Sentencia nº 165-2013 de Sala de Lo Constitucional, Corte Suprema de Justicia, 3 de Febrero de 2016

• Fecha de Resolución: 3 de Febrero de 2016
• Emisor: Sala de Lo Constitucional
• Número de Sentencia: 165-2013
• Tipo de Proceso: INCONSTITUCIONALIDADES
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

165-2013

Inconstitucionalidad

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las catorce horas con veinte minutos del día tres de febrero de dos mil dieciséis.

Analizada la demanda presentada por el ciudadano H.A.A.G., mediante la cual solicita la declaratoria de inconstitucionalidad del Decreto Municipal n° 1, de 10-IX-2013, publicado en el Diario Oficial n° 177, Tomo 400, de 25-IX-2013, mediante el cual se reformó el art. 7, acápite 4, apartado I, letra a), sección 8, de la Ordenanza Reguladora de las Tasas por Servicios Municipales del Municipio de S.P.M., departamento de La Paz, por la supuesta vulneración de los principios de tributación en forma equitativa y seguridad jurídica, contemplados en los arts. 131 ord. 6° y 2 de la Constitución (en adelante, Cn.), respectivamente; acerca de lo cual se efectúan las siguientes consideraciones:

La disposición impugnada prescribe:

"Art. 7 [...]

4. PERMISOS Y LICENCIAS

1. PERMISOS

   1. Para obtener permiso de la Municipalidad en concepto de construcciones [...]: [...].

   8. Para otra clase de construcciones como proyectos de calles, electrificación y otras obras ejecutadas por empresas con estipulación presupuestaria, sobre la inversión..............................................................4%".

   Han intervenido en el proceso el demandante, el Concejo Municipal de S.P.M. y el F. General de la República.

   Analizados los argumentos planteados y considerando:

1. En el trámite del proceso, los intervinientes expusieron lo siguiente:

   1. A. El solicitante alegó que se ha quebrantado el principio de tributación equitativa, en cuya virtud, los tributos no deben inspirarse en fines meramente recaudatorios, sino que han de tener en cuenta los derechos constitucionales, por lo cual la potestad tributaria deberá justificarse en la participación que tenga el Estado en el éxito de la economía privada.

   En ese orden -argumentó-, el art. 131 n° 6 Cn. establece el derecho a la tributación en forma equitativa, lo que supone que la estructura, objeto y quantum de los tributos deben ser equitativos; es decir, han de responder "a un criterio objetivo y razonable, en coherencia con una justificación razonable y proporcional, lo que supone la prohibición de tributos irrazonables, lo que se traduce en que tanto la creación como la aplicación de los tributos debe, por un lado, soportar la confrontación de la lógica de lo razonable y, por otro lado, ser resultado de debida proporcionalidad, tanto jurídica como económica".

   En ese sentido -añadió-, las autoridades públicas no pueden establecer tributos basados únicamente en las supuestas necesidades de las instituciones respectivas. Y una de las manifestaciones de la relación equitativa con que deben establecerse las tasas municipales es la proporcionalidad, la cual exige que el monto del gravamen sea proporcional al costo del servicio concernido; y ello debe reflejarse en que la base imponible parta "de criterios que revelen el costo de prestación del servicio"; y, que haya "objetividad del valor del cobro", es decir, proporción "entre el servicio y el valor de la prestación así como entre dicho valor y el monto de la tasa".

   Sin embargo -señaló-, en el presente caso, la tasa municipal impugnada es violatoria del derecho en mención porque su quantum no es proporcional con la contraprestación a cargo de la municipalidad. No existe relación alguna entre el servicio y el valor de la prestación, pues el costo jurídico de expedir una licencia de construcción no está determinado ni configurado por el costo o valor de las obras a construirse.

   2. Por otra parte, el demandante alegó que la equidad tributaria se asocia con la razonabilidad, entendida como test que sirve a los tribunales para enjuiciar la coherencia interna de una norma en la estructuración de sus elementos, o si los motivos o razones que se alegan para justificar la emisión de una disposición están o no de acuerdo con valores constitucionales.

      Sin embargo -aseveró-, se advierte que la estructura del tributo impugnado carece de coherencia interna, pues no hay correspondencia entre el hecho generador del tributo y su base imponible.

      Además -consideró-, el tributo en cuestión rompe el esquema constitucional de las tasas, las cuales se inspiran en el principio de beneficio, por lo que para establecer su monto se puede ponderar la capacidad económica solo en la medida en que dependa del beneficio obtenido en virtud del hecho generador. Entonces, el monto de la tasa no puede establecerse arbitrariamente por la municipalidad, ni puede cifrarse su base imponible en actividades que no le competen a la comuna, y que tampoco derivan directamente del hecho generador de la tasa. Cita en este punto de su pretensión lo resuelto en sentencia de 7-VI-2013, Inc. 56-2009.

   3. Asimismo, el actor expuso que el objeto de control vulnera el derecho a la seguridad jurídica en su manifestación de "principio de interdicción de la arbitrariedad estatal y la razonabilidad de los actos públicos", en cuya virtud los funcionarios públicos están obligados a respetar los límites que la ley prevé.

      1. Indicó que la interdicción de la arbitrariedad estatal implica que se consideren violatorios de la norma constitucional las decisiones que carezcan de una explicación racional, o de una justificación objetiva y razonable; es decir, las decisiones estatales no deben ser caprichosas e infundadas. Y en el ámbito normativo, obliga a que los entes con tales potestades sean coherentes con la realidad técnica, operativa y económica sobre la cual se aplicará la decisión estatal.

