Sentencia nº 198-2011 de Sala de Lo Contencioso Administrativo, Corte Suprema de Justicia, 29 de Junio de 2016

• Fecha de Resolución: 29 de Junio de 2016
• Emisor: Sala de Lo Contencioso Administrativo
• Número de Sentencia: 198-2011
• Acto Reclamado: Resolución emitida por el jefe de la Unidad Tributaria de Panchimalco, mediante la cual se determinó la obligación tributaria a cargo de la sociedad RIOJA, S.A. de C.V., por la suma de once mil novecientos treinta y cuatro dólares de los Estados Unidos de América con quince centavos ($11,934.15), por el período de abril de dos mil siete a...
• Derechos Vulnerados: Reserva de Ley Tributaria, Capacidad Economica del contribuyente
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

198-2011

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: San Salvador, a las quince horas con catorce minutos del veintinueve de junio de dos mil dieciséis.

El presente proceso contencioso ha sido promovido por RIOJA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia RIOJA, S.A. de C.V., por medio de sus apoderados generales judiciales, licenciados M.M.R.C. y S.E.A.B., contra el jefe de la Unidad Tributaria Municipal y el Concejo Municipal, ambos del Municipio de Panchimalco, departamento de San Salvador, por la supuesta ilegalidad de los siguientes actos:

1. Resolución del diecisiete de mayo de dos mil diez, emitida por el jefe de la Unidad Tributaria de Panchimalco, mediante la cual se determinó la obligación tributaria a cargo de la sociedad RIOJA, S.A. de C.V., por la suma de once mil novecientos treinta y cuatro dólares de los Estados Unidos de América con quince centavos ($11,934.15), por el período de abril de dos mil siete a diciembre de dos mil nueve.

2. Acuerdo número 09-23/02/2011, asentado en acta número nueve, de las diez horas treinta y cinco minutos del veintitrés de febrero de dos mil once, mediante el cual el Concejo Municipal de Panchimalco declaró sin lugar el recurso de apelación interpuesto contra la resolución descrita en la letra a) supra.

   Han intervenido en este proceso: la parte actora en la forma señalada; el J. de la Unidad Tributaria y el Concejo Municipal, ambos del Municipio de Panchimalco, departamento de San Salvador, la última autoridad por medio de su Alcalde Municipal y, posteriormente, por medio de su apoderado general judicial, licenciado C.O.L.H., como autoridades demandadas; el F. General de la República, por medio del agente auxiliar, licenciado M.A.G.P..

   LEÍDOS LOS AUTOS Y

   CONSIDERANDOS:

   1. El Jefe de la Unidad Tributaria Municipal de Panchimalco, por resolución emitida el diecisiete de mayo del año dos mil diez, determinó la obligación tributaria de la sociedad actora, correspondiente al período de abril de dos mil siete a diciembre de dos mil nueve, por un monto de once mil novecientos treinta y cuatro dólares de los Estados Unidos de América con quince centavos ($11,934.15). Dicha resolución fue notificada a la actora en fecha diecisiete de mayo del año dos mil diez.

      Contra dicha resolución la sociedad actora interpuso recurso de apelación. Consecuentemente, el Concejo Municipal de Panchimalco, mediante el Acuerdo número 09-23/02/2011, asentado en acta número nueve, de las diez horas y treinta y cinco minutos del veintitrés de febrero de dos mil once, declaró sin lugar el recurso de apelación presentado por la sociedad actora y ordenó continuar con el trámite de cobro de los tributos municipales a cargo de la impetrante.

      Pues bien, la sociedad demandante, por medio de sus apoderados generales judiciales, afirma que los actos administrativos emitidos por el Jefe de la Unidad Tributaria Municipal y Concejo Municipal, ambos del Municipio de Panchimalco, son ilegales, ello por omitir el procedimiento de determinación de la obligación tributaria previsto en el artículo 106 de la Ley General Tributaria Municipal, y por vulnerar los principios de legalidad general y legalidad tributaria previstos en los artículos 8, 86, 131 y 231 de la Constitución y los derechos de audiencia, defensa y propiedad (folio 2 frente).

      Para sustentar sus alegaciones, la parte actora manifestó «(...) 6.2.1.1. VIOLACION DEL DERECHO A PROCEDIMIENTO .PREVIO PARA LA DETERMINACIÓN DE OBLIGACIÓN TRIBUTARIA MUNICIPAL. 16. La resolución emitida por el JUTM viola el derecho al procedimiento previo para la determinación de obligación tributaria municipal, ya que, según lo dispone el art. 106 LGTM previo a la determinación de una concreta y específica obligación tributaria municipal, necesariamente debe tramitarse y agotarse el procedimiento previsto en el citado artículo: en efecto, en materia tributaria municipal, concretamente para la determinación de oficio de obligaciones tributarias, los derechos constitucionales de audiencia y de defensa están concretados en el art. 106 LGTM, precisamente bajo el epígrafe. "procedimiento para la determinación de oficio"; procedimiento con el cual se pretende garantizar el derecho del administrado de intervenir en los actos precedentes a la emisión de un acto administrativo que con motivo de la fijación de una obligación tributaria incide en su esfera jurídica. 17. El citado art. 106 LGTM consagra el procedimiento de carácter administrativo que obligada y necesariamente debe realizar previamente toda municipalidad para determinar de oficio una obligación tributario-municipal; especificando una serie de reglas, pasos, oportunidades y cargas procedimentales que deben tramitarse con carácter previo a la emisión del acto de determinación de obligación tributaria municipal, y hasta prevé los requisitos legales de tal

