Sentencia Nº 99-2013 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 06-10-2017

• Sentido del fallo: DECLARATORIA DE LEGALIDAD
• Emisor: Sala de lo Contencioso Administrativo
• Fecha: 06 Octubre 2017
• Materia: ADMINISTRATIVO
• Número de sentencia: 99-2013

99-2013

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE

JUSTICIA: San Salvador, a las catorce horas del seis de octubre de dos mil diecisiete.

El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido EXPORTADORA

NEMTEX, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia

NEMTEXPORT, S.A. DE C.V. o NEMTEX S.A. DE C.V. del domicilio de San Salvador,

departamento de San Salvador, por medio de su representante legal, el señor **********, y su

apoderada general judicial, licenciada Patricia Lorena Mónico Fortis de Soriano; quien impugna

la legalidad de los actos administrativos siguientes:

a) Resolución No. 949/11/DPJ/7, emitida por la Dirección General de Aduanas a las

catorce horas con treinta minutos del veintiséis de agosto de dos mil once, mediante la cual: (i)

se determinó que NEMTEX S.A. DE C. V. debía pagar en concepto de Derechos Arancelarios a

la Importación [DAI] complementarios, la cantidad de cuatro mil quinientos cincuenta y seis

dólares de los Estados Unidos de América con sesenta y un centavos de dólar [$4,556.61] ; y, en

concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios [IVA]

complementarios, la cantidad de doscientos noventa y tres mil setecientos veintiséis dólares de

los Estados Unidos de América con setenta y cinco centavos de dólar [$293,726.75] ; (ii) se

sancionó a la referida sociedad por el cometimiento de infracciones tributarias tipificadas en el

artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, con multas

tributarias del 200% y 300% sobre los derechos e impuestos dejados de cancelar, las cuales

ascienden a la cantidad de setecientos dieciocho mil setecientos setenta y cuatro dólares de los

Estados Unidos de América con dos centavos de dólar [$718,774.02], conforme a lo prescrito en

el artículo 10 de la referida ley especial; (iii) se sancionó a la sociedad en comento por el

cometimiento de infracciones tributarias tipificadas en el artículo 8 letra a) de la Ley Especial

para Sancionar Infracciones Aduaneras, con multas tributarias del 200% y 300% sobre los

derechos e impuestos dejados de cancelar, las cuales ascienden a la cantidad de ciento setenta

mil quinientos cuarenta dólares de los Estados Unidos de América con sesenta y nueve centavos

de dólar [$170,540.69], conforme a lo prescrito en el artículo 10 de la referida ley especial;; y,

(iv) estableció que por lo anterior, NEMTEX S.A. DE C. V. debía pagar, en concepto de de

derechos, impuestos y multas tributarias la cantidad total de un millón ciento ochenta y siete mil

quinientos noventa y ocho dólares de los Estados Unidos de América con siete centavos de dólar

[$1,187,598.07]. Dicha resolución fue parcialmente modificada por el Tribunal de Apelaciones

de los Impuestos Internos y de Aduanas, en el sentido de revocar la multa tributaria impuesta a

la sociedad actora, por la cantidad de setecientos dieciocho mil setecientos setenta y cuatro

dólares de los Estados Unidos de América con dos centavos de dólar [$718, 774.02], tal como se

detalla en el siguiente literal.

b) Resolución Inc. A1111016TM, dictada por el Tribunal de Apelaciones de los

Impuestos Internos y de Aduanas a las nueve horas del doce de diciembre de dos mil doce,

mediante la que se modificó la resolución relacionada en el literal que antecede, en el sentido

de: (i) confirmar, a cargo de NEMTEX S.A. DE C. V., la cantidad de doscientos noventa y ocho

mil doscientos ochenta y tres dólares de los Estados Unidos de América con treinta y seis

centavos de dólar [$298,283.36] en concepto de derechos e impuestos; y, la multa impuesta por

la infracción tributaria tipificada en el artículo 8 letra a) de la Ley Especial para Sancionar

Infracciones Aduaneras, por la cantidad de ciento setenta mil quinientos cuarenta dólares de los

Estados Unidos de América con sesenta y nueve centavos de dólar [$170,540.69], de acuerdo a

lo prescrito en el inciso primero del artículo 10 de la citada ley especial; y, (ii) revocar la multa

impuesta a la referida sociedad, por el cometimiento de la infracción tributaria tipificada en el

artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, por la suma de

setecientos dieciocho mil setecientos setenta y cuatro dólares de los Estados Unidos de América

con dos centavos de dólar [$718,774.02].

La sociedad actora de ambos actos impugna únicamente el punto referido a la multa

impuesta por la infracción tributaria tipificada en el artículo 8 letra a) de la Ley Especial para

Sancionar Infracciones Aduaneras, por la cantidad de ciento setenta mil quinientos cuarenta

dólares de los Estados Unidos de América con sesenta y nueve centavos de dólar [$l70, 540.69].

Han intervenido en el proceso: (i) EXPORTADORA NEMTEX, SOCIEDAD

ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, en la forma supra indicada, como parte actora; (ii) la

Dirección General de Aduanas [en adelante DGA] y, el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos

Internos y de Aduanas [en adelante TAIIA], como partes demandadas; y, (iii) el Fiscal General de

la República, por medio del agente auxiliar delegado, licenciado Manuel Antonio González

Portillo.

I. ANTECEDENTES DE HECHO

1. La parte actora dirige su pretensión de ilegalidad contra las autoridades y los actos

enunciados en el preámbulo de esta sentencia.

El representante legal y la apoderada de general judicial de NEMTEX S.A. DE C.V.,

relataron en el libelo de la demanda [folios 1-8 y 59-62], lo siguiente: «... [q]ue la sociedad que

represento, tal como consta en el expediente de la Dirección General de Aduanas, fue objeto de

un proceso de fiscalización a posteriori, para los periodos [sic] del 1 [sic] septiembre de 2008 al

31 de diciembre de 2008 y de [sic] 1 de enero de 2009 al 29 de septiembre de 2009, el cual se

orientó a “comprobar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras, con relación a las

importaciones de mercancías efectuadas bajo el Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo, sus respectivas cancelaciones y transferencias al mercado nacional

de mercancías provenientes de dicho Régimen.” [...] Que dicha fiscalización duró

aproximadamente 15 meses, el cual concluyó con el Informe de Fiscalización de fecha 14 de

diciembre de 2010, cuyos hallazgos, luego de la etapa de Presentación de Pruebas y Alegatos de

Descargo, que establece la legislación aduanera, fueron tipificados y confirmados por parte de

esa Dirección General mediante la Resolución No.949/11/DPJ/7 de [sic] 26 de agosto de

2011.».

Agregaron «... [q]ue dicha Resolución estableció la existencia de dos grupos de

declaraciones de mercancías, que según dicha autoridad aduanera presentaban las siguientes

irregularidades: [...] a) Un primer grupo, consistente en 66 Declaraciones de Mercancías al

amparo del Régimen de Admisión Temporal para el Perfeccionamiento Activo (IM5), con

“saldos [sic] de permanencia vencidos, en consecuencia determinó “la existencia de posible

incumplimiento a las obligaciones aduaneras tributarias”, para el cual pretendió aplicar el

Artículo 8: letra b) y 10 de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, razón por la

cual tasó un monto a pagar en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación (DAI, UN

[sic] MIL NOVECIENTOS VEINTISEIS [sic] 09/100 DOLARES [sic] ($1,926.09) y [sic]

correspondiente al Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a las [sic] Prestación de

Servicios (IVA); la cantidad de DOSCIENTOS TREINTA Y NUEVE MIL CUATROCIENTOS

OCHENTA Y SEIS 25/1.00 DOLARES [sic] ($239,486.25), haciendo un total de DOSCIENTOS

CUARENTA Y UN MIL CUATROCIENTOS DOCE 34/100 DOLARES [sic] ($241,412.34) a los

cuales había que agregar multas del orden del 200% por DIEZ MIL NOVECIENTOS

VEINTISEIS [sic] 00/100 DOLARES [sic] ($10,926.00)y [sic] del 300% por SETECIENTOS

SIETE MIL OCHOCIENTOS CUARENTA Y OCHO DOLARES [sic] ($707,848.02);[...] b) Un

segundo grupo de declaraciones de mercancías, “con excedentes de materia prima no

declaradas, debido a que las cantidades descargadas, son mayores que las importadas”, para lo

se [sic] citó como fundamento legal los Artículos 50, 77, 91 y 98 del Código Aduanero Uniforme

Centroamericano y 218 letra a) romanos iii y 357 del Reglamento del Código Aduanero

Uniforme Centroamericano y principalmente el Artículo 8 literal a) de la Ley de [sic] Especial

para Sancionar Infracciones Aduaneras, a la sociedad que represento según dicho Informe le

corresponde pagar en concepto de Derechos Arancelarios a la Importación (DAI) la cantidad de

DOS MIL SEISCIENTOS TREINTA 52/100 DOLARES [sic] ($2,630.52) y en concepto de IVA

CINCUENTA Y CUATRO MIL DOSCIENTOS CUARENTA 50/100 DOLARES [sic]:

($54,240.50) y por multas tributarias del 200% CIENTO CUARENTA Y CUATRO r 74/100

DOLARES [sic] ($144.74) y del 300% la cantidad de CIENTO SETENTA MIL TRESCIENTOS

NOVENTA Y CINCO 95/100 DOLARES [sic] ($170,395.95), cuyo total de multas asciende a la

cantidad de CIENTO SETENTA MIL QUINIENTOS CUARENTA 69/100 DÓLARES DE LOS

ESTADOS UNIDOS DE AMERICA [sic] ($170,540.69). [...] Ascendido el monto total de las

conductas tipificadas en la Resolución de mérito de la DGA a UN MILLON [sic] CIENTO

OCHENTA Y SIETE MIL QUINIENTOS NOVENTA Y OCHO ($1, 187,598.07) DOLARES

[sic]»...

Relataron que «... haciendo uso de sus derechos y garantías constitucionales, presento

[sic] el correspondiente Recurso de Apelación ante el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos

Internos y de Aduanas, el :cual se ventiló al amparo del Incidente No.A11110167TM,

argumentando principalmente la tipificación errónea por parte de la DGA, pues a pesar que el

texto de la referida legislación sancionadora es clara y específica respecto a la naturaleza de la

infracción y su correspondiente multa, que es para tales casos, de tipo administrativo, esa

Dirección General pretendió tipificar las conductas determinadas cómo infracciones tributarías

y aplicar en consecuencia las multas tributarias que establece el Artículo 8 de la Ley Especial

para Sancionar Infracciones Tributarias [sic]. [...] Que los argumentos planteados fueron

analizados por dicho Tribunal, y en cuanto al primer grupo de Declaraciones de Mercancías con

Plazo de Permanencia Vencido y avaló nuestra argumentación, en cuanto a establecer que

estas conductas está [sic] tipificadas como una Infracción Administrativa, por lo tanto

desestimo [sic] la determinación :establecida por la DGA y revocó la multa impuesta

($718,774.02) a la Sociedad que represento, pero no ha [sic] si [sic] para las conductas

establecidas en el segundo grupo de declaraciones de mercancías con aparentes excedentes de

materia prima no declaradas, debido a que las cantidades descargadas, son mayores que las

importadas, pese a estas conductas están íntimamente relacionadas con las primeras, pues son el

resultado lógico y secuencial desde el punto de vista operativo de las primeras, pues al no

descargar de forma correcta los inventarios (primeras entradas - primeras salidas) se afectaron

declaraciones que matemáticamente se puede presumir que ya se encontraban sin saldos, pero el

argumento principal que debe considerarse es que éstas conductas tienen [sic] un tipo específico

en la legislación sancionadora, siendo la infracción que les corresponde de índole

administrativa, motivos por los cuales consideramos que ese Tribunal, junto con la Dirección

General de Aduanas, han violentado las regulaciones legales citadas y los principios relativos

con el Principio de Tipicidad... ».

