Sentencia nº 122-2012 de Sala de Lo Contencioso Administrativo, Corte Suprema de Justicia, 9 de Noviembre de 2016

• Fecha de Resolución: 9 de Noviembre de 2016
• Emisor: Sala de Lo Contencioso Administrativo
• Número de Sentencia: 122-2012
• Acto Reclamado: a) resolución N° 366/11/DPJ/6 emitida por la Dirección General de Aduanas, a las once horas cuarenta y cinco minutos del veintiocho de marzo de dos mil once, mediante la cual se determinó a cargo de Carlos Isacio N. el pago de noventa y tres mil ochocientos cuarenta y ocho dólares con veintinueve centavos de dólar de los Estados Unidos de ...
• Sentido del Fallo: DECLARATORIA DE LEGALIDAD
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. San Salvador, a las doce horas treinta y nueve minutos del nueve de noviembre de dos mil dieciséis.

El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por C.I.N., por medio de su apoderado general judicial, licenciado G.E.R.C., por la supuesta ilegalidad de los siguientes actos administrativos:

1. resolución N° 366/11/DPJ/6 emitida por la Dirección General de Aduanas, a las once horas cuarenta y cinco minutos del veintiocho de marzo de dos mil once, mediante la cual se determinó a cargo de C.I.N. el pago de noventa y tres mil ochocientos cuarenta y ocho dólares con veintinueve centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($93,848.29), en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación, doce mil doscientos dólares con veintinueve centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($12,200.29), en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y multa por la cantidad de trescientos diecisiete mil quinientos veintinueve dólares con treinta y tres centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($317,529.91). Ascendiendo a la cantidad de cuatrocientos veintitrés mil quinientos setenta y siete dólares con noventa y un centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($423,577.91);

2. resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, a las diez horas del veintisiete de enero de dos mil doce, que revocó las multas tributarias, y confirma en ciento seis mil cuarenta y ocho dólares con cincuenta y ocho centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($106,048.58) en concepto de Derechos Arancelarios e Impuesto Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, la resolución relacionada en la letra que antecede.

   Han intervenido en este proceso: la sociedad demandante de la forma indicada; la Dirección General de Aduanas (DGA) y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (TAIIA), como autoridades demandadas; y el F. General de la República, por medio del agente auxiliar delegado, licenciado J.C.C.T..

   1. La parte actora, en síntesis, expone en la demanda: « la Dirección General de Aduanas (identificada en adelante como DGA) emitió la Resolución Final de Verificación de Origen (sic) No. DOR/RF/006/2009, por medio del cual determinó ilegalmente que una serie de embarques

   certificaciones de origen emitidos por una sociedad exportadora con la que mi mandante ha realizado negocios, no eran a su juicio originarias de la República de Honduras.

   Ahora, en un orden de ideas, el exportador había emitido las referidas certificaciones de origen a favor de mi mandante quien importó definitivamente a El Salvador las mercancías amparadas en tales certificaciones, y al hacerlo solicitó en el acto de la importación la aplicación del tratamiento de libre comercio para dichas mercancías en orden a los beneficios estipulados en el Tratado General de Integración Económica Centroamericana. (...) En el caso particular también por el argumento de ilegalidad que se ensayara a continuación vale advertir que la empresa exportadora, que gira bajo la denominación PROCESADORA GUANGOLOLA DE CARNES, SOCIEDAD ANONIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia PROGCARNE S.A. DE C.V., procedió luego de recibir la notificación del acto que negó origen, a interponer en su contra - como lo regula la normativa de la materia - el respectivo recurso de apelación, ante el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (TAII).

   Dicho recurso de apelación fue admitido mediante la resolución emitida con fecha (sic) treinta de septiembre del año (sic) dos mil nueve, con lo que todos los efectos de la resolución apelada quedaron suspendidos(...) Resulta importante destacar que una vez que la Resolución Final de Verificación de Origen (sic) No. DOR/RF/006/2009 fue emitida y notificada al exportador, la DGA dio inicio mediante el Auto de Designación de Auditores (sic) emitido el día (sic) siete de abril del año (sic) dos mil diez, al respectivo proceso de fiscalización de las operaciones de importación realizadas por mi representado que resultaban afectadas por los efectos de dicha Resolución Final de Verificación de Origen (sic), con la finalidad de determinar la cuantía de los Derechos Arancelarios a la Importación (sic) y el IVA (sic) que habrían dejado de percibirse en razón del tratamiento de libre comercio aplicado a las mercancías importadas durante el periodo investigado, y después de concluir el proceso de fiscalización de tales operaciones procedió a intimar a mi poderdante a fin de determinar por medio de un procedimiento administrativo de determinación oficiosa de impuestos y sancionatorio, el quantum del adeudo tributario y el monto de las multas, ya que ante la declaratoria de no originarios emitida los productos importados se les negó el tratamiento de libre comercio.

   El proceso de fiscalización iniciado en contra de mi mandante se siguió bajo la referencia V0R80002201000007, y como ya se dijo, se inició mediante el Auto de Designación de

   Fiscalización de fecha 25 de agosto de 2010, lo que implica que todo el proceso de fiscalización se ejecutó durante el periodo en que los efectos de la Resolución Final de Verificación de Origen (sic) No. DOR/RF/006/2009, se encontraban legalmente suspendidos por virtud de la admisión del recurso de apelación interpuesto por el exportador en contra de tal providencia. El posterior proceso administrativo sancionador y de liquidación oficiosa de impuestos se inició mediante el Auto de Apertura (sic) DJCA 53309/10, emitido por la DGA a las nueve horas del día (sic) veintiséis de octubre del año (sic) dos mil diez.