      2. En ese mismo orden -apuntó-, la razonabilidad de la decisión estatal constituye el estándar valorativo que permite escoger una alternativa, entre varias, más o menos lesivas de los derechos y principios constitucionales; y exige que se observe la adecuación o idoneidad frente al caso concreto, la necesidad o indispensabilidad para el análisis de la situación y el principio de proporcionalidad.

         También expuso que la razonabilidad de los actos estatales en el ámbito normativo exige cumplir tres niveles de razonabilidad: a) el normativo, que demanda que las normas legales sean coherentes con las constitucionales; b) el técnico, que supone la adecuación entre los fines postulados por una ley y los medios que planifica para lograrlos; y, c) el nivel axiológico, que reclama una cuota básica de justicia intrínseca de las normas.

      3. Entonces -aseveró-, la tasa municipal impugnada no supera las exigencias de la no arbitrariedad y razonabilidad de la decisión porque ignora nociones jurídicas y económicas esenciales, lo que la vuelve irrazonable y arbitraria, y, por tanto, contraria al derecho de seguridad jurídica.

   4. Finalmente, el solicitante se refirió a lo que considera la "desnaturalización de la tasa en mención [mayúsculas suprimidas]", pues estimó que en el caso de las instituciones públicas se les cobraría por emitir licencias referidas a actividades de interés general, y no de interés local - que son competencia de la municipalidad-. Además, las obras realizadas están sujetas a licencias por parte de otras autoridades, de manera que la licencia implementada por el precepto impugnado constituye un exceso, pues pretende regular asuntos de interés general y no local.

      2. Respecto de lo anterior, esta S., mediante auto de 14-II-2014 resolvió lo siguiente:

   1. Sobre el alegato referido al quebrantamiento del principio de tributación equitativa, en relación con el principio de proporcionalidad, se advirtió que el demandante había alegado dos motivos de inconstitucionalidad.

      1. En el primero, la violación se fundamentaba en que el monto del gravamen no es proporcional al costo del servicio brindado, pues no existe relación alguna entre el cobro por el servicio y el valor de la prestación.

         En cuanto a ello, se indicó que la jurisprudencia de esta S. ya había determinado - verbigracia, Inc. 56-2009, citada por el propio demandante- que para establecer el importe de las tasas pueden tornarse en cuenta todos los aspectos relativos al servicio o actividad que realiza el Estado y no solo los costos directos e indirectos que ocasiona la prestación del servicio o la actuación de la Administración. Pudiendo ponderarse la importancia o necesidad del servicio o actividad; o, el grado de utilidad que el servicio o actividad presta a la colectividad o al individuo en quien se singulariza.

         De tal forma, se señaló que este tribunal ya había establecido que el hecho de que el monto de una tasa no se corresponda con el costo que implica la prestación del servicio en cuestión no altera la naturaleza de dicho tributo. Por lo que los criterios a tomar en cuenta para fijar el importe de la tasa variarán dependiendo de la naturaleza de su hecho generador - utilización especial de dominio público o realización de una actividad administrativa o prestación de un servicio-, siendo posible calcularlo con base en el beneficio que este produzca en la esfera jurídica del sujeto pasivo del tributo o bien en el coste del servicio suministrado.

         De manera que los motivos de inconstitucionalidad ya habían sido descartados por este tribunal en el plano puramente objetivo y abstracto; por ende, argumentalmente no se advertía algún potencial contraste normativo entre el objeto de control y el parámetro constitucional propuestos que pudiera ser dirimido por esta Sala. Consecuentemente, al no haber contraste normativo que dirimir, se declaró improcedente ese punto de la pretensión planteada.

      2. En lo que respecta a la vulneración de los principios de interdicción de la arbitrariedad estatal y razonabilidad de los actos públicos, como manifestación del derecho a la seguridad jurídica, se indicó que si bien el actor teorizó sobre tales principios, no especificó un motivo de inconstitucionalidad reconocible en el objeto de control, pues únicamente sostuvo que la tasa municipal impugnada no supera las exigencias de la no arbitrariedad y razonabilidad de la decisión, porque ignora nociones jurídicas y económicas esenciales, lo que la vuelve irrazonable y arbitraria, y, por tanto, contraria al derecho de seguridad jurídica. Ello es tan vago, impreciso y carente de naturaleza normativa que tampoco revelaba la posibilidad de un contraste preceptivo entre la disposición cuestionada y la propuesta como canon constitucional. Y ante tal circunstancia, también se declaró improcedente ese punto de la pretensión.

      3. Por otra parte, se advirtió que el solicitante expuso la "desnaturalización" de la tasa concernida; ello, en tanto que a las instituciones públicas se les cobraría por emitir licencias referidas a actividades de interés general y, dado que las obras realizadas están sujetas a licencias por parte de otras autoridades. Sin embargo, omitió especificar el o los preceptos constitucionales que resultan vulnerados por las circunstancias relacionadas; de manera que tampoco en este punto se configuró un contraste normativo que pueda ser enjuiciado por este tribunal, ya que falta uno de los extremos de este: el parámetro de control. De tal forma, resultaba imposible examinar la constitucionalidad de este alegato, por lo que se declaró improcedente.

   2. Finalmente, en lo que atañe a la vulneración de la equidad tributaria respecto del principio la razonabilidad, específicamente en cuanto a la coherencia interna de una norma en la estructuración de sus elementos, esta Sala encontró satisfactoriamente configurado el contraste normativo, por lo que el análisis constitucional se circunscribió a determinar si efectivamente se quebranta la equidad tributaria respecto del principio de razonabilidad, específicamente en cuanto a la coherencia interna de una norma en la estructuración de sus elementos, pues no hay correspondencia entre el hecho generador del tributo y su base imponible; además, porque rompe el esquema constitucional de las tasas, las cuales deben inspirarse en el principio de beneficio, por lo que para establecer su monto se puede ponderar la capacidad económica solo en la medida en que dependa del beneficio obtenido en virtud del hecho generador, mas no con base en actividades que no le competen a la comuna, ni derivan directamente del hecho generador de la tasa.

