Sentencia Nº 526-2016 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 17-05-2022
| Sentido del fallo | DECLARATORIA DE LEGALIDAD |
| Materia | Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa -DEROGADA |
| Fecha | 17 Mayo 2022 |
| Número de sentencia | 526-2016 |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
526-2016
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA: San Salvador, a las doce horas del diecisiete de mayo de dos mil veintidós.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por LA SULTANA,
SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia LA SULTANA, S.A. de
C.V., por medio de su apoderada general judicial y administrativa con cláusula especial, L..
L.L..R. de Criollo, contra la Dirección General de Aduanas (DGA) y el Tribunal de
Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (TAIIA), por la emisión de los actos
administrativos impugnados siguientes:
a) Resolución emitida por la DGA ref. N° ***/***//DPJ/***, a las 11:10 horas del 2 de
julio de 2015, que resolvió: “(…) a) Determínase que la Sociedad LA SULTANA, S.A. DE C.V.,
con Número de Identificación Tributaria **********, deberá pagar en concepto de Impuestos a
la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA), la cantidad ONCE
MIL NOVECIENTOS SESENTA Y TRES 10/100 DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS
DE AMERICA ($11,963.10) y en concepto de Derecho Arancelarios a la Importación (DAI) la
cantidad de NOVENTA Y DOS MIL VEINTITRÉS 75/100 DÓLARES DE LOS ESTADOS
UNIDOS DE AMÉRICA ($92,023.75) en un plazo no mayor de 8 días hábiles contado a partir
del día siguiente de notificada la presente providencia, vencido dicho plazo los valores
establecidos causaran interés moratorio, de conformidad a lo establecido en el Decreto
Legislativo 720, de fecha 24 de noviembre de 1993; b) Sanciónase a la referida Contribuyente
Social por el cometimiento de Infracción Tributaria tipificada en el artículo 8 letra a) de la Ley
Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, con multa tributaria del 300% por la cantidad
de TRESCIENTOS ONCE MIL NOVECIENTOS SESENTA 55/100 DÓLARES DE LOS
ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($311,960.55); c) Por lo anterior la referida Contribuyente
deberá pagar en concepto de derechos, impuestos y multas un total de CUATROCIENTOS
QUINCE MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y SIETE 40/100 DÓLARES DE LOS
ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($415,947.40)”.
b) Resolución proveída por el TAIIA ref. Inc. A********.TM, a las 09:00 horas del 23 de
agosto de 2016, que confirmó la resolución relacionada en la letra anterior.
Han intervenido en el proceso: la parte actora, en la forma antes indicada, DGA y el
TAIIA como parte demandada; y, la Lcda. S..M..G.A., en carácter de
agente auxiliar y delegada por el Fiscal General de la República (FGR).
LEÍDOS LOS AUTOS Y CONSIDERANDO:
I. La parte actora expresó, en síntesis, que el 23 de mayo de 2014 fue notificada del auto
de designación n° 46, proveído por la DGA, en donde se designó al auditor fiscal de aduanas, con
el objeto de comprobar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras, con relación a la correcta
clasificación arancelaria de la mercancía denominada “BIOLYS” declarada en el inciso
arancelario 2922.41.00, importada sobre la base de 20 declaraciones de mercancías.
El 26 de septiembre de 2014 se le notificó a la parte actora el auto de audiencia a pruebas
ref. 614/14/DPJ/36 emitido el 18 de septiembre de 2014, junto con el informe de auditoría de
fecha 22 de agosto de 2014, con el cual se dio inicio al procedimiento de liquidación oficiosa.
En el informe de auditoría se determinó que de conformidad al aduanálisis n° ***, emitido
por el Departamento de Laboratorio de la DGA, el 1 de julio de 2014, el dictamen técnico
emitido por el Departamento Arancelario de la DGA, n° de entrada FIS-IM-***-14, de fecha 3 de
julio de 2014, la Nomenclatura del Sistema Arancelario Centroamericano (SAC) y sus normas
explicativas, la mercancía de nombre comercial “BIOLYS”, declarada en el inciso arancelario
2922.41.00, con Derechos Arancelarios a la Importación (DAI) del 0% le correspondía el inciso
arancelario genérico 2309.90.49, con DAI del 5%.
La parte actora hizo uso de su derecho de audiencia y defensa y presentó escrito el 16 de
octubre de 2014, en el cual expuso sus argumentos y presentó prueba documental.
El 7 de julio de 2015 fue notificada de la resolución emitida por la DGA del 2 de julio de
2015, ref. ***/***//DPJ/***, la cual se describió en el preámbulo de esta sentencia.
Posteriormente, al estar inconforme con el acto administrativo emitido por la DGA,
interpuso recurso de apelación ante el TAIIA, quien emitió resolución definitiva el 23 de agosto
de 2016, confirmando en todas sus partes la resolución de la DGA pronunciada el 2 de julio de
2015.
II. La parte actora hace recaer la ilegalidad de los actos administrativos descritos en el
preámbulo de esta sentencia, en los motivos siguientes:
1. Vulneración a los principios de legalidad y verdad material, violación al derecho al
beneficio arancelario y al derecho de propiedad, en cuanto al trato preferencial de las mercancías
al amparo del CAFTA-DR.
2. Violación al principio de legalidad, al derecho al beneficio de modificación de la
responsabilidad administrativa y el derecho de propiedad, con relación a la atenuante o reducción
de la sanción impuesta por la administración aduanera.