   Que no obstante mi poderdante esgrimió, sendos argumentos de defensa y presentó las pruebas que a su juicio eran conducentes y pertinentes, la DGA, procedió en fecha (sic) veintiocho de marzo del año (sic) dos mil once a emitir la Resolución (sic) No. 366/11/DPJ/6, determinando concretamente que mi mandante estaba en la obligación de pagar la cantidad total de CUATROCIENTOS VEINTITRÉS MIL QUINIENTOS SETENTA Y SIETE 91/ 100DOLARES ($423,577.91), en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación (sic) (DAI), IVA (sic) y multas por atribuírsele la comisión de infracciones aduaneras tributarias (...). Que por estar en desacuerdo con la resolución anterior, mi mandante procedió a interponer siempre ante el TAII, recurso de apelación (...)»

   La sociedad demandante hace recaer la ilegalidad de los actos controvertidos en:

1. Violación de los artículos 8 letra n) y 9 letra a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas.

   Al respecto manifiesta: «(...) el acto de inicio del procedimiento fiscalizador está viciado al haber sido autorizado por una autoridad incompetente (...).Tal cual como compruebo con la copia simple de la resolución de fecha (sic) siete de abril de dos mil diez, el Sub Director de Aduanas se abrogó ilegítimamente y en contraposición de lo regulado en el Art. (sic) 8 literal (sic) n) y 9 literal (sic) a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas la potestad de dar inicio al procedimiento fiscalizador designando al Auditor (sic) que debía realizar la fiscalización de las operaciones de mi mandante sobre la base de la determinación de origen efectuada mediante la Resolución (sic) No. DOR/RF/006/2009, antes relacionada.

   Según se lee con toda claridad, el Sub Director procedió a consignar en el acto administrativo de nombramiento todos los elementos jurídicos y técnicos que a su juicio resultaban necesarios e indispensables para garantizar la legitimidad de este acto inicial. Ahora

   excepcional de esta competencia (la de sustituir al señor Director General) en la forma en que lo ordena la disposición violentada, es decir especificando con toda claridad y con suficiencia los o el motivo por el cual el Director (única autoridad competente para su emisión) estaba imposibilitado o consideraba conveniente no intervenir o dictar dicho acto. Tampoco se citó acto de delegación alguno que sustentara tal actuación.

   En este punto ya es claro -mas por el análisis precedente - que la ausencia de consideraciones que justificaran la subsunción de potestades por el Subdirector, lo constituyen en un funcionario incompetente para su dictado, y de ello se advierte el presupuesto de que este acto per se es ilegal al haber sido emitido por autoridad incompetente.

   A fin de brindar más elementos de juicio para la conclusión que sigue, anoto que el acto de determinación del auditor, es una decisión de alta trascendencia en el marco del procedimiento de determinación, ya que será desde su LEGAL nombramiento el encargado directo e inmediato de realizar las averiguaciones técnicas, jurídicas y contables que soportarán la liquidación de impuestos que habrá de efectuar en forma provisional dicho funcionario y que servirán de insumo a la autoridad competente a fin de emitir resolución al respecto. En el caso particular de las fiscalizaciones del origen de las mercancías declarado, el procedimiento fiscalizador adopta un cariz sui generis debido a que al nombrarse el A.F. (sic) el elemento “origen de las mercancías” ya se encuentra previamente determinado por la Administración Tributaria Aduanera (sic) debido a que dicho procedimiento ha sido precedido por el procedimiento de verificación de origen en el que se determina dicho elemento tributario y se niega, si es el caso, el tratamiento preferencial o libre comercio otorgado a los importadores de la mercancía objeto de tal determinación. Consecuentemente, el procedimiento fiscalizador, más que un procedimiento verificador, adquiere el carácter de procedimiento determinativo, ya que como se dijo, el Auditor (sic) realiza una cuantificación o liquidación de los tributos (aunque en forma provisional) que deberán pagarse como consecuencia de la negación del trato arancelario preferencial (negación del libre comercio). En este orden de ideas, no nos encontramos ante un acto que pueda considerarse de importancia superficial o que pueda catalogarse de meramente formal, ya que si falla, como en el caso de autos, la habilitación que se hace el referido funcionario, sus datos e investigaciones carecen de validez puesto que contradicen — como en el presente caso — Ley (sic) expresa y terminante, lo que vicia el sentido

   determinación.

   En concreto, ya he advertido que el Auto de Designación de Auditores (sic) de fecha (sic) 7 de abril de 2010 fue emitida por el Sub Director General de Aduanas, debiendo haber sido dictada por el Director General de Aduanas, puesto que es de la especifica competencia de este último funcionario la realización de fiscalizaciones (Artículo 8 literal (sic) n) de la Ley Organiza (sic) de la Dirección General de Aduanas) y que ello convierte a ese acto en una resolución ilegal; ahora, como acto seguido debe comprenderse que si está demostrada la ilegalidad de este acto esta se trasfirió al acto definitivo del trámite de determinación definitiva, generando a partir de la aplicación del principio de transferibilidad de las ilegalidades al que ya me he referido, que el acto terminal de dicho procedimiento resulte también ilegal ya que está fundamentado en las razones o motivos que se generaron en el informe del citado auditor, persona que no posee legitimación alguna para haberlos recopilado y analizado, habida cuenta de haber sido nombrado por un funcionario incompetente para tales efectos (...)»

