Sentencia Nº 461-2010 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 02-06-2017
| Sentido del fallo | DECLARATORIA DE LEGALIDAD |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
| Fecha | 02 Junio 2017 |
| Materia | ADMINISTRATIVO |
| Número de sentencia | 461-2010 |
461-2010
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA. San Salvador, a las doce horas cincuenta minutos del dos de junio de dos mil
diecisiete.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por
CONSTRUCTORA LÓPEZ URRUTIA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE,
que se abrevia CONSTRUCTORA LOPURR, S.A. DE C.V., por medio de su apoderado general-
- judicial, licenciado Edwin Aníbal Cuadra Carías, por la supuesta ilegalidad de los siguientes
actos:
a) resolución 12302-TII-551M-2009, emitida por la Dirección General de Impuestos
Internos, a las trece horas treinta minutos del treinta de julio de dos mil nueve, en la cual se
determinó a CONSTRUCTORA LOPURR, S.A. DE C.V., en concepto de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios la cantidad de seis mil
cuatrocientos noventa y siete dólares de los Estados Unidos de América ($6,497.00),
correspondientes a los períodos tributarios comprendidos entre julio a diciembre de dos mil seis;
y,
b) resolución de las catorce horas diez minutos del veintisiete de septiembre de dos mil
diez, emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, en la cual
se confirmó la resolución mencionada en la letra anterior.
Han intervenido en este proceso: CONSTRUCTORA LOPURR, S.A. DE C.V., por medio
de su apoderado general judicial, licenciado Edwin Aníbal Cuadra Carías, como parte actora; la
Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos
y de Aduanas, como autoridades demandadas; y, el Fiscal General de la República, por medio de
la agente auxiliar, licenciada Flor de María Elías Guevara, quien posteriormente fue sustituida
por la licenciada Sandra Mercedes Garzona Acosta.
I. La parte actora expone en la demanda:
“(...) EL DERECHO PROTEGIDO POR LAS LEYES O DISPOSICIONES
GENERALES QUE SE CONSIDERA VIOLADO
Arts. 246, 235, 86 inc. 30y 2 de la Constitución de la República.
CONSTITUCIÓN DE LA REPÚBLICA
Art. 246.- Los principios, derechos y obligaciones establecidos por esta Constitución no
pueden ser alterados por las leyes que regulen su ejercicio.
La Constitución prevalecerá sobre todas las leyes y reglamentos. El interés público tiene
primacía sobre el interés privado.
Art. 235.- Todo funcionario civil o militar; antes de tomar posesión de su cargo,
protestará bajo su palabra de honor, ser fiel a la República, cumplir y hacer cumplir la
Constitución, atendiéndose a su texto cualesquiera que fueren las leyes, decretos, órdenes o
resoluciones que la contraríen, prometiendo, además, el exacto cumplimiento de los deberes que
el cargo le imponga, por cuya infracción será responsable conforme a las leyes.
Art. 86- (...)
Los funcionarios del Gobierno son delegados del pueblo y no tienen más facultades que
las que expresamente les da la ley.
En primer lugar, el art. 246 inicialmente citado recoge la primacía de la Constitución
sobre cualquier otra disposición de rango inferior.
En segundo lugar, conforme el Art. 235, todos los funcionarios públicos antes de tomar
posesión del cargo juran cumplir y hacer cumplir la Constitución de la República.
En tercer lugar, la Constitución consagra el PRINCIPIO DE LEGALIDAD, que es la
base de un Estado de Derecho, mediante el cual se instaura la denominada vinculación positiva
de la Administración Pública.
El principio de legalidad doctrinariamente se ha venido admitiendo que el mismo
comporta la sumisión de los actos administrativos a las disposiciones emanadas de los cuerpos
legislativos en forma de ley, y principalmente a la Constitución.
De acuerdo a lo indicado, la legalidad representa la conformidad con el derecho, en
otros términos, la regularidad jurídica de las actuaciones de todos los órganos del Estado.
El principio de legalidad, constituye el eje alrededor del cual se erige desde su
nacimiento el Estado de Derecho, que implica la sujeción de toda la acción del poder público al
bloque de la legalidad, que simultáneamente es la base que sustenta la validez del ejercicio de
ese poder.
En virtud de ello, el principio en referencia, por lo que respecta al ámbito de la
Administración Pública, se produce a través de la atribución de potestades, que supone la
constitución del título que habilita su actuación y define los límites del ejercicio del poder
público, es decir, los órganos administrativos no puede actuar más allá de los límites fijados por
sus potestades, y es por eso que constituye un elemento fundamental en la organización
administrativa. En efecto, como elemento de organización, es claro que las potestades son
atribuidas en atención al órgano que habrá de ejercerlas y más ampliamente, en función de todo
el marco de la organización de la administración.
