías o asistencias técnicas,
marcas, patentes, modelos, informaciones, programas de computación y arrendamiento de
bienes muebles corporales. Debo traer a colación, que la Asamblea Legislativa en su Decreto N°
645, publicado en el Diario Oficial N° 55, tomo N° 366, del 18/03/05, determinó que, la
disposición legal a que se ha hecho referencia no tipifica claramente los hechos generadores del
tributo, por lo que es procedente interpretar auténticamente la misma, con el objeto de respetar
los principios de certeza y seguridad jurídica establecidos en la Constitución de la República, y a
la vez garantizar tanto al contribuyente como el Estado tengan claramente establecido los
hechos que generan el pago del impuesto del IVA.
Artículo 1. Interprétese auténticamente el inciso tercero del Art. 14 de la Ley de Impuesto
a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, en el sentido que, en la
importación e internación de servicios a que se refiere la Ley de Impuesto a la Transferencia de
Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios como hecho generador gravado con dicho
impuesto, la utilización del servicio debe ocurrir de manera exclusiva en el territorio de la
República de El Salvador.
He de señalar que en el Incidente del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y
de Aduanas, se ha revocado la sanción (multa Tributaria) que relacionó la Dirección General de
Aduanas en la resolución que se ha impugnado a lo largo del proceso, específicamente en el
punto 2, letras a) y b), pero no así el pago del Impuesto al Valor Agregado, lo cual a mi
representada le acarrea serios agravios, ya que si por un lacio se reconoció que no existió
Tipicidad para sancionar, igual se tuvo que haber señalado que no se comprobó que existiera
beneficio alguno para mi representada al extenderse un plazo pero siempre realizando la
exportación del producto, ya que no corre agregado a lo largo de todos los folios del proceso a
ocuparnos, una investigación que demuestre que su Capital creció por el solo hecho que refutan
ambas entes gubernamentales, por lo que tal acción sigue derivándose en un acto de Lesividad;
una imposición es justa si cumple: Generalidad todas las personas con capacidad de pago y
tipificaciones por alguna de las razones legales que les obligan, y sin discriminación alguna,
deben ser sometidas al gravamen tributario, con las únicas excepciones inexcusables por razones
de Política Económica, Social, etc., o por imperativo de la propia técnica tributaria
(normalmente mínimo de subsistencia); Igualdad entre iguales y desigualdad entre desiguales,-
No cumpliríamos este Principio de Igualdad si tratásemos por igual a los que son desiguales;
Principio de Proporcionalidad que el gravamen sea igualmente oneroso en términos relativos,
esta relatividad está vinculada a la capacidad de pago. La Redistribución está vinculada a la
Proporcionalidad, ya que significa alterar la distribución primaria de los tributos para disminuir
las tenencias de rentas mediante la progresividad comercial; De acuerdo a las Resoluciones
emitidas por la Dirección General de Aduana y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos
Internos y de Aduana, parecería que ellos entienden que reexportar fuera del plazo, o
trasladarlas a otros beneficiarios que gozan de los mismos beneficios de la Ley de Zonas
Francas, es una forma de obtener beneficios por parte de mi representada, sin embargo, la
realidad es otra pues con tal situación, la sociedad ha incurrido en altos costos, lo cual se
probará en su debido momento y de proceder en derecho la etapa de apertura a pruebas;
además las proyecciones que se realizan están enfocadas a que las ventas (reexportaciones o
traslados) se realicen en el más corto plazo; siendo en la práctica muy diferente al tenor de la
literalidad legal, no se previó por el legislador los puntos comerciales en el que todos los que se
dedican a estos imperios legales (goce de beneficios fiscales) se vuelvan de difícil
comercialización de los productos; el reexportar después de los doce meses no genera utilidad
alguna a mi representada, por el contrario, le eleva los costos de producción por el pago de
bodegaje, el pago de las materias y otros costos, pues no se compra para almacenar ni las
materias primas ni los productos terminados. Otra de las causas que afecta grandemente no
poder reexportar en menos tiempo los productos es la crisis económica, de nuestro país y los
posibles compradores internacionales, más la perdida de contratos con el mercado
Norteamericano, todos estos elementos no han sido valorados por las autoridades demandadas
con lo anterior, volviéndose que los argumentos planteados por las autoridades demandadas,
estén muy alejadas de la realidad económica comercial. Dentro de las POLÍTICAS DE ORDEN
ECONÓMICO: se establece que, al evitar EL DIRIGISMO FISCAL, el Estado debe abstenerse
de intervenir en el mercado de forma asistemática y fragmentaria. No puede afectar a sectores
parciales de la vida económica por interpretaciones legales a favor del Estado, así que debe
buscar una MINIMIZACIÓN DE LA INTERVENCIÓN TRIBUTARIA EN LA ESFERA PRIVADA
Y EN LA LIBRE DISPONIBILIDAD ECONÓMICA. En este caso en concreto, ambos entes
impugnados se meten en la vida privada de los contribuyentes (mi representada) interviniendo
dentro de los límites de la observancia de sus principios presupuestarios y fiscales. Al Estado no
le está imposibilitado EVITAR. DISTORSIONES A LA COMPETENCIA Y FAVORECERLA por
que darse se le denominaría una intromisión al “Principio de Neutralidad Fiscal”. Los
impuestos no pueden alterar la competencia comercial. Dos elementos debe tener en cuenta el
juzgador al interpretar la ley: El texto o sentido gramatical de las palabras y la intención o
propósito que llevaron al legislador a dictarla. Por supuesto que, cuando el sentido gramatical
va enteramente de acuerdo con el fin que se persigue, no habrá duda sobre la aplicación de la
ley; pero si, examinados los propósitos del legislador, se encuentra una palpable contradicción
entre estos propósitos y el aparente significado de las palabras empleadas, todo hace suponer
que esta significación no es real y debe procurarse preponderantemente descubrir cual lúe la
voluntad manifestada en el precepto legal, ya que, de acuerdo con ella, es como debe decirse la
controversia.
(...) RESPECTO A LA MULTA ADMINISTRATIVA DE: SESENTA Y SEIS MIL
TRESCIENTOS SESENTA Y DOS DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA
($66,362.84).
Con respecto a que la sociedad INDUSTRIA DE HILOS DE EL SALVADOR S.A. DE C.
V., tienen mercancías en una bodega donde dicha sociedad es la arrendataria, ubicada en Zona
Franca San Bartolo Calle Chaparrastique, Polígono “[…]” lotes […], Municipio de Ilopango
Departamento de San Salvador, bodega que no aparece reportada en el Registro Único de
contribuyentes.
Sobre este punto es importante aclarar que si bien dicha bodega no se tenía registrada,
su arrendamiento es con un usuario de la Zona Franca San Bartolo, siendo importante señalar
que, la ley de Registro de Importadores (sic), determina en su artículo 1 que deberán inscribirse
todas las personas naturales o jurídicas, organismos y dependencias del Gobierno Central,
instituciones oficiales autónomas, municipios, empresas estatales o municipales, fideicomisos y
sucesiones, que realicen operaciones de importación de mercancías y por ende dicha zona
franca al amparo de la Ley de Registro de importadores ya esta (sic) inscrita como usuaria de
dicha ley, y que en ese imperio agrega a todo aquel que hace uso de sus instalaciones sin
importar el convenio que realice por el bien de su funcionamiento anual y más todavía si son
usuarios entre ellos.
Para efectos del presente artículo, se consideran importadores a los sujetos referidos en
el inciso anterior, cuando importen mercancías para el desarrollo de las actividades que
constituyan su finalidad o razón social, negocio, profesión, arte u oficio, y la sociedad
INDUSTRIA DE HILOS DE EL SALVADOR S.A. DE C. V, ha dado cumplimiento ha (sic) dicho
requisito (sic) pues siempre ha estado inscrita en dicho registro y mantiene contratos con
usuarios de la Ley de Zona Francas Industriales y de Comercialización que son regulados por
Delegaciones de Aduana en sus propias zonas EXTRATERRITORIALES.
El informe de auditoría, establece que considerando el artículo 11 de la referida ley de
Registro de Importadores, se tipifica la conducta antes descrita como infracción administrativa
según la ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras (sic), articulo; (sic) 5 letra o),
sancionada de conformidad a lo dispuesto en el, artículo 6 de la referida Ley. Pero es de hacer
notar, que el artículo 11 de la ley de Registro de Importadores, determina que además de las
infracciones y sanciones establecidas en esta Ley, los importadores estarán sujetos en caso de
incumplimiento a la normativa tributaria aduanera, a lo que establece la Ley Represiva del
Contrabando de Mercaderías y de la Defraudación de la Renta de Aduanas y a la Ley de
Simplificación Aduanera. En tal relación de los anteriores artículos, en. el artículo 5 letra o) de
la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, se determina que son infracciones
administrativas las siguientes: no comunicar dentro del plazo legal establecido, cualquier
cambio, rectificación o adición a los datos suministrados al registro de importadores o
exportadores. De los párrafos anteriores se evidencia que lo establecido en el artículo 11 de la
Ley de Registro de Importadores, no está comprendido en el artículo 5 de la Ley Especial para
Sancionar Infracciones Aduaneras, de forma expresa, por lo que se ha hecho y se sigue haciendo
una interpretación extensiva de la Ley por ambos entes impugnados, lo cual contradice el
principio de legalidad regulado en el artículo 4 de la Ley Orgánica de la Dirección General de
Aduana, traigo esto en defensa de mi representada, debido a que las materias primas
almacenadas en la bodega 23 y 24 ubicadas en la Zona Franca San Bartolo, siempre han estado
bajo control Aduanero, pues la bodega donde se almacena está ubicada en una zona primaria
(extraterritorial) de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 6 y 7 del Reglamento Aduanero del
Código Aduanero Centroamericano (RECAUCA), y artículo 13 inciso 12 de la Ley Orgánica de
la Dirección General de Aduanas, determinándose que el concepto de zona primaria es el área
en el cual se realizan controles u operaciones aduaneras (delegación de aduana zona franca San
Bartolo), que en resumen es el conjunto de actividades que realiza el servicio aduanero
(delegación de zona franca San Bartolo), para ejercer la potestad aduanera a través de la
intervención en el tráfico de mercancías y personas, de manera que, conforme a las citadas
definiciones la zona primaria comprenden las Aduanas Aéreas, Marítima, o Terrestre tanto en
(fronteras como internas, y las Delegaciones de Aduanas, que son lugares habilitados por la
Dirección General de Aduanas, para el ejercicio y control de las operaciones aduaneras, por
tanto, existen suficientes elementos de juicios (sic) para considerar que la Delegación de Aduana
situada en la Zona Franca San Bartolo), es una zona primaria, quienes tienen el control de las
mercancías que entran y salen a la Zona Franca.