2. Violación del artículo 628 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA).

   Al respecto manifestó en síntesis: «(...) cuando la DGA procedió a declarar como no originarias las mercancías contenidas en los certificados de origen que el Exportador (si ) había extendido a favor de mi mandante y que fueron utilizadas - de buena fe - como titulo de invocación de un trato arancelario privilegiado por mi mandante al momento de la importación de las mismas al país, el exportador (PROCARGNE (sic) S.A. DE C.V.) procedió a interponer en contra de la Resolución Final de Verificación de Origen (sic) No. DOR/RF/006/2009, recurso de apelación.

   Dicho trámite fue admitido mediante resolución emitida el treinta de septiembre del año (sic) dos mil nueve y a partir de dicho acto y por vigencia de las disposiciones que ahora acuso se han violentado, TODOS LOS EFECTOS DEL ACTO DE ORIGEN SE ENTENDIAN CONGELADOS O SUSPENDIDOS conforme lo señalado por el Artículo 628 del RECAUCA de tal manera que producto de la apelación del exportador la DGA no podría realizar acto alguno relacionado directa o indirectamente con el acto de origen por virtud o más bien en vigencia de la citada medida cautelar.

   Ahondando adrede sobre el tema me importa destacar que la suspensión como medida

   derivada directa o indirectamente del acto que está siendo conocido en apelación. (...) En este sentido, una vez que el TAII en el caso señalado admitió el recurso de apelación interpuesto por PROGCARNE S.A. DE CV, (...) generó la paralización de todos los efectos de la resolución apelada, entre los que debe contarse la iniciación de futuros tramites (sic) consecuencia directa de dicha resolución aún cuando dichos trámites guardaran relación con terceros perjudicados por la resolución impugnada como son los importadores en el caso de auto (...) la suspensión de los efectos del acto reclamado en la apelación interpuesta por el exportador, es decir, la apelación en contra de la resolución final de verificación de origen que concluyó la primera fase del acto fiscalizador, implicó que no podía seguirse con la segunda fase de dicho acto en tanto no se levantaran los efectos de tal suspensión, resultando por ello que la emisión del Auto de Designación de Auditores (sic) de fecha (sic) siete de abril de dos mil diez, resulta ser un acto emitido en contra de ley clara y terminante, puesto que de conformidad a lo estipulado en el Art. (sic) 628 del RECAUCA la admisión de los recursos administrativos trae aparejada una automática y total suspensión de los efectos del acto objeto de la apelación, es decir del acto cuya legitimidad esta (sic) controvirtiéndose por medio del uso de este medio de impugnación. La finalidad de esta medida cautelar, es precisamente precaver que la esfera jurídica del apelante, - así como de cualquier otro particular que tenga relación con el acto reclamado- se vea afectada sin haberse dirimido de forma final en dicha sede la legitimidad del mismo.

   (...) A fin de comprobar este extremo, vale únicamente advertir que al momento en que se emitió el Auto de Designación de Auditores (síc) (7 de abril de 2010), la apelación incoada por el exportador en contra de la Resolución Final de Verificación de Origen (sic) ya había sido admitida, (...) por lo que tal apelación aún se encontraba en trámite y los efectos de la resolución apelada completamente suspendidos. Un dato que permito completar la adecuada visualización del yerro denunciado, es que la apelación en comento finalizó con la sentencia definitiva emitida por el TAITA el día (sic) 16 de septiembre de 2010, la cual se notificó al exportador hasta el veintidós de septiembre del año (sic) dos mil diez, fecha hasta la cual cesaron los efectos suspensivos de la Resolución No. DOR/RF/006/2009, antes referida.

   (...) Como resulta claro existe una continuación de las subsiguientes fases del acto fiscalizador y determinativo no obstante que el acto que concluyó la primera fase de dicho acto (Resolución Final de Verificación de Origen (sic) había quedado en suspenso en todos sus

   Informe de Fiscalización (sic) fueron dictados en clara contravención a la medida cautelar operante. (...) En este sentido vale relacionar que para el caso la prueba irrefutable de vicios en el presente caso radica en dos elementos claramente identificados en mi argumento: 1) que los actos administrativos que ejecutan los efectos de la resolución recurrida se emitieron durante la vigencia de la suspensión de los efectos de dicha resolución; y 2) que estos guardan una relación inclusive de genealogía con el acto para entonces recurrido (...)»

   La parte demandante solicita que en sentencia definitiva se declare la ilegalidad de los actos administrativos emitidos por la Dirección General de Aduanas y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas.

   2. La demanda, por medio de auto de las quince horas ocho minutos del veinte de abril de dos mil doce (folio 16), fue admitida contra la Dirección General de Aduanas y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas por la emisión de los actos descritos en el preámbulo de la presente sentencia, se requirió de las autoridades demandadas un informe sobre la existencia de los actos administrativos que respectivamente se les atribuyen y se suspendieron los efectos de los actos impugnados.