En la actualidad, incorporada la legalidad como punto de referencia y control de las
actuaciones de los funcionarios públicos, se permite un examen de las mismas y concluir si la
actuación sometida a un escrutinio es legal o ilegal, Art. 32 L.J. C.A., (sic)
A través de esa vinculación positiva, únicamente serán lícitos los actos que dicten los
funcionarios públicos en ejercicio de facultades previamente conferidas por una ley; tan es así,
que no será necesario que se prohíba una actuación, por lo que bastará que no se le haya
conferido en forma expresa para que se entienda vedada o prohibida.
VIOLACIÓN DEL DERECHO A LA PROPIEDAD:
Es el caso que sí los actos administrativos de gravamen impugnados adquieren firmeza,
ejercerán un darlo innecesario e ilegal al patrimonio de mi patrocinada, pues por su ejecutividad
obligaría al pago de una suma de dinero que no es procedente pagar, en virtud que tal como se
ha verificado en sede administrativa tales impuestos fueron aceptados y pagados por el titular de
los Comprobantes de Crédito Fiscal, que dicho sea de paso también confeso la existencia de una
actividad familiar de venta de materiales. Entonces en sentido inverso, como es posible que la
Dirección General de Impuesto Internos y consecuentemente el Tribunal de Apelaciones de los
Impuestos Internos y de Aduanas estén emitiendo y ratificando actos de gravamen, cuando los
tributos han sido cancelados, por el sujeto tributario verdaderamente responsable.
VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO DE LA VALORACION DE LA PRUEBA
Uno de los extremos para establecer de conformidad con la Ley de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, que una suma para ser
computable como crédito fiscal contra el debito fiscal generado para las transferencias de bienes
muebles o prestaciones de servicios que se realicen, deben cumplir entre otras condiciones la de
demostrar la existencia efectiva de la operación, es decir, que por una parte haya existido
realmente una “adquisición” de bienes o una prestación de servicios. Desde esta perspectiva, la
administración tributaria omitió verificar la existencia de proyectos ejecutados en los periodos
auditados de cuyas estimaciones se deduce con claridad que por la magnitud de los proyectos
ejecutados, los bienes reflejados en los comprobantes con crédito fiscal objetados son
proporcionales a dichas obras, lo que implica necesariamente que para la ejecución de dichas
obras, se necesitaron una serie de materiales que fueron adquiridos a un proveedor en
particular, y que para el caso fueron documentados con comprobantes del señor Juan Gerardo
Cuellar.
CONCL USION
Si existen obras ejecutadas por mi representada en los periodos auditados, para cuya
ejecución se requirieron materiales diversos, y que ha sido aceptado por el titular de los
comprobantes de los créditos fiscales objetados que existió un negocio familiar, además de
realizar modificativa a su declaración cancelando a la administración tributaria el monto
reclamando a mi patrocinada. En esta dirección es pertinente acotar que los actos reclamados
adolecen de ilegalidad, pues no tiene sentido la liquidación de oficio del Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios a cargo de mi patrocinada por la
cantidad de seis mil cuatrocientos noventa y siete dólares”
La sociedad demandante solicita que en sentencia definitiva se declare la ilegalidad de los
actos administrativos emitidos por las autoridades demandadas y descritos en el preámbulo de la
sentencia.
Por medio de auto de las catorce horas veintidós minutos del veintitrés de diciembre de
dos mil once (folios 25 y 26) se admitió la demanda contra la Dirección General de Impuestos
Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por la emisión los
actos descritos en el preámbulo de la presente sentencia, se requirió de las autoridades
demandadas un informe sobre la existencia de los actos administrativos que respectivamente se
les atribuyen [artículo 20 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa] y se decretó
sin lugar medida cautelar requerida.
Tanto la Dirección General de Impuestos Internos como el Tribunal de Apelaciones de los
Impuestos Internos y de Aduanas confirmaron la existencia de los actos impugnados.
Esta Sala mediante auto de las catorce horas veintiséis minutos del veintiocho de agosto
de dos mil doce (folio 44) requirió de las autoridades demandadas un nuevo informe a fin que
expusieran las razones que justifican la legalidad de los actos que respectivamente se les
atribuyen [artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa], se decretó la
suspensión de los efectos de los actos administrativos, en el sentido que no se podría hacer
efectivo el cobro del impuesto determinado ni tenerle por insolvente tributario por la referida
deuda; y se ordenó notificar tal resolución al Fiscal General de la República.