En relación a los derechos violentados, reiteraron que «... las conclusiones establecidas

por la DGA y luego confirmadas por el TAIIA, [sic] son erróneas y transgreden el texto y los

principios del procedimiento sancionador aduanero vigentes, por cuanto no las conductas

descritas no se adecuan al tipo sancionador propuesto, debido en primer lugar a que en el

conjunto de tales conductas no se ha comprobado perjuicio fiscal alguno, que es un elemento

diferenciador de las infracciones tributarias y en segundo lugar, estas conductas por su

naturaleza, origen y efectos se encuentran reguladas de forma específica en el ámbito de las,

infracciones administrativas.».

En cuanto a la naturaleza de los incumplimientos señalados, expresaron que «[e]ste

segundo grupo de supuestos incumplimientos aduaneros, que se observan en las 9 declaraciones

de mercancías de Admisión Temporal para el Perfeccionamiento Activo, que presentan

descargos con cantidades mayores, es decir, con cancelaciones parciales o totales con

cantidades mayores de mercancías de las que realmente se están descargando, de igual forma

constituye una infracción que se encuentra especifica y especialmente detallada como una

infracción, administrativa, por cuanto así lo estableció el legislador en la Ley Especial para

Sancionar Infracciones Aduaneras, pues esta conducta en si misma, no implica una culpabilidad

que implique una responsabilidad pecuniaria más allá de lo previsto en su texto [...] Es

importante, destacar que el legislador, optó por destinar para estas conductas las sanciones

administrativas referidas, atendiendo a que no existe en primera instancia un perjuicio fiscal,

máxime que en el caso que nos ocupa que dicho perjuicio fiscal no fue establecido por la DGA, y

que ésta en adición, calificó como un actuar culposo, el conjunto de acciones de mi mandante,

sin dejar de mencionar que el legislador con la tipificación y su encuadre en las infracciones

tributarias, ha pretendido no afectar la actividad incentivad [sic], a partir del reconocimiento de

las condiciones en lasque se debe de operar, evitando así dañar de forma directa su estructura

financiera con multas desproporcionadas y de carácter confiscatorio; [...] Que al respecto del

PRINCIPIO DE LEGALIDAD y de íntima relación con el PRINCIPIO DE TIPICIDAD, esa Sala

ha establecido a la fecha consistentes, coherentes y clarísimos lineamientos jurisprudenciales

[...] [.] De lo anteriormente expuesto, resulta el rechazo a la calificación que se hace de los

Actos Administrativos impugnados, reiterando los siguientes razonamientos: [...] 1) De igual

forma las conductas descritas en el segundo grupo, en donde literalmente la Resolución, indica

como “DE LAS DECLARACIONES DE MERCANCÍAS AMPARADAS AL ,REGIMEN [sic]

DE ADMISIÓN TEMPORAL PARA PERFECCIONAMIENTO ACTIVO, CON

EXCEDENTES DE MATERIA PRIMA NO DECLARADOS, DEBIDO A QUE LAS

CANTIDAD DESCARGADAS (entiéndase declaradas) SON MAYORES QUE LAS

IMPORTADAS” [...] que determinó “cantidades mayores descargadas de materia prima” para

9 declaraciones de mercancías de Admisión Temporal para el Perfeccionamiento Activo,

encontramos un tipo específico de las infracciones administrativas, que en el Artículo 5 de la Ley

Especial para Infracciones Aduanera, establece: [...] “v) Presentar una declaración de

mercancías mediante la cual se cancela parcial o totalmente algún régimen suspensivo o

liberatorio de derechos, en la que se consignen cantidades mayores de mercancías de las que

realmente se están descargando o en la que se consigne erróneamente el número de la

declaración de la cual se hace el descargo; “ [...] De lo anterior, se colige que las sanciones

consignadas en la Resolución apelada, deben ser rechazadas por no sujetarse al principio de

tipicidad y [sic] a su mandato, el cual se explica en el Artículo 1 de la precitada Ley [...] [.] En

conclusión respecto a este punto, es evidente que en la Resolución No.949/11/DPJ/7, de 26 de

agosto de 2011 y la Resolución del Incidente No.A1111016TM del TAIIA, se ha hecho una

interpretación extensiva o analógica, que debe ser rechazada tajantemente por resultar

violatoria de nuestro ordenamiento legal y principios constitucionales.».

Señalaron además, «[q]ue para los efectos, citados; se presentó a consideración del

Tribunal de Apelaciones sendos cuadros que resumen los alcances y aplicación del Artículo 5

literal V) de la LEY [sic] Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras y del Artículo 8 literal

A) de dicha Ley, sin que esa Instancia, se haya pronunciado respecto a los elementos y

argumentos ofrecidos [sic] Siendo así resulta inexplicable que en el caso particular del TAIIA,

revoque la multa tributaria que la DGA pretendía aplicar a mi representada; aceptando

violaciones al Principio de Legalidad, admitiendo que esta conducta tiene su respetivo referente

en el Artículo 5 literal j) de dicha Ley, pero confirma una multa tributaria soportada en el

Artículo 8 literal a) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, desestimando la

existencia de [sic]

Artículo 5 literal V) de dicha Ley [sic], sin considerar, ni valorar las

explicaciones y argumentos expuestos oportunamente. [...] Al contrario, de la fundamentación que

ese Tribunal, expone en dicha Resolución en particular la que se encuentra en el cuarto inciso del

folio 31 frente, es evidente que no se ha entendido el funcionamiento de esquema de descargos del

inventario fiscal, pues el recurrente social, no puede presentar declaraciones de mercancías que

ampararan los excedentes de materia prima, precisamente, porque se habían estado sobregirando las

declaraciones objeto de objeto sin que con ello hubiese perjuicio fiscal, pues las mercancías objeto

de transformación, se habían estado reexportando al exterior, en todo caso la DAG, no señaló ni

comprobó una destinación ilícita de las mismas.»

Se refirieron a los alcances y aplicación del artículo 5 letra v) de la Ley Especial Para

Sancionar Infracciones Aduaneras, en el siguiente sentido: «Para este segundo grupo de igual

forma -9 Declaraciones de Mercancías, declaradas al amparo del régimen de Admisión

Temporal para Perfeccionamiento Activo, que presentan “cantidades mayores descargadas de

materia prima” la DGA y el mismo TAIIA, proponen el Artículo 8, literal a) [...] [.] Nótese que el

mismo texto del artículo citado, excluye las conductas objeto del estudio, pues las operaciones

auditadas, se tratan de declaraciones de mercancías sujetas a régimen Suspensivo de Admisión

Temporal para el Perfeccionamiento Activo (IM5) [...], cuando ingresan los insumos a los

procesos de transformación y sus respectivas formas de salida o cancelación del régimen, por

ejemplo, Traslados (X2), y/o Reexportaciones (X3), como lo es la, esto tomando en cuenta la

clasificación que sobre los Regímenes Aduaneros nos presenta el Artículo 91 del Código

Aduanero Uniforme Centroamericano CAUCA, que nos establece las tres categorías de

regímenes aduaneros: [...] a) Definitivos [...] b) Temporales o suspensivos [...] c) Liberatorios

[…].Por lo tanto, el tipo propuesto por las autoridades demandas [sic], simple y sencillamente

no puede ser aplicado al caso que nos ocupa.».

Asimismo, en relación a los alcances y aplicación del artículo 8 letra a) de la Ley Especial

Para Sancionar Infracciones Aduaneras, expusieron que «[e]n resumen, ya sea que se trate de

“cantidades mayores” como consignó la DGA, dicho que es refutado por el TAIIA, o

“consignando el número de la declaración de mercancías”, como reza la disposición citada, las

conductas señaladas encajan en el Artículo 5 literal v), pero de ninguna manera en el Artículo 8

literal a), cuyas conductas descritas están referidas a importadores en general, con una

destinación al amparo de un régimen definitivo, y no a importadores al [sic] actuando al amparo

de regímenes suspensivos o liberatorios, que ha sido el caso específico del caso objeto de la

presente Demanda [sic] y por lo tanto, al presentar su declaración de descargo, salida del

régimen ser [sic] incurre en el error de declarar valores mayores los que la declaración

antecedente (con la que se ingresó al régimen de admisión temporal) presentaba como saldos,

una adecuación forzada, ignorando los elementos fácticos del caso, resulta violatoria al

Principio de Legalidad ya aludido.».

En el escrito [folios del 59 al 62] por medio del que la parte actora subsanó las

prevenciones realizadas por esta Sala en auto de las doce horas con cincuenta y tres minutos del

quince de abril de dos mil trece. [folios del 55 al 58], expusieron: «...que [...]opera al amparo de

la Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización; este marco legal, establece dos

clases de usuarios de la Ley [sic], las empresas que operan dentro de las Zonas Francas y las

empresas que por sus condiciones de infraestructura, han sido autorizadas por la autoridad

competente, Ministerio de Economía, para hacerlo fuera, en cuyo caso se les denomina

Depósitos para Perfeccionamiento Activo, conocidos por sus siglas, como DPA. [...] La

Exportadora Nemtex, S.A. de C. V, es un Depósito para Perfeccionamiento Activo o DPA. El

marco legal vigente, la Ley de Zonas Francas precitada y la legislación comunitaria

centroamericana, el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su Reglamento regulan sus

requisitos, obligaciones formales y sustantivas, así como sus derechos. [...] Tomando en cuenta

la destinación aduanera característica de estas empresas, que es la de someter las materias

primas importadas a procesos industriales de transformación y/o reparación; y en el caso

particular, los denominados DPA, de acuerdo a lo previsto en la legislación comunitaria

centroamericana y la legislación nacional, el ingreso de dichas mercancías esta exentas del pago

de los tributos de comercio exterior, es decir, de los impuestos denominados, Derechos

Arancelarios a la Importación (D.A.I) y del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y la

Prestación de Servicios (IVA de importación), bajo la implícita condición de que dichas

mercancías objeto de la transformación, se envíen al exterior dentro de un plazo de permanencia

de doce meses improrrogables, para tales efectos, el ingreso de las materias primas se declara

bajo un régimen aduanero de tipo suspensivo, denominado. “Admisión Temporal para el

