Sentencia nº 77-2005 de Sala de Lo Contencioso Administrativo, Corte Suprema de Justicia, 12 de Abril de 2011

• Fecha de Resolución: 12 de Abril de 2011
• Emisor: Sala de Lo Contencioso Administrativo
• Número de Sentencia: 77-2005
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

77-2005

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: San Salvador, a las diez horas veinticinco minutos del doce de abril de dos mil once.

El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por la Sociedad SÚPER ACEROS, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia SÚPER ACEROS, S.A. DE C.V., del domicilio de Ciudad Delgado, departamento de San Salvador, iniciado por medio de su apoderada general judicial, licenciada Y.N.M. de Valencia, y seguido por el señor H.S.O., en calidad de representante legal de la sociedad.

Impugna las siguientes actuaciones pronunciadas por: a) la Dirección General de Impuestos Internos, por la resolución de la División Jurídica, Departamento de Tasaciones, de las catorce horas treinta minutos del veinte de abril de dos mil cuatro mediante la cual resuelve: 1- Determinar las cantidades de tres mil seiscientos veintitrés dólares de los Estados Unidos de América ($3,623.00) equivalentes a treinta y un mil setecientos un colones con veinticinco centavos (¢31,701.25); y setenta y tres dólares ($73.00) equivalentes a seiscientos treinta y ocho colones con setenta y cinco centavos (¢638.75) que en concepto de remanentes de crédito fiscal le corresponde reclamarse respecto de los períodos tributarios de diciembre de dos mil uno y febrero de dos mil dos, respectivamente, para ser utilizado en su orden durante los períodos tributarios de enero y marzo de dos mil dos. 2-Determina la cantidad de ciento treinta y dos mil setecientos catorce dólares ($132,714.00) equivalentes a un millón ciento sesenta y un mil doscientos cuarenta y siete colones con cincuenta centavos ( ¢1,161,247.50) que en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, le corresponde pagar respecto de los períodos tributarios de marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de dos mil uno y enero y marzo de dos mil dos. Y, 3- Sanciona con la cantidad de sesenta y seis mil ochocientos veintitrés dólares de los Estados Unidos de América ($66,823.00) equivalentes a quinientos ochenta y cuatro mil setecientos un colones con veinticinco centavos (¢584,701.25) en concepto de multas por infracciones cometidas a la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto de los periodos tributarios comprendidos de marzo a diciembre de dos mil uno y de enero a marzo de dos mil dos. b) El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, por la resolución pronunciada a las quince horas treinta minutos del veinticinco de enero de dos mil cinco, en cuanto modificó la resolución de la Dirección General de Impuestos Internos. En los siguientes términos : A) Se confirmó: 1) el remanente de crédito fiscal determinado para los períodos tributarios de diciembre de dos mil uno y febrero de dos mil dos, por las cantidades de TRÉS MIL SEISCIENTOS VEINTITRÉS DÓLARES ($3,623.00) equivalentes a treinta y un mil setecientos un colones con veinticinco centavos (¢131,701.25) y SETENTA Y TRES DÓLARES ($73.00) equivalentes a seiscientos treinta y ocho colones con setenta y cinco centavos (¢638.75), respectivamente, utilizados en la misma liquidación para los períodos tributarios de enero y marzo de dos mil dos; 2) el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios determinado, respecto a los períodos tributarios de marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de dos mil uno y enero y marzo de dos mil dos, por la cantidad de CIENTO TREINTA Y DOS MIL SETECIENTOS CATORCE DÓLARES ($132,714.00) equivalentes a un millón ciento sesenta y un mil doscientos cuarenta y siete colones con cincuenta centavos (¢1,161,247.50); Y 3) las sanciones impuestas así: a) por asentar anotaciones inexactas en el libro de compras del impuesto, respecto de los períodos tributarios de julio de dos mil uno y febrero de dos mil dos; b) por no presentar la declaración correspondiente dentro del plazo legal respecto del período tributario de febrero de dos mil dos; c) por evasión intencional del impuesto, respecto de los períodos tributarios de marzo a junio de dos mil uno; y d) por evasión no intencional del impuesto, respecto de los períodos tributarios de julio a noviembre de dos mil uno, enero y marzo de dos mil dos, lo que asciende a la cantidad de SESENTA Y SEIS MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y UN DÓLARES ($66,751.00) equivalentes a quinientos ochenta y cuatro mil setenta y un colones con veinticinco centavos (¢584,071.25); y B) Se modificó, en lo que respecta a la sanción por no presentar la declaración correspondiente dentro del plazo legal, respecto de los períodos tributarios de marzo y julio de dos mil uno, las cuales quedaron ajustadas respectivamente, en las cantidades de VEINTICINCO DÓLARES VEINTIOCHO CENTAVOS DE DÓLAR ($25.28) equivalentes a doscientos veintiún colones con veinte centavos (¢221.20) y DIEZ DÓLARES SESENTA Y OCHO CENTAVOS DE DÓLAR ($10.68) equivalentes a noventa y tres colones con cuarenta y cinco centavos (¢93.45).

Han intervenido en el presente juicio: la parte actora en la forma mencionada, la Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas como autoridades demandadas, y la licenciada A.C.G.S., en representación del señor F. General de la República.

CONSIDERANDOS:

ANTECEDENTES

DE HECHO ALEGATOS DE LAS PARTES 1. DEMANDA a) Autoridades demandadas y actos impugnados.