II. Al justificar los actos administrativos las autoridades demandadas expusieron:
La Dirección General de Impuestos Internos justificó el respectivo acto de la siguiente
manera:
“ (...) es valido (sic) señalar que la reclamante menciona, que se han violentado derechos
con relevancia constitucional que están prescritos en los artículos 86 incisos segundo y tercero,
235 y 246 de la Constitución de la República de El Salvador, por lo que esta Oficina, expresa
que de conformidad a Sentencias de la Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de
Justicia, emitidas a las catorce horas cincuenta y cuatro minutos del día siete de julio de dos mil
tres y a las catorce horas cincuenta y cuatro minutos del día once de julio de dos mil tres, con
referencia 947-2002 y 741-2002, la seguridad jurídica constituye un derecho fundamental, que
tiene toda persona frente al Estado un deber primordial que tiene el mismo Estado hacia el
gobernado, entendido como un deber de naturaleza positiva, traducido, no en un mero respeto o
abstención, sino en el cumplimiento de ciertos requisitos, condiciones, elementos o
circunstancias exigidas por el propio ordenamiento jurídico, a fin de que la afectación de la
esfera jurídica del gobernado sea válida, esto quiere decir que los gobernados tengan un goce
efectivo y cabal de su derechos, no expresando la demandante en forma clara cuales son los
hechos fácticos por los que opina que se ha violentado sus derechos con relevancia
constitucional.
En cuanto a la violación al derecho de propiedad, se tiente (sic) a bien citar que el
derecho de propiedad se encuentra regulado en el articulo (sic) 2 de la Constitución de la
República (sic) de El Salvador y se entiende por tal derecho, a la facultad que tiene toda persona
para disponer libremente de sus bienes, en el uso, goce y disfrute, sin ninguna limitación que no
sea generada o devenida por la ley o la Constitución. Debe entenderse como la plena potestad
sobre un bien, que a la vez contiene potestad de poder ocuparlo, servirse de él de cuantas
maneras sea posible y la de aprovechar sus productos y acrecimientos, así como la de
modificarlo y dividirlo; todo, dentro de los límites constitucionalmente permitidos.
Siendo el derecho de propiedad, una categoría subjetiva protegible por la vía del amparo
Constitucional, debe reconocerse siempre que exista cualquier acto privativo de ella, sin proceso
previo o bajo actuaciones contrarias a la ley.
La demandante argumenta que se ha violentado el derecho de propiedad al no permitirle
la reclamación de comprobantes de crédito fiscal que fueron aceptados y pagados por el titular.
Uno de los principios tributarios, no el único, indica que en la configuración de las
distintas cargas tributarias se ha de atender a la capacidad económica del sujeto, ya sea la
renta, el patrimonio o tráfico de bienes, puesto que por el principio de capacidad económica
todos deberán contribuir al sostenimiento de los gastos públicos (artículo 1 inciso tercero y 131
numeral 6 de la Constitución). Es decir que, por la naturaleza del tributo siempre se dará una
afectación a su patrimonio, la única limitación al gravamen es la prohibición del alcance
confiscatorio del tributo.
En el presente caso, esta Administración Tributaria con la emisión del acto
administrativo en cuestión, en ningún momento ha violentado dicho derecho de carácter
constitucional pues mediante la investigación respectiva esta Oficina advirtió que la
contribuyente reclamante no cumplió con lo establecido en los artículos 65 inciso segundo y 65A
inciso cuarto numeral 2) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, en relación con el artículo 203 inciso primero del Código Tributario, se
determinó que respecto de los períodos tributarios de julio a diciembre de dos mil seis, la ahora
demandante; se reclamó crédito fiscal en concepto de compra de materiales de construcción,
tales como: arena, balasto, piedra, grava tierra blanca, cemento, material selecto y por los
servicios de viajes de agua en pipa e instalación de pared tabla roca, por la cantidad de
CUARENTA Y NUEVE MIL NOVECIENTOS OCHENTA Y CUATRO DÓLARES ($49, 984.00), y
su respectivo crédito fiscal por la cantidad de SEIS MIL CUATROCIENTOS NOVENTA Y
OCHO DÓLARES ($6, 498.00), amparados con los Comprobantes de Crédito Fiscal
relacionados con compras atribuidas al proveedor Juan Gerardo Cuellar, de los cuales, la
demandante como adquirente de los bienes y prestataria de los servicios, no comprobó la
existencia efectiva de las operaciones; además, mediante escrito presentado a esta Dirección
General, el día nueve de diciembre de dos mil ocho, el referido proveedor manifestó “que la
actividad comercial es y ha sido la venta y mantenimiento de computadoras, y no la venta de
materiales de construcción”, en consecuencia no fue posible verificar si tales operaciones fueron
indispensables para el objeto, giro o actividad de la reclamante y para la generación de
operaciones gravadas con el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios.