Asimismo, el Administrador de la Zona Franca San Bartolo), siempre tuvo el pleno
conocimiento de las operaciones de mi representada, como prueba de ello con fecha (sic) 23 de
diciembre de 2011, emitió constancias en la cual expuso dicho funcionamiento dentro de la Zona
Franca San Bartola (zona primaria). Como muestra de buena voluntad y para solventar una
extensión ya otorgada por imperio legal y solo para satisfacer en favor del resultado de la
Fiscalización a Posteriori, realizado por la Dirección General de Aduanas, se registró en el
ESTADO las bodegas 23 y 24 ubicadas en la Zona Franca San Bartola con fecha (sic) 3 de enero
de 2012, siendo inscritas en el Registro Único de Contribuyentes, de la Dirección General de
Impuestos internos.
Por lo tanto la Dirección General de Aduanas, debió de analizarse los Principios de
Derecho que dictaminan las limitaciones que garanticen a los administrados el actuar de las
Instituciones Administrativas, así tenemos: Principio de: a) Certeza Jurídica, b) de Ultra
Actividad de las Normas, c) De la Proporcionalidad de La Pena e) de Lesividad, f) en caso de
Confusión de Duda lo más favorable a mi representada; por lo cual considero que no puede
aplicarse una sanción a mi representada pues nunca se ha probado por parte de la Dirección
General de Aduanas dicha infracción Administrativa.
Además las administraciones deben proceder a la calificación de las infracciones
teniendo en cuenta que al hacerlo no desarrolla una facultad discrecional sino una actividad
jurídica que exige como presupuesto objetivo, la intención de dañar el interés fiscal, con los
argumentos planteados se demuestra que existiendo los controles eficaces y eficientes dentro de
la Zona Franca San Bartolo para la aplicación del Régimen Aduanal se ha garantizado el interés
fiscal sin que se cause perjuicios en contra del erario.
En cumplimiento al principio de proporcionalidad, los actos administrativos deben ser
cualitativamente aptos para alcanzar los fines previstos, debiendo escogerse para tal fin entre
las alternativas posibles las menos gravosas para los administrados, y en todo caso, la
afectación de los intereses de' éstos debe guardar una relación razonable con la importancia del
interés colectivo que se trata de salvaguardar.
Con base al principio de eficacia, los actos de la Administración Tributaria deberán
lograr su finalidad recaudatoria con respecto a los derechos fundamentales ele los
administrados.
Las actuaciones de la Administración Tributaria se ampararán a la verdad material que
resulte de los hechos investigados y conocidos.
(...) No hay que perder de vista que la sanción es una consecuencia de la comisión de una
infracción; que no puede imponerse una multa sin antes establecer que se incurrió en el hecho
tipificado por la ley como ilícito. Menos aún revocar una sanción sin pronunciarse sobre el
hecho en que se fundamenta. Por ello se reitera, que a efecto de poder pronunciarse sobre la
validez de la sanción, se requiere previamente determinar la constatación del ilícito atribuido al
administrado, quien debe gozar de todas las garantías y derechos que la ley le concede para su
legítima defensa.
En el caso que nos ocupa, el acto administrativo que se combate carece de
fundamentación y motivación debida toda vez que las autoridades emisoras (DGA y TAIIA) del
mismo son omisas en indicar al momento de determinar la multa a que supuestamente me hago
acreedor en los siguientes aspectos:
1. El monto del perjuicio sufrido por la colectividad y que hace procedente la imposición
de la sanción en los términos en que se aplica.
2. El grado de negligencia con que actué, desde luego, en caso de que tal figura jurídica
se presente en mi actuación en el asunto en trato o el señalamiento de su omisión.
3. El grado de mala fe con que actué, desde luego, en caso de que tal figura jurídica se
presente en mi actuación en el asunto en trato o el señalamiento de su omisión.
4. La espontaneidad del suscrito para acatar la ley aduanera y tributaria,
independientemente de que se haya incurrido en extemporaneidad.
5. La capacidad económica del suscrito.
6. La reincidencia o ausencia de la misma deducida a mi representada en su proceder
En efecto, los anteriores rubros configuran los requisitos mínimos que jurídicamente
deben de contenerse en el acto administrativo que impone una multa, con la finalidad de que éste
se encuentre debidamente fundado y motivado. En la especie, como de la simple lectura de la
resolución impugnada se desprende, no se hace referencia a ellos y, consecuentemente, resulta
contraria a derecho.
Que de conformidad al Art. 1 literal (sic) a) de la Ley Especial para Sancionar
infracciones Aduaneras (sic) el principio de legalidad material, implica que nadie puede ser
condenado o sancionado por acciones u omisiones que al momento de producirse no hubieran
sido previstas de manera inequívoca como infracciones aduaneras por la legislación vigente en
ese mismo orden el literal (sic) d) del mismo Art. 1 determina el principio de tipicidad con base
en el cual, únicamente constituye infracciones aduaneras sancionables por la presente ley,
aquellas conductas calificadas específicamente como tales por la misma, a las que se les hubiera
asignado su debida sanción.
En virtud de este principio, queda terminantemente prohibido a la autoridad
administrativa aplicar sanciones por interpretación extensiva o analógica de la norma;
retomando el concepto doctrinario de tipicidad en relación a lo expuesto, la tipicidad no es más
que adecuar de manera específica una conducta determinada a un precepto legal. Como es de
explorado derecho, la autoridad impositiva (DGA) se encuentra obligada a exponer los
razonamientos y circunstancias de hecho y de derecho que dan lugar a que el caso particular se
sancione en los términos en que se hace y en su consecuencia el TAIIA la confirme toda vez se
haya cumplido con los requisitos legales de las leyes ha (sic) aplicar. En la especie, debe de
indicarse, refiriéndose al caso específico, el porqué se agrava o no se agrava el caso en los
términos que se realiza y se aplica la multa que se me pretende imponer. Esta indicación no
puede ser general y abstracta como en el presente caso acontece. Es por lo expuesto, que a todas
luces se advierte que en ningún momento la autoridad impositiva (DGA) razona su arbitrio de
imposición de multa, omitiendo exponer los argumentos fácticos y jurídicos que hacen que el
presente asunto se agrave en perjuicio de mi representada.
(...) DERECHO PROTEGIDO Y DISPOSICIONES LEGALES VIOLENTADAS
(...) PRINCIPIO DE LEGALIDAD Y LESIVIDAD.
“Los funcionarios del gobierno son delegados del pueblo y no tienen más facultades que las que
expresamente les da la ley”.
A mi mandante le fue violado este derecho fundamental puesto que las autoridades
demandadas conminan a mi representada, a una Imposición Tributaria, sin percatarse que no se
ha cumplido a totalidad las disposiciones reglamentarias jurídicas y legalmente válidas en
relación al DEBIDO PROCESO.
Conminar a mi mandante al pago tributario impuesto más la inulta Administrativa, sería
una franca violación al principio de legalidad, pues mi representada no puede acatarla en
defensa de sus intereses comerciales y económicos en razón de que no ha realizado ventas
locales y ni muchos menos ha gozado beneficios fiscales, por lo que dichas imposiciones u
obligaciones tributarias, deberán ser declaradas como Violaciones (sic) constitucionales por los
hechos jurídicos que hasta ahora no han sucedido en transgresión legal tributario aduanero.
Por otro lado, dicha conminación equivaldría a la “inaplicabilidad” de una norma
secundaria o disposición reglamentaria, facultad que expresamente le está otorgada a los jueces
y magistrados del Órgano Judicial, jamás al aplicador administrativo.
El pretender Fundamentar (sic) que la resolución definitiva por parte de la Dirección
General de Aduanas es congruente de forma y fondo por el Tribunal de Apelaciones de los
Impuestos Internos y de Aduanas, solo confirma que tal fallo, es una clara violación al principio
de legalidad pues dicho ente debe de fundamentar sus resoluciones en la legislación vigente sin
el menoscabo de sus contribuyentes (...).
(...) PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURÍDICA.
(...) mi representado, respetuosa del, ordenamiento jurídico, ha proyectado su actuación
jurídica bajo las pautas razonables de previsibilidad, es decir siempre tuvo la certeza jurídica
que aplicando la ley (en sentido amplio) sin que ésta haya sido declarada como inconstitucional
y que su quehacer estaba enmarcado dentro la esfera de juridicidad lícita, justa y además
legítima».
La parte demandante solicita que en sentencia definitiva se declare la ilegalidad de los
actos administrativos impugnados.
En el auto de las ocho horas cuarenta y dos minutos del dos de octubre de dos mil trece
(folio 55), se admitió la demanda contra Dirección General de Aduanas y del Tribunal de
Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas por la emisión de los actos descritos en el
preámbulo de la presente sentencia, se suspendió provisionalmente la ejecución de los efectos de
los actos impugnados en el sentido que las autoridades demandadas no deberían exigir el pago de
la deuda tributaria y las multas determinadas en los actos impugnados, ni se tendría, por dicha
deuda como insolvente, además, se les requirió un informe sobre la existencia de los actos
administrativos que se les atribuyen (artículo 20 de la Ley de la. Jurisdicción Contencioso
Administrativa).