La sociedad demandante dirige su pretensión contra la Dirección General de Impuestos Internos, por la resolución de la División Jurídica, Departamento de Tasaciones, de las catorce horas treinta minutos del veinte de abril de dos mil cuatro y contra el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, por la resolución de las quince horas treinta minutos del veinticinco de enero de dos mil cinco; cuyos contenidos han quedado descritos en el preámbulo de esta sentencia. b) Circunstancias.

La parte actora relata que la Subdirección de Grandes Contribuyentes de la Dirección General de Impuestos Internos fiscalizó y verificó el cumplimiento de las obligaciones tributarias contenidas en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, su reglamento y demás disposiciones legales, así como las contempladas en el Código Tributario relacionadas con el impuesto referido, durante los períodos tributarios comprendidos del uno de enero de dos mil uno al treinta y uno de marzo de dos mil dos.

Señala que se encuentra en total desacuerdo con el informe de fecha doce de marzo de dos mil cuatro, ya que ha servido de base para determinar tasación complementaria del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y la Prestación de Servicios, corroborando los auditores que el Sistema Contable de la Sociedad contribuyente fue autorizado por la Superintendencia de Sociedades y Empresas Mercantiles; también que para los periodos investigados controló operaciones por medio de su contabilidad formal en libros debidamente legalizados, los cuales son llevados en forma manual de conformidad a lo establecido por el Código de Comercio, y para el control del impuesto investigado, no se encontraron con atraso en sus anotaciones, que las deficiencias encontradas no son producto de la intención de la contribuyente, sino que se debe a un "lapsus involuntario".

Sostiene que de la lectura de los informes y de las resoluciones impugnadas es perceptible que el método que utilizó la Administración Tributaria fue "sobre base cierta", pues utilizó la documentación y contabilidad que obraba en poder de la contribuyente, tal como se expresa en el informe. Siendo el método sobre base cierta conforme a lo establecido en el artículo 184 literal a) del Código Tributario. Menciona que en el presente caso se utilizó también la base mixta, dado que esta Administración Tributaria solicitó información a proveedores, olvidándose de la base cierta para pasar a la presuntiva, por lo que le hizo fe lo expresado por los proveedores, lo cual no se pudo desvirtuar por no contar en esa oportunidad con la documentación que para ello se requería. La inobservancia de ambos métodos dio como resultado un informe y una resolución viciada. Sostiene que fue objeto de acoso fiscal de parte de esa Administración Tributaria, debido a que en todos los ejercicios fiscales le fueron verificados el cumplimiento de obligaciones formales. c) Argumentos jurídicos de la pretensión La sociedad actora alega que, la Dirección General de Impuestos Internos en el procedimiento administrativo que culminó con la resolución que impugna, cometió infracciones a los artículos 3 literal f) y 184 literal a) del Código Tributario.

Violentó el Derecho de Audiencia y Debido Proceso, contraviniendo principios consagrados en la Constitución en su artículo 11. d) Petición Se emita sentencia en la que se reconozca: a) Que los informes de los auditores fiscales y del J. de la Unidad de Audiencia y Apertura a Pruebas, han violentado los principios y formas procedimentales establecidas en el Código Tributario; y b) En consecuencia se debe revocar y dejar sin efecto la resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos y la resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, en virtud de la cual se resuelve modificar y confirmar la resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos. 2. ADMISIÓN DE LA DEMANDA Esta Sala admitió la demanda interpuesta y tuvo por parte a la Sociedad SÚPER ACEROS, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, iniciado por medio de su apoderada general judicial, licenciada Y.N.M. de Valencia, y seguido por el señor H.S.O., como representante legal; se requirió de las autoridades demandadas que dentro del término de cuarenta y ocho horas rindieran informe en el que se pronunciaran sobre la existencia del acto que se les atribuía en la demanda respectivamente. Se ordenó la suspensión provisional de los efectos del acto administrativo impugnado pronunciado por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas 3. INFORMES DE LA PARTE DEMANDADA La Dirección General de Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas al rendir su informe expresaron que sí habían dictado el acto impugnado que se les atribuye respectivamente.

Se dio por cumplidos los informes solicitados y se requirió de las autoridades demandadas el informe prescrito en el artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa. Se confirmó la suspensión de los efectos del acto administrativo impugnado pronunciado por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas. Se ordenó notificar al F. General de la República.

La Dirección General de Impuestos Internos señala, que en su investigación desde la fecha de inicio de la Fiscalización, hasta la fecha de su finalización, lo ha sido fundado en el Principio de Verdad Material que rige sus actuaciones, artículo 3 literal h) del Código Tributario, en el presente caso, en el informe de auditoría, no se hace ningún señalamiento respecto de que cada sucursal llevo sus propios libros y que con relación al libro de compras sea llevado por la casa matriz, ya que como resultado dentro del proceso de fiscalización se estableció que la recurrente, durante los períodos tributarios investigados, únicamente dispuso de un local para el desarrollo de sus operaciones, donde funcionaban las oficinas administrativas, sala de ventas y bodega general, lo cual ha sido expuesto en el párrafo de la investigación del referido informe. Que si bien es cierto la sociedad tiene toda una estructura de control interno para el control contable de las operaciones realizadas, se han podido constatar fehacientemente inconsistencias que constituyen incumplimientos a los preceptos legales establecidos en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y al Código Tributario, aunque respecto de los mismos se pretende por parte de la apoderada de la apelante hacer ver dichos incumplimientos como producto de Lapsus Involuntarios, aislados e inofensivos los cuales sean voluntarios o involuntarios, se ha constatado plenamente la violación de la normativa tributaria con tal conducta, considerando que la sociedad no ha desvirtuado los incumplimientos señalados en el Informe de Fiscalización de folios 484 y siguientes (del Expediente Administrativo) y que el pretendido argumento de Lapsus Involuntario no constituye justificación legalmente admisible o los aludidos incumplimientos.