      3. De conformidad con el art. 7 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, el Concejo Municipal de S.P.M. rindió el informe requerido, en el cual adujo:

   1. Que se centraría en defender el principio de equidad tributaria en relación con el principio de razonabilidad acerca de la coherencia interna del precepto impugnado, en cuanto a la estructuración de sus elementos.

   2. Expuso que la base de la seguridad jurídica es la racionalidad propia del derecho y de la ley; de manera que permite examinar "si las 'razones' de aquellas son o no ajustadas a la razón, y no producto de meras apreciaciones subjetivas reactivas a sentimientos, impresiones o gustos personales". A la vez, la razonabilidad puede identificarse con la prudencia, que significa saber lo

      que conviene o no conviene hacer.

      Entonces -anotó-, "la razonabilidad del Derecho es algo que se vincula más al sentido común que a sesudos ejercicios intelectuales de personas especialmente preparadas e inteligentes".

   3. Ahora bien -añadió-, en el ámbito constitucional, el sentido último proviene de la dignidad de la persona y sus derechos y libertades inherentes y, aunque la Constitución fue creada para protegerles, estos no se fundamentan en ninguna ley, convención, ni constitución, por lo cual no pueden ser derogados y su reconocimiento por el derecho positivo no les añade ni resta nada intrínsecamente.

      Sin embargo -apuntó-, cada uno de los citados "derechos y libertades tiene un contenido propio y por ende límites, que permiten identificarlos de los demás o de otras instituciones o realidades jurídicas". Pero también requieren de una labor normativa delimitadora por parte del legislador; aunque, toda limitación realizada por el legislador, además de requerir expresa autorización constitucional, debe estar justificada, no pudiendo ser arbitraria.

      En ese sentido -agregó-, el control constitucional es una herramienta para controlar que la configuración normativa de los derechos respete los límites materiales de estos y la correspondencia entre la actividad normativa y los fines perseguidos. Correspondencia que implica que el acto normativo provea una vía idónea para conseguir el fin respectivo; lo cual puede suponer verificar que haya proporcionalidad entre la medida normativa y el fin perseguido a través de esta.

      Lo anterior -aseveró-, "ha pasado a transformarse en un auténtico principio constitucional: el principio de razonamiento (como se le conoce en el mundo anglosajón) o de proporcionalidad (como se le conoce en Alemania y en general en Europa continental)". De manera que el control de constitucionalidad incluye un juicio de razonabilidad.

      Seguidamente, la autoridad reseñó algunas evoluciones jurisprudenciales del control constitucional acaecidas en el sistema anglosajón.

   4. Luego, el aludido C.M. relacionó lo alegado en la demanda del proceso de Inc. 56-2009.

   5. Por último, la mencionada autoridad transcribió el texto de los arts. 231 ord. 6° y 204 Cn. Asimismo, mencionó que el art. 4 ord. 27° del Código Municipal faculta a los municipios para "La autorización y fiscalización de parcelaciones, lotificaciones, urbanizaciones y demás obras particulares, cuando en el municipio exista el instrumento de planificación y la capacidad técnica instalada para tal fin. De no existir estos instrumentos deberá hacerlo en coordinación con el Viceministerio de Vivienda y Desarrollo Urbano y de conformidad con la ley de la materia".

      A partir de lo anterior, aseveró que las municipalidades "son la máxima autoridad para emitir autorizaciones y fiscalización de proyectos de construcción siempre y cuando se cumpla con dos extremos: que el municipio cuente con un instrumento de planificación, con el cual contamos y se denomina Plan de Desarrollo Territorial Región La Paz". Documento que ofreció como prueba, junto con el "Mapa Normativo de los Usos Funciones y Equipamiento de la ciudad Aeroportuaria". El segundo requisito es "la capacidad Técnica Instalada para tal fin, esto lo cumplimos a través de la Oficina de Planificación y Gestión del Territorio [...], en conjunto con la Ordenanza para el Desarrollo, Ordenamiento y Gestión del Territorio del Municipio de San Luis Talpa, además agrego el convenio de Cooperación Técnica para la implementación del estudio de plan de Desarrollo Territorial [...] con este convenio el viceministerio de vivienda y desarrollo urbano reconoció la autonomía de la región en materia de licencias o permisos de construcción, por estos motivos nos asiste la razón ya que la municipalidad de S.L.T. presta a todos sus administrados el servicio administrativo de permiso de construcción".

      4. El F. General de la República rindió la opinión que establece el art. 8 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en la que expresó:

   1. Que los municipios cuentan con autonomía económica, que se suma a su autonomía técnica y administrativa, contemplada en el art. 203 Cn.; es decir, los municipios pueden decidir libremente su funcionamiento, la contratación de empleados, la elaboración de planes de desarrollo y el uso de sus recursos económicos.

      Además -señaló-, en virtud del art. 204 Cn. pueden: crear, modificar y suprimir tasas y contribuciones especiales; decretar su presupuesto de ingresos y egresos; gestionar libremente en las materias de su competencia; nombrar y remover a los funcionarios y empleados de sus dependencias; decretar las ordenanzas y reglamentos locales; elaborar sus tarifas de impuestos y las reformas a las mismas, para proponerlas como ley a la Asamblea Legislativa.

      Entonces -expuso-, el art. 204 Cn. habilita a los municipios para establecer tasas y contribuciones especiales; mas no para crear impuestos municipales, pues, de conformidad con el art. 131 ord. 6° Cn., tal atribución está sujeta a reserva legal.