      clase de acto. 18. En razón, pues, del expreso procedimiento previsto en el art. 106 LGTM, para la determinación de oficio de la obligación tributaria, toda municipalidad - desde luego, entonces, la municipalidad de Panchimalco -, deberá someterse a la previa tramitación de un procedimiento. Al respecto, esa S. ha sostenido: "(...) la Administración [en este caso el municipio] y el sujeto obligado intervienen, no como los polos o partes de una relación intersubjetiva, sino como los sujetos del procedimiento en que se origina la relación jurídica tributaria. Por un lado la Administración, titular de la función tributaria tiene la potestad y el deber de impulsar el procedimiento para determinar la obligación tributaria, sujetándose a las reglas y principios que la ley le señala. En lo referente a la posición de los sujetos pasivos u obligados que intervienen en el procedimiento, gozan de las garantías propias de su estatuto como titulares de derechos o intereses legítimos y de manera especial de aquellos derechos y garantías tendientes a evitar la indefensión, como es el de ser oídos antes de pronunciar c-acto que contenga o establezca la obligación tributaria que corresponda" (negrita y subrayado suplidos). 19. En el presente caso basta confrontar el art. 106 LGTM y la conducta omisiva del JUTM para llegar a una conclusión contundente e irrefutable: al omitir el procedimiento previo, establecido en el art. 106 LGTM, el JUTM ha incurrido en un acto ilegal, ya que, para la determinación de oficio de la obligación tributaria municipal, el art. 106 LGTM prevé la potestad de la Administración Municipal de emitir una decisión que determine la obligación tributaria, pero en contrapartida, expresamente prevé el derecho del administrado a que dicha determinación sea realizada respetando sus derechos y garantías, y que se tramite con anterioridad a la decisión un procedimiento en el cual se observen las garantías y se efectúen los actos esenciales. 20. En el caso subjúdice, sin embargo, para la emisión de resolución denominada "Tasación de impuestos municipales correspondiente al periodo abril 2007 a diciembre 2009", el JUTM no siguió ningún procedimiento previo, ya que dicho acto administrativo no estuvo precedido de la tramitación y decisión que señala el art. 106 LGTM y, además, el Concejo Municipal de Panchimalco, no obstante conocer que se Omitió el procedimiento legalmente previsto declaró sin lugar el recurso de apelación presentado por RIOJA. Ante tales circunstancias, sin ninguna duda, los actos impugnados en consecuencia, la imposición de las obligaciones a cargo de RIOJA son claramente contrarias al art. 106 LGTM, ya que RIOJA en ningún momento ha tenido conocimiento de los hechos específicos que se le atribuyen como justificativos de las obligaciones, ni de las concretas razones que el JUTM tuvo

      para seleccionar la base imponible (esto es, se impidió a RIOJA formular argumentos o plantear pruebas en defensa de sus derechos). 6.2.1.2. VIOLACIÓN AL DERECHO DE LEGALIDAD. 21. Con relación al principio de legalidad esa S. ha expresado que la Administración Pública "se encuentra sometida al principio de legalidad en un sentido o versión positiva, esta sujeción significa que los entes que la articulan, en el ejercicio de la Unción administrativa no poseen más potestades que las que la ley expresamente les reconoce. Es, pues, exigencia derivada del principio de legalidad que, como lo ha indicado esa Sala, "(...) la Administración Pública puede ejecutar sólo aquellos actos que el bloque jurídico le permite, y en la forma que en el mismo se regule; es decir, sólo pueden (helarse actos con el respaldo de una previa potestad 22. Es de resaltar, entonces, que "el procedimiento administrativo constituye una garantía de los particulares, ya que se convierte en un instrumento muy útil a fin de detectar posibles ilegalidades. Esta aseveración es de aceptación y aplicación general, por cuanto el procedimiento administrativo constituye una serie de actos, en los que interviniendo la Administración Pública y los administrados, se forma una decisión administrativa que tiende a conseguir un fin público preestablecido en la ley, darle cumplimiento) a cada una de las etapas que lo conforman y que asegura al particular el conocimiento de los hechos que se le atribuyen u obligan a efecto de que éste - tenga conocimiento de los mismos y pueda dentro del mismo procedimiento ejercer las acciones que tenga a disposición, ya sea manifestando tácita o expresamente conformidad con el contenido de lo que se le atribuye u obliga; o por el contrario, objetar a través de las pruebas que considere a su favor a fin de desvanecer los puntos que lo afectan. 23. A partir de tales nociones es posible identificar los objetivos que con el procedimiento administrativo legalmente configurado se persiguen: en primer lugar, la garantía de los derechos e intereses de los particulares y, en segundo lugar la garantía del interés público, asegurándose un mayor acierto y eficacia en la resolución administrativa. Estos objetivos no se alcanzan o, más grave aún, se niegan, cuando se omite totalmente el procedimiento administrativo que obligatoriamente debe preceder a la emisión del acto administrativo (en este caso, el acto de determinación de obligación tributaria municipal); situación que, vista desde una perspectiva subjetiva, supone una vulneración del derecho a la legalidad. 24. En conclusión, la Administración Tributaria Municipal se encuentra autorizada para llevar a cabo la determinación de oficio de la obligación tributaria, pero para ello debe aplicar el procedimiento establecido por los artículos 105 y 106 de la Ley General Tributaria