Que la Administración Tributaria no ha hecho uso en el presente caso de presunciones; y la información de terceros no corresponde a esa categoría jurídica, sino que corresponde con la base cierta. Con relación a las bases de liquidación de oficio que regula el artículo 184 del Código Tributario, manifiesta que legalmente, lo concreción de la base cierta no está ligada de manera absoluta o la utilización exclusiva de la información y documentación en poder de los contribuyentes. Siendo así, porque de acuerdo al literal a) del artículo 184 del Código Tributario, el factor determinante para identificar y calificar de Base Cierta o la base utilizada, lo es que, "la existencia del hecho generador del impuesto se pueda conocer en forma directa por medio de los elementos existentes". El legislador tributario no exige que ese conocimiento directo de la existencia del hecho generador tenga que devenir exclusivamente de la documentación e información que obra en poder del contribuyente, lo cual se colige de la manera ejemplificativa y no taxativa que se expresa, en el literal a) en mención al externar la frase siguiente: " sirviéndose entre otros de.... ". De ahí que, no quepa interpretar que la base cierta debe apoyarse únicamente en documentación e información en poder del contribuyente, sino que el alcance legal correcto de la utilización de esa base es que, la base cierta se apoya en toda aquella información y documentación que permite conocer en forma directa la existencia del hecho generador del impuesto, entre la cual puede figurar la que el contribuyente posee, pero no exclusivamente. Por lo que cita jurisprudencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo y del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas. En tal sentido, con relación a las compulsas, es conveniente mencionar que las mismas, pueden constituir un procedimiento en cada auditoria, que permiten a la Administración Tributaria corroborar si las operaciones registradas y declaradas por los contribuyentes auditados son acordes a las que efectivamente realizaron con sus proveedores; o en su caso, con sus clientes. Es decir, que esas solicitudes de información, se ubican en el procedimiento de fiscalización en la etapa de producción probatoria ejecutada por la Administración Tributaria, la cual obviamente concluye, al finalizar la auditoría y rendir los auditores designados su informe correspondiente. La información de terceros, corresponde a la etapa de producción probatoria y el fin específico de esa fase no es motivar la alegación del mérito de las pruebas, ya que, esa finalidad es propia de la fase de contradicción, es así que, una vez culminada la auditoria, los resultados de la misma se hacen del conocimiento de los contribuyentes, para que en esa etapa procesal, éstos puedan controvertir, tanto el soporte legal, como el fáctico, en el que se apoya la investigación practicada por la Oficina Fiscal, aportando las razones y probanzas en las que apoyan su derecho. Y es que, esta información proporcionada en la secuela del procedimiento de fiscalización, se incorpora también en el contenido del Informe de Auditoría, y dicho informe se hace del conocimiento de los contribuyentes fiscalizados al comunicarles los resultados finales de la auditoria, para que puedan controvertir el contenido pleno de esa información. Por tal razón, en el presente caso la base de liquidación utilizada es la base cierta y no la base presuntiva, como lo afirma la apoderada de la contribuyente, ni tampoco la base mixta, siendo infundados jurídicamente los argumentos planteados.

Sobre las diferentes verificaciones e investigaciones ordenadas a la sociedad SUPER ACEROS, S.A. DE C.V., en el procedimiento de liquidación de impuesto en apego al principio de legalidad, cumpliendo la obligación de carácter general que le impone a la Administración Tributaria el artículo 183 inciso primero y literal b) del Código Tributario, es aplicable para todos los sujetos pasivos de los tributos bajo la competencia de la Oficina Fiscal, dentro del territorio nacional, que obliga a la Administración a proceder a la liquidación de oficio del tributo cuando, en casos como el presente, las declaraciones tributarias presentadas ofrecieren dudas sobre su exactitud. Lo anterior, y todas las pruebas que constan en el expediente respectivo, descartan de manera categórica, que la fiscalización y determinación realizada por la Oficina a la contribuyente apelante, haya sido motivada por pasiones subjetivas e indecorosas (acoso fiscal) como la apoderada de la contribuyente apelante lo asevera en su escrito de interposición de recurso y al contrario, son demostrativas de la objetividad y legalidad con la cual el estudio se desarrolló con la poca anuencia de la contribuyente para proporcionar información, permitir el control y cumplir a cabalidad sus obligaciones tributarias. En este sentido debe considerarse que los tributos, además de ser medios para recaudar ingresos, han de servir de instrumentos de la política económica general, atendiendo a las exigencias de estabilidad y progreso social y procurar una mejor distribución de la renta nacional en beneficio del Bien Común. Para lo cual la Administración Pública sirve con objetividad los intereses generales v actúa de acuerdo a los principios tributarios y con pleno sometimiento a la ley y al derecho. Consecuentemente en el diseño de sus políticas fiscales trata en definitiva de que todos y cada uno de los sujetos que realice un hecho imponible y que, por tanto, acredite capacidad económica, contribuya en la medida que le corresponde al cumplimiento de los fines del Estado, en tal sentido no se ordenan fiscalizaciones con finalidades que no se encuentren orientadas al cumplimiento de sus magnos objetivos, es decir, que particularmente no existe por parte de esta Oficina como objetivo el perjudicar de manera alguna a ningún contribuyente como lo aduce la recurrente, no existiendo por tanto, razones que justifiquen la aseveración de la misma respecto al supuesto acoso fiscal de que es objeto la sociedad SUPER ACEROS, S.A. DE C.V., por parte de la Administración Tributaria.