III. La demanda fue admitida por medio del auto de las 08:40 horas del 2 de diciembre de
2016 (fs. 60-62), de conformidad al Art. 15 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa emitida mediante D.L. n° 81 del 14 de noviembre de 1978, publicado en el D.O.
n° 236, Tomo n° 261, de fecha 19 de diciembre de 1978 [LJCA derogada], ordenamiento de
aplicación al presente caso en virtud del art. 124 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa vigente [LJCA vigente], contra la DGII y el TAIIA, se tuvo por parte a LA
SULTANA, S.A. DE C.V., por medio de su apoderada general judicial y administrativa con
cláusula especial Lcda. L..L.R. de Criollo, se solicitó a las autoridades demandadas
provisional de la ejecución de los efectos de los actos administrativos impugnados “en el sentido
que, mientras dure la tramitación de este proceso, la autoridad demandada no podrá exigir a la
demandante, el pago de la determinación tributaria, y la multa impuesta en los actos
administrativos impugnados, así como tampoco se tendrá por la presente deuda como insolvente
tributario y no estará suspendida como usuaria del sistema informático aduanero,
permitiéndosele realizar operaciones de importación de mercancías, mientras se encuentre en
trámite el actual proceso”.
En el mismo auto se tuvo por agregada la documentación anexa a la demanda.
En virtud de habérsele notificado dicho auto a la DGII, está presentó escrito devolviendo
la resolución notificada en razón de no ser la autoridad demandada en este caso (f. 65).
El TAIIA por su parte expresó en escrito agregado a f. 136 que emitió la resolución
impugnada; sin embargo, aclaró que en el auto de fecha 2 de diciembre de 2016 (fs. 60-62) se
consignó erróneamente que en su resolución definitiva declaró inadmisible el recurso.
De ahí que mediante auto de las 09:12 horas del 17 de agosto de 2017 (fs. 139 y 140), esta
sala revocó de forma parcial el auto del 2 de diciembre de 2016 (fs. 60-62) en lo referente al
literal a) de la parte resolutiva —admisión de la demanda contra la DGII—, se dejó sin efecto el
informe requerido a la DGII, se admitió la demanda contra la DGA, se solicitó a la DGA rindiera
alegado por el TAIIA oportunamente se proveería.
El 26 de septiembre de 2019 el Director General de Aduanas presentó escrito confirmando
la emisión del acto administrativo impugnado (f. 144).
Este tribunal por medio de auto de las 09:15 horas del 14 de diciembre de 2017 (f. 147),
tuvo por parte demandada a la DGA y al TAIIA, revocó el literal B) de la parte resolutiva del
auto del 2 de diciembre de 2016, admitió la demanda contra el TAIIA, por la resolución del 23 de
agosto de 2016 en la que confirmó la resolución de la DGA dictada el 2 de julio de 2015.
En el mismo auto, esta sala tuvo por rendido el informe requerido a las autoridades
demandadas en auto del 2 de diciembre de 2016 y 17 de agosto de 2017, confirmó la medida
cautelar, requirió a las mismas el informe justificativo en que fundamenten la legalidad de los
derogada.
Por medio de los escritos presentados el 8 y 9 de mayo de 2018 (fs. 157-161 y 163-166),
las autoridades demandadas rindieron el segundo informe justificativo de legalidad de la
actuación impugnada.
Por medio del auto de las 09:05 horas del 05 de diciembre de 2018 (f. 168), este tribunal,
tuvo por rendidos los informes justificativos, dio intervención a la Lcda. S.M.
.G.A., en carácter de agente auxiliar delegada del FGR y se abrió a prueba por el plazo
La DGA y el TAIIA no presentaron escrito de prueba.
En virtud que no fue posible realizar notificación a la parte actora, del auto relacionado en
el parrafo anterior, según consta en acta agregada a f. 171, esta sala en resolución del 30 de mayo
de 2019 (f. 173) ordenó efectuar nuevamente la diligencia en el medio técnico señalado a f. 15
frente. En el mismo auto se requirió a las autoridades remitieran los expedientes relacionados con
el presente proceso.
La DGA y el TAIIA remitieron los expedientes administrativos requeridos, por medio de
escritos agregados a fs. 184 y 187.
El abogado C.M..S.S. presentó escrito el 09 de agosto de 2019 (fs.
189-191) mediante el cual pidió se le diera intervención como apoderado de la parte actora en
sustitución de la abogada L.L.R. de Criollo y ofreció prueba documental descrita a f.
190 vuelto.
Esta sala por medio de auto de las 08:16 horas del 23 de enero de 2020 (fs. 210 y 211),
tuvo por recibidos los expedientes administrativos relacionados con el caso, previno al abogado
S.S., que acreditara en debida forma su personería como apoderado de la parte actora,
y se resolvio que respecto del escrito de prueba una vez subsanada la prevención se resolvera.
El abogado S.S. presentó escrito el 29 de junio de 2020 subsanando la
prevención (f. 221).
En auto de las 08:05 horas del 19 de agosto de 2020 (fs. 228-230) resolvió tener por
subsanada la prevención realizada en auto del 23 de enero de 2020 (fs. 210 y 211), dar
intervención al abogado S..S. en calidad de apoderado general judicial con cláusula
especial de la sociedad actora, en sustitución de la abogada R. de Criollo, se admitió la prueba
ofrecida por la parte actora, se tuvo por informado el pago de lo adeudado realizado por la parte
actora reiterando su inconformidad con el acto impugnado.
las partes señalar una Cuenta Electrónica Unica para recibir actos de comunicación.