   El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por medio del escrito de folios 19 y 20, y la Directora General de Aduanas, por medio del escrito de folios 22 y 23, confirmaron la existencia de los actos administrativos impugnados.

   En el auto de las catorce horas diez minutos del diecisiete de octubre de dos mil doce (folio 26) requirió de las autoridades demandadas un nuevo informe a fin que expusieran las razones que justifican la legalidad de los actos que respectivamente se les atribuyen, se confirmó la suspensión de los efectos de los actos impugnados y se ordenó notificar tal resolución al F. General de la República.

   Al justificar los actos administrativos las autoridades demandadas expusieron.

   La Directora General de Aduanas, por medio del escrito de folios 33 al 45, manifestó: ««(...) Ilegalidad del Auto de Designación de Auditores (sic) de fecha (sic) 7 de abril de 2010, por haberse emitido por funcionario incompetente, y que concluyó con la Resolución (sic) impugnada(...) esta autoridad administrativa es el órgano superior jerárquico nacional en materia aduanera, adscrita al Ministerio de Hacienda, facultada para aplicar la normativa sobre la materia y comprobar su correcta aplicación, así como facilitar y controlar el comercio

   en principio, el ejercicio de las potestades atribuidas a esta Dirección General.

   En tal sentido, dentro de la gama de atribuciones conferidas al Subdirector General reguladas en el artículo 9 de la misma Ley (sic), se encuentra en su letra a), la de “Asumir las funciones y atribuciones del Director General, cuando por cualquier motivo éste no pueda desempeñarlas”; figura jurídico-administrativa, denominada por los expositores del derecho, como: “suplencia”, la cual consiste en una modificación temporal en la titularidad de un organismo administrativo, cuando el órgano persona, por una imposibilidad transitoria se encuentra impedido de ejercer su competencia; ella se efectúa ope legis, en forma automática, siendo total, a diferencia de la delegación, que sólo puede referirse a competencias concretas y requiere una declaración de voluntad del delegante.

   Por lo que la suplencia viene caracterizada por la circunstancia de que no existe propiamente una transferencia de competencia de un órgano a otro, sino que consiste en una modificación de la titularidad del órgano, en razón de que el titular del mismo se halla en la imposibilidad de ejercer la competencia (J.C.C., Derecho Administrativo, séptima edición). Sin embargo, en el caso en autos no se advierte del vicio alegado, pues lo que operó fue la figura jurídica ope legis, antes detallada.

   En el sentido de las anteriores acotaciones, esta autoridad administrativa advierte que el referido Auto de Designación (sic), ha sido suscrito por el Director General de Aduanas en funciones en el caso en comento, quien además previo a emitir el referido acto definitivo, valoró los elementos fácticos y jurídicos conocidos en la tramitación del procedimiento, y asumió cada uno de los actos de trámite proveídos en la sustanciación de éste e igualmente las actuaciones del Subdirector General en funciones para el caso en autos, y las homologa por cuanto las considera legítimas, realizadas en el pleno ejercicio de la facultad conferida a dicho funcionario en el artículo 9 letra a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, en el sentido de “Asumir las funciones y atribuciones del Director General, cuando por cualquier motivo éste no pueda desempeñarlas” (...) Esta Dirección General, en razón de dejar evidenciado el estricto apego a la normativa vigente al caso en autos, aclara que la competencia otorgada al Subdirector General de Aduanas, es la de asumir las funciones y atribuciones del Director General, cuando por cualquier motivo éste no pueda desempeñarlas; en consecuencia, esta Autoridad Administrativa (sic), desestima el argumento expuesto por la demandante, siendo

   (...) Respecto al punto dos, es preciso señalar que el proceso de verificación de origen y el proceso de fiscalización son distintos, ya que el primero está orientado al exportador o productor, para establecer si la mercancía procedente de un país parte a otro estado parte, es originaria de ese, a fin que la mercancía pueda gozar de preferencia arancelaria; y el segundo -fiscalización- está encaminado al importador, a efecto de determinar la existencia de derechos e impuestos a la importación que no hayan sido cancelados, y que en ambos procedimientos es la autoridad aduanera la facultada de ejercer dicho control.

   Con el Auto de Designación de Auditores (sic) de fecha (sic) 7 de abril de 2010, que cita la demandante, en ningún momento se constituye un acto administrativo definitivo, sino el inicio de una verificación tendiente a establecer el cumplimiento de la legislación aduanera, no obstante, se reitera, hasta en ese momento o incluso concluida la fiscalización, aún no existe un acto definitivo firme que haya determinado obligaciones aduaneras incumplidas por parte de la demandante.

   Otro punto importante a considerar es el relativo a la caducidad en las declaraciones de mercancías, ya que de aceptarse el argumento de la demandante, sólo podría fiscalizarse al importador hasta que ya haya habido un pronunciamiento definitivo del TAIIA sobre el recurso admitido contra la resolución de origen; situación con la cual el importador podría frenar las facultades fiscalizadoras o incluso evadirlas cuando exista demora o retardación de justicia por el TAIIA, argumentando la caducidad en las operaciones aduaneras que se pretenda verificar.

   En ese orden de ideas, con el Auto de Designación (sic), no se está violentando lo dispuesto en el artículo 628 inciso 2° del RECAUCA.

   Por lo expuesto, se concluye que el acto impugnado y las diligencias previas al mismo, se han realizado sobre la base del principio de legalidad y debido proceso, en relación a las disposiciones aduaneras respectivas (...)»