Perfeccionamiento Activo”, el cual se codifica en nuestro sistema informático aduanero como

1M5 y la salida de tales mercancías, se puede amparar a diversos regímenes aduaneros, el

principal el de “Reexportación” que se codifica como X3. [...] Este control de entradas y salidas

de mercancías sujetas al régimen de admisión temporal para el perfeccionamiento activo, se

conoce como un “inventario fiscal”, en adición podernos agregar, que hay otras formas legales

de justificar la salidas [sic] de dicho inventario fiscal, como lo son las salidas a otros usuarios

de la Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización; acciones que se denominan

“traslados”, los cuales de acuerdo a lo establecido en la citada Ley [sic] pueden ser definitivos y

temporales, los cuales tienen determinados plazos y formalidades que atender. [...] En

cualquiera de los casos, entradas o salidas del inventario fiscal, la documentación de soporte

que sustenta cada transacción, debe adjuntarse a la correspondiente Declaración de Mercancías

(admisión temporal y reexportación) y/o Formulario Único de Traslado de Bienes, datos y

documentos que deben ser consistentes, con los registros contables de las empresas usuarias del

régimen: [...] La correcta consignación de la [sic] cantidades de mercancías ingresadas, al

amparo del régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, es sin lugar a dudas

un dato importante, pues el usuario del régimen está obligado a: comprobar, al ser requerido

por las autoridades, la transformación de las mismas, consignando para tal efecto, en sus

controles administrativos, el denominado “coeficiente de producción”, es decir, la cantidad o el

porcentaje de productos obtenidos en dicho proceso, lo mismo aplica para los demás insumos

utilizados y las mercancías obtenidas en ese proceso, denominados éstas productos

compensadores”, posteriormente, cuando ya han sido objeto de la transformación, las

cantidades que salen del inventario fiscal, deben ser coherentes, con los valores declarados a su

ingreso, tomando en consideración aún las mermas o desperdicios propios del proceso

productivo; sin embargo, el sistema informático aduanero salvadoreño, tal como se indicó en su

oportunidad, situación que no ha fije [sic] refutada por la Dirección General de Aduanas; no

valida ni revisa, que las salidas del inventario fiscal, conocido [sic] esta acción como

“desprendimientos”, proceden de una determinada declaración aduanera de ingreso, situación

que en la práctica supone errores de control para los administrados y para la misma

Administración Aduanera. [...] Podemos afirmar que esta realidad, no ha sido ajena al

legislador salvadoreño, que en la Ley para Sancionar Infracciones Aduaneras, contempla esta

conducta pero establece sanciones de tipo administrativo, y siempre y cuando no se haya

establecido fehacientemente que las mercancías no hayan salido del territorio nacional, para lo

cual establece una multa administrativa para cada declaración con saldo vencido y el pago del

adeudo aduanero resultante. [...] Otra situación recurrente, es el ingreso de materias primas

denominadas “coadyuvantes” al proceso industrial mismo, tales como los colorantes, hilos,

fijadores de color y similares, cuyo descargo, se debe calcular de forma particular a partir del

dato relativo al “coeficiente de producción” que corresponda; si los sujetos pasivo [sic] no

efectúan dentro del plazo dicho calculo y no lo declaran en el documento conocido como “matriz

de insumo producto”, el que dicho sea de paso, ha sido hasta la reforma de la Ley de Zonas

Francas Industriales y de Comercialización, en marzo del año dos mil trece, que se incorporó en

la terminología utilizada en dicha normativa y su determinación como Una obligación formal; si

este dato no se consigna aduaneramente hablando, la consecuencia será que resulten

declaraciones de mercancías bajo un régimen suspensivo con su respectivo plazo vencido; sin

embargo, la constatación del uso-,de las mercancías dentro del régimen es fácilmente

comprobable, a partir de los productos compensadores obtenidos en el proceso productivo, para

el caso, telas con estampado o de color, con documentación que compruebe su venta al exterior

(reexportación) o a empresas operando bajo la misma Ley [sic] (traslados). [...] Es importante

destacar, que desde el punto de vista de política económica, estos beneficios fiscales otorgados a

las empresas usuarias de dicha Ley [sic], se conceden en virtud de la inversión en activos fijos e

infraestructura (maquinaria, naves industriales), realizada por sus titulares y la creación de

determinados puestos de trabajo, que compensan el sacrificio o costo fiscal, que suponen tales

exenciones. [...] En consecuencia, la autoridad aduanera, debe mantener un control permanente

sobre dichas actividades, para verificar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras

generales y en particular para vigilar que el plazo de permanencia de las materias primas e

insumos, sea respetado por las empresas usuarias del régimen, para lo cual está facultada por

ley para realizar auditorías periódicas. [...] Que bajo dichas facultades, la Dirección General de

Aduanas, realizó la auditoría o verificación a posteriori, en las instalaciones de mi mandante

mediante el Auto de Apertura notificado el día catorce de diciembre de dos mil nueve, mediante

el cual se procedió a examinar el periodo [sic] correspondiente al primero de septiembre al

treinta y uno de diciembre del año dos mil ocho y del primero de enero de dos nueve al

veintinueve de septiembre del año dos mil nueve, estableciendo los auditores actuantes, dos

bloques de Declaraciones de Mercancías sujetas a revisión, emitiendo en consecuencia la

Dirección Fiscalización el Informe de Auditoria [sic] correspondiente. [...] Que en la parte

medular de dicho Auto, la Dirección General de Aduanas, establecía las siguientes conductas

atribuidas, a mi mandante: [...] a) Declaraciones de Mercancías bajo el régimen de Admisión

Temporal para Perfeccionamiento Activo con saldos de permanencia vencidos; y [...] b)

Declaraciones de Mercancías bajo el régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento

Activo con “de las cuales la Sociedad no proporcionó cuadros demostrativos de descargo y que

mediante verificación a los documentos legales de venta emitidos, no se encontraron descargos

de materia prima relacionados”. ».

Manifestaron además, que «... los derechos protegidos y garantizados en la Ley Especial

para Sancionar Infracciones Aduaneras, es el Principio de Tipicidad desarrollado en el Artículo

1 letra d) de dicha Ley [sic], por cuanto las conductas objeto de la imputación [...] en primer

lugar, tienen su propia sanción de tipo administrativo, diseñada y adecuada a la conducta que se

pretende prevenir y reprimir, es decir, que del examen riguroso del conjunto de declaraciones de

mercancías; que se señalan por parte de la DGA y luego confirmado por -el TAIIA, que mi

mandante “no proporcionó cuadros demostrativos de descargo y que mediante verificación a los

documentos legales de venta emitidos”, no se puede inferir que tal conducta encaja en el

Artículo 8 literal a) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, tomando en

cuenta los siguientes elementos: [...] a) El legislador ha previsto que las sanciones para

incumplimientos relativos a los regímenes liberatorios y suspensivos se tipifiquen como

infracciones administrativas, salvo que se compruebe perjuicio fiscal, con evidentes desviaciones

de las mercancías ingresadas como exentas a un fin o destinación diferente a las establecidas en

la Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización, hechos que no fueron establecidos

en la auditoría fiscal de mérito realizada por la Dirección General de Aduanas; y[...] b) que el

hallazgo establecido, en cuanto a que la Sociedad que represento no presentó los cuadros

demostrativos de descargo ni documentos legales de venta, de dichas mercancías, al respecto,

aclaramos: 1) a la fecha de efectuada tal auditoría fiscal, n. o existía en nuestro ordenamiento

jurídico disposición alguna, que estableciera como una obligación formal por parte de los

usuarios la presentación del denominado “cuadro de descargos”, por lo tanto, tal exigencia

adolecía de necesario sustento legal; tal es así, que fue hasta en la reforma de dicha Ley [sic],

del mes de marzo del año recién pasado[...], que tal formalidad, ha sido incorporada al texto de

la ley, como una obligación formal (como se puede constatar en artículo 28 reformado) y 2)

principalmente, porque tales mercancías no fueron objeto de venta directa, por cuanto tales

mercancías como se puede observar en los cuadros resúmenes que presentó en su oportunidad la

DGA y luego el TAIIA, y del cual adjunto copia y que en su oportunidad podrán ser objeto de

constatación, están conformadas por “insumos que se incorporan al proceso de producción”,

como lo son los COLORANTES, HILOS DE NYLON, HILO DE POLIÉSTER Y APRESTO

TEXTIL, que se utilizan en los procesos industriales de teñido o estampado de las telas y

prendas que comercializa la [...] EXPORTADORA NEMTEX, S.A. DE C. V.., por lo tanto, no se

puede esperar que de dichos insumos aparezca detalle alguno de su venta, debido a que los

mismos se incorporan a los productos compensadores, en todo caso, el no establecer

correctamente las cantidades o porcentajes utilizados en cada proceso de producción, los cuales

deberían figurar en forma específica en los descargos que se realizaron a través de

declaraciones de mercancías de reexportación (ventas al exterior) o de traslados definitivos

(ventas otros usuarios del régimen de zonas francas), generaron que tales declaraciones de

mercancías PRESENTARAN DECLARACIONES DE MERCANCIAS, CON SALDOS

VENCIDOS, situación que encaja en el Artículo 5 letra j), que el mismo TAIIA : consideró para

el conjunto de declaraciones que presentaban SALDOS DE PERMANENCIA VENCIDOS. [...]

Por lo tanto, si existe el mismo principio para establecer que tales conductas se adecuan a lo

establecidos en la norma que contempla una infracción administrativa específica, estimamos que

mantener para el caso de las declaraciones de mercancías que no presentan cuadros de

descargo, tienen el mismo origen, y consecuencia, importaciones de materias primas e insumos,

realizadas al amparo del régimen, que no se descargaron dentro del plazo, las primeras por

motivo de descargos equivocados (sobregiro en algunas declaraciones y no descargos en otras)

y las segundas, por no haberse detallado el correspondiente coeficiente de producción, para

considerarlas incorporadas al proceso de transformación que regula la Ley de Zonas Francas

Industriales y de Comercialización. [...] La tipificación ,en el Artículo 8, literal a) de la conducta

descrita, no solo resulta forzada e ilegal, sino injusta, pues sanciona un acto con una multa

patrimonial del orden del 300%, en un monto que en este caso asciende a la cantidad de

$170,540.69, cantidad que de ser aceptada, lesionaría gravemente el patrimonio de la empresa y

pondría en riesgo, la actividad productiva de la misma, situación que claramente excede a lo

originalmente previsto por el legislador en cuanto a sancionar conductas de esta índole, con

sanciones administrativas (multas de $50.00 por declaración con saldo vencido:), obligando en

todo caso a los sujetos pasivos que resulten objetivamente bajo esta situación al pago de la

obligación tributaria aduanera que corresponda,, es decir, hay proporción entre la gravedad del

incumplimiento y la sanción prevista, que no pretende poner en riesgo la fuente de la actividad

incentivada y cobrar los tributos que correspondan por las mercancías que no se ha podido

Comprobar su salida dentro del plazo establecido.».