La parte actora contestó el traslado de ley mediante escrito de fecha 16 de noviembre de
2020 (fs. 250-253);
La representación fiscal presentó escrito el 11 de noviembre de 2020 en el que concluyó
que “(…) no existen ilegalidades en las actuaciones ya que se encuentran enmarcadas
debidamente en la ley especial que regula el régimen aduanero y en ningún momento existen
violaciones a los principios y derechos Constitucionales (…)” (fs. 235-240).
Las autoridades demandadas ratificaron su informe justificativo en escritos presentados el
11 (fs. 242 y 243) y 17 (f. 255-259), ambos de noviembre de 2020.
III. Precisadas las incidencias de este proceso, corresponde a esta sala emitir el
pronunciamiento respectivo sobre el fondo de la controversia.
Los motivos de ilegalidad alegados por la sociedad actora son los siguientes:
1. Vulneración a los principios de legalidad y verdad material, violación al derecho al
beneficio arancelario y al derecho de propiedad, en cuanto al trato preferencial de las mercancías
al amparo del CAFTA-DR.
2. Violación al principio de legalidad, al derecho al beneficio de modificación de la
responsabilidad administrativa y el derecho de propiedad, con relación a la atenuante o reducción
de la sanción impuesta por la administración aduanera.
1. De la vulneración a los principios de legalidad y verdad material, violación al
derecho al beneficio arancelario y al derecho de propiedad, en cuanto al trato preferencial
de las mercancías al amparo del CAFTA-DR.
1.1 Argumentos de la parte actora:
La parte actora manifestó que en el informe de auditoría no se valoró que el producto
“BIOLYS” era originario de los Estados Unidos de América, ni le fueron requeridos los
correspondientes certificados de origen, en virtud del principio de verdad material, a fin de
aplicar el beneficio de trato preferencial a la mercancía.
Expresó que fue hasta en el procedimiento de liquidación oficiosa y sancionatorio que se
determinó que reúne los requisitos exigidos en el art. 4.15, párrafo 5 del Tratado de Libre
comercio entre Centroamérica, República Dominicana y los Estados Unidos de América
(CAFTA-DR) para acceder al beneficio del 0% de DAI.
Adicionó que la DGA otorgó el trato preferencial a 4 de las 20 declaraciones de
mercancías auditadas, las n° ********8, ********6, ********1 y ********4 por haberse
solicitado dentro del plazo de un año a partir de la fecha de presentación que consta en las
mismas.
Aseveró que no solicitó el trato arancelario preferencial al momento de la importación o
dentro del plazo de un año desde la importación de la mercancía, en virtud que la mercancía en
discusión fue declarada bajo el inciso arancelario 2922.41.00, con DAI 0%, lo cual hacía
innecesario solicitar beneficio similar del 0% estipulado en el referido Tratado; sin embargo,
alega que una vez reclasificado al inciso arancelario 2309.90.49 con DAI 5%, es que nace el
derecho a solicitar dicho beneficio, cuyo plazo asegura se encontraba suspendido mientras
utilizaba el beneficio de la otra clasificación.
que le amparaba una clasificación arancelaria beneficiosa y solo una vez desaparece esta, debido
a un hecho ajeno a su voluntad, es que nace el derecho a solicitarla, pues de lo contrario existe un
enriquecimiento sin causa por parte de la Administración Aduanera y vulneración al principio de
legalidad. El plazo “se encontraba suspenso mientras la clasificación arancelaria anterior
(fuerza mayor o caso fortuito) volvía innecesario solicitar otro tipo de beneficio”, de ahí que
justifica el no haber realizado la solicitud desde el inicio aun y cuando siempre cumplió con los
requisitos del Tratado.
Por todo lo anterior expresó que se vulneró el principio de legalidad en virtud “que la
mercancía importada (…) ha reunido todos los requisitos exigidos por el CAFTA – DR y los
principios generales del derecho para su concesión”, el principio de verdad material establecido
en el art. 4 de la Ley Orgánica de la DGA “ya que (…) al elaborar el Informe de Fiscalización de
fecha 22 de agosto del año 2014, como la actuación de la DGA y el TAIIA, no se basaron en
hechos realmente comprobados, como es: que el producto era originario de los Estados Unidos
de América, amparado en los beneficios arancelarios del CAFTA”, el derecho al beneficio
arancelario y derecho de propiedad “al no conceder el beneficio arancelario (…) ha provocado
un menoscabo en su patrimonio, al ordenar el pago de (…) IVA y DAI, que no le correspondería
pagar si le hubiese concedido el beneficio arancelario solicitado”.
1.2 Argumentos de las autoridades demandadas:
La DGA y el TAIIA expresaron que la sociedad actora, respecto de 16 declaraciones de
mercancías n° ********0, ********2, ********4, ********6, ********56, ********2,
********7, ********9, ********06, ********12, ********24, ********3, ********53,
********96, ********97 y ********8 de las 20 fiscalizadas, no cumplieron con el requisito
establecido en el art. 4.15 n° 5 del CAFTA-DR, en cuanto al plazo para realizar la solicitud del
beneficio arancelario del 0% en concepto de DAI. Lo anterior en virtud que la contabilización del
plazo inicia desde la fecha de presentación de la declaración, verificando que únicamente 4 de las
20 declaraciones cumplían con la solicitud en tiempo.
De ahí que se negó el trato arancelario preferencial para las 16 declaraciones de
mercancías citadas y se concedió el beneficio únicamente para 4 de las declaraciones fiscalizadas.