   El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por medio del escrito agregado a folios 38 al 42, expuso:

   Sobre la violación de los artículos 8 letra n) y 9 letra a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas: « En el presente caso, el auto de designación de fecha (sic) siete de abril del año (sic) dos mil diez (folios 21 del expediente administrativo respectivo), fue pronunciado por el Subdirector General de Aduanas, y no por el Director General de dicha

   funcionario para tal actuación.

   En ese sentido, partiendo del contenido del principio de legalidad, según el cual los funcionarios públicos deben actuar con estricto apego al ordenamiento jurídico y sólo pueden ejercer aquellas potestades que dicho ordenamiento les confiere, por los cauces y en la medida que el mismo establece (artículo 86 de la Constitución), dado que la Dirección General de Aduanas, de conformidad al artículo 3 de su (sic) Ley Orgánica, es el órgano superior jerárquico nacional en materia aduanera, adscrita al Ministerio de Hacienda, facultada para aplicar la normativa sobre la materia y comprobar su correcta aplicación, se entiende que, siendo el Director General el titular de la institución, es a este funcionario a quien corresponde en principio, el ejercicio de las potestades atribuidas a dicha Dirección.

   Específicamente, el artículo 8 letra n) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, establece que: “Son atribuciones del Director General... n) Fiscalizar las liquidaciones presentadas, liquidar oficiosamente el impuesto, aplicar las sanciones a que hubiere lugar (…)”“““.

   Sin embargo, dentro de la gama de atribuciones conferidas al Subdirector General en el artículo 9 de la misma Ley (sic), se encuentra en su letra e), la de: “““Ejercer el seguimiento y control del sistema de funciones operativas a efecto de asegurar el cumplimiento de la normativa aduanera, lo que incluye la emisión de actos, resoluciones administrativas, instructivos, dictámenes, circulares Y demás disposiciones”““.

   Conforme lo anterior, el auto de designación de fecha (sic) siete de abril del año (sic) dos mil diez, a criterio de este Tribunal fue emitido y autorizado por funcionario competente de conformidad a la Ley (sic), por lo que no era necesaria la existencia de un acto de delegación o que se expresa en dicho acto los motivos por los cuales se asume la competencia del Director General, por cuanto la actuación se vuelve expresión legítima de la voluntad de la Administración Aduanera, debido a que la Ley (sic) otorga al Subdirector General de Aduanas la facultad directa para emitir dichos (sic) acto, consecuentemente la resolución objeto demanda es legal(...)

   Sobre la violación al artículo 628 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA): «(...) La admisión del recurso de apelación por parte de este Tribunal, tiene como consecuencia la suspensión del acto objeto de alzada.

   de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras y 628 inciso final del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano —en adelante LEPSIA y RECAUCA respectivamente— vigente al momento de la emisión de la Resolución Final de Origen (sic) en comento, así como al momento de la interposición del recurso de apelación contra dicha resolución, (...)

   (...) en las disposiciones citadas, podemos afirmar que la admisión de los recursos administrativos aplicables a la materia aduanera, limitan de manera transitoria la eficacia del acto administrativo recurrido, como tal y en su totalidad, no pudiendo ejecutarse su contenido, pues por disposición expresa del legislador, su ejecución se encuentra paralizada momentáneamente, a la espera de un evento que determine el levantamiento de la suspensión y que permita que el acto despliegue nuevamente sus efectos, o bien lo elimine definitivamente.

   (...) La eficacia de la Resolución Final de Verificación de Origen (sic) DOR/RF/006/2009, a nombre de PROCESADORA GUANGOLOLA DE CARNES, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE que se abrevia PROGCARNE, S.A.D.C.V., fue suspendida en su oportunidad de manera provisional, al haberse admitido el recurso de apelación interpuesto por dicha sociedad.

   Dicha medida cautelar quedó sin efecto al producirse por parte de este Tribunal, un pronunciamiento confirmando la validez del acto administrativo impugnado, que se concretizó con la sentencia de las once horas del día (sic) dieciséis de septiembre del año (sic) dos mil diez; hecho que permitió que el acto en mención desplegará sus efectos y pudiera ser ejecutado.

   Dentro del plazo de dicha suspensión hasta la fecha en que este Tribunal emitió la sentencia relacionada en el párrafo anterior, la Dirección General de Aduanas emitió auto de designación, a nombre de C.I.N., el cual fue debidamente notificado, tal como se indicó en el literal (sic) b) del presente Apartado (sic). Asimismo, y como consecuencia de dicho auto se emitieron requerimientos de información al ahora demandante.

   Si bien es cierto, y como se ha evidenciado en el literal (sic) c) de este Apartado (sic), la referida Dirección emitió informe de fiscalización el día (sic) veinticinco de agosto del año (sic) dos mil diez, en el que se plasmaban los resultados de la fiscalización realizada a C.I.N., éste no fue de conocimiento del mismo, hasta que notificaron el auto de apertura del procedimiento, que como se indicó anteriormente se efectuó con fecha (sic) diecinueve de

   conocimiento del contenido del informe posterior a la notificación de la sentencia proveída por este Tribunal que confirmó la declaratoria de no originaria de las mercancías exportadas por la antes citada empresa hondureña.