   2. A continuación se refirió al "Derecho a la tributación en forma equitativa", contemplado en el art. 131 ord. 6° Cn., que establece límites materiales al órgano emisor de las leyes. Así, deben orientarse a la satisfacción de necesidades y fines estatales y al deber general de los individuos de contribuir al sostenimiento de tas funciones estatales, pero sin sobrepasar los límites del deber ciudadano de contribución.

   3. Luego, el F. General adujo que los Concejos Municipales están ineludiblemente vinculados al principio de proporcionalidad, en el sentido de que su injerencia en la situación jurídica de los particulares está limitada atendiendo a su competencia y al respeto de los derechos concedidos a aquellos.

      En sentido -aseveró-, al examinar los fundamentos del precepto impugnado, "no se encuentran antecedentes o parámetros de razonabilidad en la carga tributaria". Y la falta de proporcionalidad en los elementos objetivos de la tasa evidencia la plena afectación patrimonial y el derecho a la liberta económica, respecto de la capacidad contributiva del usuario.

      Y es que -añadió-, la contraprestación de las licencias otorgadas por los concejos municipales está íntimamente relacionada con el beneficio obtenido por el sujeto pasivo, y en ese orden citó lo resuelto por esta sala en la Inc. 56-2009, en cuanto al esquema constitucional de las tasas, las cuales se inspiran en el principio de beneficio, y para establecer su monto se puede ponderar la capacidad económica únicamente en la medida en que dicha capacidad dependa del beneficio obtenido en virtud del hecho generador.

   4. Seguidamente, se refirió al principio de capacidad contributiva, que sirve a un doble propósito: como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público y como límite material del ejercicio de la potestad tributaria. Se determina en la cuantía de los pagos públicos, tomando en cuenta los niveles mínimos de renta que los sujetos han de disponer para su subsistencia y el valor de las rentas sometidas a imposición.

      Entonces -apuntó-, la estructura de los tributos debe ser equitativa, respondiendo a un criterio objetivo y razonable en relación con la capacidad económica y tributaria del sujeto pasivo y el beneficio obtenido en concreto. Por ello, la equidad se concretiza en el principio de capacidad contributiva; y está vinculado al principio de proporcionalidad, y a establecer tasas o tarifas progresivas que graven a los contribuyentes en relación con su capacidad económica y al costo de las demás cargas fiscales. Es decir, afectar una parte de los ingresos obtenidos y la contraprestación o beneficio que se obtiene en el caso de las tasas.

      Entonces -sostuvo-, los entes con capacidad normativa para crear tasas no están obligados a tomar en cuenta la capacidad económica, pues tales tributos se imponen cuando existe un beneficio a favor del contribuyente; por lo que el monto para fijar la tasa debe ser proporcional al costo del servicio o beneficio, ya que cuando la tasa excede la cuantía de los costos, técnicamente sería un impuesto.

      De tal forma -arguyó-, para determinar el monto de una tasa se puede tomar en cuenta la capacidad económica solamente en la medida que dependa del beneficio en virtud del hecho generador. El quantum de la tasa se estructura con base en el costo de la actividad que realiza el ente municipal y la utilidad que reciben los usuarios del servicio prestado.

      Sin embargo -expuso-, el Concejo Municipal concernido no se ajustó a los criterios de capacidad económica y proporcionalidad, pues la autorización o licencia de funcionamiento discrepa de la cuantía a erogar, excediendo el servicio prestado al contribuyente, por ende, no es razonable ni proporcional.

      Y es que -indicó--, la equidad tributaria está íntimamente ligada al principio de razonabilidad, y es un criterio para ponderar la distribución de las cargas y de los beneficios o la imposición de gravámenes entre los contribuyentes, para evitar cargas o beneficios excesivos. Siendo excesivo un gravamen cuando no es congruente con la capacidad económica de los sujetos pasivos en relación con los fines y la naturaleza del tributo a aplicar.

      De tal forma -aseveró-, el municipio debe procurar "que la política social y económica coexista con las distintas actividades de empresa y el equilibrio en la satisfacción de las necesidades particulares de los empresarios y sectores sociales, por ello, los motivos de la reforma deben ser coherentes con el beneficio que se pretende desarrollar; la ausencia de razones convincentes de los beneficios que se generan producto de la nueva tarifa, desnaturaliza su contenido para convertirse en un verdadero tributo confiscatorio", por lo que la municipalidad ha controvertido los principios aludidos.

2. Reseñados los motivos de inconstitucionalidad argumentados por el demandante, las razones aducidas por el Concejo Municipal de S.P.M. para justificar la constitucionalidad de la disposición por él emitida y la opinión del F. General de la República, se señalará el orden en que será expuesta la fundamentación de la decisión de fondo a emitir.

   Como ya se apuntó, en el presente proceso se dirimirá la supuesta infracción del principio

   de equidad tributaria (art. 131 ord. 6° Cn.), respecto del principio de razonabilidad, específicamente en cuanto a la coherencia interna de una norma en la estructuración de sus elementos, pues no hay correspondencia entre el hecho generador del tributo y su base imponible; además, porque rompe el esquema constitucional de las tasas, las cuales deben inspirarse en el principio de beneficio, por lo que para establecer su monto se puede ponderar la capacidad económica solo en la medida en que dependa del beneficio obtenido en virtud del hecho generador, mas no con base en actividades que no le competen a la comuna, ni derivan directamente del hecho generador de la tasa.