1.3 Consideraciones de la sala:
Previo al analisis de ilegalidad de los actos administrativos impugnados, esta sala señala
que no existe disconformidad respecto a la reclasificación realizada por la DGA de la mercancía
declarada, denominada “BIOLYS”, sino unicamente en cuanto a que no se le aplicó el trato
arancelario preferencial de las mercancías importadas, de conformidad al art. 4.15, parrafo 5
CAFTA-DR.
La sociedad actora alegó que cumplió con todos los requisitos para que se le aplicara el
trato arancelario preferencial en razón que la mercancía es originaria de los Estados Unidos de
América, conforme el CAFTA-DR; sin embargo, afirmó que ni el informe de auditoría, ni en los
actos administrativos impugnados emitidos por la DGA y el TAIIA se valoró que el producto era
originario de los Estados Unidos de América conforme el principio de verdad material.
Del expediente administrativo de la DGA se extrae que la sociedad actora importó
mercancía denominada “BIOLYS” declarada bajo el inciso arancelario 2922.41.00 con DAI del
0% con base en el Sistema Arancelario Centroamericano (SAC), soportadas en 20 declaraciones
de mercancias n° ********0, ********2, ********4, ********6, ********56, ********2,
********7, ********9, ********06, ********12, ********24, ********3, ********53,
********96, ********97, ********8, ********8, ********6, ********1 y ********4, las
cuales fueron objeto de fiscalización según consta en auto de designación de fecha 12 de mayo de
2014.
Del mismo expediente se advierte que a fs. 203-212 se encuentra agregado el informe de
auditoría, a fs. 491-500 el acto administrativo impugnado emitido por la DGA y a fs. 517-540 el
acto administrativo impugnado emitido por el TAIIA.
De la lectura del informe de auditoría se señala que en el mismo se hizo referencia
unicamente a la reclasificación de las mercancías al inciso arancelario 2309.90.49 con DAI del
5% con base en el SAC. Dicha reclasificación se fundamentó el aduanálisis n° 464 emitido por el
departamento de laboratorio de la DGA el 1 de julio de 2014, dictamen técnico emitido por el
departamento arancelario de la DGA con número de entrada FIS-IM-045602-14 de fecha 3 de
julio de 2014, Nomenclatura del SAC y sus notas explicativas, sin que en dicho informe se
hiciera alusión al trato arancelario preferencial que estipula el CAFTA-DR en virtud del origen
de las mercancias, pues dicho informe da paso al procedimiento de liquidación de oficio,
mediante el cual se determina si es procedente o no la observación realizada en dicho informe de
auditoría. Empero, dicha situación no causa agravio a la sociedad actora en virtud que tuvo la
oportunidad de controvertir la reclasificación y exponer su aceptación y por tanto invocar el trato
arancelario preferencial de conformidad al CAFTA-DR en los términos que establece el tratado.
Por otro lado, con la resolución impugnada emitida por la DGA, que fue confirmada por el
TAIIA, dentro de su contenido en los puntos “B.2) De la solicitud de trato arancelario
preferencial en escrito de Alegatos y Prueba” y “A.2) Determinación tributaria posterior a
Procedimiento Administrativo” (fs. 495 vto. - 498 del expediente administrativo de la DGA) se
estableció que de las 20 declaraciones de mercancías únicamente 4 cumplian con todos los
requisitos para optar al trato preferencial del DAI del 0%, ya que estaban dentro del plazo
perentorio señalado por el art. 4.15 parrafo 5 CAFTA –DR: “resulta procedente conceder el trato
arancelario preferencial, para la mercancía importada al amparo de las Declaraciones de
Mercancías, (…) siendo extemporánea dicha solicitud para las 16 Declaraciones de Mercancías
restantes” (f. 497 del expediente administrativo de la DGA).
El art. 4.15 parrafo 5 del CAFTA- DR. prescribe: “ (…) 5. Cada Parte dispondrá que,
cuando una mercancía era originaria cuando fue importada a su territorio, pero el importador
de la mercancía no hizo una solicitud de trato arancelario preferencial a la fecha de su
importación, el importador podrá, a más tardar un año después de la fecha de importación,
hacer la solicitud de trato arancelario preferencial y solicitar el reembolso de cualquier derecho
pagado en exceso como consecuencia de que a la mercancía no se le haya otorgado trato
arancelario preferencial, debiendo presentar a su autoridad aduanera:
(a) una declaración por escrito, manifestando que la mercancía era originaria al
momento de la importación;
(b) a solicitud de su autoridad aduanera, una copia escrita o electrónica de la
certificación, si una certificación es la base de la solicitud, u otra información que demuestre que
la mercancía era originaria; y
(c) otra documentación relacionada con la importación de las mercancías, según lo
requiera su autoridad aduanera (…)” Negrita suplida.
Respecto a los requisitos que señala dicho art., la DGA y el TAIIA afirmaron en sus
informes que la parte actora cumplía con los literales a) y b) en vista que respecto del primero a
fs. 214-218 del expediente administrativo de la DGA consta escrito presentado por la parte actora
en donde se declaró que la mercancia BIOLYS era originaria de los Estados Unidos de América
al momento de su importación; y, con relación al segundo, a fs. 257-259 consta documento
denominado “Tratado de Libre Comercio entre Centroamerica y Republica Dominicana y los
Estados Unidos. CERTIFICACIÓN” en los que aparece como exportador y productor EVONIK
CORPORATION, y como importador la sociedad actora, documentos con los cuales consideró
suficiente para demostrar el origen y optar al trato arancelario preferencial.