      Municipal, caso contrario su actuación sería claramente ilegal y violatoria, por ende, del principio de legalidad. 25. En el presente caso, el JUTM omitió total y completamente el procedimiento previsto por el art. 106 LGTM, lo que claramente constituye una violación del derecho a la legalidad, en tanto se inobserva en forma absoluta expresa disposición legal; vulneración a la legalidad en que también incurrió el Concejo demandado al declarar sin lugar el recurso de apelación interpuesto por RIOJA. 6.2.2. IMPUGNACION LEGAL POR MOTIVOS DE FONDO. 26. En observancia al principio de eventualidad procesal se plantea una causa petendi adicional para el cuestionamiento legal de los actos impugnados, consistente en señalar que estos son contrarios a la legalidad tributaria, en tanto no existe ley legítimamente válida que sustente la imposición de obligación tributaria a cargo de la sociedad demandante. 27. Al respecto, es importante destacar que S. sostiene que el "principio de legalidad tributaria constituye un eje fundamental del derecho tributario, según aquél es necesaria una ley formal para el establecimiento de un tributo y la cual debe determinar todos sus elementos. En electo, el principio de legalidad tributaria exige que el surgimiento de una obligación tributaria sólo puede producirse sobre la base a la existencia de una ley formal que los establezca, ley que debe establecer los componentes esenciales de los elementos básicos del tributo (entre otros, al menos, hecho generador, base imponible, quantum o alícuotas, exenciones). 28. Ahora bien, la mera emisión de una ley ¡orinal estableciendo la imposición no es constitucionalmente suficiente para no lesionar el derecho de propiedad de los particulares: no basta que la ley que establece el tributo haya sido generada por la Asamblea Legislativa, sino que el contenido mismo del tributo debe ser respetuoso de la normativa constitucional. Esto es simple exigencia del Estado Constitucional de derecho, en razón del cual uncí visión restrictiva del principio de legalidad ha sido superada por una apreciación constitucionalmente adecuada del principio de legalidad: no - basta la ley por si misma, sino que la ley debe ser coherente con la normativa constitucional.

      29. En el presente acontece que los actos impugnados son directa - e irreflexiva - aplicación del art. 3 número 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco (en adelante, TAGEAPAN), que establece impuesto a cargo de comerciantes sociales, lijando como base imponible de dicho impuesto, el activo del comerciante; sin embargo, resulta que el impuesto aplicado por las autoridades municipales de Panchimalco es contrario a la normativa constitucional, en tanto que el activo de una sociedad o de una empresa no es un hecho indicativo de capacidad económica y/o contributiva. 30. En efecto, la jurisprudencia constitucional nacional ha insistido, en al

      menos 9 decisiones dictadas en procesos de amparo a que "tomar como único parámetro para la imposición del tributo el activo del comerciante - sin deducción del pasivo - como base para la imposición, carece de un índice revelador de verdadera capacidad económica y contributiva, pues la aplicación de impuestos sobre los activos de las empresas no es congruente con el principio de capacidad económica y contributiva que debe aplicarse en materia de impuestos, para que pueda hablarse de una verdadera equidad tributaria". 31. En el caso del art. 3 número

      34 TAGEAPAN, la base imponible del impuesto es, simple y llanamente, el activo de la sociedad, sin posibilidad de deducción de los pasivos, por lo que con toda claridad se advierte que el impuesto a cargo de comerciantes sociales del municipio de Panchimalco no es congruente con el principio de capacidad económica y contributiva y, por lo tanto, es contrario al derecho a la tribulación en firma equitativa, resultando, entonces, inconstitucional. 32. En tanto que la ley aplicada en los actos administrativos impugnados es contraria a la Constitución, resulta vital tener, presente el art. 2 Pr. Cv. M., en cual, en desarrollo del art. 185 Cn., dispone la vinculación a la Constitución por parte de los tribunales; disponiendo que debe implicarse la norma que resulte contraria a la normativa constitucional. En el presente caso, el art. 3 número 34 TAGEAPAN es la disposición que sirve de presupuesto normativo a los actos impugnados, por lo que thema decidendi en este proceso, en tanto se refiere al examen de legalidad de dichos actos, presupone el examen, análisis e interpretación de dicha disposición legal tributaria municipal y, resultando que la misma es contraria a la Constitución, el art. 3 número 34 TAGEA PAN debe ser inaplicado por esa Sala. 33. La consecuencia de la declaratoria de inaplicabilidad del art. 3 número 34 TAGEA PAN es que desaparece el presupuesto legal de la emisión de los actos impugnados, por lo que estos quedan carentes de disposición legal previa que prevea el impuesto aplicado en dichos actos". En otras palabras, condicionante necesario de los actos impugnados emitidos por las autoridades municipales de Panchimalco es la validez constitucional de la ley tributaria municipal que establece el impuesto que se cobra mediante los actos impugnados, pero al declarar la inaplicabilidad del art. 3 número 34 TAGEAPAN, la ley que sustenta los actos impugnados deja de surtir efectos para el caso concreto y, por tanto, los actos impugnados (actos de aplicación de la ley declarada inaplicable) quedan sin apoyo legal; esto es, dado que no es aplicable la ley tributaria municipal que les sustenta, al no existir ley aplicable los actos impugnados devienen en violatorios del principio de legalidad tributaria y, por imperativa derivación, en ilegales. 6.2.3. VIOLACIÓN AL DERECHO DE PROPIEDAD. 34. En el presente

      caso, las violaciones legales atribuibles a los actos impugnados derivan en una ilegal exacción de la suma de dinero que en concepto de obligación tributaria municipal se impone a la sociedad demandante como consecuencia de los actos impugnados, por lo tanto, la situación jurídica material afectada en definitiva por aquellos es el derecho de propiedad. 35. En ese sentido, tanto la resolución denominada "Tasación de impuestos municipales correspondiente al periodo abril 2007 a diciembre 2009", emitida por el JUTM, como el acuerdo del Concejo Municipal de Panchimalco, devienen, en definitiva, en una vulneración al derecho de propiedad de RIOJA, en tanto se le impone a esta el pago de cantidad de dinero mediante actos generados con ocasión de violaciones legales y, ante esta circunstancia, ambos actos resultan ilegales» (SIC) (folio 3 frente al folio 6 vuelto).