Desde la fecha de inicio de la Fiscalización, hasta la fecha de su finalización, la Dirección General, fundada en el Principio de Verdad Material que rige sus actuaciones, artículo 3 literal h) del Código Tributario, realizó a la referida contribuyente los correspondientes requerimientos de documentación e información, los cuales convergen con los que ordinariamente y en un plano de igualdad la Administración Tributaria efectúa a los contribuyentes, en todo procedimiento de fiscalización. Tal como consta en el expediente del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, durante el desarrollo del procedimiento de fiscalización, se efectuaron por parte de la Administración Tributaria en forma reiterada requerimientos de información y documentación (fs. 32, 55, 254, 325, 328, 343, 353 y 451) cuya secuela se evidencia en el aludido expediente, a los cuales la contribuyente apelante, dio respuesta con indiscutibles intenciones dilatorias, puesto que la documentación requerida, siempre fue proporcionada parcialmente, advirtiéndose su renuencia para facilitar la información y documentación requerida mostrada en el procedimiento. Esa actitud siempre la justificó, en situaciones internas de desorden documental, lo cual no es causa justificada para no proporcionar la información oportunamente, ya que, todos los contribuyentes tienen la obligación de mantener en forma ordenada a disposición de la Administración Tributaria la documentación e información fiscal que ésta les requiera en el ejercicio de sus facultades de control o de fiscalización, así como la obligación de llevar los registros suficientes que reflejen de manera actualizada las operaciones que realizan, permitiendo como máximo un atraso justificado del registro de sus operaciones, de quince días para los registros del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y dos meses para los registros o libros de contabilidad formal sin incurrir en infracción; adicionalmente existen otras obligaciones en este mismo orden como las de conservar por un período de cinco años dicha información y documentación, de reconstruir sus registros en caso de suscitarse un imprevisto y de informar el extravío de cualquier documento de trascendencia tributaria, tal como lo disponen los artículos 126, 139, 141, 147 y 149 del Código Tributario. Al respecto resulta pertinente traer a cuenta que dentro de las obligaciones de los comerciantes, se encuentra la obligación de llevar Registros Contables, establecida en el artículo 435 y siguientes del Código de Comercio, disposiciones según las cuales: "El comerciante está obligado a llevar contabilidad debidamente organizada de acuerdo con alguno de los sistemas generalmente aceptados en materia de Contabilidad y aprobados por quienes ejercen la función pública de Auditorio. Los comerciantes deberán conservar en buen orden la correspondencia y demás documentos probatorios", asimismo, se establece que la persona idónea para llevar la contabilidad lo constituyen ya sea un Contador Público Certificado y/o Contador Publicó Académico. De esta manera siempre que dichos registros contables cumplan con los requisitos establecidos en el Código de Comercio, los mismos harán fe de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 267 del Código Procesal Civil. En este orden de ideas en el inciso tercero literal d) del artículo 141 del Código Tributario se establece como requisito específicamente con relación a los libros o registros del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios sean autorizados por un Contador Público. Por lo que se reafirma la importancia del cumplimiento de la obligación respecto a la forma de llevar la contabilidad, no obstante se insiste en cuanto a las situaciones aducidas por la apelante, aunque las mismas no le corresponde valorarlas, pero que de ninguna manera pueden ser invocadas por la contribuyente alzada para efecto de no dar cumplimiento oportuno a los requerimientos que le fueron efectuados en legal forma, ya que esta dificultad interna se relaciona con el momento actual de su empresa, sin embargo, no incide en el estado en que debieron encontrarse y mantenerse tanto sus registros contables como los libros del IVA, de tal manera que se diese el cumplimiento oportuno a las mencionadas obligaciones formales establecidas por el Código Tributario y cuyo incumplimiento solo puede justificarse atendiendo a razones de fuerza mayor o caso fortuito de conformidad a lo dispuesto en el artículo 43 del Código Civil, lo cual no ha acontecido en el presente caso. La Administración Tributaria además de conceder tiempos razonables en los requerimientos de información, en todos los casos, realizó más de un requerimiento sobre el mismo tema, lo que le permitió ganar más tiempo en los casos en los que no lo solicitó expresamente, y en otros tantos, que sí solicitó expresamente la ampliación a esos plazos, le fue concedida por la Administración Tributaria la prórroga peticionada en forma oportuna.