Las autoridades demandadas confirmaron la existencia de los actos impugnados.
En el auto de las ocho horas cuarenta y nueve minutos del cuatro de febrero de dos mil
catorce (folio 66) se requirió de las autoridades demandadas un nuevo informe a fin que
expusieran las razones que justifican la legalidad de los actos que se les atribuyen, se confirmó la
medida cautelar otorgada y se ordenó notificar tal resolución al Fiscal General de la República
(artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa).
II. Al justificar la emisión del acto administrativo impugnado, la Dirección General de
Aduanas justificó:
«(...) Respecto de la Reexportación de la mercancía.
Al respecto, elCódigo (sic) Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA) y su
Reglamento (RECAUCA), son instrumentos jurídicos regionales y han sido derivados de temas
de la Integración Económica, tomando en consideración que los Estados Parte tienen el
compromiso de constituir una Unión Aduanera, con (sic) el objeto de alcanzarla en forma
gradual y progresiva, en ese sentido, El Salvador al ser suscriptor de referida legislación y de
prevalecer sobre la legislación nacional, siendo (sic) que el CAUCA y RECAUCA alformar (sic)
parte del ordenamiento jurídico y por tener rango internacional, es la norma aplicable referente
al plazo de permanencia de mercancía en el territorio aduanero bajo el Régimen de Importación
Temporal para Perfeccionamiento Activo.
Por lo que, una vez dilucidado el tema anterior, es preciso señalar que de conformidad al
artículo 2 letra b) de la Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización, vigente al
momento de la emisión de la Resolución que se pretende impugnar, establecía que el Depósito
para Perfeccionamiento Activo, se define como un área del territorio nacional, sujeta a un
tratamiento aduanero especial, donde las mercancías que en ella se introduzcan para ser
reexportadas, se reciben con suspensión de derechos e impuestos, para ser sometidos a procesos
de transformación, elaboración o reparación y donde los bienes de capital pueden permanecer
por tiempo ilimitado, relacionado con el artículo 21 de la referida Ley, en ese sentido, para
gozar de los beneficios que otorga el régimen de Admisión para Perfeccionamiento Activo, se
deben cumplir los requisitos de tiempo (plazo legal) y forma (declaración de régimen
suspensivo).
Es más, uno de los beneficios otorgados según lo estipula el artículo 19 letra b) de la Ley
de Zonas Francas Industriales y de Comercialización, es la “introducción, con suspensión de
derechos e impuestos que graven la importaciónde (sic) materias primas, partes,piezas, (sic)
componentes o elementos, productos semielaborados, productos intermedios, envases, etiquetas,
empaques, muestras y patrones, necesarios para la ejecución de la actividad incentivada de la
empresa por el período que realicen sus operaciones. (...)”, ese plazo de permanencia autorizado
para la transformación de las mercancías y su posterior reexportación está delimitado a doce
meses improrrogables, según el artículo 147 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme
Centroamericano (...) (RECAUCA III) y los bienes destinados al régimen suspensivo deben por
consiguiente ser reexportados antes del vencimiento del plazo de permanencia.
En ese sentido, las mercancías consistentes en Algodón y Polyester, fueron introducidas
bajo el régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo en las Declaraciones de
Mercancías con números de registro y fechas de aceptación: 5-6224 de fecha (sic) 6 de mayo de
2008 (Fs 123), 5-7749 de fecha (sic) 5 de junio de 2008, 5-8728 de fecha (sic) 23 de junio de
2008, 5-8986 de de fecha (sic) 27 de junio de 2008, 5-9621 y 5-9622 ambas de fecha (sic) 9 de
julio de 2008, 5-9748 de fecha (sic) 14 de julio de 2008, 5-704 de fecha (sic) 15 de enero de 2008
(Es 759), 5-2879 de fecha (sic) 21 de febrero de 2008 (Es 2798), 5-5430 (Es 1707) y 5-543
ambas de fecha (sic) 16 de abril de 2008, con las posteriores reexportaciones que de ellas se
originan, constatadas en la fiscalización realizada, se estableció que los bienes en cuestión
fueron reexportados y trasladados a otros Depósitos para Perfeccionamiento Activo y Usuarios
de Zonas Franca, fuera de los plazos de permanencia legalmente establecidos.
Al respecto, es de hacer referencia a lo previsto en los artículos 14 letra i) y 27 del
CAUCA III, 156 letra d) y 158 del RECAUCA III, vigente al momento de la emisión del acto
impugnado, el cual establecía que las mercancías admitidas temporalmente que al vencimiento
del plazo de permanencia, el beneficiario no comprobare que han sido reexportadas o destinadas
a cualquiera de los demás tratamientos legalmente autorizados, se consideran importadas
definitivamente y consecuentemente estarán afectas a los derechos e impuestos vigentes a la
fecha de vencimiento de dicho plazo.
Con las disposiciones legales en comento, se advierte que no obstante que las 11
Declaraciones de Mercancías detalladas anteriormente, se encontraron canceladas en su
totalidad según los cuadros de descargos presentados por la Sociedad, que corren agregados de
folios 114 al 3208 del expediente administrativo que tiene en su poder esa Sala, un 49.1% del
total de los descargos efectuados, fueron realizados fuera del plazo establecido por la
Legislación Aduanera, es decir ya había transcurrido los 12 meses para que las mercancías
pudieran permanecer en el territorio aduanero, dando lugar al nacimiento de la obligación
tributaria, sobre el porcentaje del descargo en comento, según lo establecido en el artículo 14
letra i) y 27 del RECAUCA III, indicado en el. Informe de Fiscalización.
Es en ese sentido, las mercancías amparadas al Régimen de Admisión Temporal para
Perfeccionamiento Activo, debieron por consiguiente ser reexportadas o destinadasa (sic)
cualquiera de los demás tratamientos legalmente autorizados, antes del vencimiento del plazo de
permanencia respectivo, a efecto de seguir gozando la suspensión en el pago de los tributos que
gravan al importarlas en forma definitiva, no obstante, al descargarlas fuera del plazo permitido
deja de surtir efectos, ya que se perfecciona el hechoimnponible (sic) que deviene en el
nacimiento de la obligación tributaria aduanera, tal como lo establece el artículo 156 letra d)
del RECAUCA III (…)
En relación a lo anterior, el artículo 158 del RECAUCA III establecía que: “Las
mercancías admitidas o importadas temporalmente que al vencimiento del plazo de
permanencia, el beneficiario no comprobare que han sido reexportadas o destinadas a
cualquiera de los demás tratamientos legalmente autorizados, se consideran importadas
definitivamente al territorio aduanero y consecuentemente estarán afectas a los derechos e
impuestos vi entes a la echa del vencimiento de dicho plazo...”, por lo que, la Sociedad
Recurrente, se encuentra obligada a cancelar los derechos e impuestos correspondientes, debido
a la internación de la mercancía.
Sobre este aspecto, la parte actora ha señalado en su demanda, que con la reexportación
fuera de plazo alegada (sic) por esta Dependencia, no se ha visto beneficiada económicamente y
como consecuencia, no se ha configurado el hecho generador para cancelar el Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, por lo que es menester, analizar
lo que doctrinariamente, se entiende por determinación, siendo un acto o conjunto de actos
emanados de la administración, de los particulares o de ambos coordinadamente, destinados a
establecer en cada caso particular, la configuración del presupuesto de hecho, la medida de lo
imponible, y el alcance de la obligación.
Retomando la definición citada, nos lleva a afirmar que la determinación de la
obligación tributaria, para el caso aduanero, no es más que la actuación tendiente a declararla
(sic) concurrencia material del hecho generador de la obligación y a individualizar al sujeto
pasivo al que le corresponderá darle cumplimiento; para lo cual, se requiere cuantificar
económicamente el elemento objetivo del hecho imponible a fin de obtener la base cálculo para
el establecimiento del gravamen, base sobre la que se aplicará la alícuota o tipo imponible que
corresponda, fijando con ello el monto de la obligación.
En este aspecto, es importante retomar lo que se entiende por hecho generador, para lo
cual es de referirnos al artículo 58 del Código Tributario, el cual establece que: “El hecho
generador es el presupuesto establecido por la ley por cuya realización se origina el nacimiento
de la obligación tributaria”, al respecto, el artículo 1 de la Ley de Impuesto a la Transferencia
de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, establece que referido impuesto se aplicará a
la transferencia, importación, internación, exportación y al consumo de bienes muebles
corporales; en relación al artículo 15 de la referida Ley, que establece que la importación e
internación definitiva de bienes muebles corporales se entenderá ocurrida y acusado el impuesto
al momento que tenga lugar su importación o internación.
En ese sentido, la Legislación establece en que momento se es acreedor de cancelar el
Impuesto en comento, y siendo que al no haberse reexportado la mercancía sobre la cual recaía
la suspensión .de los tributos, la misma se entendía como importada definitivamente tal como lo
prescriben los artículos 156 letra d) y 158 ambos del RECAUCA III, y como consecuencia, la
Ley del Impuesto a la Transferencia en comento, establece que dicha operación. (Internación o
Importación) se encuentra gravada y por lo tanto, deber ser cancelado; desvirtuando lo que
arguye la parte actora, ya que la Ley en comento, no hace referencia a que el gravamen,
solamente deber ser aplicado si existe un beneficio económico por parte del Contribuyente, por
lo que, si la mercancía fue reexportada fuera del plazo concedido por la Ley, la misma se tiene
como importada definitivamente y consecuentemente se deberá cancelar los derechos e
impuestos correspondientes.
(...) Respecto de la multa administrativa impuesta por la Dirección General.