Por lo que se concluye que el tributo que le resulta a pagar como consecuencia de la
objeción de compras y créditos fiscales, no se declararon correctamente, situación señalada en
el Informe de Auditoria de fecha veintiséis de junio de dos mil nueve, objeción que constituyen un
instituto jurídico que, por mandato constitucional y por exigencia dogmatica, esta basado en la
capacidad económica de quien es llamado a satisfacerlo.
Por tanto, la afectación al derecho de propiedad de la sociedad demandante es una
circunstancia normal que deviene de la naturaleza misma del tributo, por el mandato
constitucional de contribuir al sostenimiento de los gasto (sic) públicos, de acuerdo a la
capacidad económica; por ello, no existe violación al derecho de propiedad.
Ahora bien, respecto al argumento de la sociedad demandante en cuanto a que esta
Oficina no valoró la prueba aportada, esta Administración Tributaria expresa que no es cierto,
ya que como consta en el expediente respectivo la querellante presentó escrito a esta Oficina el
día veinticuatro de julio de dos mil nueve, es decir dentro del terminó de pruebas, en el cual
expreso sus consideraciones a lo que esta Oficina emitió Informe de fecha veintisiete de julio de
dos mil nueve, en el cual se concluye que: “De los resultados obtenidos con base a las
diligencias practicadas en relación a la verificación efectuada al contribuyente Juan Gerardo
Cuellar, relacionada con la prueba presentada por la contribuyente CONSTRUCTORA LÓPEZ
URRUTIA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, por medio de escrito presentado a
esta Oficina, el día veinticuatro de julio de dos mil nueve, en el ejercicio de las oportunidades
procesales conferidas mediante auto de audiencia y apertura a pruebas proveído a las ocho
horas quince minutos del día dos de julio de dos mil nueve, se investigó y verificó la procedencia
y razonabilidad de dicha prueba, consistente en seis declaraciones modificatorias del Impuesto a
la Transferencia de Bienes Muebles y a la prestación de Servicios, correspondientes a los
períodos tributarios de julio, agosto, septiembre, octubre, noviembre y diciembre de dos mil seis,
a nombre del contribuyente Juan Gerardo Cuellar, siendo importante mencionar que no obstante
el aludido señor Cuellar, expresó haber presentado ante la Administración Tributaria, las
declaraciones modificatorias del Impuesto a la transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, correspondientes a los aludidos períodos tributarios, las mismas no.
fueron exhibidas por dicho contribuyente, en vista que manifestó no contar con las referidas
declaraciones en el lugar de la visita; asimismo, manifestó no haber efectuado operaciones de
venta de materiales de construcción durante los referidos períodos tributarios, siendo que
únicamente le prestó servicios de venta y mantenimiento de computadoras a la contribuyente
CONSTRUCTORA LÓPEZ URRUTIA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE,
recibiendo de la aludida contribuyente pagos en concepto de servicios”.
Por lo antes expuesto, de la valoración a la prueba aportada durante los plazos
concedidos en el auto de Audiencia y Apertura a Pruebas y de la verificación realizada, la
demandante tampoco puede demostrar que realmente haya realizado dichas operaciones durante
los períodos tributarios de julio a diciembre de dos mil seis, razón de que tales servicios hayan
sido indispensables para el objeto, giro o actividad realizada por la demandante y para la
generación de operaciones gravadas con el impuesto en estudio y que por lo tanto, generen
débito fiscal, de conformidad a lo establecido en los artículos 65 inciso segundo y 65-A inciso
cuarto numeral 2) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación
de Servicios, tal como se comprobó durante la fiscalización practicada a la demandante; por lo
que de conformidad a lo establecido en el articulo 203 inciso primero del Código Tributario que
prescribe “Corresponde al sujeto pasivo o responsable comprobar la existencia de los hechos
declarados y en general de todos aquellos que alegue a su favor”.
Es de tal manera, que como se ha evidenciado resultan infundados los motivos de
ilegalidad esgrimidos por la demandante social, por lo que la objeción planteada por esta
Dirección General respecto a la no deducción de los créditos fiscales, se encuentra conforme a
la ley, pues del examen a las actuaciones realizadas por esta Administración Tributaria, no se
advierte que se haya violentado en algún momento el Principio de la Valoración de la Prueba, en
la forma aducida por la reclamante, por lo que el acto administrativo ahora demandado resulta
legal.”
El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos expreso: “(...) VIOLACIÓN AL
PRINCIPIO DE LEGALIDAD.