   Además debe agregarse, que el procedimiento administrativo de liquidación oficiosa de impuestos y sancionador se inició después de que este Tribunal se pronunció sobre la legalidad de la resolución final de verificación de origen, consecuentemente la resolución objeto de la presente demanda contenciosa fue emitida cuando dicha resolución de origen se encontraba firme en sede administrativa, de conformidad a lo prescrito en los artículos 625 inciso segundo del RECAUCA y 7 literal (sic) a) de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas.

   Conforme lo expuesto, resulta obvio que la Dirección General de Aduanas dentro del plazo en que se encontraban suspendidos los efectos de la resolución final de origen, no realizó ningún acto tendiente a ejecutar la providencia impugnada, puesto que el auto de designación se efectúa con el objeto de verificar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y no tributarias, en este caso aduaneras, sin modificar en modo alguno la situación jurídica de los contribuyentes, aunado al hecho de que no le causó perjuicio a la parte actora»

   En el auto de las catorce horas seis minutos del doce de marzo de dos mil trece (folio 43) se abrió a prueba el proceso por el plazo de ley y se dio intervención al F. General de la República.

   Posteriormente se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

1. La parte actora no hizo uso de esa etapa procesal. A pesar de no utilizar el traslado, por medio de escrito del cinco de junio de dos mil catorce pretendió incorporar un nuevo argumento de ilegalidad, sin embargo, por preclusión procesal, esta S. no puede manifestarse al respecto.

2. Las autoridades demandadas ratificaron lo expuesto en su respectivo informe justificativo; y,

3. El F. General de la República, por medio del escrito (folios 76 al 79) suscrito por la agente auxiliar delegado, licenciado J.C.C.T., expresó en síntesis: « Dentro de las atribuciones conferidas al Subdirector General reguladas en el artículo 9 de la referida Ley

   cuando por cualquier motivo éste no pueda desempeñarlas. Letra e) Ejercer el seguimiento y control del sistema de funciones operativas a efecto de asegurar el cumplimiento de la normativa aduanera, lo que incluye la emisión de actos, resoluciones administrativas, instructivos, dictámenes, circulares y demás disposiciones.

   Debemos distinguir que el proceso de verificación de origen es diferente al proceso de fiscalización, por consistir el primero directamente al exportador o productor con el objeto de establecer si la mercancía procedente de un país parte a otro estado parte, es originaria de ese, con el objeto de que la mercancía pueda gozar de preferencia arancelaria., y el segundo está dirigido al importador, a efecto de determinar la existencia de derechos e impuestos a la importación que no hayan sido cancelado, siendo la encargada en ambos procedimientos la Dirección General de Aduanas la facultada de ejercer dicho control.

   Por lo anterior, considera la R.F., que el acto administrativo dictado por LA DIRECCION GENERAL DE ADUANAS Y EL TRIBUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS, es legal, por estar apegado a derecho».

   3. De la relación de los hechos proporcionados por la parte actora y los informes justificativos de las autoridades demandadas descritos en la presente sentencia, esta Sala realiza las consideraciones que se exponen a continuación:

   Sobre la violación de los artículos 8 letra n) y 9 letra a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas.

   La parte actora manifiesta que de conformidad al artículo 8 letra n) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, «es competencia específica del Director General de Aduanas el ejercicio de las facultades siguientes: a) Verificación posterior o fiscalización de las declaraciones de los contribuyentes de los impuestos aduaneros o que se cobran en razón de la importación. b) Determinación o liquidación oficiosa de impuestos»

   Así pues, manifiesta que «el Sub Director de Aduanas se abrogó ilegítimamente y en contraposición de lo regulado en el Art. 8 literal (sic) n) y 9 literal (sic) a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas la potestad de dar inicio al procedimiento fiscalizador designando al Auditor (sic) que debía realizar la fiscalización de las operaciones de mi mandante sobre la base de la determinación de origen efectuada mediante la Resolución No. DOR/RF/006/2009 (...)».

   La competencia constituye un elemento esencial de un acto administrativo que condiciona necesariamente su validez. Es, en todo caso, una determinación normativa que debe encontrar su fundamento en una norma jurídica. El ordenamiento jurídico es el que sustenta las actuaciones de la Administración Pública mediante el establecimiento de atribuciones, habilitándola a desplegar sus actos.

   La Administración Pública, con el propósito de cumplir sus fines y ser más que una mera abstracción teórica, está compuesta por diferentes órganos o instituciones, los cuales tienen asignadas, de forma general y en virtud de la ley —en sentido material—, las competencias y facultades ejercidas por las personas naturales. Estos entes o unidades organizativas reciben el nombre de órganos institución.

   Además, debe tenerse en cuenta que las instituciones y órganos estatales expresan su voluntad por medio de las personas naturales o físicas que los integran. Estos sujetos son denominados por la doctrina como órganos persona, quienes ejercen las facultades y ejecutan las actuaciones necesarias para su adecuado funcionamiento, de forma tal que, en principio, su actividad es imputable al órgano o institución que representan.

   En este orden, la persona natural representa el canal o medio a través del cual el órgano expresa y materializa su voluntad, de tal suerte que no cabe hablar de un órgano persona sin que exista un órgano institución y viceversa. Se trata pues, de una sola entidad firmemente amalgamada.

   En consecuencia, las actividades realizadas por la persona natural con una investidura legítima, al menos en apariencia, en ejercicio de funciones propias del ente público, son atribuibles y deben considerarse como realizadas por el ente público.