Respecto a este punto, es de hacer referencia alinforme (sic) de fiscalización, el cual
indica que durante el proceso de la auditorio, se realizóun (sic) recorridoen (sic)
lasinstalaciones (sic) dela (sic) Sociedad Recurrente y en la evaluación de control interno a
través del cuestionario, el cual corre agregado en folio 3,212 del Expediente Administrativo, se
constató que el Depósito para Perfeccionamiento Activo, almacena la materia prima de fibra de
algodón, fibra de polyester y químicos, en una bodega fuera de las instalaciones autorizadaspor
(sic) el Servicio Aduanero; asimismo se pudo corroborar, que la Sociedad Demandantea (sic)
través de Acuerdo de entendimiento de fecha (sic) 8 de enero de 2007, las Juntas Directivas de
INDUSTRIA DE HILOS, S.A. DE C.V, e INDUSTRIA DE HILOS DE EL SALVADOR, S.A. DE C.
V., acordaron en dar arrendamiento a INDUSTRIA DE HILOS DE EL SALVADOR, S.A. DE C.
V, un espacio de nave industrial ubicado en las instalaciones de INDUSTRIA DE HILOS, S.A.
DE C. V., y otro en Zona Franca San Bartola, por un canon de arrendamiento de Diez Mil
00/100 Dólares de los Estados Unidos de América ($10,000.00).
En ese sentido, se verificó que INDUSTRIA DE HILOS, S.A. de C. V., es el arrendante de
la bodega, ubicada en Zona Franca San Bartola; donde también almacena su materia prima, al
igual que INDUSTRIA DE HILOS DE EL SALVADOR, S.A. DE C.V,a1 respeto, es pertinente
advertir, que la misma Sociedad Recurrente,, manifestó en su demanda que referida bodega no
se encuentra registrada, por lo que claramente se observa incumplimiento a lo establecido en los
artículo 2 y 5 literal (sic) j) en la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras (LEPSIA)
y artículos 7 y 9 de la Ley del Registro de Importadores.
En las disposiciones legales en comento, el legislador ha considerado que es obligación
de los administrados proporcionar la dirección exacta y ubicación de las bodegas, o lugares
destinado para recibir, almacenar, procesar o transbordar la mercancía que como en el caso
autos, son de forma temporal.
Asimismo, según lo prescrito en el artículo 28 letra n) de la Ley de Zonas Francas
Industrias y de Comercialización, vigente al momento de la emisión del acto impugnado,
indicaba que es obligación de los usuarios de Depósitos para Perfeccionamiento Activo,
mantener sus instalaciones total y completamente delimitadas e independientes de cualquier otra
empresa, a fin de facilitar la independencia y el control de operaciones amparadas a dicho
Régimen.
En ese sentido, queda evidenciado que no existen elementos de juicio que coadyuven a
desvirtuar el cometimiento de la conducta en referencia, sino más bien, queda evidenciado el
actuar negligente de la parte actora, que no obstante ser conocedora de sus obligaciones,
incumplió con el deber de comunicar de forma oportuna, eficaz y detallada, la utilización de la
bodega en referencia; incumpliendo las referidas disposiciones en materia aduanera y como
consecuencia, la imposición de las multas respectivas».
El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos expuso:
« DE LA LIQUIDACIÓN OFICIOSA DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS.
(...) En relación al fundamento de la determinación oficiosa practicada por la Autoridad
Aduanera, se destacó que la concurrencia del régimen de Admisión Temporal para
Perfeccionamiento Activo y por ende la aplicación de beneficios e incentivos fiscales a las
actividades sometidas al mismo, entre los que se encuentra la suspensión de los gravámenes a la
importación, parte de tres premisas esenciales: la admisión de mercancías de forma temporal, el
sometimiento de las mismas a actividades de perfeccionamiento activo y su posterior
reexportación; es decir, la suspensión opera en función de la presencia de esos elementos,
quedando en suspenso el nacimiento de la obligación tributaria aduanera, mientras no concurra
en la realidad el supuesto hipotético previsto en la ley, cuya ocurrencia provoca el cese de la
suspensión y la instauración del vínculo jurídico.
Para el caso, la fiscalización efectuada por el Servicio Aduanero, tenía como objetivo
verificar el cumplimiento de obligaciones aduaneras derivadas de las declaraciones de
mercancías a través de las que se sometieron bienes al régimen de Admisión Temporal para
Perfeccionamiento Activo, comprendidas dentro del período del uno de enero al treinta y uno de
diciembre del afro (sic) dos mil ocho; por lo cual, el plazo para su permanencia con suspensión
de derechos e impuestos a la importación es de seis meses, que pueden prorrogarse una vez más
por seis meses, de conformidad a lo establecido en el artículo 147 del Reglamento del Código
Aduanero Uniforme Centroamericano en adelante RECAUCA vigente al momento del
teledespacho de las Declaraciones de Mercancías.
Los bienes destinados al régimen relacionado debieron por consiguiente, ser
reexportados antes del vencimiento del plazo de permanencia respectivo, en la medida en que
una vez • transcurrido el plazo establecido para que las mercancías puedan permanecer en el
territorio aduanero con suspensión en el pago de los tributos que gravan su importación
definitiva, se perfecciona el hecho imponible que deviene en el nacimiento de la obligación
tributaria aduanera, tal como lo establece el artículo 158 del RECAUCA
El vencimiento del plazo produce necesariamente la terminación del régimen, al
encontrarse entre las causales de cancelación contenidas en el artículo 156 del RECAUCA,
específicamente en su letra d) que introduce como motivo de cancelación lo siguiente: 'Cuando
las mercancías se tengan como importadas definitivamente por ministerio de ley”.
En el presente caso, acaeció materialmente, en la medida que fue constatado por la
Autoridad Aduanera que la demandante social reexportó fuera del plazo regulado en el Régimen
para el cual fue autorizada gozando indebidamente de los beneficios del mismo.
Por lo anterior, al ser considerados por ministerio de Ley, importados definitivamente los
bienes introducidos en un principio con suspensión de pago de los derechos e impuestos a la
importación, al vencerse su plazo de permanencia bajo el régimen de Admisión Temporal para
Perfeccionamiento Activo, procede la cancelación de dicho régimen.
Lo anterior obedece a que del artículo 158 del RECAUCA, se colige la existencia de una
presunción legal “iuris tantum” introducida por el legislador para establecer el acaecimiento de
la obligación tributaria, en tanto estipula que aquellas mercancías admitidas temporalmente y
que al vencimiento del plazo no se demuestre su reexportación o destinación a otro régimen
aduanero aplicable, se tendrán como importadas de forma definitiva.
De acuerdo al artículo 158 antes relacionado, nos encontramos frente a una presunción
legal “iuris tantum”, ya que los antecedentes y circunstancias de los que se deducen los hechos
presumidos son determinados por la ley, es decir, el legislador presume la importación definitiva
de las mercancías introducidas con suspensión una vez vencido el plazo legal de su permanencia
y traslada la carga de la prueba al contribuyente, para que los refute; .caso contrario, se
entenderá perfeccionado el hecho generador para el nacimiento de la obligación tributaria
aduanera.
Por lo anterior, este Tribunal consideró procedente la determinación oficiosa del
impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios efectuada por la
Dirección General, respecto de las Declaraciones de Mercancías relacionada, ya que es la
misma ley la que le permite efectuar el cobro del adeudo, cuando el beneficiario del régimen
aduanero relacionado, no comprobare que dentro del plazo, los productos fueron reexportados o
destinados a cualquier otro régimen autorizado, tal como prescribe el artículo 156 del RECACA.
(...) DE LA IVIULTA ADMINISTRATIVA.
(...) este Tribunal advirtió que el Ministerio de Economía por medio de los Acuerdos
Ejecutivos números 671, Diario Oficial Tomo N° 313, de ficha cuatro de diciembre del año mil
novecientos noventa y uno acordó: 1° Calificar como Empresa que Exporta la Totalidad de su
Producción a la Empresa Industria de Hilos de El Salvador (...) que se dedicará a la
elaboración, venta y distribución de toda clase de hilos de algodón, cuya planta industrial se
encuentra ubicada en Carretera Panamericana, Km. […], Final […], atrás de […] (…)”””;
asimismo el Acuerdo Ejecutivo número 868 en referencia emitido por el citado Ministerio
autorizó a la apelante social como Depósito para Perfeccionamiento Activo, en el que estableció
el área autorizada de 9,015 metros cuadrados ubicados en la dirección señalada en el Acuerdo
antes mencionada, tal como se puede constatar a folios 86 y 92 del expediente administrativo.
En ese sentido, la impetrante social almacenó materia prima consistente en fibra de
algodón, fibra polyester y químicos en una bodega fiera de las instalaciones autorizadas,
teniendo la obligación de conformidad al artículo 1 de la Ley del Registro de Importadores a
encontrarse inscrita en el Registro Único de Contribuyentes, en virtud de las operaciones de
importación de mercancías que efectúa, registró (sic) que se constituye por la base de datos, que
ayuda a conocer de manera oportuna la identidad, actividades y establecimientos de los
importadores, siendo un mecanismo de control, con el fin de lograr un adecuado balance entre la
facilitación y simplificación de las operaciones aduaneras y el control fiscal.
Dentro de las obligaciones adquiridas por la sociedad apelante, se encuentra la regulada
en el artículo 7 letra e) Ley del Registro de Importadores que dispone: 'Deberán entregar la
información siguiente: e) Dirección exacta y ubicación de las bodegas, patios o establecimientos
de cualquier tipo, incluyendo casas de habitación u otro lugar destinado para recibir,
almacenar, procesar o transbordar la mercancía que se importa, sea en forma temporal o
definitiva (...) El importador está' obligado a informar a la Dirección General, por escrito y
dentro de los tres días hábiles siguientes, cualquier cambio, rectificación o adición en la
información suministrada para efectos de su Registro (...).