La demandante social expresa que la resolución recurrida violenta principios con
relevancia constitucional tales como el principio de legalidad; sin embargo, la misma no
especifica de qué manera se le han violentado los derechos y principios referidos, y en
consonancia con el criterio esgrimido por la Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de
Justicia, en sentencia de las catorce horas cincuenta y cuatro minutos del día treinta de enero del
año dos mil cuatro, con referencia 78-2003, este Tribunal no puede pronunciarse respecto de las
violaciones alegadas, ya que en dicha sentencia se señala que solamente se puede entrar al
conocimiento y decisión del fondo de aquellas violaciones constitucionales cuando: “se
manifieste claramente de que manera se ha producido en la realidad la violación constitucional
alegada, de lo contrario se estaría atentando contra el estatuto de imparcialidad que rige a esta
Sala y el principio de congruencia que afecta al proceso de amparo (...)”.
Por cuanto, este ente contralor advierte que el argumento expuesto por la sociedad
demandante es una afirmación sin fundamento legal, razón de ello os pedimos desestiméis dicho
alegato, por carecer de sustento legal.
2. VIOLACIÓN AL DERECHO DE PROPIEDAD.
Expresa la demandante social que el impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la
prestación de servicio ya fue aceptado y pagado por el titular de los Comprobantes de Crédito
Fiscal, por lo que el actuar de la Dirección General de Impuestos Internos y el de este Tribunal
atenta al Derecho de Propiedad al emitir y ratificar actos de gravamen, cuando los tributos han
sido cancelados por el sujeto tributario responsable.
Sobre lo anterior, este Tribunal tiene a bien esclarecerle a la demandante social, que el
derecho de propiedad establecido en el artículo 2 de la Constitución de la República consiste
“en la facultad que tiene una persona para disponer libremente de sus bienes, en el uso, goce y
disfrute, sin ninguna limitación que no sea generada o devenida por la Constitución o la ley...
debe reconocerse que cualquier acto privativo de ella, sin proceso previo, estaría afectado... de
inconstitucional.' (Sentencia de Amparo proveída por la Sala de lo Constitucional de la Corte
Suprema de Justicia con referencia 992-2003 de fecha diez de septiembre de dos mil cinco).
De lo manifestado, este Tribunal considera que la Dirección General de Impuestos
Internos, no ha atentado tal derecho ya que mediante resolución del día veintiséis de agosto del
año dos mil nueve, se estableció que la determinación del impuesto a la transferencia de bienes
muebles y a la prestación de servicios, ha sido producto de la objeción de los créditos fiscales
deducidos en el período tributario de marzo del año dos mil siete, por no demostrar la existencia
efectiva de las operaciones.
Conforme los argumentos de la sociedad demandante, se advierte que si bien es cierto el
proveedor efectuó el pago del impuesto correspondiente por la generación de ingresos, dicho
pago no está vinculado directamente con el crédito fiscal objeto, ya que la demandante se
encuentra obligada a comprobar la existencia efectiva de los bienes y servicios que manifieste
haber recibido y de los cuales pretende le sean reconocidos, tal y como lo dispone el Art. 203
conlleva violación al derecho de propiedad, siendo procedente desestimar el argumento
planteado por la demandante.
3. VIOLACIÓN DEL PRINCIPIO DE LA VALORACIÓN DE LA PRUEBA.
Sobre el anterior alegato, este Tribunal advierte que los puntos de agravio recaen sobre
la falta de verificación por parte de la Dirección General de Impuestos Internos, de la utilización
de los supuestos materiales y servicios adquiridos. Es por ello que este Tribunal estimó necesario
señalar:
Que de conformidad con la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles, y a la
Prestación de Servicios, una suma para ser computable como crédito fiscal contra el débito
fiscal generado por las transferencias de bienes muebles o prestaciones de servicios que se
realicen, deben cumplir con ciertas condiciones sustanciales y formales, como lo son, entre
otras:
a) Deberá demostrarse la existencia efectiva de la operación, es decir, que por una parte
haya existido realmente una adquisición de bienes o una prestación de servicios;
b) Que los gastos o desembolsos efectuados por los contribuyentes, estén relacionados
con el objeto, giro o actividad económica del sujeto pasivo, lo que implica que el gasto efectuado
deberá ser necesario para su consecución, por lo tanto, vinculado a la generación de
operaciones gravadas con el referido impuesto;
En este sentido, tiene que demostrarse la existencia efectiva de la operación, que permita
dilucidar la adquisición de los bienes o la utilización de los servicios, así como la
contraprestación realizada en virtud de los mismos, evidenciando a su vez la naturaleza de los
bienes adquiridos o servicios utilizados y una vez comprobados éstos aspectos, será posible
analizar las implicaciones que tengan los bienes o servicios sobre el giro o actividad comercial
de los sujetos pasivos, situación que en el presente caso no se puede verificar, ya que en
principio la contribuyente debe aportar prueba que demuestre la existencia efectiva de las
operaciones que soportan los Comprobantes de Crédito Fiscal objetados.