   En ese sentido, el artículo 3 de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas establece que la Dirección General de Aduanas, órgano institución, es la competente, entre otras, para facilitar y controlar el comercio internacional en lo que le corresponde, fiscalizar y recaudar los derechos e impuestos a que esté sujeto el ingreso o la salida de mercaderías (inciso primero) y además, reitera en el inciso tercero, que tiene como función privativa el ejercicio de la potestad aduanera y tendrá competencia en todas las funciones administrativas relacionadas con la administración de los tributos que gravan la importación de mercancías, la prevención y represión de las infracciones aduaneras y el control de los regímenes aduaneros a que se

   Luego el legislador determina en el primer inciso del artículo 5 de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, que la Dirección General de Aduanas, será dirigida y administrada por un Director General y un S. General, quienes tendrán las atribuciones que la legislación aduanera, la presente Ley y su Reglamento les confieran.

   Con lo anterior se concluye que tanto el Director como el Subdirector General de Aduanas tienen las atribuciones de fiscalizar y recaudar los derechos e impuestos a que esté sujeto el ingreso o la salida de mercaderías.

   Además, el artículo 8 de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, con referencia a las atribuciones, obligaciones y responsabilidades del Director General, señala: «Son atribuciones del Director General (...) n) Fiscalizar las liquidaciones presentadas, liquidar oficiosamente el impuesto, aplicar las sanciones a que hubiere lugar y conocer de los recursos que a los mismos se interponga(...)»

   El artículo 9 letra a) de la mencionada ley determina que: «Son atribuciones del Subdirector General las siguientes: a) Asumir las funciones y atribuciones del Director General, cuando por cualquier motivo éste no pueda desempeñarlas (...)»

   A folio 21 del expediente administrativo proporcionado por la DGA se encuentra el auto de designación del siete de abril de dos mil diez, mediante el cual se designó a un miembro del cuerpo de auditores de la DGA para que verificara el cumplimiento de obligaciones aduaneras derivadas de la resolución final de verificación de origen número DOR/RF/006/2009, y firmada por el Subdirector General de Aduanas, quien actuó con base en el artículo 9 letra a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas. Es decir, actuó con base en la atribución otorgada en la ley.

   Tal como se expresó con anterioridad, el legislador ha determinado que el Subdirector debe asumir las funciones y atribuciones del Director General cuando “por cualquier motivo” no puede desempeñarlas el Director. Situación que permite la actuación del Subdirector, en “cualquier circunstancia” de imposibilidad de actuación que concurra el Director; así por ejemplo, incluye hasta la situación en el que estando el Director en alguna reunión de trabajo o en otra que le impide desempeñar la función de fiscalización y recaudación de derechos e impuestos aduaneros no pueda ejercer la función antes referida con el alcance del referido artículo 9 letra a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, el Subdirector puede entrar a ejercer la

   Director, por lo que la actuación de este funcionario debe considerarse legítima, mientras no se establezca lo contrario.

   Así pues, el referido acto emitido por el Subdirector General de Aduanas es emitido conforme con las atribuciones otorgadas en la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas. El acto es, independientemente sea emitido por el Director o el Subdirector (asumiendo las funciones del Director), la expresión legítima de la voluntad de la Administración Aduanera y ambos funcionarios son competentes para emitirlo.

   Sobre la violación al artículo 628 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA).

   La parte actora manifiesta que «(...) uno de los principales, vicios de las resoluciones recurridas, y es que como puede comprobarse con la revisión del expediente, los actos de inicio del procedimiento que dio origen al acto presentemente impugnado fueron gestados en VIGENCIA DE UNA SUSPENSIÓN OPERADA POR MINISTERIO DE LEY a partir de la admisión del recurso de apelación, es decir resultan ser a toda luz una clara contravención a la naturaleza de la medida protectora que al operar la misma por ministerio de ley se traduce en una violación de ley clara y terminante»

   Por otra parte, que «cuando la DGA procedió a declarar como no originarias las mercancías contenidas en los certificados de origen que el Exportador había extendido a favor de mi mandante y que fueron utilizadas - de buena fe - como título de invocación de un trato arancelario privilegiado por mi mandante al momento de la importación de las mismas al país, el exportador (PROGCARNE S.A. DE C.V.) procedió a interponer en contra de la Resolución Final de Verificación de Origen No. DOR/RF/006/2009, recurso de apelación. Dicho trámite fue admitido mediante resolución emitida el treinta de septiembre del año dos mil nueve y a partir de dicho acto y por vigencia de las disposiciones que ahora acuso se han violentado, TODOS LOS EFECTOS DEL ACTO DE ORIGEN SE ENTENDIAN CONGELADOS O SUSPENDIDOS conforme lo señalado por el Artículo 628 del RECAUCA de tal manera que producto de apelación del exportador la DGA no podría realizar acto alguno relacionado directa o indirectamente con el acto de origen por virtud o más bien en vigencia de la citada medida cautelar»

   En primer lugar esta S. considera destacar que los procedimientos de verificación de

   procedimientos diferentes e independientes uno del otro. El primero se enfoca en establecer si una mercancía es originaria de un Estado parte, con el fin de determinar, en este caso si la misma goza de algún beneficio de exención de tributos y el segundo, se refiere exclusivamente a la fiscalización a efectos de determinar obligaciones tributarias.