   Para esclarecer lo anterior (III) se efectuarán algunas consideraciones respecto del principio de equidad tributaria, en relación con el principio de razonabilidad; seguidamente, (IV) se aludirá a los tributos en general; luego (V), se procederá a puntualizar las diferencias existentes entre estos; para después (VI) referir de manera particular las características de las tasas y los principios que las inspiran. Así, con base en tales consideraciones (VII) se analizará el contenido normativo del objeto de control, a fin de establecer si, en los términos en que se admitió la pretensión, la disposición impugnada infringe el principio de equidad tributaria (art. 131 ord. 6° Cn.), en su vertiente de no confiscación, y desde el estricto punto de vista de la proporcionalidad.

3. En cuanto a la equidad tributaria, la jurisprudencia de esta S. ha sostenido - verbigracia, en sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009- que tal precepto se vincula con otros principios tales como la razonabilidad, la proporcionalidad y la no confiscación.

   Así -se ha indicado en la jurisprudencia precitada-, la equidad tributaria se asocia con la "razonabilidad", entendida como test que sirve a los tribunales para enjuiciar: (i) violaciones a la igualdad, y ponderar con ello el carácter objetivo y fundamentado del criterio de diferenciación;

   (ii) la coherencia interna de una norma en la estructuración de sus elementos; o (iii) si los motivos o razones que se alegan para justificar la emisión de una disposición están o no de acuerdo con los valores constitucionales.

   En su última manifestación, la razonabilidad que se requiere en el control abstracto de constitucionalidad comporta la exigencia de exponer los motivos que dieron lugar a la elección de una determinada acción, justificando las medidas adoptadas.

   Partiendo de esa idea, el principio de razonabilidad -como manifestación de la equidad- obliga a buscar un equilibrio entre exigencias inicial o aparentemente contrapuestas, mediante la aportación de razones objetivas para demostrar que la afectación, limitación o perjuicio de otros

   bienes es plausible, por la importancia que tiene el cumplimiento del bien o interés enfrentado.

   Es necesario resaltar que ese equilibrio es el resultado de sopesar razones o argumentos que justifican una determinada relación de prioridad o una precedencia condicionada entre los intereses o bienes estimados.

   Esto significa que, para verificar el cumplimiento del principio de razonabilidad, hay que recurrir a la ponderación de los elementos de la relación que se pretende equilibrar, según la estructura de la disposición constitucional que se alega como parámetro.

   Esta referencia a la ponderación, como forma de determinar si se ha cumplido con el principio de razonabilidad, confirma que se trata de sopesar razones o argumentos y que estos, a su vez, derivan en buena medida de la incorporación al debate parlamentario de datos de la realidad, circunstancias de hecho o información empírica que la norma constitucional exige expresamente.

4. Esta S. ha sostenido reiteradamente -verbigracia, en sentencias de 16-I-2013, Inc. 81-2007 y 17-IV-2013, Inc. 1-2008- que los tributos se clasifican en impuestos, tasas y contribuciones especiales. Esta clasificación -compartida por la doctrina- ha tenido recepción tanto a nivel constitucional como legal -arts. 131 ord. 6° Cn. y 12 del Código Tributario, respectivamente-.

   1. En relación con lo anterior, en las citadas Incs. 81-2007 y 1-2008, se indicó que el impuesto es el tributo cuyo hecho imponible es definido sin referencia alguna a servicios o actividades de la Administración. Por ende, el impuesto es el tributo por antonomasia: se paga porque se ha realizado un hecho indicativo de capacidad económica, sin que la obligación tributaria se conecte causalmente con actividad administrativa alguna.

   Por tal razón, se le ha calificado como un tributo no vinculado, ya que no existe conexión del obligado con actividad estatal alguna que se singularice a su respecto o que lo beneficie, pues -se insiste- el hecho imponible consiste en una situación que, según la valoración del legislador, tiene idoneidad abstracta como índice o indicio de capacidad contributiva.

   2. La tasa, por su parte, es el tributo cuyo hecho imponible consiste en la prestación de un servicio o la realización de una actividad por parte del Estado, que afecta o beneficia de modo particular al sujeto pasivo. Desde tal perspectiva, las tasas muestran las siguientes características:

   (i) su hecho imponible lo conforma un servicio o actividad que realiza el Estado y que está

   vinculado con el sujeto obligado al pago; (ii) se trata de un servicio o actividad divisible, lo que posibilita su particularización; y (iii) la actividad o servicio es inherente a la soberanía estatal, es decir que nadie más que el Estado está facultado para `realizarla (sentencia de 16-I-2013, Inc. 81-2007).

   3. Finalmente, la contribución especial es el tributo cuyo hecho imponible consiste en la obtención de un beneficio por parte de los sujetos pasivos, como consecuencia de la realización de obras o actividades especiales del Estado, encaminadas a la satisfacción de intereses generales. Respecto de este tributo resulta irrelevante que el sujeto pasivo obtenga o no, en el caso concreto, el beneficio previsto, pues basta que la obra o actividad pública de que se trate sea idónea para producir dicho beneficio -sentencia de 17-IV-2013, Inc. 1-2008-.

5. Habiendo referido las características de cada clase de tributo, se consignarán sus diferencias: desde el punto de vista de su hecho imponible (1) y del principio de capacidad económica (2).

   1. El impuesto se diferencia de las tasas y las contribuciones especiales en que el hecho imponible del primero es una situación que revela capacidad económica, referida exclusivamente al obligado, sin relación alguna con la actividad del Estado; por el contrario, el hecho imponible de las tasas y contribuciones especiales es una situación que necesariamente se relaciona con la realización de una actividad del Estado.