Concluyeron diciendo que «... los actos administrativos impugnados, vulneran los

principios jurídicos tutelados por nuestro ordenamiento legal y nuestra Constitución, en

particular el Principio de Legalidad y Tipicidad, debido a que se ha

pretendido sancionar una

determinada conducta con una disposición, multa tributaria, que no pueden ser aplicable a la

naturaleza de los hechos, tomando en cuenta que el mismo marco legal ha previsto una sanción

propia, especifica y coherente, con la calidad del sujeto pasivo que ostenta mi representado, quien es

usuario de un régimen suspensivo, quien al momento del acto de control, por causas que en su

momento se reconocieron, generaron como resultado, que presentará declaraciones aduaneras de

materias primas e insumos, con saldos de permanencia vencidos, situación que se recoge clara y

particularmente en el Artículo 5 literal j, de la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduaneras.».

La sociedad demandante solicitó que en sentencia se declare la ilegalidad de los actos

administrativos impugnados.

II. Por medio de auto de las once horas con treinta y cinco minutos del veinticuatro de

septiembre de dos mil catorce [folio 79], se admitió la demanda; se tuvo por parte a

EXPORTADORA NEMTEX, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se

abrevia NEMTEXPORT, S.A. DE C.V., o NEMTEX S.A. DE C.V., por medio de su apoderada

general judicial, licenciada Patricia Lorena Mónico Fortis de Soriano; y, se requirió de las

autoridades demandadas que rindieran el informe al que hace referencia el artículo 20 de la Ley

de la Jurisdicción Contencioso Administrativa [en adelante LJCA], así como la remisión del

expediente administrativo relacionado con el presente caso, de conformidad al artículo 48 de la

referida ley.

Las autoridades demandadas, en escritos de folios 82, 86 y 94, rindieron el primer

informe, admitiendo haber: emitido los actos impugnados, y remitieron los expedientes

administrativos concernientes al caso de mérito.

Por otra parte, la sociedad actora solicitó mediante escrito de folios 89 al 93, la

suspensión provisional de los efectos de los actos impugnados.

Respecto de lo anterior, este tribunal, en resolución de las once horas con cuarenta y

cuatro minutos del veinte de febrero de dos mil quince [folios 95 y 96], (i) tuvo por partes

demandadas a la DGA y al TAIIA, por rendidos los informe arriba mencionados y por recibidos

los expedientes administrativos respectivos; (ii) requirió de las autoridades demandadas un nuevo

informe a fin que expusieran las razones con las que justificaban la legalidad de los actos que

respectivamente se les atribuyen, de conformidad al artículo 24 de la LJCA; (iii) se suspendió

provisionalmente la ejecución de los efectos de los actos administrativos controvertidos, en el

sentido que, mientras durara la tramitación del presente proceso, no se debería exigir a la

demandante el pago de la multa impuesta; y, (iv) se ordenó notificar la existencia del presente

proceso al Fiscal General de la República, para los efectos del artículo 13 de la LJCA.

III. Al rendir el informe justificativo, las autoridades demandadas expusieron:

1. La DGA manifestó, en el escrito que corre agregado a folios del 108 al 111, que «... es

importante iniciar estableciendo que [...] EXPORTADORA NEMTEX, S.A. DE C.V, de acuerdo a

las diligencias que conforman el Expediente Administrativo, fue autorizada para funcionar como

Depósito para Perfeccionamiento Activo, concediéndosele además, el goce de los beneficios e

incentivos fiscales establecidos en el artículo 19 de la Ley de Zonas Francas Industriales y de

Comercialización. [...] Así mismo, de conformidad a lo antes apuntado, conforme: al artículo 2

letra b) de ley en referencia, el Depósito para Perfeccionamiento Activo, está constituido por un

área del territorio nacional, sujeta a un tratamiento aduanero especial, donde las mercancías

que en ella se introduzcan para ser reexportadas, se reciben con suspensión de derechos e

impuestos, para ser sometidos a procesos de transformación, elaboración o reparación y en

donde los bienes de capital pueden permanecer por tiempo ilimitado. [...] Dentro de los

beneficios conferidos a la Recurrente Social, con motivo de su calificación como Depósito para

Perfeccionamiento Activo, el artículo 19 letra b) establece la posibilidad de introducir al

territorio aduanero nacional, con suspensión de derechos e impuestos que gravan la importación

definitiva de mercancías, materias primas, partes, piezas, componentes; productos

semielaborados, productos intermedios, envases, etiquetas, muestras, patrones, etc., necesarios

para la ejecución de la actividad incentivada; dichas mercancías según lo estipulado en el inciso

2° del artículo 21, ingresarán a nuestro país al amparo del Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo. [...] En ese sentido, es de hacer notar que el sometimiento de bienes

provenientes del extranjero al Régimen citado no opera de forma indefinida, ya que la

permanencia de las mercancías bajo los beneficios conferidos en virtud de dicho tratamiento

aduanero, se encuentra supeditada a , un plazo de doce meses improrrogables, contado a partir

de la fecha de aceptación de la Declaración de Mercancías correspondiente; término que una

vez transcurrido, sin que las mercancías hayan sido reexportadas se produce la cancelación del

Régimen haciéndose efectivos y exigibles los derechos e impuestos a la importación

correspondiente, pues las mercancías se tienen por importadas definitivamente por ministerio de

Ley, según los artículos 477 literal a) y 481 del RECAUCA. [...] En relación a lo anterior,

durante el período fiscalizado, la Sociedad Recurrente introdujo materias primas consistentes en

Hilo de Nylon, Spandex y Poliéster en 9 Declaraciones de Mercancías amparadas al Régimen de

Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, de las cuales la Sociedad fiscalizada

proporcionó cuadros demostrativos de descargo sin saldos de materia prima, relacionándolos ya

sea con una Factura de Exportación, un Formulario Único para el Traslado de Bienes (FUTB)

definitivos o con una Declaración de Mercancías de Reexportación y su respectiva

contabilización, de lo cual al analizar la información se estableció que los descargos detallados

en los cuadros demostrativos se cancelaban totalmente. [...] Por lo antes mencionado, se

verificaron las Facturas de Exportación por las ventas de tela efectuadas por la Sociedad

Recurrente, emitidas a partir del 2 de marzo de 2009 al 17 de septiembre de 2010 (facturas que

van desde la número *** hasta la número ***) y la documentación qué [sic] éstas [sic] facturas

respaldan (Formulario Único para el Traslado de Bienes (FUTB) definitivos o Declaraciones de

Mercancías de Reexportación definitivas), por ventas a Zonas Francas y Depósitos Para

Perfeccionamiento Activo y considerando las fechas de aceptación y de vencimiento de las

Declaraciones de Mercancías al Régimen en estudio, las mismas están registradas

contablemente en los Libros Legales de Contabilidad de la 1 Sociedad, a través de las cuales se

puede observar la aplicación de descargos de materia prima antes referida a las, 9

Declaraciones de Mercancías. [...] Aunado a lo anterior, según cuadros demostrativos de

descargo, la materia prima importada ya había sido consumida en su totalidad y reexportado el

bien compensador, pero que la Demandante continuó consignando cantidades mayores de

mercancías de las que realmente habían introducido al Régimen, estableciéndose excedentes los

cuales se consideran que no fueron sometidos a un tratamiento legal de importación, de lo cual

se aclara que parte de las Declaraciones de Mercancías amparadas se obtuvieron del

Departamento de Archivo General de ésta Dirección General».

Agregó que «... los descargos de materia prima establecidos como excedentes para las 9

Declaraciones de Mercancías, además de estar documentados con Declaraciones de Mercancías

de Reexportación, Facturas de Exportación y Formularios Únicos para el Traslado de Bienes

(FUTB) definitivos, los mismos están registrados contablemente a través de Partidas de Diario

mensual, bajo el concepto de Ingreso y Costo de Producto Terminado; cargando la subcuenta

********** denominada Producto Terminado y abona la subcuenta **********, la cual se

encuentra agregada a folio 1278 del Expediente Administrativo que obra a vuestro poder,

denominada Existencia Fiscal, lo cual nos indica que la Sociedad ingresó a sus inventarios Tela

y dio salida a la materia prima que fue utilizada en el proceso de producción. [...] Así mismo, en

la misma partida carga a la subcuenta ********** denominada Hilo como costos de operación

y abonan la subcuenta **********denominada Producto Terminado, lo cual muestra que se

está llevando al costo de operación los descargos de materia prima de Hilo de Nyon [sic],

Spandex y Poliéster, que se utilizaron para la fabricación .de la Tela- producida y totalmente

vendida, disminuyendo o dejando a cero los inventarios de productos terminados: [...] Es

importante mencionar que como respaldo, a las Partidas Contables, donde se registran los

descargos de materia prima, la Sociedad Demandante, anexó un cuadro detalle en el cual

relaciona las Declaraciones de Mercancías al Régimen de Admisión Temporal, de las cuales se

descarga la materia prima antes citada, haciendo alusión al número de factura de exportación y

Formulario Único para el Traslado de Bienes (FUTB), con los cuales se- efectuaron las

reexportaciones del bien- compensador (tela); así como también, la fecha de la factura de

exportación, la cantidad de materia prima en kilogramos que se descarga por la tela:

reexportada y su respectivo costo de adquisición.[...] Se observó a través de la contabilidad, que

para las 9 Declaraciones de Mercancías a las cuales se les ha determinado excedentes, tanto los

descargos de materia prima con los cuales canceló el Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo, como los descargos efectuados a las mismas, fueron contabilizados al

mismo costo de adquisición de la materia prima declarada. [...] En relación a lo anterior, es

importante mencionar que para las Declaraciones de Mercancías en comento, durante el

proceso de auditoría [sic] , se determinaron excedentes, observando que los factores de

producción son consistentes en la aplicación de los descargos de materia prima, tanto con los

que se cancela el Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, como también

los descargos efectuados a la misma Declaración de Mercancías considerados como excedentes,

dichos factores son multiplicados por el peso neto del total de las yardas de tela vendidas y en

relación al código de la misma. [...] Lo anterior es de conformidad a la información anexa a

facturas de exportación emitidas y referidas a Declaraciones de Mercancías al Régimen en

estudio; de las cuales se había descargado la materia prima utilizada, es de señalar que al

referirnos a factores de producción consistentes; es por que [sic] al efectuar la operación

matemática de dividir la materia prima descarga [sic] entre el peso neto de la tela vendida, el

porcentaje resultante se mantiene para el mismo código, por ejemplo para el código de tela NL-

566-60 AM es 108%, el código N-1568-120 es 102.50%, código P-633-62 es 105%, y no por que

[sic] la Sociedad en estudio, hubiera proporcionado cuadros que detallen la relación insumo

producto por código de tela fabricado. [...] Con base a lo establecido en los párrafos antes

mencionados y atendiendo la definición de Reexportación de Mercancías, establecido en el

articulo [sic] 107 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), el cual lo

describe como “el régimen que permite la salida del territorio aduanero, de mercancías

extranjeras llegadas al país y no importadas definitivamente”, en relación a la definición del

Régimen Aduanero de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, establecido en el

artículo 98 del mismo cuerpo legal, y debido a que la Sociedad en comento, al momento de la

reexportación de los bienes compensadores, relacionó descargos de materia prima con los

cuales produjo los bienes reexportados, a Declaraciones de Mercancías bajo el Régimen

Aduanero de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, de las cuales ya se habían

agotado las cantidades importadas. ».