   2. Mediante el auto de quince horas y veintidós minutos del seis de junio de dos mil once (folio 1.2), se admitió la demanda, se tuvo por parte a RIOJA S.A DE C.V., por medio de sus apoderados generales judiciales, licenciados M.M.R.C. y S.E.A.B..

      En el auto relacionado, se requirió a las autoridades demandadas que informaran sobre la existencia de los actos administrativos que, respectivamente, se les atribuían, la remisión del expediente administrativo relacionado al caso y se declaró sin lugar la suspensión provisional de la ejecución de los efectos de los actos impugnados.

      En respuesta al primer informe requerido, el J. de la Unidad Tributaria Municipal y el Concejo Municipal, por medio del Alcalde Municipal, todos del Municipio de Panchimalco, manifestaron «(...) NO SON CIERTOS los actos que se atribuyen» (folio 17 frente y folio 19 frente).

      En el auto de las quince horas y diez minutos del dos de diciembre de dos mil once (folio

      21), se requirió de las autoridades demandadas el informe justificativo que exige el artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa (LJCA) y se ordenó notificar la existencia de este proceso al F. General de la República.

      El Concejo Municipal de Panchimalco, por medio del Alcalde Municipal, ratificó el contenido del Acuerdo número 09-23/02/2011 --asentado en acta número nueve de las diez horas y treinta y cinco minutos del veintitrés de febrero de dos mil once-, y además expreso «(...) La Tarifa de Arbitrios Municipales de éste Municipio, Publicada en el D.O. 33, Tomo 162, de lecha 17 de febrero de 1954 y su re/arma publicada en el Do N9- 66, Tomo 291 de fecha 15 de abril de

      1986 es EQUIIATIVA ya que la misma establece que la determinación se hará PORCENTUALMENTE y de acuerdo a la INFORMACIÓN RECIBIDA POR EL CONTRIBUYENTE, es decir, que la determinación se efectúa SEGÚN LOS DOCUMENTOS PRESENTADOS POR LOS CONTRIBUYENTES, por consiguiente, no existe extralimitación de facultades, ya que es mediante LEY EXPRESA, y aun así, los Contribuyentes siempre presentan argumentos de que los Impuestos cobrados son CONFISCATORIOS, lo que es totalmente fuera de contexto y ante ello dejo a la luz de la justicia de los honorables Magistrados de la Sala de dónde nace el término de "CONFISCACION" que solamente cabe en la mente de la Sociedad obligada al pago, pues a éste Concejo, no obstante haber sido requerido en reiteradas ocasiones, el Contribuyente, JAMÁS ha presentado prueba en sus balances y documentos contables, de que el Impuesto CONFISQUE .SUS BIENES, lo que tampoco ha presentado en éste Contencioso, por lo tanto se DESVIRTÚA la violación alegada, como tampoco el DERECHO A LA PROPIEDAD, pues no se está ni expropiando, ni confiscando ningún bien de la demandante» (SIC) (folio 42 al

      47).

      Por su parte, el J. de la Unidad Tributaria Municipal de Panchimalco al presentar el informe requerido expresó «(...) La Administración Tributaria Municipal que dirijo, CALIFICO como Comerciante Social al Contribuyente RIOJA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, por haber estado calificado en la categoría de INDUSTRIA, debido a que cuando se le requirió información necesaria para demostrar que sus actividades eran Industriales, ésta NO PUDO PROBAR TAL CONDICION razón por la que se inició el Procedimiento de Ley para pasarlo de la categoría de INDUSTRIA a COMERCIO teniendo obviamente, una base imponible superior a la que venía pagando. (...) fácilmente puede apreciar en el Expediente Original remitido por ésta Administración, el Procedimiento Legal y la Intervención hecha por la Sociedad demandante: es decir, se cumplió con todos los requisitos legales para que &la se presentara al ,Juicio, ya que cada una de las resoluciones le fue debidamente notificada y en su Escritura de Constitución aparece que es una Sociedad Anónima de Capital Variable con fines COMERCIALES Y NO INDUSTRIALES como venía pagando, según aparece constancia de Recibos de Ingreso en donde pagó por esa categoría, la que según la Tarifa General de Arbitrios de éste Municipio, publicada en el D. O. N° 33, Tomo 162, de fecha 17 de Febrero de 1954 y su reforma publicada en el D.0 N° 66, Tomo 291 de/echa 15 de abril de 1986, es diferente a la de un Comerciante Social, que es precisamente la Finalidad 6 Actividad principal de la Sociedad

      demandante» (SIC) (folio 48).

      Por medio del auto de las quince horas y veintidós minutos del veintiuno de marzo de dos mil doce (folio 33), se dio intervención al F. General de la República, por medio del agente auxiliar, licenciado M.A.G.P., y se abrió a prueba el proceso por el plazo de ley.