En el presente caso, la demandante social incumplió el cuerpo legal descrito en el
párrafo que antecede, en virtud que no informó a la Dirección General de los cambios en el
Registro Único de Contribuyente en el que se encuentra inscrita, al arrendar la Bodega en la
cual resguarda materia prima en la Zona Franca, situación que se advirtió por el Servicio
Aduanero dentro de la verificación a posteriori, razón por la cual realizó requerimiento a la
sociedad demandante en fecha (sic) treinta de abril del año (sic) dos mil diez, de lo. que señalo
la impetrante social a través de escrito de fecha (sic) diecisiete de noviembre del año dos mil diez
““En atención a requerimiento a Información relacionada con mi Representada a continuación
informo a Uds. a) Dirección y ubicación de nuestra bodega en Zona Franca San Bartola La
bodega esta (sic) ubicada en la Avenida Chaparrastique, polígono […], lotes N°[…] de Zona
Franca San Bartolo), Cuidad de Ilopango (...)”“““ tal como se comprueba en folio 3211 del
expediente administrativo, con ello se constata que la apelante social no informó en el plazo de
tres días hábiles siguientes del cambio en la autorización conferida es decir de la ubicación de
dicha Bodega, sino que lo realizó por el requerimiento de información de la Dirección General,
acaeciendo con ello el incumplimiento a las obligaciones adquiridas conforme a la Ley del
Registro de Importadores.
Dentro de ese contexto, se constató por medio de Acuerdo de Entendimiento entre las
compañías INDUSTRIA DE HILOS, S.A. DE C. V. e INDUSTRIAS DE HILOS DE EL
SALVADOR, S.A. DE C. V., de fecha (sic) ocho de enero del año (sic) dos mil siete, que la
apelante social tiene la calidad de arrendataria y que se le otorgó un espacio en la nave
industrial dentro de las instalaciones de la sociedad INDUSTRIA DE HILOS, S.A. DE C. V. y
otro en la Zona Franca San Bartola antes referida, por un canon de arrendamiento de diez mil
dólares mensuales, además -que se le permite a la sociedad demandante almacenar materia
prima ordenándola por separado, pero sin delimitar de forma física dentro de la bodega los
productos a importar, misma que se encuentra siendo utilizada por la impetrante en comento
desde el año dos mil siete, lo cual consta a folios 3243 del Expediente Administrativo.
Por consiguiente, la demandante social incurrió en incumplimiento a la Ley del Registro
de Importadores, tal como ampliamente se demostrado, tal como lo prescribe el artículo 11 de la
dicha normativa aduanera que regula: “'Además de las infracciones y sanciones establecidas en
esta Ley, los importadores estarán sujetos en caso de incumplimiento a la normativa tributario
aduanera, a lo que establece la Ley Represiva del Contrabando de Mercaderías y de la
Defraudación de la Renta de Aduanas y a la Ley de Simplificación Aduanera (...)”““, cabe
aclarar que cuando la disposición legal se refiere a la Ley Represiva fue derogada con la
entrada en vigencia de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, tal como se
dispone en el artículo 59 letra a) de este último cuerpo legal en comento.
De las premisas anteriores, la conducta realizada por la demandante social se enmarca
en el supuesto regulado en el artículo 5 letra o) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones
Aduaneras, que establece: “““No comunicar dentro del plazo legalmente establecido, cualquier
cambio, rectificación o adición a los datos suministrados al Registro de Importadores o
Exportadores (...)”“““, por lo tanto nace la obligación tributaria aduanera que permite
sancionarla de conformidad a lo dispuesto en el artículo 6 de la misma Ley Especial.
Ahora bien, el incumplimiento a las obligaciones que tiene la parte demandante del
régimen al cual se encuentra amparada, conlleva el nacimiento de la obligación tributaria
aduanera, la cual se entiende en términos de nuestro derecho vigente, como aquella en la que un
sujeto vinculado a raíz de las operaciones de comercio exterior que realiza, se obliga para con el
Estado a entregar determinadas sumas de dinero en concepto de pago de tributos, obligación de
dar que concurre al recaer sobre él la calidad de sujeto pasivo al efectuar el hecho generador
previsto en la ley, que es en última instancia, el supuesto para su nacimiento; con lo que se
vislumbra que no bastará con que el hecho generador se encuentre previamente establecido en la
ley, sino que requiere además que el mismo concurra materialmente.
(...) la determinación de la obligación tributaria aduanera, no es más que la actuación
tendiente a declarar la concurrencia material del hecho generador de la obligación y a
individualizar al sujeto pasivo al que le corresponderá darle cumplimiento; para lo cual se
requiere cuantificar económicamente el elemento objetivo del hecho imponible a fin de obtener
la base cálculo para el establecimiento del gravamen, base sobre la que se aplicará la alícuota o
tipo imponible que corresponda, fijando con ello el monto de la obligación.
En otras palabras, cada sujeto pasivo es responsable por el cumplimiento de las
obligaciones establecidas en la normativa aduanera, por lo que la Administración Aduanera al
constatar que la demandante social utilizó desde enero del año (sic) dos mil siete una bodega y
no informó teniendo la obligación de hacerlo, actuó bajo el amparo de los Principios
Constitucionales a los que debe ceñirse la potestad sancionadora de la Administración, en
aplicación del Ius Puniendi estatal, que se encuentran recogidos en el artículo 1 de la Ley
Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras. Principios que constituyen la base sobre la
cual el Servicio Aduanero debe fundamentar sus actuaciones dentro del diligenciamiento del
Procedimiento Administrativo, así como en la determinación de conductas que pueden ser
constitutivas de infracciones; es decir, con estricto sometimiento al Principio de Legalidad,
estipulado en nuestra Constitución en el artículo 86 inciso final.
Como consecuencia del Principio de Legalidad del cual deriva el Principio de Tipicidad
el, entendiendo este último como el encuadramiento de una conducta con la descripción hecha en
la ley respecto de la coincidencia del comportamiento con el descrito por el legislador, situación
que se advirtió advertir en el caso subjúdice aplicada por la Dirección General ya que en base a
dicho principio le atribuyó a la demandante social un acaecimiento que se encuentra consagrado
en el ordenamiento jurídico.
Es oportuno aclarar a la sociedad demandante, que el Servicio Aduanero en apego a lo
estableció que el incumplimiento de la sociedad en referencia permitió atribuir una infracción
debidamente tipificada por el legislador en la normativa aduanera, sin incurrir una
interpretación extensiva ya que dicho cuerpo legal estrictamente lo prohíbe, por lo cual no tiene
fundamento lo alegado por la referida apelante.
(...) Por las razones antes expuestas, este ente contralor consideró que lo que ha ocurrido
en el presente caso constituyó incumplimiento por parte de la recurrente social a las
disposiciones legales antes mencionadas, en razón que la demandante social acepta que se
encuentra utilizando una Bodega fiera de las instalaciones autorizadas, y que en consecuencia,
la misma no fue oportunamente reportada al Registro Único de Contribuyentes de la Dirección
General, dentro del plazo establecido en la Ley».
En el auto de las ocho horas dieciséis minutos del treinta de enero de dos mil quince (folio
88) se abrió a prueba el proceso por el plazo de ley (artículo 26 de la Ley de la Jurisdicción
Contencioso Administrativa) y se dio intervención al Fiscal General de la República, por medio
de su agente auxiliar delegado licenciado Manuel Antonio G. P.
En el referido plazo no se aportó prueba por las partes.
Posteriormente se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la
Jurisdicción Contencioso Administrativa.
a)
La parte actora ratificó los argumentos expuestos en su demanda.
b) La autoridades demandadas ratificaron lo expuesto en su respectivo informe
justificativo; y,
c) El Fiscal General de la República expresó: «(...) se realizó por parte de la Dirección
General de Aduanas un recorrido en las instalaciones que ocupa la Sociedad Industria de Hilos
de el Salvador S.A. de C. V. por lo que en la evaluación de control interno a través de
cuestionario se determinó que el depósito para perfeccionamiento activo almacena la materia
prima (fibra de algodón, fibra polyester y químicos) en una bodega fuera de las instalaciones,
autorizadas como tal enfatizando que según acuerdo de entendimiento de fecha (sic) 8 de Enero
de 2007, proporcionado por la demandante verificando que es también donde almacena la
materia prima así como también es la arrendataria de la misma sin existir delimitación física
dentro de la misma, que dicha bodega no está reportada en el. Registro único de Contribuyentes
ubicada en Zona Franca San Bartolo, Calle Chaparrastique, Polígono […], lotes […],
Municipio de Ilopango, Departamento de San Salvador, lugar en el cual se realizó levantamiento
físico de materias primas siendo que dicha Sociedad ha incumplido la obligación establecida en
el Art.7 de la ley del Registro de Importadores que para efectos de su Registro las personas y
entidades a que se refiere el Art.1 de dicha ley deberán entregar la información detallada entre
la cual especifica en la letra e) Dirección exacta y ubicación de las bodegas, patios y
establecimientos de cualquier tipo incluyendo casas de habitación, u otro lugar destinado para
recibir, almacenar, procesar o transbordar la mercancía que se importa sea en forma temporal o
definitiva y agrega: “el Importador registrado está obligado a informar a la Dirección General
por escrito y dentro de los tres día hábiles siguientes cualquier cambio, rectificación o adición
en la información suministrada para efectos de su Registro”.
Así como también es de mencionar que la Sociedad demandante ha incumplido ya que ha
reexportado y trasladado a otros depósitos para perfeccionamiento activo gozando
indebidamente de sus beneficios que dicho régimen otorga estableciéndose un impuesto a la
transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA).
La Fiscalización efectuada por el Servicio Aduanero tenía como objetivo verificar el
cumplimiento de obligaciones aduaneras derivadas de las declaraciones de mercancías a través
de las que se sometieron bienes al régimen de admisión, temporal para perfeccionamiento activo,
comprendidas dentro del período del uno de Enero al treinta y uno de Diciembre de dos mil
ocho, por lo cual el plazo para su permanencia con suspensión de derechos e impuestos a la
importación es de seis meses, que pueden prorrogarse una vez más, por seis meses, de
conformidad a lo establecido en el Art.147 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano
vigente al momento del teledespacho de las declaraciones de mercancías.