De la vulneración del Derecho de Audiencia la sociedad apelante, contó, desde el inicio de la fiscalización hasta la fecha de su finalización, con un total de VEINTIUN MESES para dar cumplimiento a lo requerido en la etapa de fiscalización, en atención a tal como lo expresa la contribuyente, los plazos que se otorgan en ella no son fatales; dicha fiscalización siempre fue fundada en el Principio de Verdad Material que rige sus actuaciones, de conformidad con el artículo 3 literal h) del Código Tributario. En ese sentido, tal justificación carece por tanto de fundamento y evidenciaría en todo caso falta de diligencia por parte de la contribuyente recurrente, cuando el Código Tributario señala la obligación formal de mantener y conservar ordenadamente dicha información y documentación, de reconstruir sus registros en caso de suscitarse un imprevisto y de informar el extravío de cualquier documento de trascendencia tributaria, situaciones que en ningún momento fueron hechas del conocimiento de la Dirección General. No es posible justificar por parte de la apoderada de la sociedad recurrente, la falta de anuencia y colaboración dentro del procedimiento de fiscalización, cuando inclusive no se hizo uso de los plazos legales conferidos para la audiencia y apertura a pruebas, que le brindaban a la recurrente la oportunidad de presentar la información y documentación con la que pretendía desvirtuar los resultados de la fiscalización, sin embargo, se reafirma que tampoco se hizo uso por parte de la recurrente de estas oportunidades procesales, razón por la cual no puede pretender la contribuyente aducir violación a su derecho de defensa, cuando por parte de la Administración Tributaria no se le ha causado estado de indefensión alguno.

De la Confiscatoriedad de la Multa, resulta necesario señalar que las normas tributarias recogen entre sus principios rectores, el Principio de No Confiscatoriedad, el cual surge con el objeto de concretar el principio de capacidad económica al cual se encuentra íntimamente ligado, así como al derecho de propiedad, de acuerdo al cual se establece que un impuesto es confiscatorio cuando el monto de su tasa es irrazonable, de tal manera que ocasione perjuicio al derecho de propiedad de los contribuyentes. Para determinar si un impuesto es o no confiscatorio, debe considerarse únicamente la tasa o el monto del mismo (en este caso la tasa es el 13%) y no el resultante de la acumulación de varias contribuciones, ni de las multas como en este caso y cuyo monto se ha determinado a través de un procedimiento de fiscalización, culminándose con la emisión de la resolución liquidatoria recurrida, para lo cual han concurrido los presupuestos legales contenidos en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y el Código Tributario. Las multas impuestas a cargo de la alzada, es el resultado de su conducta en contra de ley expresa y terminante, es una sanción impuesta de conformidad a la ley que rige el impuesto que origino las infracciones, las cuales como ha quedado demostrado que cometió la parte alzada, como consecuencia jurídica del incumplimiento de su deber y obligación; lo anterior indica que la Administración Tributaria en el presente caso sólo se ha limitado a aplicar la respectiva ley, sumisa ante la Constitución, por lo que puede concluirse en el presente caso, que no se ha violado ningún principio constitucional, ya que la Administración Tributaria no ha aplicado la multa respectiva de una manera antojadiza.

El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas con respecto al alegato de la sociedad actora que se ha violentado el principio de "formalismo procesal" y el "Debido Proceso", porque la Dirección General de Impuestos Internos, ha utilizado la base mixta para la fiscalización, cuando en su informe de auditoría plasmó que la base fue la cierta, manifiesta: que la oficina tasadora se basó en datos ciertos para la determinación de los débitos fiscales no declarados, lo que desvirtúa al respecto, la premisa de la parte actora, al manifestar que se utilizó la base mixta por la "información a proveedores" que hiciere la Dirección General, ya que como se sabe esta solicitud de información es una herramienta de auditoría, utilizada para establecer la consistencia de los registros contables, en el evento de utilizar la base cierta .

Sobre el acoso fiscal, y hasta una violación a la "imagen comercial" al asistirse la oficina tasadora de "agentes de seguridad y orden público" al momento de la fiscalización, manifiesta en primer lugar no se ha comprobado la presencia de agentes de seguridad y orden público en el desarrollo de la fiscalización y que en segundo lugar, si tal situación se hubiese dado, ello obedece al ejercicio de facultades legalmente concedidas a la Administración de conformidad a lo regulado en el Art. 173 letra I) del Código Tributario, por lo que no se evidencia la existencia del acoso fiscal pretendido por la actora, en el entendido que tal término es usado en su sentido coloquial y común y tampoco es un presupuesto para declarar ilegal los actos administrativos impugnados, pues en todo caso, es un presupuesto de responsabilidad, más se necesita de prueba para su declaratoria, lo que no ha sucedido en sede administrativa. De igual forma, la fiscalización de varios períodos fiscales o de otros impuestos, también es una facultad de la Administración Tributaria de conformidad a lo estatuido por el legislador en el Art. 173 del Código Tributario.

De la violación al "principio de economía" al manifestar que la documentación solicitada en la fiscalización era cuantiosa y solo se concedían en un primer plazo tres días para mostrarla, acto seguido se solicitaba un plazo mayor concediendo únicamente dos días, se requería, toda la documentación base de los registros contables de doce períodos fiscales de IVA, materialmente era imposible cumplir. Sintiéndose la contribuyente atemorizada y acosada por el corto tiempo que se le concedía para presentar los requerimientos. La parte actora no delimita la fundamentación jurídica de su causa pretendí ni los efectos que pretende con ella, pues el principio de economía procesal puede analizarse desde dos perspectivas, uno de los plazos procesales y el otro el económico o costo del procedimiento.