      En esta etapa, la sociedad demandante presentó junto al escrito agregado a folios 52 y 53,

      (i) fotocopias certificadas notarialmente de los actos administrativos impugnados, y (ii) fotocopia simple de páginas de la uno a la cuatro del Diario Oficial número sesenta y seis, tomo doscientos noventa y uno, de fecha quince de abril de mil novecientos ochenta y seis, contentivo de la Tarifa General de Arbitrios del Municipio de Panchimalco.

      Por su parte, las autoridades demandadas no hicieron uso de esta etapa.

      Posteriormente, mediante el auto de las catorce horas y cuatro minutos del tres de abril de dos mil trece (folios 79 y 80), se suspendió provisionalmente la ejecución de los efectos de los actos administrativos impugnados, en el sentido que, las autoridades demandadas no podrían efectuar el cobro de la deuda tributaria establecida a cargo de la sociedad actora, mientras la legalidad de los actos que la determinan estuviera cuestionada en este proceso.

      Finalmente, se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la LJCA, con los siguientes resultados:

1. La sociedad demandante reforzó sus argumentos expresando «(...) 2. RELACIÓN DE HECHOS PROBADOS. 11. A pesar que inicialmente las autoridades demandadas negaron la existencia de los actos administrativos impugnados, la efectiva existencia y el contenido de dichos actos quedó irrefutablemente comprobada mediante pruebas que RIOJA presentó mediante escrito de fecha 25 de julio de 2012: a. la prueba documental R-1, consistente en copia notarialmente certificada de la resolución denominada "Tasación de impuestos municipales correspondiente al periodo abril 2007 a diciembre 2009", de fecha 17 de mayo de 2010, emitida por el JUTM- y, h. la prueba documental R-2, consistente en copia certificada notarialmente del acuerdo No. 09-23/02/2011, acta número 9, del Concejo Municipal de Panchimalco, de las 10 horas y 35 minutos del 23 de febrero de 2011. 12- Dado que en el presente caso se cuestiona la omisión de tramitación de un procedimiento con carácter previo a la emisión de actos administrativos, el único hecho factual a comprobar es la efectiva .existencia de los actos cuya legalidad se cuestiona, lo que así se ha hecho con las pruebas (R-1 y R-2) presentadas por

   RIOJA. La existencia y contenido de los actos administrativos impugnados, pues, está plenamente comprobada en este proceso. 13. Ahora bien, en tanto que RIOJA afirmó la inexistencia de procedimiento, para desvirtuar o refutar pretensión de RIOJA, las autoridades municipales demandadas tenían la carga procesal acreditar que sí se había tramitado el procedimiento previo, extremo que las autoridades demandadas no han acreditado, ¡simple y sencillamente porque es imposible acreditar la existencia de un procedimiento que en ningún momento se tramitó! 3. INEXISTENCIA DE DEFENSA POR LA AUTORIDAD DEMANDADA.

   14. Las autoridades municipales demandadas en ningún momento formularon una defensa de la supuesta legalidad de los actos impugnados: a. Primero, porque en su primer informe, ambas autoridades demandadas ¡negaron la existencia de los actos impugnados!, alegación cuya inconsistencia con la realidad quedó evidenciada con las pruebas presentadas por RIOJA, que demuestran - de modo irrefutable - que los actos administrativos' impugnados sí existen. h. Segundo, porque el intento - estéril - de las autoridades demandadas de presentar informes justificativos de la legalidad de los actos impugnados no produce ningún efecto legal, ya que tales informes fueron presentados extemporáneamente, por lo que, en aplicación del carácter perentorio de los plazos previstos en la LJCA, consagrado en el art. 47 LJCA - regla que esa S. ha reconocido en Arma expresa y además, ha dispuesto las debidas consecuencias de ello, tales informes deben tenerse por no presentados. y, en consecuencia, no deben tomarse en cuenta para el pronunciamiento de la sentencia en este proceso. 13. De hecho, esa S. en las consideraciones de la resolución mediante la cual se ha conferido traslado al demandante, aquella indicó que "las razones que manifiestan las autoridades demandadas por cuales no presentaron los informes no son atendibles. 14. Dado, pues, que debe desestimarse o - declararse sin lugar la presentación de los. - para identificarlos de alguna forma - "segundo" informe o "infirme justificativo" de las autoridades demandadas, ello significa que los documentos que las autoridades' demandadas pretendieron presentar como "segundo" informe, no pueden ser tomados en cuenta para el pronunciamiento de la sentencia en este proceso. En efecto, la presentación extemporánea de los dizque "segundos" informes de las autoridades demandadas tiene como consecuencia jurídica que los pretendidos informes no pueden constituir base de la sentencia a adoptarse, no deben valorarse a efecto de la decisión a dictarse. 15. De la relación que antecede se impone concluir, de modo irremediable, que las autoridades demandadas no desvirtuaron - en modo alguno - los elementos fácticas y jurídicos de la pretensión de RIOJA,

   pues, por un lado, negaron la existencia de los actos impugnados, pero se demostró que tales actos sí existen; y, por otro lado, a efectos jurídicos, no presentaron ningún informe en que justificaran la legalidad de los actos impugnados (amén que los alegatos expuestos en los pretendidos informes extemporáneos constituyen una divagación, ajena al thema decidendi de este proceso). En puridad entonces, las autoridades demandadas no expusieron ningún argumento ni presentaron ninguna prueba, tendente a defender la supuesta legalidad de los actos administrativos impugnados» (SIC) (folio 65 frente al folio 66 frente).

2. El Concejo Municipal y el jefe de la Unidad Tributaria Municipal, ambos del Municipio de Panchimalco, no presentaron el traslado conferido.