Asimismo, en cuanto al literal c) expresó la DGA que dicho requisito en este caso era
innecesario en razon de contar con la documentación correspondiente para evidenciar el origen de
la mercancia importada.
Con lo anterior se vislumbra que contrario a lo que afirma la parte actora, la DGA sí tomó
en cuenta que el origen de las mercancias corresponde a los Estados Unidos de América,
elemento que consideró probado con la documentación que corre agregada en el expediente
administrativo —certificaciones y las declaraciones de mercancías presentadas—, sin que exista
objeción al origen de las mismas ni vulneración al principio de verdad material.
La DGA unicamente objetó, con relación a 16 declaraciones de mercancías, lo referido al
plazo para presentar la solicitud de trato preferencial, el cual según el art. 4.15 parrafo 5 CAFTA-
DR es a más tardar un año después de la fecha de importación; es decir, de la fecha de
presentación de las declaraciones de mercancias.
A efecto de verificar el cumplimiento del plazo, se detalla a continuación la fecha de
registro de las declaraciones de mercancia (fs. 260, 274, 286, 298, 311, 318, 330, 342, 353, 366,
376, 389, 402, 415, 425, 435, 445, 455, 467 y 479 del expediente administrativo de la DGA),
fecha de vencimiento del plazo y fecha de presentación de la solicitud del trato preferencial:
N°
Declaración de
mercancia
Fecha de registro
Vencimiento de plazo
CAFTA-DR
Fecha de solicitud del trato
arancelario preferencial
1
********0
10/01/2012
10/01/2013
16/10/2014
Fecha de escrito presentado en
etapa de prueba (fs. 214-218
expediente administrativo de la
DGA)
16/10/2014
Fecha de escrito presentado en
etapa de prueba (fs. 214-218
expediente administrativo de la
2
********2
21/02/2012
21/02/2013
3
********4
12/04/2012
12/04/2013
4
********6
21/05/2012
21/05/2013
5
********56
29/05/2012
29/05/2013
6
********2
02/07/2012
02/07/2013
7
********7
16/07/2012
16/07/2013
8
********9
16/07/2012
16/07/2013
9
********06
28/07/2012
28/07/2013
10
********12
29/08/2012
29/08/2013
11
********24
03/10/2012
03/10/2013
12
********3
01/11/2012
01/11/2013
13
********53
07/12/2012
07/12/2013
14
********96
08/07/2013
08/07/2014
15
********97
08/07/2013
08/07/2014
16
********8
19/08/2013
19/08/2014
Del cuadro anterior, se constata que tal como lo han expuesto las autoridades demandadas
únicamente 4 declaraciones de mercancias estaban en tiempo para la aplicación del trato
preferencial, conforme a lo establecido en el art. 4.15 parrafo 5 CAFTA-DR.
No obstante, la parte actora, alegó que el plazo de un año se encontraba suspendido
mientras tenía la clasificación arancelaria 2922.41.00 con DAI del 0%. Afirmó que existió justo
cual dicho beneficio desaparece, ocasionándose la referida suspensión del plazo, aduciendo que
se trata de caso fortuito o fuerza mayor. De ahí que consideró que el derecho a solicitar el trato
arancelario nació cuando se eliminó la clasificación arancelaria que le favorecia.
El “justo impedimento” es un principio general del derecho, en virtud del cual al impedido
con justa causa no le corre término. La expresión justa causa significa que ella debe ser apreciada
prudentemente por el juzgador de acuerdo con los principios generales, pues las normas regulan
únicamente la enunciación del principio, sin especificar los supuestos fácticos que pueden
configurarse como tal.
Así, concurre un “justo impedimento” para cumplir con una carga, cuando por una
circunstancia extraordinaria resulta imposible hacer o cumplir con el deber pendiente, sin
responsabilidad para el que debe realizar la conducta.
Existe justo impedimento entonces cuando por caso fortuito o fuerza mayor no se ha
cumplido una obligación.
El artículo 43 del Código Civil establece que se llama fuerza mayor o caso fortuito al
imprevisto que no es posible resistir, como un naufragio, un terremoto, el apresamiento de
enemigos, los actos de autoridad ejercidos por un funcionario público, etc.
La fuerza mayor, es el hecho, previsible o imprevisible, pero inevitable, que impide
también, en forma absoluta, el cumplimiento de una obligación.
Por su parte, el caso fortuito se define como un acontecimiento natural inevitable que
puede ser previsto -o no- por la persona obligada a un hacer, pero a pesar que lo haya previsto no
17
********8
22/10/2013
22/10/2014
DGA)
18
********6
29/11/2013
29/11/2014
19
********1
17/12/2013
17/12/2014
20
4-214
10/01/2014
10/01/2015
lo puede evitar, y, además, le impide en forma absoluta el cumplimiento de lo que debe efectuar.
Constituye una imposibilidad física insuperable.
En el presente caso, la parte actora no calificó el justo impedimento como fuerza mayor o
caso fortuito; sin embargo, no constituye justo impedimento el haberse encontrado en una
clasificación que no hacía necesaria la petición del beneficio del CAFTA-DR, en virtud que fue
producto del error provocado por el mismo importador en cuanto a la clasificación arancelaria
utilizada en sus declaraciones de mercancias, partiendo del hecho que fue realizada de forma
inadecuada en contradicción a lo que establece la normativa aduanera. Aceptar ese dicho
implicaría que todo hallazgo u objeción realizado por la administración aduanera sería una
justificante para el incumplimiento de los plazos estipulados en la normativa, extralimitandose en
la interpretación del contenido de la norma, generando una limitación en las facultades de
verificación y control que corresponden a la DGA.