Por lo que de conformidad a lo prescrito en el artículo 65-A inciso 40 numeral 2) de la
procedente la objeción de los Créditos Fiscales, en tanto que la demandante no compruebe la
existencia efectiva de las operaciones.
conoce como la carga de la prueba, es decir a quién le incumbe la obligación de probar,
fundándose como regla general que a quien le concierne probar es a la Administración
Tributaria en cuanto a la existencia de hechos no declarados por el contribuyente y que se le
imputen, en consonancia con el principio de verdad material contemplado en el Art. 3 letra h) e
inciso final del mismo Código; no obstante, corresponde al contribuyente comprobar la
existencia de los hechos declarados y en general de todos aquellos hechos que alegue a su favor,
por lo que es la sociedad demandante la obligada a demostrar la existencia efectiva de las
operaciones que soportan los Comprobantes de Crédito Fiscal, situación que en el presente caso
no ha podido demostrar fehacientemente. Aunado a que las manifestaciones hechas por el
supuesto proveedor de los materiales y servicios no son en relación a la fiscalización y
liquidación del período tributario de marzo del año dos mil siete, objeto de la presente demanda.
De ahí que, que la demandante social no ha demostrado la existencia efectiva de las
operaciones soportadas en los Comprobantes de Crédito Fiscal objeto de reparo, siendo
procedente la objeción de los créditos fiscales deducidos por la misma durante el período
tributario de marzo del año dos mil siete”.
En el auto de las ocho horas cuarenta y siete minutos del veintiuno de marzo de dos mil
trece (folio 66) se abrió a prueba el proceso por el plazo de ley y se dio intervención al Fiscal
General de la República, por medio de su agente auxiliar, licenciada Flor de María Elías Guevara.
En esta etapa, la Dirección General demandada expresó que aportaban como prueba
documental la que consta en los expedientes administrativos remitidos con anterioridad. Se
corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa:
a)
la parte actora no hizo uso del traslado conferido;
b)
las autoridades demandadas ratificaron lo expuesto en su respectivo informe
justificativo; y,
c)
el agente auxiliar delegada por el Fiscal General de la República expreso:
“ (...) En lo referente a la violación al derecho de propiedad, que se encuentra regulado
demandada, no ha atentado a dicho derecho, ya que mediante resolución del día 26 de agosto de
2009, determinaron que el impuesto de Iva, ha sido producto de la objeción de créditos fiscales
deducidos en el periodo tributario de 2007, lo cual fue por no demostrar la existencia efectiva de
las operaciones, ya que dicho pago que afirma la demandante que efectuaron por la generación
de ingresos, este no está vinculado directamente al crédito fiscal objeto de discusión y es la
demandante la obligada a comprobar la existencia efectiva de los bienes y servicios que
manifieste haber recibido y de los cuales pretende le sean reconocidos y tal como lo establece el
ç Artículo 203 del Código Tributario (...)
En vista de ello, y sobre todo por las pruebas que se aportaron en el presente proceso no
existe vulneración al mismo, como pretende hacer creer la parte actora.
Por otra parte, a la violación al Principio de Valoración de la Prueba que alegado por la
demandante, se considera que no existe tal vulneración, ya que en ningún momento la sociedad
demandante demostró la existencia efectiva de las operaciones, que permitan dilucidar (la
adquisición de los bienes o servicios utilizados así como la contraprestación realizada en virtud
de los mismos, y. en este caso queda completamente demostrado que la demandante, no
comprobó las operaciones que soportan los comprobantes de crédito fiscal, ya que el proveedor
que mencionan de los materiales de construcción y servicios prestados, no tiene relación en base
a la fiscalización y liquidación del periodo tributario auditado del año 2007. Considerando que
lo que realmente sucede es que no quieren pagar la multa impuesta para continuar evadiendo la
responsabilidad que se encuentra debidamente tipificada en la ley especial.