Finalmente con respecto a la violación al derecho de defensa la actora considera que es en la etapa de audiencia y apertura a pruebas donde se le hubieren acortado los plazos, que es donde el contribuyente tiene la oportunidad procesal de desvirtuar lo fiscalizado por la Administración Tributaria, tendría sentido considerar lo alegado en relación al derecho de audiencia, pero en el caso de autos, a la contribuyente social se le concedieron los plazos legales de audiencia y defensa de los cuales no hizo uso.

Se agregó el escrito y la credencial presentados por la licenciada A.C.G.S. a quién se le dio intervención en este proceso en carácter de delegada y en representación del señor F. General de la República. 4. TÉRMINO DE PRUEBA El juicio se abrió a prueba por el término de ley, dentro del cual la Dirección General de Impuestos Internos presentó prueba documental. 5. TRASLADOS Posteriormente se corrieron los traslados que ordena el art. 28 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, con los siguientes resultados: a) La parte actora ratificó cada uno de los argumentos y conceptos vertidos en la demanda. b) Por su parte las autoridades demandadas reiteraron lo expuesto en sus informes justificativos. c) La representación fiscal considera que la resolución de la Dirección General de Impuestos Internos está proveída conforme a la ley porque se sanciono en virtud de un informe de auditoría en los registros contables de la parte actora por un grupo de Auditores Tributarios debidamente acreditados, informe que no fue controvertido por la parte actora en los términos de audiencia y apertura a pruebas concedidos en el proceso administrativo sancionatorio, a excepción de la sanción impuesta por presentación extemporánea de las declaraciones correspondientes a los ejercicios tributarios de marzo y julio de dos mil uno del impuesto objeto de fiscalización infracción que es procedente pero la sanción se debió hacer conforme al impuesto declarado y no sobre la base de la multa mínima, porque esta solo opera cuando la declaración no presenta impuesto a pagar habiendo modificado esta sanción el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, por lo que la Administración Tributaria no ha incurrido en violación del Derecho de Audiencia y Debido Proceso en el proceso de fiscalización y que las sanciones impuestas son en base a un informe de auditoría que no fue desvirtuado por la parte actora, la resolución impugnada es legal.

Se tuvo a la vista los expedientes administrativos remitidos en el término de prueba por la Dirección General de Impuestos Internos. B. FUNDAMENTOS DE DERECHO 1. OBJETO Y LÍMITES DE LA PRETENSIÓN La parte demandante pretende que se declare la ilegalidad de las resoluciones de: a) la Dirección General de Impuestos Internos, por la resolución de la División Jurídica, Departamento de Tasaciones, de las catorce horas treinta minutos del veinte de abril de dos mil cuatro mediante la cual resuelve: 1- Determinar las cantidades de tres mil seiscientos veintitrés dólares de los Estados Unidos de América ($3,623.00) equivalentes a treinta y un mil setecientos un colones con veinticinco centavos (¢31,701.25) y setenta y tres dólares ($73.00) equivalentes a seiscientos treinta y ocho colones con setenta y cinco centavos (¢638.75) que en concepto de remanentes de crédito fiscal le corresponde reclamarse respecto de los periodos tributarios de diciembre de dos mil uno y febrero de dos mil dos, respectivamente, para ser utilizado en su orden durante los periodos tributarios de enero y marzo de dos mil dos. 2-Determina la cantidad de ciento treinta y dos mil setecientos catorce dólares ($132,714.00) equivalentes a un millón ciento sesenta y un mil doscientos cuarenta y siete colones con cincuenta centavos (¢1,161,247.50) que en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, le corresponde pagar respecto de los períodos tributarios de marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de dos mil uno y enero y marzo de dos mil dos. Y 3- Sanciona con la cantidad de sesenta y seis mil ochocientos veintitrés dólares de los Estados Unidos de América ($66,823.00) equivalentes a quinientos ochenta y cuatro mil setecientos un colones con veinticinco centavos (¢584,701.25) en concepto de multas por infracciones cometidas a la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto de los periodos tributarios comprendidos de marzo a diciembre de dos mil uno y de enero a marzo de dos mil dos. b) El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos hoy y de Aduanas, por la resolución pronunciada a las quince horas treinta minutos del veinticinco de enero de dos mil cinco, en cuanto modificó la resolución de la Dirección General de Impuestos Internos. En los siguientes términos : A) Se confirmó: 1) el remanente de crédito fiscal determinado para los períodos tributarios de diciembre de dos mil uno y febrero de dos mil dos, por las cantidades de TRES MIL SEISCIENTOS VEINTITRÉS DÓLARES ($3,623.00) equivalentes a treinta y un mil setecientos un colones con veinticinco centavos (¢31,701.25) y SETENTA Y TRES DÓLARES ($73.00) equivalentes a seiscientos treinta y ocho colones con setenta y cinco centavos (¢638.75), respectivamente, utilizados en la misma liquidación para los períodos tributarios de enero y marzo de dos mil dos; 2) el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios determinado, respecto a los períodos tributarios de marzo, abril, mayo, junio, julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de dos mil uno y enero y marzo de dos mil dos, por la cantidad de CIENTO TREINTA Y DOS MIL SETECIENTOS CATORCE DÓLARES ($132,714.00) equivalentes a un millón ciento sesenta y un mil doscientos cuarenta y siete colones con cincuenta centavos (¢1,161,247.50); Y 3) las sanciones impuestas así: a) por asentar anotaciones inexactas en el libro de compras del impuesto, respecto de los períodos tributarios de julio de dos mil uno y febrero de dos mil dos; b) por no presentar la declaración correspondiente dentro del plazo legal respecto del período tributario de febrero de dos mil dos; c) por evasión intencional del impuesto, respecto de los períodos tributarios de marzo a junio de dos mil uno; y d) por evasión no intencional del impuesto, respecto de los períodos tributarios de julio a noviembre de dos mil uno, enero y marzo de dos mil dos, lo que asciende a la cantidad de SESENTA Y SEIS MIL SETECIENTOS CINCUENTA Y UN DÓLARES ($66,751.00) equivalentes a quinientos ochenta y cuatro mil setenta y un colones con veinticinco centavos (¢584,071.25); y B) Se modificó, en lo que respecta a la sanción por no presentar la declaración correspondiente dentro del plazo legal, respecto de los períodos tributarios de marzo y julio de dos mil uno, las cuales quedaron ajustadas respectivamente, en las cantidades de VEINTICINCO DÓLARES VEINTIOCHO CENTAVOS DE DÓLAR ($25.28) equivalentes a doscientos veintiún colones con veinte centavos (¢221.20) y DIEZ DÓLARES SESENTA Y OCHO CENTAVOS DE DÓLAR ($10.68) equivalentes a noventa y tres colones con cuarenta y cinco centavos (¢93.45).