Es de tomar en cuenta también lo que establece el Art.158 del RECAUCA “Las
Mercancías admitidas temporalmente que al vencimiento del plazo de permanencia, el
beneficiario no comprobare que han sido reexportadas o destinadas a cualquiera de los demás
tratamientos legalmente autorizados, se consideran importadas definitivamente al territorio
aduanero y consecuentemente estarán afectas a los derechos e impuestos vigentes a la fecha de
vencimiento de dicho plazo.
En conclusión la Representación Fiscal es de la opinión que la resolución por medio de
la cual se sanciona a la Sociedad INDUSTRIA DE HILOS DE EL SALVADOR, SOCIEDAD
ANONIMA DE CAPITAL VARIABLE, por parte .de la Dirección General de Aduanas, así
como también la resolución dictada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y
de Aduanas por medio de la cual confirman la sanción impuesta a dicha Sociedad, ambos actos
están apegados a derecho».
III. A partir de la relación de los hechos aportados por la parte actora, y los justificativos
de las autoridades demandadas, descritos en la presente sentencia, esta Sala realiza las
consideraciones que se exponen a continuación:
La sociedad demandante considera que los actos administrativos adolecen de ilegalidad
porque (i) con base en el artículo 22 de la Ley de Zonas Francas Industriales y de
Comercialización (LZFIC), no se configuró el hecho generador de la importación de ciertas
mercaderías porque las reexportó dentro del plazo legal de cuarenta y ocho meses contados a
partir del día de aceptación de las correspondientes declaraciones de mercaderías y, por el
contrario, las autoridades demandadas sostienen que, conforme la aplicación de los artículos 147
del Reglamento al Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA III) y 467 del
RECAUCA IV, la sociedad demandante reexportó extemporáneamente las mercaderías y, por
ende, conforme con los artículos 158 del RECAUCA III y 477 letra d) del RECAUCA IV se
configuró el hecho generador debido a que se consideran importadas definitivamente al territorio
aduanero; y, (ii) porque la infracción, y su respectiva sanción, se han establecido ilegalmente, en
razón que se reexportó en el plazo exigido por la ley.
(i) La controversia de las partes procesales se centra en dilucidar si las mercaderías
introducidas inicialmente al territorio nacional bajo el régimen de admisión temporal para
perfeccionamiento activo, durante los períodos comprendidos del uno de enero al treinta y uno de
diciembre de dos mil ocho, causaron el hecho generador de la importación por la presunción legal
de la extemporaneidad en las respectivas reexportaciones.
La sociedad actora aduce que, no obstante haber reexportado las mercaderías fuera del
plazo de los doce meses, no se causó el hecho generador debido a que el plazo para la
reexportación es de cuarenta y ocho meses conforme el artículo 22 letra a) de la LZFIC que reza:
«El plazo de permanencia de los bienes introducidos para su perfeccionamiento al amparo del
Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, se define de la siguiente
manera:
a) Para el beneficiario directo o primario: 48 meses contados a partir de la aceptación
de la declaración de mercaderías correspondiente; para tales efectos de la presente disposición,
se entenderá por beneficiario directo o primario la persona natural o jurídica, que introduzca
directamente los bienes procedentes del exterior o del territorio aduanero nacional a la zona
Franca o depósito para perfeccionamiento activo (...)»
Contrario a lo expuesto, la administración aduanera considera que, por presunción legal,
sí se ha causado el hecho generador de importación porque la sociedad demandante reexportó las
mercaderías en un plazo mayor a los doce meses que regulan los artículos 147 inciso primero del
RECAUCA III —según resolución 101-2002 del doce de diciembre de dos mil dos— y 467 del
RECAUCA IV —según resolución 224-2008 del veintiocho de abril de dos mil ocho que
respectivamente rezan: «Artículo 147 PLAZO DEL RÉGIMEN El plazo de permanencia de las
mercancías introducidas para su perfeccionamiento al amparo del Régimen de Admisión
Temporal para Perfeccionamiento Activo, será de hasta doce meses improrrogables, contado a
partir del día de aceptación de la declaración de mercancías correspondiente(...)»
«Artículo 467. Plazo del régimen. El plazo de permanencia de las mercancías
introducidas para su perfeccionamiento al amparo del régimen de admisión temporal para
perfeccionamiento activo, será de hasta doce meses improrrogables, contado a partir del día de
aceptación de la declaración de mercancías correspondiente(...)»
Resulta evidente que ambos cuerpos normativos (la LZFIC y los respectivos Reglamentos
al Código Aduanero Uniforme Centroamericano) se contradicen en la regulación del plazo para la
permanencia de las mercancías introducidas para su perfeccionamiento, al amparo del régimen de
admisión temporal para perfeccionamiento activo. En consecuencia, el conflicto de aplicación de
las normas de derecho interno y supranacionales debe resolverse conforme a la regla de
prevalencia entre la normativa interna de cada país y la normativa que rige para la región.
El esquema jurídico comunitario se divide en dos grandes partes: el derecho originario y
el derecho derivado. El derecho originario o primario se constituye por los tratados constitutivos
o fundacionales de la Comunidad Centroamericana, en particular la Carta de la Organización de
Estados Centroamericanos de 1962 y el Protocolo de Tegucigalpa de 1991. Todo lo anterior
conforme a la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados entre Estados y
Organizaciones Internacionales de 1986 (artículo 5).
Las normas citadas se sitúan en la cima de la jerarquía del ordenamiento regional, pues
prevalecen a las normas nacionales o de derecho interno; al respecto, la Corte Centroamericana
de Justicia en la resolución de las diez horas del veinticuatro de mayo de mil novecientos noventa
y cinco afirma que: «(...) otras fuentes sin excepción alguna, al Protocolo de Tegucigalpa de
1991 es en la actualidad, el tratado constitutivo marco de la integración centroamericana, y por
tanto el de mayor jerarquía y la base fundamental de cualquier otra normativa centroamericana
sean éstos, Tratados, Convenios, Protocolos, Acuerdos u otros actos jurídicos vinculatorios
anteriores o posteriores a la entrada en vigencia del Protocolo de Tegucigalpa»
También considera, la referida sentencia de la Corte Centroamericana de Justicia, que el
Protocolo de Tegucigalpa, con relación a sus instrumentos complementarios o actos derivados, es
el de mayor jerarquía, y juntos estos últimos dos con el primero, de conformidad a la
interpretación que se le debe de dar al texto del artículo 35 del instrumento citado, prevalecen
sobre cualquier Convenio, Acuerdo o Protocolo suscrito entre los Estados Miembros, bilateral o
multilateralmente, sobre las materias relacionadas con la integración centroamericana, no
obstante, que quedan vigentes entre dichos Estados las disposiciones de aquellos Convenios,
Acuerdos o Tratados siempre que las mismas no se opongan al instrumento en referencia u
obstaculicen el logro de sus propósitos y objetivos.
En consonancia con la anterior resolución, la referida Corte Centroamericana de Justicia
—en respuesta a una consulta prejudicial de las quince horas quince minutos del veintiocho de
octubre de dos mil nueve de referencia 11-2-10-2009 resolvió que: «El Protocolo de Tegucigalpa
la Carta de la Organización de los Estados Centroamericanos (ODECA) creó Un orden miento
jurídico propio del Sistema de la Integración Centroamericana (SIGA), el cual se integra
plenamente al propio ordenamiento jurídico de los Estados miembros de la comunidad
económico-política que es Centroamérica. Este Derecho, llamado Comunitario
Centroamericano, es vinculante para todos los Estados Parte del SIGA y el mismo prevalece
sobre el Derecho Nacional de los Estados Parte, sea este anterior o posterior a la norma
comunitaria y cualquiera que sea su rango. En esto estriba el principio que se conoce como el
“Principio de Primacía del Derecho Comunitario sobre el Derecho Nacional”. Este principio es
el que rige las relaciones entre los ordenamientos jurídicos regional y nacional. Según el mismo,
en caso de conflicto entre una norma comunitaria y una norma nacional, se aplica la primera
sobre la segunda. Es decir que el Derecho Comunitario prevalece sobre el Derecho Nacional de
los Estados Parte del Sistema de Integración Centroamericana (SICA) y que éstos no pueden
condicionar a la reciprocidad la aplicación preeminente del Derecho Comunitario. Este
principio de primacía aplica tanto para el Derecho Comunitario Primario u Originario como
para el Complementario y el llamado Derecho Derivado que es el que surge de los actos de los
órganos y organismos de la integración. El respeto al Principio de Primacía debe ser
garantizado tanto por la Corte Centroamericana de Justicia, como máximo tribunal regional y
por los mismos jueces nacionales quienes al aplicar el Derecho Comunitario en sus respectivas
jurisdicciones son a la vez jueces comunitarios. El Derecho Comunitario se aplica con
preferencia sobre el nacional, se trate éste de una ley, decreto, reglamento, resolución, circular o
cualquier otro acto normativo nacional, sin importar el Poder del Estado que lo emita. La Corte,
fundamentada en el Principio de Primacía que asegura un mecanismo de control que resuelve
los conflictos que puedan presentarse entre los dos ordenamientos jurídicas e impide el
incumplimiento del Derecho Comunitario Centroamericano, amparándose en una disposición de
Derecho Interno, es de opinión que el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su
Reglamento se encuentran jerárquicamente en un nivel más alto que la Ley Especial para
Sancionar Infracciones Aduaneras»
De ahí que, ante el evidente conflicto entre la Ley de Zonas Francas Industriales y de
Comercialización — que establece un plazo de cuarenta y ocho meses — y los RECAUCA III y
RECAUCA IV — que establece un plazo de doce meses , respecto de la permanencia de los
bienes introducidos para su perfeccionamiento al amparo del Régimen de Admisión Temporal
para Perfeccionamiento Activo debe aplicarse prevalentemente, conforme con la citada
jurisprudencia de derecho comunitario, el derecho comunitario (RECAUCA III y RECAUCA IV)
sobre el derecho nacional o interno (LZFIC). Además, como lo señala la administración
aduanera, el artículo 8 de la LZFIC es congruente con la aplicación prevalente del derecho
comunitario al regular: «Para la aplicación e interpretación de la presente Ley, se atenderá de
preferencia al fin de la misma y a su propia naturaleza. No obstante, en lo que respecta al
régimen aduanero, deberán considerarse para su aplicación las disposiciones de la normativa
aduanera, especialmente las del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, CAUCA, y de sus
normas complementarias. Sólo cuando no sea aplicable fijar por la letra o por su espíritu el
sentido y alcance de las normas, conceptos y términos de las disposiciones antes dichas, podrá
recurrirse a las normas, conceptos y términos del derecho común»
Es necesario resaltar uno de los propósitos del Sistema de Integración Centroamericana,
según el artículo 3 del Protocolo de Tegucigalpa a la Carta de la Organización de Estados
Centroamericanos (ODECA) y sus Enmiendas, que es «h) Promover, en forma armónica y
equilibrada, el desarrollo sostenido económico, social, cultural y político de los Estados
miembros y de la región en su conjunto». El cual concuerda con el artículo 89 de la Constitución
establece que «El Salvador alentará y promoverá la integración humana, económica, social y
cultural con las repúblicas americanas y especialmente con las del istmo centroamericano. La
integración podrá efectuarse mediante tratados o convenios con las repúblicas interesadas, los
cuales podrán contemplar la creación de organismos con funciones supranacionales (...)