   Asimismo, las tasas se diferencian de las contribuciones especiales en que, si bien en el hecho imponible de ambas está presente un servicio o actividad administrativa, en las primeras, dicha actividad está motivada por el particular y pretende la solución de necesidades individuales; en cambio, en las segundas, el Estado actúa principalmente para la satisfacción de los intereses generales -aunque también genere un beneficio especial a determinadas personas-

   2. En cuanto al principio de capacidad económica, entendido como la aptitud económicosocial de una persona para contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado, es una exigencia predicable de todo el ordenamiento tributario. Sin embargo, no está presente de la misma forma ni con la misma intensidad en los distintos tipos de tributos (sentencia de 14-I-1993, Inc. 23-99).

   En el caso de los impuestos, este principio despliega toda su eficacia, pues su hecho imponible se define únicamente a partir de la capacidad económica del contribuyente. En cuanto a las contribuciones especiales, tiene aplicación únicamente en los supuestos en que la obra o actividad estatal aumenta el valor de los bienes del sujeto pasivo. Finalmente, en el caso de las

   tasas, no existe, en principio, obligación para el ente que las crea de tomar en cuenta la capacidad económica del contribuyente, aunque puede hacerlo voluntariamente o si la ley se lo exige.

6. Ahora bien, específicamente en cuanto a las tasas, es oportuno apuntar lo siguiente:

   1. En la precitada Inc. 81-2007 se estableció que la tasa es el tributo cuyo hecho generador está integrado por una actividad o servicio divisible del Estado o Municipio, hallándose esa actividad relacionada directamente con el contribuyente. A partir de tal conceptualización se aludieron las siguientes características de las tasas:

   1. Se estableció que se trata de una prestación que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio. Así, el pago de las tasas se vincula con la soberanía del Estado, de manera que han de ser sufragadas obligatoria e igualitariamente por los sujetos pasivos de dicho tributo. Son -como todos los tributos- coercitivas, su pago se exige con prescindencia de la voluntad del sujeto obligado; pues, en efecto, el vínculo entre el Estado y el contribuyente no deviene de una relación contractual.

   2. También se indicó que la tasa debe ser creada por ley. Ello, en el sentido de que ha de ser establecida mediante el instrumento normativo de carácter general y abstracto habilitado para tal efecto por la Constitución.

      En efecto, según el art. 204 ord. 1° Cn., los municipios pueden establecer tasas a través de ordenanzas municipales -exigibles únicamente a nivel local-. Sin embargo, cuando se trate de tasas de alcance nacional, estas deben ser instituidas mediante ley en sentido formal, es decir, emitida por la Asamblea Legislativa.

   3. Se ha especificado también que la citada actividad puede consistir en la utilización especial del dominio público, la prestación de un servicio público o la realización de una actividad que beneficie de manera particular al sujeto concernido.

      En ese sentido, en las tasas -a diferencia de los impuestos-, el hecho generador corresponde a la Administración y no al contribuyente, por lo que, se reitera, acaece ante el efectivo cumplimiento de la actividad estatal relacionada. De tal forma, la mera potencialidad de la actuación administrativa no supone el surgimiento del hecho generador, que tiene lugar únicamente cuando se brinda la referida actuación estatal.

   4. Se indicó además en la sentencia precitada, que la actividad concernida debe ser divisible, a fin de propiciar su particularización.

      Asimismo, esta S. sostuvo que no es posible exigir el pago de tasas por la prestación de servicios o realización de actividades que no sean susceptibles de ser individualizadas sobre sujetos determinados. De ahí que, cuando el beneficiado es el conjunto social o una parte del mismo, la financiación de los servicios públicos de que se trate deberá hacerse vía impuestos o contribuciones especiales.

   5. Por último, se ha establecido que la actuación pública relacionada debe ser inherente a la soberanía estatal; es decir, ha de tratarse de actividades que el Estado no puede dejar de prestar porque nadie más que él está facultado para desarrollarlas.

      De esta forma, si la actuación estatal respectiva también es brindada por un particular, la prestación económica exigida perdería el carácter de tasa, y constituiría un mero precio público, al que no le serían aplicables las características de aquella -sentencia de 13-VIII-2002, Inc. 25-99-.

   6. Ahora bien, en relación con lo anterior, cabe resaltar que esta S. ha sostenido que las características esenciales de la tasa son, por un lado, que el hecho generador supone un servicio vinculado con el obligado al pago; por otro lado, que dicho servicio constituye una actividad estatal inherente a la soberanía. Es decir, debe haber una contraprestación realizada por el Estado o el Municipio que se particulariza en el contribuyente, y que dicha contraprestación no puede ser efectuada por un ente privado.

      2. A. Referidas las características esenciales de las tasas, corresponde establecer el principio que las rige.

      Esta S. ha indicado reiteradamente -verbigracia, en sentencia de 10-X-2012, Inc. 15-2012-, que las tasas se rigen por el principio de beneficio, en el sentido de que, si bien son coercitivas -pues su pago no depende de la voluntad del contribuyente-, su configuración, es decir, su hecho imponible, indefectiblemente incluye una actividad estatal que favorece de manera particular al sujeto pasivo de la tasa, un beneficio específico para el obligado al pago. Beneficio que puede ser de naturaleza jurídica o mixta -en tanto incluya otros elementos, por ejemplo, de índole económica-, según sea la actividad estatal concernida.

      De manera que en las tasas no se exige el principio de capacidad económica -como sí ocurre con los impuestos-, pero ello no supone que, en algunos supuestos concretos que lo permitan, no pueda tomarse en consideración dicho principio, no como hecho generador, pero sí como un elemento para establecer el monto de la tasa, cuando la actividad estatal que le da origen puede traducirse en un aprovechamiento económico (sentencia de 17-IV-2008, Inc. 1-

      2008).