Hace recaer la ilegalidad de tales resoluciones esencialmente en los siguientes aspectos: a) Violación al Derecho de Defensa por parte de Dirección General de Impuestos Internos, al no otorgar plazos razonables para poder ejercer su defensa. b) Violación al Debido Proceso por Incumplimiento a lo previsto en el artículo 184 del Código Tributario, ya que la Dirección General de Impuestos Internos, señaló que utilizaría el método de la base cierta, pero al desarrollar la fiscalización utilizó también el método de base presunta. c) Violación al artículo 3 literal f) del Código Tributario, en cuanto al costo que incurrió debido a la proporción de copias de los documentos solicitados. d) Aduce que la multa impuesta es Confiscatoria, por considerarla excesivamente elevada. e) Sostiene que fue objeto de A.F., debido a que la Dirección General de Impuestos Internos le verifico el cumplimiento de obligaciones formales en todos los ejercicios fiscales. 2. GENERALIDADES SOBRE LA POTESTAD TRIBUTARIA DE LA ADMINISTRACIÓN El Código Tributario establece en el art. 173 que corresponde a la Administración Tributaria "las facultades de fiscalización, inspección, investigación y control, para asegurar el efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias...". Para ejercer las facultades en mención podrá aplicar las atribuciones que se especifican en la expresada disposición.

Para el despliegue de las facultades antes señaladas, entre ellas la de "fiscalización", la DIRECCIÓN GENERAL DE IMPUESTOS INTERNOS cuenta con un cuerpo de auditores especializados en materia tributaria y en ese orden el articulo 174 inciso 2° prescribe: "En cada fiscalización podrán tomar parte uno o más auditores que la Administración Tributaria designe".

La lectura de las disposiciones legales antes citadas permiten establecer que el ejercicio de la facultad fiscalizadora requiere que la autoridad competente así lo decida mediante resolución en la que designe al auditor o auditores que realizarán dicha labor, quien o quienes una vez notificada oficialmente al contribuyente sobre dicha decisión, procederán a cumplir con la función encomendada. Lo anterior tiene su razón de ser puesto que en un Estado de Derecho al contribuyente no se le sitúa como objeto del procedimiento de fiscalización sino como el sujeto pasivo con quien se establece la relación jurídica, y como tal ha de ser considerado en el desarrollo del procedimiento.

El ejercicio de la Potestad Tributaria, no reconoce más límites que los que se derivan de los preceptos constitucionales, en los que precede el Principio de Legalidad y de Seguridad Jurídica, como un límite formal respecto al Sistema de Producción de las Normas, y es en razón del Principio de Legalidad que la Administración Tributaria, debe actuar sometida al ordenamiento jurídico y solo podrá realizar aquéllos que autorice dicho ordenamiento.

Ahora bien, dentro de las facultades tributarias que tiene la Administración, para investigar el cumplimiento de obligaciones tributarias, según la Ley de la Materia, se encuentran la de Fiscalización y la de Verificación.

La fiscalización es entendida como el conjunto de actuaciones que la Administración Tributaria realiza con el propósito de establecer la auténtica situación tributaria de los sujetos pasivos.

Esta S. ha sostenido que el Estado para poder llevar a cabo la recaudación de los impuestos, a través de la Administración Tributaria realiza entre otras facultades, la de fiscalización, lo cual no significa que ésta pueda proceder en forma arbitraria, sino que debe efectuarlo dentro de un marco de legalidad. (Sentencia Definitiva, ref. 163-C-2000 del cuatro de marzo de dos mil cinco.) En virtud de la potestad de fiscalización, inspección y control del cumplimiento de las obligaciones tributarias, la Administración Tributaria nombra auditores por medio de un auto de designación, a través del cual expresamente haga referencia al contribuyente objeto de la fiscalización y los ejercicios tributarios que comprende.

Para llevar a cabo la fiscalización de Impuestos, la oficina encargada requiere de parte del investigado toda la documentación e información con trascendencia tributaria; de igual forma toma en consideración cualquier otro elemento que obtenga por otros medios previstos en la Ley.