La parte actora pudo haber evitado que se realizara una reclasificación, si hubiera
efectuado la declaración de las mercancías en el correcto inciso arancelario correspondiente; es
decir, el 2309.90.49, lo que habría dado la posibilidad de presentar la solicitud del trato
arancelario preferencial en el plazo regulado en el CAFTA DR.
De ahí que, no existe justo impedimento en el presente caso y consecuentemente el plazo
no se encontraba suspendido mientras utilizaba el beneficio de la clasificación arancelaria
2922.41.00 correspondiente al 0% de DAI.
Asimismo, la normativa aduanal no regula la situación que acontecio en este caso, como
causal de suspención del plazo para solicitar el trato arancelario preferencial regulado en el
CAFTA DR.
En razon de lo anterior, no se advierte ilegalidad en los actos administrativos impugnados,
bajo la alegación antes relacionada.
2. De la violación al principio de legalidad, al derecho al beneficio de modificación de
la responsabilidad administrativa y el derecho de propiedad, con relación a la atenuante o
reducción de la sanción impuesta por la administración aduanera.
2.1 Argumentos de la parte actora:
La parte actora expresó que existe ilegalidad en cuanto a que las autoridades demandadas
no le concedieron el beneficio estipulado en el art. 14 lit. b) de la Ley Especial para Sancionar
Infracciones Aduaneras (LEPSIA), de reducción del 50% de la sanción, fundamentadas en que
“no ofreció cancelar los derecho e impuestos dejados de pagar”, utilizando una interpretación
restrictiva en cuanto a la disposición legal vulnerando el principio de legalidad, debiendo haber
utilizado la interpretación extensiva.
Señaló que la interpretación extensiva “se desenvuelve en torno a una disposición de ley
para comprender en ella casos no expresos en su letra, pero virtualmente incluidos “en su
espíritu”. A través de la interpretación extensiva una norma se aplica a casos no comprendidos
en su letra pero sí en su verdadero sentido. En estos casos, se considera que el legislador por
omisión, inadvertencia o cualquiera otra causa ha dicho menos de lo que quería y se estima
natural y lícito extender a esos hechos la aplicación de la norma”.
Por ello, consideró que la DGA debió aplicar la atenuante, sin necesidad que se estipulara
expresamente que iba a cancelar el monto determinado, exigiendo un formalismo por demás
innecesario, ya que si aceptó los cargos es porque estaba dispuesta a cancelar la sanción
económica y aprovechar el beneficio estipulado en el art. 14 lit. b) de la LEPSIA.
Por lo anterior afirmó, que se vulneró el principio de legalidad, el derecho al beneficio de
modificación de la responsabilidad administrativa y el derecho de propiedad “al no conceder el
beneficio solicitado (…) por aceptar los cargos, (…) provocado un menoscabo en su patrimonio,
al ordenar el pago de una sanción, el doble de la que debió cancelar (50%) con dicho
beneficio”.
2.2 Argumentos de las autoridades demandadas:
Las autoridades manifestaron que la sociedad actora no cumplió con los presupuestos
contenidos en el art. 14 lit. b) LEPSIA, al limitarse a expresar en la etapa de audiencia que “sobre
la base del Informe de Fiscalización… considera aceptar el criterio de clasificación adoptado
por el Servicio Aduanero” sin que existiera un ofrecimiento de la demandante social de cancelar
los derechos e impuestos dejados de pagar.
Además, enfatizó que en el escrito de fecha 16 de octubre de 2014 no se observó que
pidiera la aplicación de la atenuante en cuestión, siendo ese el momento procesal oportuno para
hacerlo.
2.3 Consideraciones de la sala:
Previo al analisis de ilegalidad de los actos administrativos impugnados, en cuanto a la
infracción regulada en el art. 8 letra a) LEPSIA y sanción atribuida a la sociedad actora —art. 10
LEPSIA—, se advierte que esta sala no entrará a analizar la procedencia de las mismas, en virtud
que la demandante únicamente reclama ante esta instancia el no haberle aplicado la modificación
de responsabilidad administrativa estipulada en el art. 14 letra b) LEPSIA.
Asimismo, el TAIIA expresó en su informe justificativo, que en el escrito de fecha 16 de
octubre de 2014 no se observó que la parte actora pidiera la aplicación de la atenuante en
cuestión, siendo ese el momento procesal oportuno para hacerlo.
Sin embargo, esta sala considera necesario aclarar que para la aplicación de la atenunate
no se requiere de la solicitud del contribuyente, pues es el aplicador, en este caso la DGA, quien
debe de oficio al imponer una sanción, verificar si se han generado las circunstancias que
producen la modificación de la responsabilidad.
1. El art. 14 LEPSIA prescribe: “(…) Se modificará la responsabilidad administrativa, en
los casos y formas siguientes: (…) b) Cuando el que cometiere una infracción administrativa o
tributaria aceptara por escrito los cargos durante la audiencia de 15 días que se hubiere
otorgado dentro del desarrollo del procedimiento de imposición respectivo, ofreciendo cancelar
voluntariamente la sanción correspondiente, la sanción será atenuada en un cincuenta por ciento
(…)”.