3. Finalmente, el F. General de la República, por medio del agente auxiliar, licenciado M.A.G.P., manifestó «(...) Siendo que la conducta de dicha Sociedad encaja en lo que establece el Art. 67 el cual reza "Configuran contravenciones a la obligación de informar: Negarse a suministrar la información que le solicite la administración tributaria municipal, sobre hechos 'que el sujeto pasivo esté obligado a conocer, respecto a sus propias actividades o de terceros", en el caso que nos ocupa dicha Sociedad no lo hizo en el término que le correspondía, así mismo es de considerar que según consta en el acta de las nueve horas del día veintiséis de Noviembre de dos mil diez, en las oficinas de la Administración Tributaria de Panchimalco, se llevo a cabo la Inspección solicitada por los contribuyentes y claramente aparece documentación fehaciente que prueba la existencia de la determinación del los Tributos de acuerdo con los documentos contables presentados por la Sociedad) que siendo su finalidad la explotación de cualquier negocio del comercio, así como también cuando se le requirió información necesaria para demostrar que sus actividades eran industriales está no pudo probar tal condición razón por la que se inició el Procedimiento de Ley para pasarlo de la categoría de Industria a Comercio teniendo por tanto una base imponible superior a la que venía pagando, en conclusión la Representación Fiscal considera que los actos administrativos dictados por parte del J. de la Unidad Tributaria Municipal y el Concejo Municipal de Panchimalco, son legales por estar apegados a derecho» (SIC) (folio 119 frente y vuelto).

   3. La sociedad demandante, afirma que los actos administrativos controvertidos son ilegales por omitir el procedimiento de determinación de la obligación tributaria previsto en el artículo 106 de la Ley General Tributaria Municipal, y vulnerar los principios de legalidad general y legalidad tributaria previstos en los artículos 8, 86, 131 y 231 de la Constitución, y los derechos de audiencia, defensa y propiedad (folio 2 frente).

      Ahora bien, en cuanto a la supuesta vulneración del principio de legalidad tributaria, el actor hace descansar dicha alegación, en que los actos impugnados son directa aplicación del * artículo 3 número 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco, que establece el impuesto a cargo de comerciantes sociales, fijando como base imponible de dicho impuesto, el activo del comerciante. Tal disposición -según el actor- no es congruente con el principio de capacidad económica y contributiva, y por lo tanto, es contraria al contenido del derecho a la tributación en forma equitativa previsto en el ordenamiento constitucional.

      Al respecto, expuso «(...) el impuesto aplicado por las autoridades municipales de Panchimalco es contrario a la normativa constitucional, en tanto que el activo de una sociedad o de una empresa no es un hecho indicativo de capacidad económica y/o contributiva.(...) 31. En el caso del art. 3 número 34 TAGEAPAN, la base imponible del impuesto es, simple y llanamente, el activo de la sociedad, sin posibilidad de deducción de los pasivos, por lo que con toda claridad se advierte que el impuesto a cargo de comerciantes sociales del municipio de Panchimalco no es congruente con el principio de capacidad económica y contributiva y, por lo tanto, es contrario al derecho a la tributación en forma equitativa, resultando, entonces, inconstitucional» (folio 5 vuelto).

      Sobre este argumento, esta Sala hace las siguientes consideraciones:

      Del contenido del acto administrativo emitido por el Jefe de la Unidad Tributaria de Panchimalco -el diecisiete de mayo de dos mil diez-, se advierte que la determinación de la obligación tributaria de la sociedad actora, tiene a su base la aplicación del artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco, pues en tal acto se establece: «En atención a B. General correspondiente a períodos, 2006, 2007 y 2008, presentados por la sociedad RIOJA, .S.A. DE C.V., (...) relativo a que se le efectúe cálculo de impuestos municipales sobre los activos' radicados en este municipio, correspondiente al período en mención, según B., el monto sujeto a tasación de impuesto es (...)» (folio 54).

      Por lo anterior, siendo esta S. juez de la Constitución, se encuentra obligada a realizar un juicio de constitucionalidad de la disposición normativa que constituye la base de los actos administrativos impugnados, la cual ha sido cuestionada por la sociedad actora.

      Pues bien, la resolución del diecisiete de mayo de dos mil diez, emitida por el J. de la Unidad Tributaria de Panchimalco -primer acto impugnado-, y el acuerdo número 09-

      23/02/2011, asentado en acta número nueve, de las diez horas treinta y cinco minutos del veintitrés de febrero de dos mil once, emitido por el Concejo de la misma Municipalidad - segundo acto impugnado-, tienen a su base la aplicación del artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco.

      1. La reserva de ley tributaria tiene como finalidad, por un lado, garantizar el derecho de propiedad frente a injerencias arbitrarias del poder público (dimensión individual), y por otro, garantizar el principio de autoimposición, esto es, que los ciudadanos no paguen más contribuciones que aquéllas a las que sus legítimos representantes han prestado su consentimiento (dimensión colectiva).

         Así, en el ordenamiento jurídico salvadoreño, la reserva de ley tributaria tiene reconocimiento expreso en el artículo 131 ordinal 6° de la Constitución. Este precepto se integra sistemáticamente con el artículo 204 ordinal 10 de la Constitución, que habilita a los municipios a establecer tasas y contribuciones especiales. Dicho principio tiene por objeto que el reparto de la carga tributaria dependa exclusivamente del órgano estatal que por los principios que rigen su actividad, asegure de mejor manera la conciliación de intereses contrapuestos en dicho reparto.