Señaló que, «... considerando: que la Sociedad fue autorizada para operar como

Depósito para Perfeccionamiento Activo, gozando de las exenciones que otorga el artículo 2

letra b) de la Ley de Zonas Francas Industriales y de Comercialización, la Demandante al

momento de la reexportación debió legalizar la materia prima, con la cual produjo y reexportó

el bien final (tela), por lo cual, se considera que los saldos en exceso no fueron sometidos a

ningún Régimen de importación legalmente establecido, según el artículo 91 del CAUCA en

comento; en ese sentido, la Sociedad Recurrente dentro del proceso de fiscalización ro comprobó

la procedencia de los excedentes de la materia prima, por lo que, surge el hecho generador de

conformidad al [sic] artículos 218 letra a) romanos iii, 317y 357 del mismo Reglamento. [...] Es

de aclarar, que esta Dirección General solicitó a la sociedad NEMTEXPORT, S.A. DE C.V.

explicara y documentara dichos excedentes; mediante requerimiento de información y

documentación de fecha 4 de octubre de 2010, notificado el 5 del mismo mes y a) o, misma que

corre agregada en el Expediente Administrativo, a lo cual la Sociedad Demandante, no

proporcionó respuesta alguna, situación que se manifiesta a través del -acta levantada en fecha

20 de octubre de 2010, fecha en que ya había vencido el plazo de 10 días hábiles, para

proporcionar la información solicitada, según lo establece el artículo 36 inciso segundo de la

Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, cabe mencionar que en dicha acta: el

señor JAF, Gerente Financiero de Grupo NEMTEX, S.A. DE C. V, al cual pertenece la Sociedad

en estudio, se comprometió a entregar la información el dia29 de octubre de 2010 agregada a

folio 1357, información que no fue presentada ante esta Dirección General. [...] En ese sentido,

con base a los párrafos antes mencionados y debido a que [...] NEMTEX, S.A. DE C. V, no

proporcionó explicación y documentación que evidencie la procedencia de los excedentes de

materia prima, relacionados a las 9 Declaraciones de Mercancías antes mencionadas, no se dio

cumplimiento a lo establecido en los artículos 50, 77, 91 y 98 del CAUCA, artículos 218; letra a)

romanos iii y.357 RECAUCA, debido a que presenta Declaraciones de Mercancías bajo el

Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo con excedentes; donde las

cantidades descargadas de materia prima, son mayores a las importadas, las cuales no fueron

declaradas.».

Expresó que « ...[e]n relación a lo anterior, quedó demostrado en el caso subjúdice, que

la conducta atribuida a la Sociedad Demandante, no fue desvirtuada no obstante que es deber de

la parte interesada demostrar que lo argumentado es realmente lo sucedido; ya que la carga de

la prueba la asume quien pretende hacer valer un derecho, a fin de probar los hechos

constitutivos del mismo. [...] Es así que la conducta cometida por la Contribuyente Social, se

delimita en la no presentación de la Declaración de Mercancías ante la Autoridad Aduanera que

amparara los excedentes de materia prima verificados durante la fiscalización, y por ende existió

una falta de pago de los tributos dentro del plazo legalmente establecido agregando a ello el

hecho que la Sociedad tuvo conocimiento de la existencia de los excedentes y no los declaró, ya

que continuó consignado cantidades mayores de las que realmente había introducido al Régimen

de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo. [...] En consecuencia, esta Dirección

General constata que la conducta en discusión se adecúa los elementos del tipo, descritos en el

supuesto regulado en el artículo 8 letra a) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduaneras [...]. Es pertinente indicar, que la conducta en comento no se adecúa a lo que

pretende aplicar la Sociedad Demandante, siendo que el artículo 5 letra v) de la citada Ley

Especial [sic], [...] esta Autoridad considera pertinente advertir que para la configuración de la

infracción detallada, deberán concurrir tres elementos: 1) Que se presente por parte del sujeto

pasivo, una Declaración de Mercancías mediante la cual efectúe la cancelación parcial o total

de un Régimen suspensivo o liberatorio de derechos e impuestos; 2) Que en la declaración se

consignen cantidades mayores a las efectivamente descargadas del Régimen; y 3) Que consigne

erróneamente el número de declaración de la cual se efectúa el descargo. [...] En ese sentido, la

conducta descrita no encaja en el primero de los supuestos planteados por el artículo 5 letra y)

de la citada Ley Especial [sic], dado que a través de las 9 Declaraciones de Mercancías en

comento, la impetrante no ha pretendido cancelar el Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo; por consiguiente, no se cumple el referido elemento tipo. [...] Por otra

parte, el segundo elemento requerido para tipificar la conducta realizada por la Demandante, es

que en la Declaración de Mercancías con la cual se está cancelando total o parcialmente el

Régimen suspensivo, se consignen cantidades mayores a las efectivamente descargadas del

Régimen, aspecto que de no concurrir imposibilitaría tipificar la conducta realizada por la

impetrarte dentro del presupuesto contemplado en el artículo en estudio al respecto, debe

señalarse que el mismo no se encuentra referido a la simple existencia de errores de cálculo o

matemáticos en la elaboración de la Declaración de Mercancías correspondiente, sino a que se

amparen en el documento que soporta la cancelación del Régimen, cantidades superiores a las

que realmente se descargan del mismo.».

Concluyó diciendo que «... la infracción administrativa establecida en el artículo 5 letra

v) de la LEPSIA, está referida a aquellos casos en los cuales el beneficiario del Régimen de

Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, presenta una declaración -para el caso de

reexportación- en la cual se consigne que se cancela del Régimen suspensivo una cantidad

mayor a la efectivamente descargada; es decir, la cuantía documental de la cancelación excede a

la cuantía real, hecho que genera un descargo ficticio -porcentual o total- de los bienes

admitidos temporalmente. [...] Esta situación origina que mercancías procedentes del exterior,

que en su oportunidad ingresaron al territorio aduanero nacional con suspensión de los

derechos e impuestos a la importación, aún permanezcan al amparo del Régimen de Admisión

Temporal para Perfeccionamiento Activo, dado que no se ha producido realmente la cancelación

de dicho Régimen y no se ha podido evidenciar la procedencia de los excedentes de materia

prima relacionados a las 9 Declaraciones de Mercancías en comento [...] Respecto al tercer

supuesto, consistente en si en el caso en comento se ha consignado erróneamente el número de

Declaración de la cual se efectúa el descargo, siendo necesario detallar que no ha existido una

Declaración en la cual se haya pretendido amparar un descargo de las mercancías que fueron

sometidas al Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, como ya se ha

señalado en los párrafos que anteceden. [...] Por consiguiente; queda demostrado que la

disposición legal propuesta en la demanda, para la conducta delimitada por esta Autoridad

“como Declaraciones de Mercancías, amparadas al Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo, con excedentes de materia prima no declaradas, debido a que las

cantidades descargadas son mayores que las importadas”, no procede, a contrarío sensu, la

misma se adecúa al supuesto establecido en el artículo 8 letra a) de la LEPSIA, conforme se ha

explicado anteriormente.».

2. El TAIIA, en el escrito que corre agregado a folios del 101 al 103, manifestó que «...

[l]a multa impuesta por la comisión de la infracción tributaria tipificada en el artículo 8 letra a)

de LEPSIA, lo fue en razón de que la sociedad demandante en nueve Declaraciones de

Mercancías amparadas al Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo,

presentaba excedentes de materia prima no declarados, debido a que las cantidades descargadas

eran mayores que las importadas. [...] Sobre lo anterior, la sociedad demandante sostiene que

dicha: conducta no encaja en la infracción indicada por la Dirección General, de Aduanas y

confirmada por este Tribunal, sino en la infracción administrativa Contemplada en el artículo 5

letra v) de LEPSIA. [...] Al respecto y del análisis de las diligencias, este Tribunal observó que la

Administración Aduanera determinó excedentes de materia prima no declarados en nueve

Declaraciones de Mercancías amparadas al Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo [...] Respecto de dichos excedentes la Dirección General de Aduanas

determinó derechos e impuestos, punto que se abordó en el número 1 del Considerando IV del

acto recurrido, lo cual fue confirmado por esta Instancia y aceptado por la demandante social,

pues en su demanda ;solamente impugna la multa tributaria tipificada en el artículo 8 letra a) de

LEPSIA. [...] En ese sentido tenemos, que la conducta atribuida por la referida Dirección

General es la contemplada en el artículo 8 letra a) de LEPSIA [...], [...]Así las cosas, este

Tribunal observó que la demandante social no presentó una Declaración de Mercancías que

amparara los excedentes de materia prima verificados en la auditoría, existiendo en

consecuencia una falta de pago de derechos e impuestos dentro del plazo legalmente establecido

respecto de tales mercancías, conducta que a criterio de este Ente Contralor encaja en la figura

tipo contenida en el artículo 8 letra a) de LEPSIA, motivo por el cual a este Tribunal le

convenció que la multa impuesta por la Administración Aduanera en lo referente a este punto, se

encontraba conforme a derecho.»:

Agregó «... sobre el alegato esgrimido por la parte actora referente a que su conducta

encaja en el artículo 5 letra v) de LEPSIA, es oportuno señalar que [...] para la configuración de

la infracción detallada deberán concurrir tres elementos. 1) que se presente por parte del sujeto

pasivo, una declaración de mercancías mediante la cual efectúe la cancelación parcial o total de

un régimen suspensivo o liberatorio de derechos e impuestos; 2) que en la declaración se

consignen cantidades mayores a las efectivamente descargadas del régimen; y 3) que consigne

erróneamente el número de declaración de la cual se efectúa el descargo. [...] En este sentido,

las imputaciones efectuadas por el Servicio Aduanero y confirmadas por este Tribunal en contra

de la sociedad demandante, fueron analizadas tomando en consideración los dos primeros

elementos relacionados en el párrafo anterior, ya que la infracción ha sido atribuida por

realizar descargos en cantidades mayores de las realmente importadas bajo el Régimen de

Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo. [...] El caso en estudio, para este Cuerpo

Colegiado no encaja en el primero de los supuestos planteados por el artículo 5 letra v) de la

citada normativa, debido a que a través de las Declaraciones de Mercancías en comento, la

referida sociedad no pretendió cancelar el Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo. [...] Respecto del segundo elemento requerido para tipificar la

conducta realizada por la declarante en la disposición legal sugerida, tenemos que en ésta se

exige que en la Declaración con la cual se cancela total o parcialmente el Régimen suspensivo,

se consignen cantidades Mayores a las efectivamente descargadas del Régimen, es decir, que se

amparen en el documento que soporta la cancelación del Régimen, cantidades superiores a las

que realmente se descargan del mismo, en donde la cuantía documental de la cancelación excede

a la cuantía real. ».