La sociedad actora expresó que la DGA debió utilizar una interpretación extensiva a
efectos de aplicar dicha atenuante, y no denegar la misma por el hecho de haber aceptado la
liquidación sin haber especificado un ofrecimiento de cancelar los derechos e impuestos dejados
de pagar, ya que si aceptó los cargos es porque estaba dispuesta a cancelar la sanción económica
y aprovechar el beneficio estipulado en el art. 14 lit. b) de la LEPSIA.
Ahora bien, la interpretación extensiva de las normas es factible en los casos que como lo
expresa la parte actora, se requiere comprender de forma clara aspectos que no están
expresamente en su literalidad, o porque no se delimita el alcance de algún concepto. No obstante
en este caso el art. 14 letra b) LEPSIA establece literalmente y sin lugar a dudas que debe
aceptarse por escrito los cargos atribuidos ofreciendo cancelar voluntariamente la sanción
correspondiente. De ahí que, esta sala considera que dicha norma no tiene lagunas o conceptos
que interpretar, en virtud que está dotada de claridad en cuanto al requisito para que dicha
atenuante sea aplicada.
En el presente caso, tal como consta en escrito presentado el 16 de octubre de 2014 —fs.
214-218— se constata que la parte actora manifestó “ (…) sobre la base del Informe de
Fiscalización de fecha 22 de agosto de 2014, (…) considera aceptar el criterio de clasificación
adoptado por el Servicio Aduanero, por cuanto el producto “Biolys” debe ser clasificado en el
inciso arancelario 2309.90.49, según el Sistema Arancelario Centroamericano (S.A.C.)”. De lo
cual se advierte que se refirió unicamente a la clasificación arancelaria, sin hacer alusión a los
cargos atribuidos desde el punto de vista del derecho administrativo sancionador; es decir, nunca
se refirió a la aceptación de la infracción atribuida o los cargos atribuidos.
Al respecto, debe aclararse que no es lo mismo la determinación tributaria como parte de
la facultad de fiscalización que la imposicion de sanciones, siendo sobre estas últimas que operan
las modificaciones de responsabilidad a las que alude el art. 14 LEPSIA, y es que en algunos
casos son hasta independientes el uno del otro y por tanto puede suceder que la parte actora esté
de acuerdo con la liquidación pero no con la sanción. De ahí que en cada caso habrá que
vislumbrar si la contribuyente está de acuerdo con todo o solo una parte de las consecuencias de
la resolución impugnada emitida por la DGA.
En atención a lo expuesto, se puede advertir que de la aceptación escrita por la parte actora
no se evidencia que efectivamente la sociedad actora haya brindado su consentimiento o
aprobación a los cargos referidos a la infracción atribuida conforme el art. 8 letra a) LEPSIA y la
consecuente sanción tal como lo estipula el art. 14 letra b) LEPSIA, sino que por otro lado afirmó
su inconformidad al manifestar “(…) se muestra en desacuerdo con la consecuente Infracción
Tributaria tipificada en el artículo 8 letra a) de la LEPSIA, sancionadas conforme el artículo 10
de la LESIA, con multa tributaria del 300% sobre los derechos e impuestos comprementarios por
la cantidad de TRESCIENTOS SETENTA Y DOS MIL SETECIENTOS NUEVE 35/100
DOLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMERICA ($372,709.35)”. (f. 215 vto -216 fte.
del expediente administrativo de la DGA).
Consecuentemente, la parte actora no cumplió con el requisito de aceptar por escrito los
cargos atribuidos, ofreciendo cancelar voluntariamente la sanción correspondiente.
Por lo anterior, no se encuentra la ilegalidad en los actos administrativos impugnados en
los términos alegados por la actora, en cuanto a que no se le aplicó la atenuante a la que hace
referencia el art. 14 letra b) LEPSIA.
2. Esta sala advierte, que la infracción impuesta a la contribuyente actora conforme el art.
8 letra a) LEPSIA en su momento era constitutiva de la sanción descrita en el art. 10 LEPSIA,
que establece “Sin perjuicio del pago de los derechos e impuestos que se adeuden, las
infracciones tributarias serán sancionadas con una multa equivalente al 300 % de los derechos e
impuestos evadidos o que se pretendieron evadir. (…) Cuando el perjuicio fiscal ocasionado sea
inferior a cinco mil colones o su equivalente en Dólares de los Estados Unidos de América, la
multa aplicable será equivalente al doscientos por ciento de los derechos e impuestos evadidos o
que se pretendieron evadir”. Sin embargo, tal disposición fue reformada en mayo de 2018
entrando en vigencia en junio de 2018 según D.L. n° 18 del 31 de mayo de 2018, publicado en el
D.O. n° 102, Tomo n° 419, del 05 de junio de 2018, en el cual en el art. 5 señala: “(…)
Sustitúyase el artículo 10, de la manera siguiente: “Art. 10.- Sin perjuicio del pago de los
derechos e impuestos que se adeuden, las infracciones tributarias serán sancionadas con una
multa equivalente al cien por ciento (100%) de los derechos e impuestos evadidos o que se
pretendieron evadir.” Implica que se derogó la multa del 300% de los derechos e impuestos
evadidos o que se pretendieron evadir, por una multa del 100%. Luego el art. 10 del referido D.L.
expresa: “En (…) los casos que se encuentren en procesos judiciales ante los Tribunales de lo
Contencioso Administrativo siempre y cuando no se haya emitido la Sentencia definitiva,
deberán hacer el recálculo de las sanciones impuestas, en base al presente Decreto. (…)”. En
virtud de la reforma antes aludida es necesario hacer las siguientes consideraciones:
En este caso, según consta en el acto administrativo impugnado emitido 02 de julio de
2015 por la DGA (fs. 491-500 del expediente administrativo de la DGA) impuso una multa a la
sociedad actora con base al 300% por infracción tipificada en el art. 8 letras a) LEPSIA por la
cantidad de trescientos once mil novecientos sesenta dólares con cincuenta y cinco centavos de
dólar de los Estados Unidos de América ($311,960.55), la cual fue confirmada por el TAIIA en
resolución pronunciada el 23 de agosto de 2016.