Doctrinariamente, los principios constitutivos del derecho comunitarios son: i) de
atribución de competencias; ii) de irreversibilidad; iii) de proporcionalidad; iv) de
subsidiariedad; y, v) de lealtad.
Particularmente, el principio de lealtad denota «La buena fe de los Estados miembros
prevalece en el cumplimiento de los tratados de integración regional, por lo que deben
abstenerse de establecer convenios o adoptar medida alguna que sea contraria a estos o que
obstaculice el cumplimiento de los principios o la consecución de los objetivos del proceso de
integración (...)» Derecho comunitario de América Central, Otilio Miranda, UCA Editores, la
Edición 2010, páginas 123 y 124. Principio acogido en el artículo 6 del Protocolo de Tegucigalpa
a la Carta de la Organización de Estados Centroamericanos (ODECA) y sus Enmiendas, que reza:
« Los Estados Miembros se obligan a abstenerse de adoptar medidas unilaterales que pongan en
peligro la consecución de los propósitos y el cumplimiento de los principios fundamentales del
Sistema de Integración Centroamericana».
De ahí que, los Estados miembros sujetos a un sistema de integración, como principio
constitutivo, deben someterse a las normas que se regulen en el mismo, y que propicien tal
fenómeno. Es decir que, si el sistema de integración promueve que una zona geográfica se integre
de manera económica, social, cultural y política, se debe sostener igualdad regulatoria en los
Estados parte, y por ende, acoplar el marco regulatorio nacional con el marco normativo
comunitario. A efecto que no exista contradicción.
En conclusión —tal como lo ha manifestado la sociedad actora y comprobado la
administración tributaria— Industria de Hilos de El Salvador, S. A. de C.V. reexportó las
diferentes mercaderías en un plazo mayor a los doce meses —contados a partir de las respectivas
fechas de aceptación de las diferentes declaraciones de mercancías— y, en consecuencia, se
originó la importación definitiva —por presunción legal contenida en el artículo 481 RECAUCA
IV y no como lo ha pretendido fundamentar la sociedad actora al afirmar la inexistencia de
diferentes territorios— conforme los transcritos artículos 147 RECAUCA III y 467 del
RECAUCA IV. En consecuencia, debe declararse la legalidad de la cantidad del impuesto a la
transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios determinada por la administración
aduanera.
Adicionalmente, la sociedad actora aduce que los actos administrativos impugnados son
ilegales porque se han ir espetado ciertas garantías constitucionales: principio de legalidad,
lesividad y seguridad jurídica.
La sociedad actora parte de la premisa que no realizó ventas locales y ni mucho menos ha
gozado beneficios, fiscales para concluir, sin fundamentación, que se han violado los principios
de legalidad y lesividad, Al respecto, esta Sala aclara que el impuesto a la transferencia de bienes
muebles y a la prestación de servicios discutido en el presente proceso, deviene de la realización
del hecho generador de la importación presumida legalmente por la extemporaneidad en la
reexportación de mercadería introducida bajo el régimen de admisión temporal para
perfeccionamiento activo y no, como lo ha entendido la sociedad actora, por ventas internas
gravadas. En consecuencia, esta Sala considera que es inocuo examinar las enunciaciones de los
principios de legalidad y lesividad pues la parte actora se fundamenta en la falsa premisa de
considerar que no se ha causado el hecho generador de ventas locales cuando en realidad lo que
se ha causado, por presunción legal, es la importación de mercancías.
Respecto de la supuesta violación del principio de seguridad jurídica, esta Sala no se
pronunciará sobre su procedencia porque en la demanda sólo se enuncia el contenido del
principio aludido y se afirma que no se ha respetado, por parte de las autoridades demandadas,
sin embargo no expone argumentos que determinen alguna violación de parte de la
administración aduanera y, tampoco, de qué manera incide en su esfera jurídica la supuesta
transgresión del aludido principio.
(ii) La sociedad actora aduce la ilegalidad de la infracción, y su respectiva sanción,
porque, primero, el ilícito tributario contenido en el artículo 11 de la Ley de Registro de
Importadores «(...) no está comprendido en el artículo 5 de la Ley Especial para Sancionar
Infracciones Aduaneras, de forma expresa, por lo que se ha hecho y se sigue haciendo una
interpretación extensiva de la Ley por ambos entes impugnados, lo cual contradice el principio
de legalidad regulado en el artículo 4 de la Ley Orgánica de la Dirección General de
Aduanas(...)»; segundo, porque se han violentado principios que regulan la actividad de la
Administración Pública; y, tercero, la carencia de fundamentación y motivación de la multa.
La sociedad, al confundirse de disposición legal (artículo 11) incurre en el error de
entender que en esa norma mal citada no se encuentra la conducta atípica sancionada por la
Administración Aduanera pero, de la lectura de las resoluciones impugnadas, tanto la Dirección
General de Aduanas como el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas
han calificado la conducta atípica dentro del supuesto hipotético del artículo 5 letra o) de la Ley
Especial para Sancionar infracciones Aduaneras, que reza: «Son infracciones administrativas las
siguientes: ... o) No comunicar dentro del plazo legalmente establecido, cualquier cambio,
rectificación o adición a los datos suministrados al Registro de Importadores o Exportadores»
El artículo 11, citado por la demandante, regula el reenvío sancionatorio, para el
particular, a la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras al efecto de establecer la
infracción y sancionar la conducta atípica pero, la infracción está expresamente regulada en el
transcrito articulo 5 letra o) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras y, también
expresamente, se encuentra regulada la sanción en el artículo 6 de la referida Ley. De ahí que, no
existe la violación de ilegalidad alegada por la sociedad demandante.
Por otra parte, también aduce la sociedad actora que la infracción, y su consecuente
sanción, adolecen del vicio de ilegalidad porque la administración aduanera irrespetó principios
como el de certeza jurídica, ultractividad de las normas, proporcionalidad de la pena, lesividad,
aplicación favorable en caso de duda; no obstante la enunciación de esos principios y una escueta
exposición de su contenido, la demandante social no explicó de qué manera la administración
aduanera los ha violado y, tampoco, cómo las supuestas violaciones han vulnerado la esfera
jurídica particular. En consecuencia, al carecer de fundamentación la pretensión planteada por la
actora social al respecto, esta Sala debe confirmar el establecimiento de la infracción y la
imposición de la sanción.
Por último, alega que las resoluciones carecen de fundamentación y motivación jurídica
porque, la administración aduanera, al momento de imponer la sanción (multa) no expuso el
monto del perjuicio sufrido por la colectividad, el grado de negligencia, el grado de mala fe, la
espontaneidad del suscrito para acatar la ley aduanera y tributaria, la capacidad económica del
infractor y la reincidencia o ausencia de la misma deducida a la contribuyente social en su
proceder fiscal.
Partiendo de lo expuesto por la sociedad actora, es preciso citar lo regulado por el artículo
6 incisos primero y segundo de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras: «Las
infracciones tipificadas en el artículo anterior serán sancionadas con una multa equivalente a
cincuenta dólares de los Estados Unidos de América (US $50.00), salvo las infracciones
establecidas en los literales c), d), e), f), m), n), o), p), y y) las que serán sancionadas con una
multa equivalente al 0.5% sobre el patrimonio o capital contable que figure en el balance
general menos el superávit por revalúo de activos no realizado, la que no podrá ser inferior a un
salario mínimo mensual, correspondiente al sector comercio. Asimismo, las infracciones
contempladas en los literales i), j), k), y ñ) serán sancionadas con una multa equivalente a tres
salarios mínimos mensuales correspondientes al sector comercio, en el caso que se compruebe
que la información proporcionada en el registro de importadores o exportadores, es inexacta o
incorrecta, la Dirección General suspenderá el acceso del infractor al sistema informático de la
Dirección General.