Concluyó manifestando que «[e]sta situación origina que mercancías procedentes del

exterior, que en su oportunidad ingresaron al territorio aduanero nacional con suspensión de los

derechos e impuestos a la importación, aún permanezcan al amparo del Régimen de Admisión

Temporal para Perfeccionamiento Activo, dado que no se ha producido realmente la cancelación

de dicho Régimen y no se ha podido evidenciar la procedencia de los excedentes de materia

prima relacionados a [sic] las nueve Declaraciones de Mercancías en comento. [...] Es de

advertirse [...] que de conformidad al cuadro que consta al inicio del presente informe, las

cantidades de mercancías descargadas son inferiores a las consignadas en las aludidas

Declaraciones de Mercancías, por lo que no puede tipificarse dicha conducta en el Art. 5 letra v)

de LEPSIA. ».

IV. En esta etapa del proceso; mediante auto de las once horas con treinta y dos minutos

del veintinueve de mayo de dos mil quince [folio 115], se tuvo por rendidos los informes

justificativos por parte de las autoridades demandadas; se le dio intervención al abogado Manuel

Antonio González Portillo, como delegado y representante del Fiscal General de la República; y,

se abrió a pruebas tal como lo establece el artículo 26 de la LJCA.

La parte actora ofreció como prueba las resoluciones, impugnadas que obran en el

expediente administrativo, así como otros documentos relacionados con el proceso comercial de

venta de telas [folios del 142 al 1147]. Asimismo, incorpora, nuevos argumentos a su pretensión

tendientes a desvirtuar la legalidad de los actos impugnados, lo que resulta en una ampliación de

su demanda.

V. Posteriormente, se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la LJCA,

obteniéndose los siguientes resultados:

VI. La parte actora, mediante escrito de folios 1099 al 1101, hizo uso de su derecho.

VII. Las autoridades demandadas, mediante escritos de folios 1149 al 1152 y 1155

ratificaron lo expuesto en su respectivo informe justificativo.

c) El agente auxiliar del Fiscal General de la República, licenciado Manuel Antonio

González Portillo, manifestó, por medio del escrito de folios 115-1162, que «... [e] s importante

referirse en primer lugar a la aplicación del Art. 86 de la Constitución que establece el principio

de legalidad, en base al cual: “Los funcionarios del Gobierno son delegados del pueblo y no

tienen más facultades que las que expresamente les da la Ley”. Es así como dicho principio debe

regir las actuaciones de todos los funcionarios públicos y para el presente caso es de tomar en

cuenta lo que establece el Art.14 de la Ley de Simplificación Aduanera, del cual se puede colegir

que la Dirección General de Aduanas tiene tolas las facultades de fiscalización control,

inspección e investigación en las obligaciones Tributarias aduaneras con el objeto de velar por su

fiel cumplimiento, por lo que es de tomar en cuenta que la Dirección General de Aduanas

requirió documentación que permitiera constatar el origen de las mercancías objeto de estudio

siendo una obligación taxativa de los exportadores o productores que certifique que un bien

califica como originario por lo que en el presente caso no consta que se cumpliera con la

obligación de entrega de la documentación requerida. [...] Así mismo es de mencionar que las

obligaciones a cargo del importador establecidas en el Reglamento Centroamericano sobre origen

de las mercancías, se materializan a la certificación de origen llevada a cabo por el exportador

consecuentemente por regla general el importador carece de participación en la certificación de

origen siendo la misma una atribución privativa del exportador o productor, ya que es este quien

conoce las mercancías objeto de la certificación de origen. [..] El Art. 10 de la Ley Orgánica de la

Dirección General de Aduanas establece que: “El Director General y el Subdirector General

conservando siempre las responsabilidades inherentes a su cargo podrán delegar a cualquiera de

sus funcionarios técnicos y demás empleados una o más de las facultades que establece esta ley

las demás que establezca la legislación aduanera y las contendías [sic] en acuerdos, tratados,

convenios y otros instrumentos en materia comercial” [...] El Art.l4-A de la Ley de

Simplificación Aduanera establece: “Para ejercer las facultades de fiscalización a posteriori y de

verificación de origen la Dirección General contará con un cuerpo de auditores y técnicos. En

cada fiscalización o verificación de origen podrán tomar parte uno o más auditores o técnicos que

la Dirección General designe. Los auditores y técnicos tienen las facultades que de conformidad a

la legislación aduanera y acuerdos, convenios, tratados y otros instrumentos en materia comercial

les asigne la Dirección General en el acto de su designación. Los auditores o técnicos al concluir

su comisión deberán formular un informe dirigido al Director General de Aduanas, dicho

informe cuando se trate de fiscalizaciones a posteriori será transcrito íntegramente para

conocimiento del sujeto pasivo. Entendiéndose que fiscalización a posteriori es el control que

ejerce la Dirección General de Aduanas posteriormente al levante de las mercancías

despachadas a un determinado régimen aduanero, es decir que éste tipo de control es el que

realiza la administración aduanera a efecto de verificar el cumplimiento de las obligaciones

tributarias aduaneras y no tributarias por parte de los sujetos pasivos, como resultado de la

fiscalización a posteriori debe emitirse el informe de fiscalización el cual describe todo lo

encontrado en la auditoria y el cual se debe notificar al sujeto pasivo. [...] Además es importante

mencionar que la Honorable Sala de lo Contencioso Administrativo mediante Sentencia de Ref

43-2010, establece: Independientemente que la actuación realizada por el Subdirector General

de Aduanas, sea encajado por una de las partes como delegación y por la administración de

Aduanas como suplencia es de advertir que en el caso que nos ocupa es precisamente la Ley

Orgánica de la Dirección General de Aduanas, la que ha establecido con claridad las

atribuciones o competencias otorgadas tanto para el Director General como para el Subdirector

General de Aduanas. […] Por lo que debido a que la Sociedad demandante EXPORTADORA

NEMTEX S.A. DE C. V. no proporcionó explicación y documentación que evidencie el destino

final o tratamiento legal de la materia prima introducida bajo el Régimen de Admisión Temporal

para perfeccionamiento activo en las declaraciones de mercancías se puede concluir que dicha

Sociedad no ha dado cumplimiento a lo establecido en los Arts. 50, 77 y 98 del Código Aduanero

Unifbrme Centroamericano (CAUCA) VIGENTE Y [sic] Art. 467 del Reglamento al [sic] Código

Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA) debido a que efectuó declaraciones de

Mercancías introducidas bajo el Régimen de Admisión Temporal para perfeccionamiento activo,

los cuales presentan saldos de materia prima con plazo de permanencia vencido. [… ] Por lo

que el Art. 476 letra a) del RECAUCA establece.-

“

El Servicio Aduanero exigirá el pago del

adeudo y aplicará las sanciones o interpondrá las denuncias correspondientes en los casos

siguientes: a) cuando vencido el plazo autorizado, el beneficiario del régimen no compruebe a

satisfacción del Servicio Aduanero que las mercancías o los productos compensadores se

hubieren reexportado o destinado a cualquiera de los demás tratamientos legalmente

autorizados. [...] Así mismo el Art.481 del RECAUCA establece:

“

Caso especial de importación

definitiva. Las mercancías admitidas o importadas temporalmente que al vencimiento del plazo

de permanencia, el beneficiario no comprobare que han sido reexportadas o destinadas a

cualquiera de los demás tratamientos legalmente autorizados, se considerarán importadas

definitivamente al territorio aduanero y consecuentemente estarán afectas a los tributos

correspondientes y al cumplimiento de las obligaciones aduaneras no tributarias”. Por tanto

dicha Sociedad ha dejado de pagar en concepto de: Derechos Arancelarios a la importación

(DAI) la cantidad de ($1,926:09) y en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes

Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA) la cantidad de ($239; 486.25) haciendo un total de

derechos e impuestos dejados de pagar de ($241,412.34) por tanto la Sociedad NEMTEX gozó

de beneficios relativos a derechos e impuestos a la importación al haber declarado bajo dicho

régimen además se verificó: que las mercancías amparadas no reúnen las condiciones prescritas

para poder continuar con el otorgamiento de los beneficios por lo que la conducta antes

mencionada se tipifica en el Art. 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones

Aduaneras como infracción tributaria el cual establece: la obtención de beneficios de derechos e

impuestos a la importación sobre mercancías que no reúnen las condiciones prescritas en las

respectivas leyes para su otorgamiento o cuando el beneficiario no tuviere derecho a gozar de la

misma por lo que conforme lo establecido en el Art.10 de la referida ley Especial le corresponde

el pago de una multa tributaria [...] La Sociedad EXPORTADORA NEMTEX Sociedad Anónima

de Capital Variable al momento de la Reexportación debió legalizar la materia prima con la

cual produjo y reexportó la tela; lo cual no hizo por tanto los saldos en exceso no fueron

sometidos a ningún régimen de importación legalmente establecido. [...] El Artículo 91 del

CAUCA establece: Clasificación de los regímenes aduaneros Las mercancías pueden destinarse

a los siguientes regímenes aduaneros: a) definitivos: Importación y exportación definitiva y sus

modalidades; b) temporales o Suspensivos: Tránsito aduanero; Importación Temporal con

reexportación en el mismo estado; Admisión temporal para perfeccionamiento activo; Deposito

de Aduanas o Deposito Aduanero; Exportación temporal con reimportación en el mismo estado;

y Exportación temporal para perfeccionamiento pasivo; y, c) liberatorios: Zonas Francas;

Reimportación y Reexportación. Sin perjuicio de los regímenes antes citados, podrán

establecerse otros regímenes aduaneros que cada país estime convenientes para su desarrollo

económico”. [...] La conducta de la Contribuyente Social EXPORTADORA NEMTEZ [sic]

Sociedad Anónima de Capital Variable en cuanto a presentar declaraciones de mercancías bajo

el Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo con excedentes, donde la

cantidades descargadas son mayores a las importadas lo cual revela una diferencia entre las

cantidades de mercancías declaradas y las introducidas físicamente sin embargo tales

excedentes no fueron sometidos a ningún tratamiento legal de importación establecido por Ley

por lo que dicha

conducta es tipificada de acuerdo al Art.8 letra a) de la Ley Especial para

sancionar Infracciones Aduaneras como infracción Tributaria” el que literalmente dice: “La no

Presentación de la Declaración de Mercancías ante la autoridad Aduanera y la falta de pago de los

Tributos dentro del plazo legalmente establecido”. [...] Dicha Sociedad tuvo conocimiento de la

existencia de los excedentes y no los declaró por lo que en caso de no desvirtuarse lo establecido en

el presente informe la contribuyente social será sancionada de conformidad a lo establecido en el

Art.10 de dicha Ley [...] Por tanto para la Representación Fiscal el acto dictado por parte de la

Dirección General de Aduanas y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas

ha sido dictado conforme a derecho en la resolución objeto de alzada, es decir que ambas

resoluciones están apegadas a derecho.».