   Es así, que el procedimiento de verificación del origen de las mercancías se realiza respecto del exportador o del productor de la mismas, y el procedimiento de fiscalización va dirigido al importador, de esta manera, las resultas del primero no afectan hasta ese momento ningún interés del importador.

   A folios 21 del expediente administrativo proporcionado por la DGA se encuentra el auto de designación del siete de abril de dos mil diez [el cual goza de plena validez jurídica como se ha expresado en párrafos anteriores], mediante el cual se designó a un miembro del cuerpo de auditores para fiscalizar al demandante; y según lo expone (la parte actora) dio inicio al procedimiento de liquidación, y que tal situación irrespeta lo establecido en artículo 628 del RECAUCA.

   La Ley de Simplificación Aduanera establece, artículo 15: «Cuando por motivo de la verificación inmediata o de la fiscalización posteriori, la autoridad aduanera competente, determine la existencia de derechos e impuestos a la importación o cualquier tributo que no hubiere sido cancelado total o parcialmente con la declaración de importación respectiva o establezca el incumplimiento de alguna de las regulaciones determinadas en acuerdos, convenios, tratados y otros instrumentos en materia de comercio, abrirá el proceso administrativo correspondiente»

   Artículo 17: «El proceso administrativo a que alude el Artículo 15 de esta Ley, se desarrollará de la siguiente manera: a) La apertura del proceso debe notificarse al declarante o a su Agente de Aduanas, apoderado o representante, haciéndoles saber el contenido íntegro del informe de fiscalización, hoja de discrepancia o informe de investigación correspondiente, conforme a las reglas de notificación establecidas en el artículo anterior»

   De la lectura del citado artículo 17 de la Ley de Simplificación Aduanera se desprende que el procedimiento de fiscalización y liquidación como tal, inicia con la notificación del «informe de fiscalización, hoja de discrepancia o informe de investigación correspondiente», y no como erróneamente lo interpreta la parte actora al manifestar que el referido procedimiento se

   De la revisión del expediente administrativo llevado por la DGA, consta de folios 371 al 373, la resolución del veintiséis de octubre de dos mil diez y notificada el diecinueve de noviembre de ese mismo año, mediante la cual, en virtud del informe de fiscalización se ordena la apertura del procedimiento administrativo de liquidación en contra del actor, mismo que concluiría con la resolución impugnada emitida por la Dirección General de Aduanas, son procedimientos independientes entre sí, por lo que perfectamente puede la Dirección General de Aduanas iniciar el procedimiento de determinación de impuestos a la importación, no obstante estén pendientes de decisión el recurso de apelación del que puede estar conociendo el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, respecto del procedimiento de declaración de origen de mercancías.

   En todo caso, queda en evidencia que el procedimiento al que nos venimos refiriendo dio inicio con posterioridad a la resolución pronunciada por el TAIIA (de fecha dieciséis de septiembre de dos mil diez) que dejó firme la declaratoria de no originaria emitida por la DGA, y así, este punto de ilegalidad alegado por el demandante carece de fundamento en cuanto que no se vulnera lo establecido en el artículo 628 del RECAUCA.

   De lo expuesto, este Tribunal concluye que no existen las irregularidades planteadas por la parte actora, pues no existen las violaciones a los artículos 8 letra n) y 9 letra a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, y 628 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA).

FALLO

POR TANTO, con base en los artículos 86 de la Constitución; 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, 216, 217 y 218 del Código Procesal Civil y Mercantil; 8 letra n) y 9 letra a) de la Ley Orgánica de la Dirección General de Aduanas, y; 628 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA, vigente a la fecha de determinación del impuesto y derechos), a nombre de la República, esta Sala

FALLA:

1) Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por C.I.N., por medio de su apoderado general judicial, licenciado G.E.R.C., en los siguientes actos administrativos:

1. resolución N° 366/11/DPJ/6 emitida por la Dirección General de Aduanas, a las once horas cuarenta y cinco minutos del veintiocho de marzo de dos mil once, mediante la cual se

   dólares con veintinueve centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($93,848.29), en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación, doce mil doscientos dólares con veintinueve centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($12,200.29), en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y multa por la cantidad de trescientos diecisiete mil quinientos veintinueve dólares con treinta y tres centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($317,529.91). Ascendiendo a la cantidad de cuatrocientos veintitrés mil quinientos setenta y siete dólares con noventa y un centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($423,577.91);

2. resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, a las diez horas del veintisiete de enero de dos mil doce, que revocó las multas tributarias, y confirma en ciento seis mil cuarenta y ocho dólares con cincuenta y ocho centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($106,048.58) en concepto de Derechos Arancelarios e Impuesto Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, la resolución relacionada en la letra que antecede.

   2) Condenar en costas a la parte actora conforme al Derecho común.

   3) Dejar sin efecto la medida cautelar pronunciada en este proceso.

   4) En el acto de la notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las autoridades demandadas.

   5) Remitir los expedientes administrativos a su lugar de origen.

   NOTIFÍQUESE.

   D.S.-----------DUEÑAS------------P.V.C.------- S. L. RIV. MARQUEZ---------PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y EL SEÑOR MAGISTRADO QUE LA SUSCRIBEN.-------ILEGIBLE------ SRIO.----------RUBRICADAS.