El patrimonio o capital contable a que alude el inciso anterior se tomará del balance
general correspondiente al ejercicio económico del año en que se cometió la infracción, y en
caso que aún no se haya efectuado el cierre contable de dicho ejercicio como consecuencia de no
haber finalizado éste, se tomara el balance general correspondiente al año anterior; el balance
general deberá estar firmado por un auditor debidamente autorizado por el Consejo de
Vigilancia de la Contaduría Pública de conformidad con la Ley cuando el contribuyente se nega-
re a proporcionar o no proporcionare el Balance General, o cuando no exista balance general o
no sea posible determinarlo, se establecerá una multa equivalente a tres salarios mínimos
mensuales correspondientes al sector comercio»
En ese orden de ideas, es procedente señalar que la naturaleza jurídica de la sanción nos
indica que la misma es un acto de gravamen, un acto, que afecta negativamente la esfera jurídica
de los particulares.
Esta Sala en reiterada jurisprudencia ha indicado, que en el ordenamiento administrativo
sancionador salvadoreño resultan aplicables los principios que rigen en materia penal,
encauzando la actuación sancionadora en beneficio del cumplimiento de los fines del Estado y en
garantía a los derechos de los administrados (sentencia de referencia 11-2010 de las ocho horas
cincuenta y cuatro minutos del trece de febrero de dos mil catorce).
Entre los principios fundamentales del derecho administrativo sancionador se encuentran:
principio de legalidad, de tipicidad, de culpabilidad, de proporcionalidad, derecho a la presunción
de inocencia y prescripción.
En ese orden, el Principio de Culpabilidad, en materia administrativa sancionadora,
supone el acaecimiento del elemento subjetivo. De ahí que, la existencia de un nexo de
culpabilidad es un requisito sine qua non para la configuración de la conducta sancionable: debe
haber un ligamen entre el autor con su hecho y las consecuencias de éste. Así pues, para que la
administración pública sancionadora pueda imponer una sanción —por la infracción de un
precepto administrativo es indispensable que el sujeto imputado haya obrado dolosa o cuando
menos culposamente, que la transgresión de la norma haya sido querida o se deba a imprudencia
o negligencia del sujeto, excluyéndose cualquier parámetro de responsabilidad objetiva respecto
al administrado frente a la administración, pues ésta, para ejercer válidamente la potestad
sancionadora, requiere que la contravención al ordenamiento jurídico haya sido determinada por
el elemento subjetivo en la conducta del administrado.
La infracción cometida se encuentra tipificada en el artículo 5 letra o) de la Ley Especial
para Sancionar Infracciones Aduaneras, que cita: «Art. 5.- Son infracciones administrativas las
siguientes(...) o) No comunicar dentro del plazo legalmente establecido, cualquier cambio,
rectificación o adición a los datos suministrados al Registro de Importadores o Exportadores»
El cometimiento de dicha infracción fue constatada por la administración aduanera
conforme a los hechos expuestos en la demanda e informes justificativos; no obstante la sociedad
actora está inconforme con la imposición de la multa pues no se consideró aspectos de la
culpabilidad de su conducta (intencionalidad, buena o mala fe, capacidad económica para
graduación de la pena); no obstante la sociedad actora no puede desconocer la antijuridicidad de
su actuar pues la norma descriptora del tipo ilícito establece la obligación que tienen los
administrados de informar cualquier cambio en el registro respectivo pues, de lo contrario,
vulneraría el bien jurídico de la facultad de control que ejerce la Administración Aduanera para
efectivizar tanto los gastos (derivados del pago de los diferentes tributos hechos por la
colectividad) como garantizar los ingresos públicos cuya finalidad persiguen las obligaciones
tributarias formales. De ahí que la falta de información tributaria, específicamente la regulada en
el artículo 5 letra o) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, sí afecta a la
colectividad porque, debido a la negligencia de información de los contribuyentes, hace incurrir a
la administración aduanera en mayores costes de investigación que se traducen en un mayor gasto
público que, aunque como en el presente caso, no se denota, por la naturaleza de la sanción
administrativa, en un directo perjuicio fiscal, sí lo es por el lado, como se ha explicado, en un
incremento del gasto público por una investigación derivada de una negligencia del administrado
de informar. No puede alegar desconocimiento de la ley.
Lo anterior nos permite concluir que la sociedad actora tenía conocimiento de la
normativa aduanera, en consecuencia, la antijuricidad que se cometería al incumplir la misma.
Así también que la administración tributaria se ve conminada en base al principio de legalidad a
exigir que la conducta de la sociedad demandante se ajuste al ordenamiento jurídico aduanero
vigente.
Precisamente esa conducta adoptada por la sociedad impetrante fue realizada, al menos,
con culpa, por lo tanto, no existe en el presente proceso una vulneración a los parámetros para el
establecimiento de la sanción tal cual lo expone la sociedad demandante en el libelo de su
demanda.
En términos generales puede explicarse que actúa con culpa o imprudencia (o
negligencia) el que realiza un hecho típicamente antijurídico, no intencionalmente sino por haber
infringido un deber de cuidado que personalmente le era exigible y cuyo resultado debía haber
previsto.
Por otra parte, respecto a las argumentaciones de los criterios que el aplicador de la norma
tuvo que observar para cuantificar la multa. Procede indicar, que el legislador ha tenido a bien
determinar una única sanción pecuniaria a cargo del infractor tributario, para casos como el
presente, cuando se emitió la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, con la
finalidad de contrarrestar conductas irregulares dentro de la actividad aduanera, donde
dispusieron contemplar sanciones ejemplares y que contribuyeran a reprimir efectivamente las
mismas, tal cual lo ha expuesto en los considerandos .que motivan la promulgación de la
normativa antes descrita.
Precisa tener en cuenta que, el legislador debe determinar los elementos a considerar para
establecer la consecuencia de la infracción, así como para graduar la sanción, en su caso.
Finalmente, la administración tributaria aduanera, parte del principio de buena fe, en el
sentido que lo declarado voluntariamente por el contribuyente, corresponde a la elección, también
voluntaria, de un régimen aduanero especial y a las obligaciones formales que conlleva el
someterse a ese régimen aduanero; no obstante, la presunción de buena fe que ostenta todo
administrado se ha comprobado el cometimiento del tipo ilícito cometido por la sociedad actora
y, por ende, la correlativa sanción.
En razón de todo lo antes expuesto, esta Sala considera que el actuar de la administración
tributaria aduanera ha sido conforme a derecho.
Por otra parte en virtud que el Tribunal Primero de Sentencia de San Salvador declaró
incidente de prejudicialidad en el proceso penal con referencia 282-3-2016, en razón que
consideran que el objeto del litigio en el referido proceso depende de la sentencia de esta Sala,
por tanto debe remitirse certificación de la presente.
FALLO.
POR TANTO, con base en la citadas disposiciones y a los artículos 86 y 89 de la
Constitución; 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, 217 y 218 del
Código Procesal Civil y Mercantil; 147 y 158 inciso primero del Reglamento del Código
Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA III) según resolución 101-2002 del doce de
diciembre de dos mil dos— y 467 y 481 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme
Centroamericano (RECAUCA IV) ––según resolución 224-2008 del veintiocho de abril de dos
mil ocho––, 3, 5 letra o) y 6 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras; a nombre
de la República, esta Sala FALLA:
1) Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por Industria de Hilos de El
Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable, respecto de las siguientes resoluciones:
a) Resolución emitida por la Dirección General de Aduanas a las trece horas cuarenta y
cinco minutos, del seis de febrero de dos mil doce, en la cual a Industria de Hilos de El Salvador,
Sociedad Anónima de Capital Variable: (i) se determinó, en concepto de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA), en relación a las
importaciones y exportaciones efectuadas bajo el Régimen de Admisión Temporal para
Perfeccionamiento Activo, sus respectivas cancelaciones y transferencias al mercado nacional de
las mercancías provenientes de dicho Régimen, durante el periodo comprendido entre el uno de
enero al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho, la cantidad total de ciento tres mil
cuatrocientos dieciocho dólares con sesenta y siete centavos de dólar de los Estados Unidos de
América ($103,418.67); (ii) se sancionó por el sometimiento de la infracción tributarias tipificada
en el artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, con multa del
200% sobre el impuesto dejado de cancelar por la cantidad de un mil ochenta y siete dólares con
ocho centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($1,087.08) y multa del 300% por la
cantidad de trescientos ocho mil seiscientos veinticinco dólares con treinta y nueve centavos de
dólar de los Estados Unidos de América ($308,625.39), conforme a lo prescrito en el artículo 10
de la referida ley; y, (iii) se sancionó por el sometimiento de la infracción administrativa
tipificada en el artículo 6 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, con multa
total que asciende a la cantidad de sesenta y seis mil trescientos sesenta y dos dólares con ochenta
y cuatro centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($66,362.84), ascendiendo a un
total de cuatrocientos setenta y nueve mil cuatrocientos noventa y tres dólares con noventa y ocho
centavos de dólares de los Estados Unidos América ($479,493.98).
b) Resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de
Aduanas a las nueve horas treinta minutos del veinte de junio de dos mil trece, mediante la cual
confirmó la resolución descrita en la letra anterior, en cuanto a la determinación del impuesto y la
multa administrativa establecida; asimismo revocó las multas tributarias fijadas; por lo tanto, la
cantidad a pagar asciende a ciento sesenta y nueve mil setecientos ochenta y un dólares con
cincuenta y un centavos de dólares de los Estados Unidos América ($169,781.51).
2) Dejar sin efecto la medida en el presente proceso.
3) Condenar en costas a la parte actora conforme al derecho común.
4) Remitir el expediente administrativo a su lugar de origen. •
5) En el acto de notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las
autoridades demandadas, la Fiscalía General de la República y al Tribunal Primero de Sentencia
de San Salvador.
NOTIFÍQUESE.
DAFNE S.-----------DUEÑAS------------P. VELASQUEZ C.------- S. L. RIV. MARQUEZ---------
PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y EL SEÑOR MAGISTRADO QUE
LA SUSCRIBEN.-------J. R. VIDES------ SRIO.----------RUBRICADAS.-