Cabe aclarar, que al haber concluido la auditoria de fiscalización que le fue efectuada a
la parte actora, esta ejerció debidamente su derecho de audiencia y defensa, y con las pruebas
determinaron que generó ingresos, este no está vinculado directamente al crédito fiscal objeto de
impugnación en este caso, demostrándose con ello, que la Autoridad demandada aplicó
correctamente la ley especial en la materia ya que esa adecuación necesaria entre la gravedad
del hecho ilícito y la sanción correspondiente, no es algo que arbitrariamente la Administración
Tributaria imponga, sino que ella misma, constató y comprobó el incumplimiento de la
demandante al omitir declarar correctamente como debía haberlo efectuado, y por ende no hay
tal vulneración. En virtud de todo lo anteriormente expuesto se considera procedente que se
confirmen en todas sus partes las resoluciones impugnadas por la parte actora, y que fueron
emitidas por DIRECCION GENERAL DE IMPUESTOS INTERNOS Y EL TRIBUNAL DE
APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS. Por estar debidamente
conforme a derecho”
III. Los argumentos con los que la parte actora pretende la ilegalidad del acto impugnados
son dos, el primero radican en la violación del derecho a la propiedad, y el segundo, la falta de
valoración de la prueba. Esta Sala considera necesario analizar inicialmente si existió una (i) falta
de valoración de prueba, y posteriormente, verificar (ii) la vulneración del derecho de propiedad
alegada.
(i) De la falta de valoración de prueba. Argumenta la sociedad actora que la
Administración Tributaria omitió verificar la existencia de proyectos ejecutados en los períodos
auditados y establecer que los comprobantes de créditos fiscal objetados eran proporcionales a
dichas obras.
Sobre este punto, se considera conveniente mencionar, que el impuesto a la transferencia
de bienes muebles y a la prestación de servicios es un impuesto grava el consumo sujetando las
operaciones económicas realizadas en su territorio de aplicación. Una de sus características es ser
plurifásico —de aplicación en todas las etapas del proceso económico— no acumulativo —
permite la desagregación, de su base imponible, del impuesto que fuera tributado en la etapa
anterior y toma al mismo como crédito fiscal—. Esas características permiten que se cumpla el
principio de neutralidad, ya que el impuesto no interfiere en los costos de los bienes y servicios
entre las distintas etapas. Es por eso que el diseño del tributo permite separar el impuesto para
que el precio del bien o servicio no se encuentre incidido y, de esa forma, la carga tributaria no
interfiera en el mercado de los bienes y servicios.
La deducibilidad del impuesto junto con la categoría de la traslación o repercusión son el
núcleo fundamental del mecanismo de aplicación del impuesto y los que garantizan su
neutralidad en relación con los procesos económicos.
En nuestra legislación, el artículo 57 de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes
Muebles y a la Prestación de Servicios establece que: «Los contribuyentes deberán trasladar a
los adquirentes de los bienes y a los prestatarios de los servicios, una cantidad equivalente al
monto del débito fiscal generado en cada operación gravada.
Dicha cantidad deberá constar en el Comprobante de Crédito Fiscal a que se refiere el
Art. 97 de esta ley, en forma separada del precio o remuneración de la operación y deberá
pagarse conjuntamente a los vendedores o a quienes transfieren el dominio de los bienes o a los
prestadores de los servicios, según quien haya emitido tal documento. Para los efectos del
presente impuesto la suma trasladada a los adquirentes o prestatarios se denomina “Crédito
Fiscal”» .
El principio de verdad material se enuncia en el sentido que la Administración Pública
debe verificar plenamente los hechos que se utilizan como razón de sus decisiones, para lo cual
deberá adoptar todas las medidas legales pertinentes aún cuando no hayan sido planteadas por los
administrados o se haya acordado no hacer uso de las mismas.
Administración Tributaria se ajustarán a los siguientes principios generales: (...) h) Verdad
Material (...) Las actuaciones de la Administración Tributaria se ampararán a la verdad
material que resulte de los hechos investigados y conocidos”.
Los principios regulados en el Código Tributario constituyen parámetros generales a
partir .de los cuales se deben fundamentar las actuaciones de la administración pública tributaria.
Ésta, en aplicación de dichas normas, está facultada para realizar vastas labores de investigación
y fiscalización, entre las cuales encontramos: pedir informes al contribuyente, informes a terceros
(personas naturales, jurídicas o instituciones públicas), incluso cruzar información, etc. El
principio de verdad material pretende, entre otras cosas, que los hechos generadores (por ser
usualmente hechos económicos que han adquirido sustantividad o trascendencia tributaria al ser
seleccionados por el legislador) deben ser apreciados en su concordancia con la hipótesis
contenida en la norma como hechos generadores del tributo, lo que es valorado y constatado por
la Administración Tributaria al ejercer sus facultades de fiscalización.
Así, la administración debe verificar los hechos realizados por el contribuyente, lo
anterior implica que debe valorar e investigar la naturaleza propia de la actuación sujeta a
fiscalización y de esa forma podrá determinar si nació o no la obligación tributaria.
En el presente caso, la Administración Tributaria investigó y verificó si en realidad se
habían efectuado las compras soportadas con los comprobantes de créditos fiscales emitidos por
el señor Juan Gerardo Cuellar.