VI. FUNDAMENTOS DE DERECHO

El proceso se encuentra en estado de dictar sentencia. Conforme a lo establecido en el

artículo 32 de la LJCA, esta Sala resolverá sobre los puntos controvertidos, teniendo a la vista los

expedientes administrativos relacionados con el presente proceso.

Con la finalidad de analizar congruentemente la pretensión del presente caso, esta Sala -

de la lectura de los alegatos supra relacionados-, precisa que el objeto de la controversia del caso

de mérito, estriba en que la sociedad actora considera que la DGA y el TAIIA han violentado el

principio de legalidad y tipicidad, ya que la conducta por la que se le sancionó como una

infracción tributaria, no encaja en supuesto hipotético del artículo 8 letra a) de la Ley Especial

para Sancionar Infracciones Aduaneras [en adelante LEPSIA] determinado por las referidas

autoridades,, que dicha conducta se encuentra específicamente detallada en el artículo 5 letra v)

de la mencionada ley, como infracción administrativa.

En relación a lo anterior, se advierte que la parte actora, en su demanda, describió

aisladamente como hecho que motiva la acción [en relación a la pretensión - indicada en el

párrafo que antecede-], la aplicación, de una norma secundaria que no existía en la fecha en que

se efectuó la fiscalización por parte de la DGA. Por otra parte, en el escrito por medio del que

realiza el ofrecimiento de prueba, así como en el que presentó sus alegatos de bien probado,

amplía tal hecho y la fundamentación, jurídica; lo cual está encaminado a alegar la ilegalidad de

los actos impugnados por un motivo adicional al consignado en su demanda, es decir, por la

ilegalidad de los impuestos determinados, lo que se configura como una nueva pretensión de

ilegalidad independiente a la ejercitada en la demanda.

Al respecto, se hace notar que de conformidad a lo establecido en el artículo 280 del

Código Procesal Civil y Mercantil [de aplicación supletoria al presente proceso en virtud del

artículo 53 de la LICA], la demanda puede ampliarse para acumular nuevas pretensiones,

siempre que ésta se haga antes de la contestación de la demanda. Esta Sala se ha pronunciado en

reiteradas ocasiones que se entiende como contestación de la demanda el informe de quince días,

por medio del cual la autoridad demandada, rinde pormenorizadamente los alegatos que

justificaron su actuar.

En este sentido, y comprobados los momentos procesales, queda demostrado de la vista

del expediente judicial que la incorporación de nuevos argumentos no se hizo en tiempo y forma

según lo previsto por la ley secundaria.

Por tanto, al no haber alegado oportunamente la disconformidad con los impuestos

determinados ni con la conducta atribuida, tal pretensión no será conocida por este tribunal.

Para el correcto análisis del caso, el orden de la presente sentencia será: (1)

contextualización de los hechos sometidos a consideración; (2) establecer si las autoridades

demandadas han vulnerado o no los principios de legalidad y tipicidad al momento de determinar

la infracción atribuida; (3) fijar la procedencia o no de la multa tributaria impuesta; y (4) si fuere

el caso, el pronunciamiento de sobre la medida para restablecer el derecho violado.

1. Contextualización de los hechos sometidos a consideración

De los alegatos de las partes en el presente proceso, se tiene que la actora

EXPORTADORA NEMTEX, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE está

autorizada para mencionar como Depósito para Perfeccionamiento Activo [DPA], por lo cual

goza de beneficios e incentivos fiscales establecidos en la Ley de Zonas Francas Industriales y de

Comercialización. Según el artículo 2 letra b) de la mencionada ley [aplicable al presente caso -

no reformado-], DPA es el área del territorio nacional, sujeta a tratamiento aduanero especial,

donde las mercancías que en ella se introduzcan para ser reexportadas, se reciben con suspensión

de derechos e impuestos, para ser sometidos a procesos de transformación, elaboración o

reparación y donde los bienes de capital pueden permanecer por tiempo ilimitado.

Que mediante resolución emitida por la DGA [primer acto impugnado], se determinó a

cargo de la sociedad actora : (i) el pago en concepto de DAI complementario la cantidad de

cuatro mil quinientos cincuenta y seis dólares de los Estados Unidos de América con sesenta y un

centavos de dólar [$4,556.61]; y, en concepto de IVA complementario la cantidad de doscientos

noventa y tres mil setecientos veintiséis dólares de los Estados Unidos de América con setenta y

cinco centavos de dólar [$293,726.75]; (ii) sanción por el cometimiento de infracciones

tributarias tipificadas en el artículo 8 letra b) de la LEPSIA, con multas tributarias del 200% y

300% sobre los derechos e impuestos dejados de cancelar, las cuales ascienden a la cantidad de

setecientos dieciocho mil setecientos setenta y cuatro dólares de los Estados Unidos de América

con dos centavos de dólar [$718,774.02], conforme a lo prescrito en el artículo 10 de la referida

ley especial; (iii) sanción por el cometimiento de infracciones tributarias tipificadas en el artículo

8 letra a) de la LEPSIA, con multas tributarias del 200% y 300% sobre los derechos e impuestos

dejados de cancelar, las cuales - ascienden la cantidad de ciento setenta mil quinientos cuarenta

dólares de los Estados Unidos de América con sesenta y nueve centavos de dólar [$170,540.69],

conforme a lo prescrito en el artículo 10 de la referida ley especial; y, se estableció que por lo

anterior, NEMTEX S.A. DE C.V. debía pagar, en concepto de derechos, impuestos y multas

tributarias la cantidad total de un millón ciento ochenta y siete mil quinientos noventa y ocho

dólares de los Estados Unidos de América con siete centavos de dólar [$1,187,598.07].

Es importante mencionar que mediante la resolución emitida por el TAIIA [segundo acto

impugnado] se modificó la anterior resolución, en el sentido de: (i) confirmar, a cargo de

NEMTEX S.A. DE C.V., la cantidad de doscientos noventa y ocho mil doscientos ochenta y tres

dólares de los Estados Unidos de América con treinta y seis centavos de dólar [$298,283.36] en

concepto de derechos e impuestos; y, la multa por infracción tributaria tipificada en el artículo 8

letra a) de la LEPSIA, por la cantidad de ciento setenta mil quinientos cuarenta dólares de los

Estados Unidos de América con sesenta y nueve centavos de dólar [$170,540.69], de acuerdo a lo

prescrito en el inciso primero del artículo 10 de la citada ley especial;- y, (ii) revocar la multa

impuesta a la referida sociedad, por el cometimiento de la infracción tributaria: tipificada en el

artículo 8 letra b) de la LEPSIA, por la suma de setecientos dieciocho mil- setecientos setenta y

cuatro dólares de los Estados Unidos de América con dos centavos de dólar [$718,774.02].

Ahora bien, se resalta que la sociedad actora impugna ambos actos, únicamente el punto

referido a la multa impuesta por la infracción tributaria tipificada en el artículo 8 letra a) de la

LEPSIA, por la cantidad deciento setenta mil quinientos cuarenta dólares de los Estados Unidos

de América con sesenta y nueve centavos de dólar [$170;540.69] .

En ese sentido, el argumento de la demandante versa en que las autoridades demandadas

violentaron los principios de legalidad y tipicidad al sancionar como infracción tributaria, una

conducta que se encuentra específicamente detallada en el artículo 5 letra y) de la LEPSIA,

prescrita como una infracción administrativa.

En consecuencia, el análisis del caso se circunscribirá a establecer si la conducta

sancionada es susceptible de una multa por infracción administrativa o tributaria, y

consecuentemente, si existe o no vulneración a los principios de legalidad y tipicidad.

2. Sobre la vulneración de los principios de legalidad y tipicidad

a.

NEMTEX S.A. DE C.V. señaló que las conductas por las que se le sancionó tiene un

tipo específico en la legislación sancionadora, siendo la infracción que le corresponde de índole

administrativa, motivo por el cual considera que se han violentado los principios de legalidad y

tipicidad.

Además dijo que las conductas no se adecúa al tipo sancionador propuesto por las

autoridades demandadas, debido a que no se ha comprobado perjuicio fiscal alguno, que es un

elemento diferenciador de las infracciones tributarias, y que tales conductas, por su naturaleza,

origen y efectos, se encuentran reguladas de forma específica en el ámbito de las infracciones

administrativas.

Por lo que considera que la conductas señaladas encajan en el artículo 5 letra v) de la

LEPSIA, pero de ninguna manera en el artículo 8 letra a) de la referida ley.

b.

Las autoridades demandadas sostuvieron que la infracción administrativa establecida

en el artículo 5 letra v) de la LEPSIA, está referida a aquellos casos en los cuales el beneficiario

del Régimen de Admisión Temporal para Perfeccionamiento Activo, presenta una declaración de

reexportación, en la que se consigne que se cancela del régimen suspensivo una cantidad mayor a

la efectivamente descargada; es decir, que la cuantía documental de la cancelación excede a la

cuantía real, hecho que genera un descargo ficticio porcentual o total de los bienes admitidos

temporalmente.

En tal sentido, sostuvo que la conducta delimitada por la Administración Aduanera como

“Declaraciones de Mercancías, amparadas al Régimen de Admisión Temporal para

Perfeccionamiento Activo, con excedentes de materia prima no declaradas, debido a que las

cantidades descargadas son mayores que las importadas”, no encaja en el supuesto de la

disposición antes mencionada; sino que, la misma se adecúa al supuesto establecido en el artículo

8 letra a) de la LEPSIA.

c. Respecto de lo anterior, esta Sala hace las siguientes consideraciones:

i. El principio de legalidad, expresamente consagrado en el artículo 86 de la Constitución

de la República, rige a toda la Administración Pública, por lo que toda actuación de ésta ha de

presentarse necesariamente como ejercicio de un poder o competencia atribuidos previamente por

ley. El artículo precitado señala en su inciso tercero, que los funcionarios del gobierno son

delegados del pueblo y no tienen más facultades que las que expresamente les da a ley. Dicha

disposición establece el principio de legalidad de la Administración Pública, y éste se constituye

como la directriz habilitante para el desarrollo de toda actuación de ésta, de tal forma que toda

acción administrativa se presenta como ejercicio de un poder atribuido previamente.

Así, la relación jurídica entre la Administración Pública y los administrados está regulada,

porque en un Estado de Derecho la Administración actúa conforme a las exigencias que el

ordenamiento jurídico aplicable ordena y que en otros términos significa “sometimiento estricto a

la ley”. El principio de legalidad consagrado en la Constitución de la República, rige para la

Administración, no como un mero límite de la actuación administrativa, sino como el legitimador

de todo su accionar.

En virtud de lo anterior, se afirma que las facultades con que se encuentran revestidos los

entes y órganos de la Administración Pública para la consecución de sus fines, están

expresamente consignadas en la normativa jurídica reguladora de la actividad pública que están

llamados a desarrollar. En consecuencia, los funcionarios tienen la obligación de supeditar las

facultades encomendadas a los lineamientos establecidos en la ley.

ii.

Por otra parte, la ley debe definir exhaustivamente las conductas objeto de

infracciones, las sanciones o medidas a imponer o, al menos, establecer una regulación de los

aspectos esenciales de las conductas administrativamente punibles y de las sanciones a aplicar.