Lo anterior conllevó a la parte actora a interponer demanda contencioso administrativa
ante este tribunal el 19 de octubre de 2016. No obstante, al aplicar el contenido del art. 10 del
D.L. en comento y ante la excepción que rige el principio de irretroactividad regulado en el art. 1
lit. c) LEPSIA, que radica en la aplicación de disposiciones a hechos anteriores, siempre y
cuando resulten más favorables al infractor, este tribunal es del criterio que la Aduana deberá
hacer el recalculo de la sanción del 300% impuesta a la sociedad actora, por la del 100% debido a
que le resulta favorable a sus intereses y es lo que procede conforme a la Ley. Es de aclarar que
esta declaratoria de recalculo no confirma ninguna ilegalidad en las actuaciones de las
autoridades demandadas, alegadas por la parte actora, lo cual así se deberá de consignar en la
parte resolutiva de esta sentencia.
En vista que la demanadante presentó en la etapa de pruebas ante esta instancia judicial,
comprobante de pago del impuesto (f. 208 del expediente judicial), la DGA deberá devolver la
cantidad que resulte a favor de la sociedad actora una vez realice el recalculo al que se ha hecho
referencia en el parrafo anterior.
POR TANTO, con base en las razones expuestas, disposiciones normativas citadas y a
1) Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por LA SULTANA,
SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia LA SULTANA, S.A. de
C.V., por medio de su apoderada general judicial y administrativa con cláusula especial, L..
L.L.R. de Criollo, en los actos administrativos impugnados siguientes:
a) Resolución emitida por la Dirección General de Aduanas ref. N° ***/***/DPJ/***, a
las 11:10 horas del 2 de julio de 2015, que resolvió: “(…) a) Determínase que la Sociedad LA
SULTANA, S.A. DE C.V., con Número de Identificación Tributaria **********, deberá pagar
en concepto de Impuestos a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios
(IVA), la cantidad ONCE MIL NOVECIENTOS SESENTA Y TRES 10/100 DÓLARES DE
LOS ESTADOS UNIDOS DE AMERICA ($11,963.10) y en concepto de Derecho Arancelarios
a la Importación (DAI) la cantidad de NOVENTA Y DOS MIL VEINTITRÉS 75/100
DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($92,023.75) en un plazo no mayor
de 8 días hábiles contado a partir del día siguiente de notificada la presente providencia,
vencido dicho plazo los valores establecidos causaran interés moratorio, de conformidad a lo
establecido en el Decreto Legislativo 720, de fecha 24 de noviembre de 1993; b) Sanciónase a la
referida Contribuyente Social por el cometimiento de Infracción Tributaria tipificada en el
artículo 8 letra a) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, con multa
tributaria del 300% por la cantidad de TRESCIENTOS ONCE MIL NOVECIENTOS
SESENTA 55/100 DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($311,960.55); c)
Por lo anterior la referida Contribuyente deberá pagar en concepto de derechos, impuestos y
multas un total de CUATROCIENTOS QUINCE MIL NOVECIENTOS CUARENTA Y SIETE
40/100 DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($415,947.40)”.
b) Resolución proveída por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de
Aduanas ref. Inc. A********.TM, a las 09:00 horas del 23 de agosto de 2016, que confirmó la
resolución relacionada en la letra anterior.
2) Ordenar a la Dirección General de Aduanas que con base a la excepción del principio
de irretroactividad, realice ajuste en cuanto a la multa del 300% impuesta a LA SULTANA,
SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia LA SULTANA, S.A. de
C.V., por la del 100%, a consecuencia de la reforma efectuada en el art. 10 de la Ley de Especial
para Sancionar Infracciones Aduaneras, aclarando que dicho ajuste no significa una declaratoria
de ilegalidad en cuanto al contenido de los actos administrativos objeto de análisis.
En vista que la parte actora presentó en la etapa de pruebas ante esta instancia judicial,
comprobante de pago del impuesto (f. 208 del expediente judicial), la DGA deberá devolver la
cantidad que resulte a favor de la sociedad actora una vez realice el recalculo al que se ha hecho
referencia en el parrafo anterior.
En el plazo de treinta días hábiles contados a partir del día siguiente de la notificación de
esta sentencia, deberá la DGA rendir ante este tribunal informe de cumplimiento sobre el
recalculo y devolución señalado en el parrafo anterior.
3) Condenar en costas a la parte actora conforme al Derecho común.
4) Dejase sin efecto la medida cautelar decretada en el presente proceso.
5) En el acto de notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las autoridades
demandadas y a la representación fiscal.
6) Devuélvase, oportunamente, los respectivos expedientes administrativos a las oficinas
de origen.
NOTIFÍQUESE.
““““---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
----P.V.C.A.P.---S.L.RIV.MARQUEZ--- J.CLÍMACO V. -----------
PRONUNCIADO POR LA SEÑORA MAGISTRADA Y LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LA
SUSCRIBEN ------------------M.E.V.S. ---------------- SRIA. ------------------RUB RICADAS ---------------------”“““