         Por su parte, el principio de legalidad tributaria exige al legislador claridad y taxatividad en la configuración de los elementos esenciales de los tributos.

         En definitiva, puede afirmarse que, mientras que los artículos 131 ordinal 6° y 204 ordinal 1° de la Constitución van dirigidos al creador de los tributos, el artículo 231 inciso 1° de la Constitución va dirigido a sus aplicadores.

         A su vez, cuando algún sector de la doctrina tributaria se ocupa de los principios del Derecho Tributario, además de los mandatos concretos -como puede ser la prohibición de no confiscación-, también alude globalmente a la justicia o equidad de los tributos.

         Ahora, así como la justicia en general se alcanza cuando se respetan tanto la libertad (artículo 2 inciso 1° de la Constitución) como la igualdad (artículo 3 inciso 10 de la Constitución), de la misma forma la equidad tributaria se consigue a través del respeto a otros principios que le dan un contenido concreto.

         De esta manera, no tiene sentido afirmar o negar la equidad del sistema tributario en abstracto, ni es posible enjuiciarlo en esos términos, si no es verificando que todo el sistema, o bien un tributo específico, dan cumplimiento a los mandatos concretos que la Constitución establece en materia impositiva.

         La Sala de lo Constitucional, en reiterada jurisprudencia, ha ido desentrañando el contenido esencial de la equidad tributaria en nuestro ordenamiento jurídico. Entre otras, cabe citar las sentencias de inconstitucionalidad 23-98, 23-99, del 6-IX-1999 y 14-1-2003.

         Es con base a la jurisprudencia anterior que se considera que la equidad del sistema tributario o de un tributo, a que alude el artículo 131 ordinal 6° de la Constitución, puede predicarse por la presencia de uno o varios de los siguientes principios: igualdad, progresividad, no confiscación y capacidad económica.

      2. Establecido lo anterior, debe precisarse que en virtud del principio de capacidad económica, están obligados a contribuir al sostenimiento del Estado las personas que tengan capacidad económica para soportar las cargas que ello representa.

         Lo anterior implica que el legislador sólo puede elegir como hechos que generan la obligación de tributar aquéllos que, directa o indirectamente, reflejen, revelen o guarden una relación lógica y racional con una cierta capacidad económica, y no puede elegir como hechos significativos, a la hora de repartir la carga tributaria, situaciones que no tengan significado económico.

         Por tal razón, cuando la doctrina y los diferentes ordenamientos jurídicos reconocen -ya sea de manera tácita o expresa- la exigencia de la capacidad económica para el establecimiento de un tributo, lo hacen en función de que actúe como un criterio inspirador del sistema tributario, pero no necesariamente de cada tributo singularmente considerado.

      3. Ahora bien, en el caso sub júdice, tal como se precisó supra, los actos administrativos impugnados, tienen a su base el artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco, el cual establece «(...) Art. 3. IMPUESTOS (...) N° 34- COMERCIANTES SOCIALES O INDIVIDUALES, cada uno, al mes, con activo: (...) ch) De más de 010,000.00......

         "10.00 Más 01.00 por cada millar o fracción sobre el excedente de 010,000.00».

         Así, del contenido de la disposición normativa relacionada se advierte que la base imponible para la cuantificación monetaria del tributo respectivo es el activo de la empresa.

         Ahora bien, la Sala de lo Constitucional de esta Corte, al analizar, en el proceso de amparo 259-2011, el contenido del artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco, determinó que dicha disposición resultaba contraria a la Constitución por vulnerar el principio de capacidad económica de rango constitucional.

         Concretamente, la Sala de lo Constitucional, en la sentencia emitida a las diez horas con catorce minutos del día cuatro de julio de dos mil catorce (Amp. 259-2011) advirtió que «(...) el activo está integrado por todos los recursos de los que dispone una entidad para la realización de sus fines, los cuales deben representar beneficios económicos M. .fundadamente esperados y controlados por una entidad económica, provenientes de transacciones o eventos realizados, identificables y cuantificables en unidades monetarias. Dichos recursos provienen tanto de fuentes externas -pasivo- como de fuentes internas -capital contable-. El pasivo son los recursos con los cuales cuenta una empresa para la realización de sus fines y que han sido aportados por fuentes externas a la entidad -- acreedores derivados de transacciones realizadas que hacen nacer una obligación de transferir efectivo, bienes o servicios. Por su parte, el capital contable -también denominado patrimonio o activo neto-- está constituido por los recursos de los cuales dispone una empresa para su adecuado funcionamiento y que tienen su origen en fuentes internas de financiamiento representadas por los aportes del mismo propietario - comerciante individual o social- y otras operaciones económicas que afecten a dicho capital; de esa manera, los propietarios poseen un derecho sobre los activos netos, el cual se ejerce mediante reembolso o distribución. En otras palabras, el capital contable representa la diferencia aritmética entre el activo y el pasivo».

         En la misma jurisprudencia, el referido Tribunal, respecto al cálculo de la base imponible en los impuestos que gravan la actividad económica de una empresa, estableció que «(...) para la realización de sus fines, una empresa dispone de una serie de recursos -activo- que provienen de obligaciones contraídas con terceros acreedores -pasivo- y de las aportaciones que realizan los empresarios, entre otras operaciones económicas -capital contable- siendo únicamente esta última categoría la que efectivamente refleja la riqueza o capacidad económica de un comerciante y que, desde la perspectiva constitucional, es apta para ser tomada como la base imponible de un impuesto a la actividad económica, puesto que, al ser el resultado de restarle al activo el total de sus pasivos, refleja el conjunto de bienes y derechos que pertenecen propiamente a aquel».