La Dirección demandada en la investigación realizada verificó lo siguiente:
A folio 217 del expediente administrativo, aparece agregado que la Dirección General de
Impuestos Internos requirió del contribuyente Juan Gerardo Cuellar, entre otras cosas, el detalle
de las ventas al crédito y al contado de cualquier naturaleza realizadas a CONSTRUCTORA
LÓPEZ URRUTIA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, así como, las
fotocopias de los comprobantes de crédito fiscal emitida a la citada sociedad.
En respuesta a tal requerimiento, a folios 218, el contribuyente mencionado expreso: «(...)
Que no he tenido relaciones comerciales con la empresa Constructora López Urrutia, Sociedad
Anónima de Capital Variable, durante los períodos de mayo a diciembre de dos mil seis. (...)
Asimismo, manifiesto que he sido objeto de asalto en mi vivienda, y entre las cosas que
sustrajeron se encontraban los documentos y libros del IVA».
De acuerdo con lo investigado por la Dirección General de Impuestos Internos no se
comprobó la existencia efectiva de las operaciones realizadas entre la sociedad actora y el
contribuyente Juan Gerardo C., en razón que este último enuncia que los comprobantes de crédito
fiscal fueron sustraídos y lógicamente no fueron utilizados por él y no demuestran las
transferencias registradas y declaradas por la sociedad actora, por ende, los valores declarados en
dichos documentos no constituyen crédito fiscal y los valores documentados no son deducibles.
En tal sentido, la relación comercial plasmada en tales documentos [Comprobantes de
Crédito Fiscal] no denota trascendencia tributaria alguna y solamente refleja una relación
particular de naturaleza meramente civil.
La Dirección demandada agotó los medios necesarios para establecer que las
transferencias de bienes o servicios amparados en los Comprobantes de Crédito Fiscal objetados
no eran deducibles.
La sociedad actora fundamenta su pretensión en la falta de valoración de prueba de los
proyectos en los cuales se utilizaron los bienes comprados; sin embargo, una vez verificado la
falta de realización efectiva de las operaciones reflejadas, resulta imposible considerarlas como
deducibles. Siendo innecesaria la verificación de la realización efectiva de los proyectos
efectuados por CONSTRUCTORA LÓPEZ URRUTIA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL
VARIABLE. En tal sentido, la Administración Tributaria actuó conforma a la ley.
(ii) En cuanto a la violación del derecho al patrimonio. La sociedad actora argumenta tal
violación, en razón que el pago del impuesto determinado es ilegal. Una vez verificado el
argumento alegado y establecido que la Administración Tributaria actuó apegada a la ley, se debe
concluir que no existe la vulneración alegada, en razón que, se verificó la situación jurídica del
contribuyente de manera legal y se determinó el impuesto a pagar.
IV. FALLO
POR TANTO, con fundamento en los artículos 3 del Código Tributario, 57 de la Ley del
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, 215, 216, 217 y
218 del Código Procesal Civil y Mercantil y 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa, en nombre de la República, esta Sala FALLA:
1) Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por CONSTRUCTORA
LÓPEZ URRUTIA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia
CONSTRUCTORA LOPURR, S.A. DE C.V., por medio de su apoderado general judicial,
licenciado Edwin Aníbal Cuadra Carías, en los siguientes actos administrativos:
a)
resolución 12302-TII-551M-2009, emitida por la Dirección General de Impuestos
Internos, a las trece horas treinta minutos del treinta de julio de dos mil nueve, en la cual se
determinó a CONSTRUCTORA LOPURR, S.A. DE C.V., en concepto de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios la cantidad de seis mil
cuatrocientos noventa y siete dólares de los Estados Unidos de América ($6,497.00), (
correspondientes a los períodos tributarios comprendidos entre julio a diciembre de dos mil seis;
y,
b)
resolución de las catorce horas diez minutos del veintisiete de septiembre de dos mil
diez, emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, en la cual
se confirmó la resolución mencionada en la letra anterior.
2) Condenar en costas a la parte actora conforme al derecho común.
3)
En el acto de notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las autoridades
demandadas y a la representación fiscal.
4)
Dejar sin efecto la medida cautelar pronunciada en este proceso.
5)
Devuélvase, oportunamente, el respectivo expediente administrativo a la oficina de
origen.
NOTIFÍQUESE.
DAFNE S.-----------DUEÑAS------------P. VELASQUEZ C.------- S. L. RIV. MARQUEZ---------
PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y EL SEÑOR MAGISTRADO QUE
LA SUSCRIBEN.-------M. B. A.------ SRIA.----------RUBRICADAS.