   2. En ese sentido, esta S. ya ha establecido -sentencia de 14-XII-2012, Inc. 43-2006- que "para la determinación del importe de las tasas pueden tomarse en cuenta todos los aspectos relativos al servicio o actividad que realiza el Estado y no solo los costos directos e indirectos que ocasiona la prestación del servicio o la actuación de la Administración. Pudiendo ponderarse entonces la importancia o necesidad del servicio o actividad; o, el grado de utilidad que el servicio o actividad presta a la colectividad o al individuo en quien se singulariza".

      Así -se añadió en la sentencia precitada-, el hecho de que el monto de una tasa no se corresponda con el costo que implica la prestación del servicio en cuestión no altera la naturaleza de dicho tributo al punto de equipararla con un impuesto.

      De tal forma, los criterios a tomar en cuenta para fijar el importe de la tasa variarán dependiendo de la naturaleza de su hecho generador -utilización especial de dominio público o realización de una actividad administrativa o prestación de un servicio-, siendo posible calcularlo con base en el beneficio que este produzca en la esfera jurídica del sujeto pasivo del tributo o bien en el coste del servicio suministrado.

   3. Asimismo, esta S. ya ha indicado que puede tomarse en cuenta la capacidad económica como un elemento -mas no el único- para cuantificar el monto de una tasa, pero siempre que esa capacidad económica esté directamente relacionada con el beneficio producido por la actividad que supone el hecho generador de la tasa -sentencia de 7-VI-2013, Inc. 56-2009-.

      De tal manera, la jurisprudencia de este tribunal ya estableció que el principio determinante en las tasas sigue siendo el de beneficio, en cuya virtud podrían incluirse, de manera colateral, la capacidad económica, pero en la medida en que se incardine dentro del primero.

      Entonces, si el beneficio provocado por la concurrencia del hecho generador de la tasa implica un aprovechamiento económico, podrá incluirse la capacidad económica en el cálculo del monto del tributo, pero solo en la porción que dependa del beneficio obtenido por el hecho generador.

7. Corresponde ahora analizar el contenido normativo de la disposición impugnada, a fin de dirimir si el art. 7, acápite 4, apartado I, letra a), sección 8, de la Ordenanza Reguladora de las Tasas por Servicios Municipales del Municipio de S.P.M., infringe el principio de equidad tributaria (art. 131 ord. 6° Cn.), respecto del principio de razonabilidad, en cuanto a la coherencia interna de una norma en la estructuración de sus elementos, pues no hay correspondencia entre el hecho generador del tributo y su base imponible; además, porque rompe el esquema constitucional de las tasas, las cuales deben inspirarse en el principio de beneficio.

   1. Así, el precepto municipal analizado establece que para obtener permiso municipal de construcciones como proyectos de calles, electrificación y otras obras ejecutadas por empresas con estipulación presupuestaria, pagarán un 4% sobre la inversión.

   1. En ese sentido, el hecho generador del tributo es la expedición del permiso de construcciones como proyectos de calles, electrificación y otras obras ejecutadas por empresas con estipulación presupuestaria; la cual, efectivamente, puede constituir un servicio jurídico prestado por parte de la municipalidad.

   2. Asimismo, la base imponible del tributo es el valor de la inversión o costo de la obra a construir, actividad que será realizada a cargo de los sujetos pasivos de la tasa y en la cual no tiene intervención alguna la municipalidad.

   3. Por último, el quantum se conforma por el 4% del costo de la construcción.

   4. En ese sentido, se advierte que no existe relación directa entre el hecho generador, es decir, el servicio jurídico de expedir el permiso de construcciones como proyectos de calles, electrificación y otras obras ejecutadas por empresas con estipulación presupuestaria, y la base imponible del tributo, constituida por la inversión de la obra cuya construcción se autoriza.

      2. Acotado lo anterior, debe establecerse si el precepto legal en comento vulnera o no el principio de equidad tributaria (art. 131 ord. 6° Cn.), desde el estricto punto de vista de la razonabilidad y la no confiscación; para lo cual se retomarán los argumentos de los intervinientes según en el orden en que fueron consignados en el considerando I de esta sentencia.

   1. a. En lo pertinente, el solicitante argumentó se había quebrantado la equidad tributaria respecto del principio la razonabilidad, específicamente en cuanto a la coherencia interna de una norma en la estructuración de sus elementos, pues no hay correspondencia entre el hecho generador del tributo y su base imponible; además, porque rompe el esquema constitucional de las tasas, las cuales deben inspirarse en el principio de beneficio, por lo que para establecer su monto se puede ponderar la capacidad económica solo en la medida en que dependa del beneficio obtenido en virtud del hecho generador, mas no con base en actividades que no le competen a la comuna, ni derivan directamente del hecho generador de la tasa.

      2. En cuanto a este alegato, esta S. ya ha admitido que puede tomarse en cuenta la capacidad económica como un elemento para cuantificar el monto de una tasa, pero cuando esa capacidad económica esté directamente relacionada con el beneficio producido por la actividad que supone el hecho generador de la tasa; pues el principio determinante en las tasas es el de beneficio (acápite V.2 de esta sentencia).

      Entonces, si el beneficio provocado por la concurrencia del hecho generador de la tasa implica un aprovechamiento económico, podrá incluirse la capacidad económica en el cálculo del monto del tributo, pero solo en la porción que dependa del beneficio obtenido por el hecho generador, pues el monto de las tasas no puede establecerse con independencia del hecho generador, por lo que la base imponible en una tasa debe guardar relación con la actividad que le da origen al tributo.

      De tal manera, le asiste razón al peticionario al considerar que el quantum de la tasa debe guardar coherencia con el hecho generador.