En este contexto, el principio de tipicidad comporta la imperiosa exigencia de la

predeterminación normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondientes, es

decir, la existencia de preceptos jurídicos lex previa que permitan predecir con el suficiente grado

de certeza lex certa tales conductas y la eventual sanción.

Al momento de realizar tal adecuación normativa, las autoridades administrativas

sancionadoras se encuentran estrictamente sujetas a los tipos punitivos, de forma que no pueden

ejercitar la potestad sancionadora respecto de comportamientos que no se hallen contemplados en

normas aplicables, y tampoco imponer sanciones que no sean las normativamente típicas.

Al realizarse el juicio de tipicidad íntegro; se configura la llamada conducta típica,

categoría jurídica que se refiere al comportamiento dotado de una identidad entre sus

componentes facticos con los descritos en abstracto por la norma jurídica sancionadora, es decir,

la coincidencia del hecho, real con los elementos normativos que fundamentan el contenido

material del injusto en su sentido de prohibición. Ahora bien, el juicio de tipicidad debe

contemplar, de igual forma, el título de imputación bajo el cual ha obrado el supuesto infractor de

la norma jurídica.

iii.

Tal como se ha expuesto, supra, en el presente caso la demandante alega que la

conducta por la que se le sancionó “es típica” de una infracción administrativa y no tributaria; en

ese sentido, para determinar existe o no la violación a los principios de legalidad y tipicidad

invocada por la parte actora, es necesario estudiar las disposiciones normativas de la LEPSIA que

originan la inconformidad de la sociedad demandante.

El articulo 5 letra v) de la LEPSIA, propuesto por la demandante, establece: «Son

infracciones administrativas las siguientes: [...] v) Presentar una declaración de mercancías

Mediante la cual se cancela parcial o totalmente algún régimen suspensivo o liberatorio de

derechos, en la que se consignen cantidades mayores de mercancías de las que realmente se

están descargando o en la que se consigne erróneamente el número de la declaración de la cual

se hace el descargo ...».

Por su parte, el articulo 8 letra a) de la LEPSIA, aplicado por la Administración

Aduanera, señala: «... Constituyen infracciones tributarias las siguientes: [...] La no presentación

de la Declaración de Mercancías ante la Autoridad Aduanera y la falta de pago de los tributos

dentro del plazo legalmente establecido o efectuar la Declaración de Mercancías de importación

o exportación definitivas con omisiones o inexactitudes en su información, que causen la

concesión indebida de beneficios o la incorrecta liquidación de los derechos e impuestos, o de

otros cargos que deban determinarse en la declaración especialmente en los datos relativos al

valor, cantidad, calidad, peso, clasificación arancelaria, condición y origen que se hubieren

tomado de los documentos de importación...».

Es necesario precisar que en el caso de mérito, de la fiscalización realizada por la

Administración Aduanera a la actora, se obtuvo como resultado la existencia de excedentes de

mercancías descargadas respectó de las importadas bajo un régimen suspensivo de impuestos

[admisión temporal para perfeccionamiento activo]. En relación a dicho hallazgo, a pesar de la

prevención realizada por la Administración Aduanera [folios 71 al 74 -expediente administrativo-

], la demandante no proporcionó explicación o documentación que ampararan la procedencia de

dichas mercancías; por lo tanto, se concluyó en que éstas no fueron sometidas al tratamiento legal

de importación. Dicho en otras palabras, no obstante la actora ya había descargado en su totalidad

la Materia prima importada bajo el régimen aduanero en Mención, continuó descargando

mercancías de las que no demostró haber sido sometidas al tratamiento legal de importación; lo

que se resume en que omitió declarar la mercancía [excedente] que estaba descargando, y que de

dicha omisión se colige que no pagó de los impuestos correspondientes.

En tal sentido, lo que se sanciona es la omisión de la sociedad actora de no declarar la

importación de la mercancía excedente descargadas, en relación a las nueve declaraciones de

importación amparadas al régimen de admisión temporal para perfeccionamiento activo

fiscalizadas.

Acotado lo anterior, esta Sala considera que la aplicación del artículo 5 letra v) de la

LEPSIA exige, en primer lugar, que el sujeto activo de la infracción haya presentado una

declaración de mercancías mediante la cual cancele parcial o totalmente algún régimen

suspensiva o liberatorio de derechos; y, en segundo lugar, que en dicha declaración se consignen

cantidades mayores de mercancías a las que efectivamente se descarga o se consigne

erróneamente el numero de la declaración de la cual se hace del descargo. Respecto a la primera

exigencia, se advierte que, la actora no ha pretendido con las declaraciones relacionadas en el

párrafo que antecede, cancelar el régimen de admisión temporal para perfeccionamiento activo.

Por tanto, al no existir una declaración de mercancías, mediante la cual se cancela parcial

o totalmente algún régimen suspensivo o liberatorio de derechos, la omisión objeto de sanción no

encaja en la infracción propuesta por la actora; y consecuentemente, es irrelevante seguir con el

juicio de tipicidad respecto de la misma.

Ahora bien, según lo prescrito en el artículo: 8 letra a) de la LEPSIA, se incurre en

infracción tributaria al no: presentar declaración de mercancías ante la autoridad aduanera

[importación o exportación] y que como consecuencia haya una falta de pago de tributos.

Tomando en cuenta la omisión objeto de sanción, se concluye que ésta encaja en el supuesto en

comento; ya que de los excedentes de mercancías descargados en relación a los importados, en

las nueve declaraciones de mercancías fiscalizadas, la actora no comprobó haberlos sometido al

tratamiento legal de importación; es decir, no fueron declarados y, consecuentemente, se dejaron

de pagar los tributos correspondientes, lo que deviene en un perjuicio fiscal.

Lo anterior debe complementarse con lo que establece el artículo 3, inciso dos de la

LEPSIA, que determina que para los efectos de dicha ley «... Son infracciones tributarias

aquellos actos u omisiones previstos en esta ley, que constituyen trasgresión o violación de la

normativa aduanera o incumplimiento a la normativa establecida en acuerdos, convenios,

tratados y otros instrumentos en materia de comercio que puedan ocasionar un perjuicio fiscal,

sin que lleguen a tipificarse como delito. ».

En relación al argumento de la demandante, referido a que la infracción regulada en el

artículo 8 letra a) de la LEPSIA es aplicable únicamente a los importadores de régimen

definitivo, se subraya que el artículo antes mencionado, no atiende al régimen aduanero en el que

se ampare el infractor, sino a la acción u omisión objeto de sanción:

iv. En consecuencia, la conducta de la demandante cumple con los presupuestos

constituidos en la infracción tributaria establecida en el artículo 8 letra a) de la LEPSIA y por

tanto, esta Sala considera que la Administración Aduanera actuó conforme a derecho

sancionando a la actora con base a la normativa que tipifica la omisión en que incurrió,

consecuentemente, las violaciones a los principios de legalidad y tipicidad alegadas, no son de

recibo.

3. Respecto a la multa por la infracción tributaria tipificada en el artículo 8 letra a)

de la LEPSIA

En relación al monto de la multa determinado por la DGA y confirmado por el TAIIA, la

impetrante alegó que éste es desproporcional en relación al hecho sancionado, ya que el

legislador ha previsto para el mismo, una multa específica para una infracción administrativa.

En este punto, al haberse establecido que el juicio de tipicidad realizado por la

Administración Aduanera es conforme a derecho, la omisión sancionada constituye en

consecuencia una infracción tributaria, la cual está tipificada en el artículo 8 letra a) de la

LEPSIA, y cuya sanción es la que prevé el artículo 10 de la referida ley.

Por otra parte, la Administración Tributaria Aduanera, parte del principio de buena fe, en

el sentido de considerar que lo declarado por el contribuyente es verdadero, y por ello, el sistema

de control de declaraciones es aleatorio, dada la magnitud del tráfico diario aduanal que circula

por las diferentes puestos aduanales fronterizos; de tal manera que sería imposible verificar cada

una de las declaraciones de mercancías presentadas por los contribuyentes. En este sentido,

cuando aleatoriamente se seleccione fiscalizar la declaración de mercancía de determinado

contribuyente y se deduzca una inexactitud, podría suceder que ese contribuyente haya incurrido

en la misma infracción en anteriores declaraciones no verificadas, situación que afecta al fisco

por haberse dejado de pagar o pagado cantidades inferiores a los aranceles correspondientes. Por

lo que las multas por infracciones en materia aduanera son proporcionales al daño causado al

Estado por los contribuyentes, al beneficio obtenido por éstos y a la finalidad de la normativa

aduanera, que es reprimir con efectividad las, conductas infractoras con sanciones ejemplares.

En tal sentido, al estar determinado el monto de la multa apegado a lo estipulado en la ley

de la materia aplicable, tal como se relacionó Supra, la misma no adolece del vicio de ilegalidad

alegado por la demandante.

VII. Con base en la citadas disposiciones y a los artículos 86 de la Constitución de la

República; 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, 215, 216, 217 y

218 del Código Procesal Civil y Mercantil; y, 5 letra y) y 8 letra a) de la Ley Especial para

Sancionar Infracciones Aduaneras, a nombre de la República, esta Sala FALLA:

1. Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por EXPORTADORA

NEMTEX, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia

NEMTEXPORT, S.A. DE C.V., o NEMTEX S.A. DE C.V.; contra la resolución No. 949/1

l/DPJ/7, emitida por la Dirección General de Aduanas a las catorce horas con treinta minutos del

veintiséis de agosto de dos mil once, respecto a la multa impuesta por la infracción tributaria

tipificada en el artículo 8 letra a) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, por

la cantidad de ciento setenta mil quinientos cuarenta dólares de los Estados Unidos de América

con sesenta y nueve centavos de dólar [$170,540.69].

2.

Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por EXPORTADORA

NEMTEX, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia

NEMTEXPORT, S.A. DE C.V., o NEMTEX S.A. DE C.V.; contra 14 resolución Inc.

A1111016TM, dictada por el Tribunal, de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas a

las nueve horas del doce de diciembre de dos mil doce, respecto a la multa impuesta por la

infracción tributaria tipificada en el artículo 8 letra a) de la Ley Especial para Sancionar

Infracciones Aduaneras, por la cantidad de ciento setenta mil quinientos cuarenta dólares de los

Estados Unidos de América con sesenta y nueve centavos de dólar [$170,540.69].

3. Condenar en costas a la parte actora conforme al derecho común.

4. En el acto de la notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las

autoridades demandadas y a la representación fiscal.

5. Dejar sin efecto la medida cautelar en el presente proceso.

6.

Remitir los expedientes administrativos a su lugar de origen.

NOTIFÍQUESE.-

DAFNE S. ----- DUEÑAS------ P. VELASQUEZ C.------S. L. RIV. MARQUEZ-------

PRONUNCIADO POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y EL SEÑOR MAGISTRADO QUE

LO SUSCRIBEN.-------M. A.V.------ SRIA.----------RUBRICADAS.