         La anterior jurisprudencia establece claramente que la base imponible de un impuesto a la actividad económica, es el capital contable del sujeto pasivo que verifique el hecho generador descrito. Dicho capital contable será el resultado de restar al activo -recursos de los que dispone una empresa- el total de sus pasivos -obligaciones contraídas con terceros-.

         Por ello, la Sala de lo Constitucional de esta Corte concluyó, en el amparo referencia 259-

         2011, que el artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco vulneraba el principio de capacidad económica como manifestación del principio de equidad de la carga tributaria y, por ello, resolvió lo siguiente: «D. sin electo la aplicación del art. 3 n° 34 de la Tan/ a General de Arbitrios Municipales de Panchimalco (...)».

         Así, la referida Sala de lo Constitucional ya se ha pronunciado en el sentido que el contenido del artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco -- disposición normativa a la base de los actos administrativos impugnados en el presente proceso--

         , es contrario a la norma constitucional al tomar como único parámetro para la imposición del tributo el activo del comerciante --sin deducción del pasivo--, por lo que no refleja la riqueza efectiva del destinatario del tributo en cuestión y, consecuentemente, no atiende al contenido del principio de capacidad económica como manifestación del principio de tributación en forma equitativa, contemplado en el artículo 131 ordinal 60 de la Constitución.

      4. Dado que en el presente caso la controversia suscitada tiene a su base el cuestionamiento de la cuantificación de la base imponible del impuesto del artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco, y habiéndose concluido que tal disposición es contraria a la Constitución, este Tribunal decidirá la controversia inaplicando la mencionada disposición.

         Así, al haber tenido las autoridades demandadas como base de los actos administrativos impugnados -mediante los cuales se determinó el impuesto a cargo de la sociedad actora-, el mencionado artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco, cuyo contenido se ha advertido es contrario a la Constitución -por vulnerar el principio de capacidad económica como manifestación del principio de equidad de la carga tributaria-, no cabe otra conclusión más que los actos impugnados carecen de fundamento constitucional válido, en consecuencia, su contenido es ilegal.

         Debe aclararse que, aun cuando el precedente jurisprudencial de la Sala de lo Constitucional relacionado en esta sentencia se emitió en el año dos mil catorce, la disposición sometida al control de constitucionalidad en la misma --artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco--, estuvo al margen de la Constitución de la República desde que fue incorporada a nuestro ordenamiento jurídico.

         Como consecuencia, esta S., de conformidad al artículo 185 de la Constitución, se ve obligada a inaplicar la disposición de referencia --artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco-- en el caso concreto que se decide mediante la presente sentencia.

   4. Habiéndose determinado la ilegalidad de la actuación administrativa impugnada, resulta inoficioso pronunciarse sobre el incidente --in fine litis-- relativo a la medida cautelar otorgada en el presente proceso.

      Así, dado que esta S., en el número tres de la parte resolutiva del auto de las catorce horas y cuatro minutos del tres de abril de dos mil trece (folios 79 y 80), decretó la suspensión provisional de los efectos de los actos impugnados, la sociedad actora no vio alterada su situación jurídica respecto de la obligación de pago establecida en los actos administrativos impugnados.

      Consecuentemente, a partir del pronunciamiento contenido en esta sentencia, las autoridades demandas no podrán exigir de la sociedad demandante el pago de la obligación tributaria determinada en los actos administrativos controvertidos, cuya ilegalidad ha sido establecida conforme los argumentos expuestos en esta sentencia.

   5. POR TANTO, con fundamento en las consideraciones realizadas, disposiciones citadas y artículos 185 de la Constitución, 421 y 427 del Código de Procedimientos Civiles (normativa derogada pero aplicable al presente caso en virtud del artículo 706 del Código Procesal Civil y Mercantil), 31, 32, 34 y 53 de la Ley de la jurisdicción Contencioso Administrativa, a nombre de la República, esta Sala

      FALLA:

      1. Declarar inaplicable el artículo 3 numeral 34 de la Tarifa General de Arbitrios de Panchimalco, por ser de contenido contrario a la Constitución de la República.

      2. Declarar ilegales los siguientes actos administrativos:

1. Resolución del diecisiete de mayo de dos mil diez, emitida por el J. de la Unidad Tributaria de Panchimalco, mediante la cual se determinó la obligación tributaria a cargo de la sociedad RIOJA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia RIOJA, S.A. de C.V., por la suma de once mil novecientos treinta y cuatro dólares de los Estados Unidos de América con quince centavos ($11,934.15), por el período de abril de dos mil siete a diciembre de dos mil nueve.

2. Acuerdo número 09-23/02/2011, asentado en acta número nueve, de las diez horas treinta y cinco minutos del veintitrés de febrero de dos mil once, mediante el cual el Concejo Municipal de Panchimalco declaró sin lugar el recurso de apelación interpuesto contra la resolución descrita en la letra a) supra.

   3. Condenar en costas a las autoridades demandadas conforme el derecho común.

   4. Remitir certificación de esta sentencia a la Sala de lo Constitucional de esta Corte, para los efectos del artículo 77-E de la Ley de Procedimientos Constitucionales.

   5. En el acto de la notificación, entregar certificación de esta sentencia a las autoridades demandadas.

   N..

   D.S.------------DUEÑAS-----------P.V.C.-----------S. L. RIV. M..-----------PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y EL SEÑOR MAGISTRADO

   QUE LA SUSCRIBEN.------------ILEGIBLE----------SRIO.----------RUBRICADAS.