   2. a. Por su parte, el Concejo Municipal de S.P.M. adujo que se centraría en defender el principio de equidad tributaria en relación con el principio de razonabilidad acerca de la coherencia interna del precepto impugnado, en cuanto a la estructuración de sus elementos, pero aludió la racionalidad como un elemento del derecho que permite examinar si los motivos de las leyes "son o no ajustadas a la razón, y no producto de meras apreciaciones subjetivas reactivas a sentimientos, impresiones o gustos personales"; además, se refirió a la racionalidad entendida como con la prudencia o lo que conviene o no conviene hacer.

      Así, se advierte que lo argüido por el citado concejo no guarda relación con la acepción del principio de razonabilidad que fue sujeto al escrutinio de esta Sala; por tanto, dichos argumentos no son idóneos para desvirtuar la inconstitucionalidad alegada.

      2. Por otra parte, la aludida autoridad relacionó los arts. 231 ord. 6° y 204 Cn., y 4 ord. 27° del Código Municipal, en virtud de los cuales, aseveró, los municipios están habilitados para autorizar y fiscalizar las obras de construcción de bienes inmuebles, bastando con que cuenten con el instrumento de planificación y la capacidad técnica instalada para tal fin. Y en el caso particular se tiene el "Plan de Desarrollo Territorial Región La Paz".

      Ahora bien, es de señalar que en este proceso no se ha controvertido la facultad municipal para otorgar licencias de construcción en inmuebles; por el contrario, se parte de la idea de que conceder una licencia para tales fines es una atribución de las comunas. Así, lo rebatido es la falta de coherencia interna de la norma impugnada pues no hay relación entre el hecho generador de la tasa y la base imponible establecida.

      De tal forma, lo alegado por el aludido concejo tampoco es idóneo para sustentar la constitucionalidad del tributo impugnado.

   3. El F. General de la República, en lo que interesa para el punto en análisis, refirió que para determinar el monto de una tasa se puede tomar en cuenta la capacidad económica solamente en la medida que dependa del beneficio obtenido en virtud del hecho generador y que el quantum de la tasa se estructura con base en el costo del la actividad que realiza el ente municipal y la utilidad que reciben los usuarios del servicio prestado. Condiciones que no se había observado al establecer el tributo impugnado, por lo que este tenía el carácter de confiscatorio, y la municipalidad ha controvertido los principios de equidad tributaria y razonabilidad.

      2. En ese orden, advierte este tribunal que la precitada autoridad, pese a mencionar los principios cuyo quebrantamiento se alega, y a mencionar la estructura de las tasas, no se pronunció claramente sobre el contraste normativo examinado, acotado específicamente a la coherencia interna de la norma, en tanto que el hecho generador no guarda relación con la base imponible del tributo; pero sí afirmó que se han quebrantado los principios de equidad tributaria y de razonabilidad. De manera que tampoco el F. General de la República expuso algún argumento a favor de la constitucionalidad del precepto impugnado.

      3. Reseñado lo anterior, corresponde dirimir si efectivamente el tributo impugnado quebranta el principio de equidad tributaria (art. 131 ord. 6° Cn.),

   1. En ese sentido, como se consignó en el considerando III de esta sentencia, en los términos de la jurisprudencia de esta Sala, la equidad tributaria se asocia con la razonabilidad, entendida como test que sirve a los tribunales para enjuiciar -entre otros puntos- la coherencia interna de una norma en la estructuración de sus elementos.

      En relación con estos elementos, se advierte que la estructura del tributo impugnado carece de coherencia interna, puesto que no hay correspondencia entre el hecho generador del tributo y su base imponible; ya que, si bien el hecho generador está compuesto por una actividad ejecutada por la municipalidad -la expedición del permiso de construcción-, se ha tomado como base imponible para calcular el monto del tributo un elemento completamente ajeno a la municipalidad -el valor de la inversión de la obra a construir por parte del sujeto pasivo de la tasa-, elemento que está vinculado únicamente con la capacidad económica del contribuyente.

   2. Tal circunstancia, asimismo, rompe el esquema constitucional de las tasas, las cuales, se ha insistido a lo largo de esta sentencia, se inspiran en el principio de beneficio, y para establecer su monto se puede ponderar la capacidad económica únicamente en la medida en que dicha capacidad dependa del beneficio obtenido en virtud del hecho generador. Sin que para ello se hayan aportado argumentos que justifiquen la estructura anómala de la tasa en mención en relación con su base imponible.

      Consecuentemente, el tributo en cuestión infringe el principio de equidad tributaria, pues no ha superado el test de razonabilidad, puesto que la estructuración de sus elementos carece de coherencia interna. Debiendo, entonces, declararse inconstitucional.

      Por tanto, con base en las razones expuestas, disposiciones y jurisprudencia constitucional citadas y arts. 131 ord. 6° de la Constitución y 9, 10 y 11 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en nombre de la República de El Salvador, esta Sala

      Falla:

      1. D. inconstitucional, de un modo general y obligatorio, el art. 7, acápite 4, apartado I, letra a), sección 8, de la Ordenanza Reguladora de las Tasas por Servicios Municipales del Municipio de S.P.M., departamento de La Paz, emitido por Decreto Municipal n° 1, de 10-IX-2013, publicado en el Diario Oficial n° 177, Tomo 400, de 25-IX-2013, por vulnerar el art. 131 ord. 6° de la Constitución, en relación con principio de equidad tributaria.

      2. Notifíquese la presente resolución a los intervinientes.

      4. P. esta sentencia en el Diario Oficial dentro de los quince días siguientes a esta fecha, debiendo remitirse copia de la misma al Director de dicho ente estatal.

      A.P..----------F.M..-----------J.B.J..-----------R.E.G..-----------PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LO SUSCRIBEN------------------E. SOCORRO C.---------SRIA.--------RUBRICADAS.