La fiscalización, verificación, concluye con la emisión del informe de los auditores, en el cual se expresan los procedimientos llevados a cabo durante la fiscalización o comprobación del cumplimiento de las obligaciones tributarias sustantivas de la contribuyente, en el presente caso de Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, su Reglamento y demás disposiciones legales pertinentes, esto con el objeto de determinar si el contribuyente investigado ha pagado o no correctamente el impuesto que conforme a la Ley corresponde. Con dicho informe se hace del conocimiento a la Administración Tributaria, lo concerniente, quien a su vez es la encargada de emitir la resolución definitiva.

Al respecto, ésta S., se ha pronunciado en el sentido que el procedimiento de fiscalización tendiente a la determinación de la obligación tributaria no puede entenderse como cauce formal que refleje en exclusiva las potestades de la Dirección General de Impuestos Internos, frente a una situación general de sujeción o sumisión a soportar por los contribuyentes, sino que debe articular en gran medida la etapa contradictora dentro del mismo. De esta forma surgen para el contribuyente no sólo concretas obligaciones, sino también garantías y derechos a favor de su posición jurídica.

Las partes en el presente proceso han sido acordes en manifestar que previo a determinar el impuesto complementario, se llevó a cabo proceso de fiscalización de oficio, por parte de los señores auditores de la Dirección General de Impuestos Internos, el cual culminó con el informe de auditoría emitido el doce de marzo de dos mil cuatro, y que sirvió de base para la emisión de las resoluciones impugnadas. 3. ANALISIS DEL CASO.

3.1) Incumplimiento de lo prescrito en el artículo 184 del Código Tributario.

La sociedad demandante alega que hay un incumplimiento a lo prescrito en el artículo 184 del Código Tributario al haber señalado la Dirección General de Impuestos Internos que utilizaría el método de base cierta en la fiscalización, pero al desarrollarla utilizó información proporcionada por medio de compulsa a los proveedores de la parte demandante, -base presuntasin que se razonara sobre la observancia de ambos métodos en el informe de auditoría, ni en la resolución liquidatoria, dando como resultado actos administrativos viciados.

La Dirección General de Impuestos Internos sostiene que la base ocupada para determinar el incumplimiento a lo que establece la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y el Código Tributario por parte de SUPER ACEROS, S.A. de C.V., es la de "base cierta", y no la presunta. A su vez que las compulsas realizadas a los proveedores de la referida sociedad son parte de la mencionada base para la liquidación oficiosa del impuesto aludido.

La determinación del impuesto por medio de la base o método estimativo, indicial o presunto se realiza cuando a juicio de la Administración Tributaria tales indicios arrojan suficientes elementos e información que hacen presumir la obtención de ingresos por diversos conceptos y que los contribuyentes a quienes se les aplica tal metodología han incurrido en omisión al no incluir dentro de sus ingresos los efectivamente percibidos. La aplicación de esta base, se deriva de la existencia de una conducta legalmente incorrecta del contribuyente que no le permite a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles.

En razón de los alegatos anteriores, es necesario verificar lo que expresa el Código Tributario en el artículo 184 sobre las bases de liquidación: «La liquidación de oficio podrá realizarse a opción de la Administración Tributaria según los antecedentes de que disponga, sobre las siguientes bases: a. Sobre base cierta, tomando en cuenta los elementos existentes que permitan conocer en forma directa el hecho generador del impuesto y la cuantía del mismo, sirviéndose entre otros de las declaraciones, libros o registros contables, documentación de soporte y comprobantes que obren en poder del contribuyente; b. Sobre base estimativa, indicial o presunta, en mérito a los hechos y circunstancias que, por relación o conexión normal con el hecho generador del impuesto permitan inducir o presumir la cuantía del impuesto; y, c. Sobre base mixta, es decir, en parte sobre base cierta y en parte sobre base estimativa, indicial o presunta. A este efecto la Administración Tributaria podrá utilizar en parte la información, documentación y registros del contribuyente y rechazarla en otra, lo que deberá ser justificado y razonado en el informe correspondiente».

Ahora bien, al tener claridad sobre las bases de liquidación que pueden ser utilizadas por la Dirección General de Impuestos Internos, es necesario indicar que dentro de las facultades de Fiscalización de la Administración Tributaria está la de examinar contabilidad, registros, documentos, etc., del sujeto pasivo, así como solicitar al investigado y a terceras personas u otras entidades gubernamentales ó privadas los informes, ampliaciones, explicaciones, etc., sobre el contribuyente fiscalizado, de conformidad a lo regulado en el artículo 173 del Código Tributario.

Durante la investigación realizada por la Dirección General de Impuestos Internos, se observa los requerimientos realizado al demandante, quien una y otra vez pidió prórroga del plazo de presentación, las cuales le fueron otorgadas.

El objetivo del fisco es claro, intentar alcanzar la verdad de los hechos tal como realmente sucedieron, conseguir todos los datos necesarios para llegar a una precisa, clara y circunstanciada atribución de la deuda tributaria. Por otra parte, la Administración puede interrogar a sujetos pasivos reales o presuntos, a terceros que nada tengan que ver con la deuda que se investiga, pero que puedan hacer alguna aportación útil respecto a ella -en este caso en concreto, las compulsas realizadas-. La labor investigatoria realizada por la Dirección General de Impuestos Internos, por su dificultad, necesita de un auxilio adicional, el cual es parte de los deberes formales de la sociedad demandante, que bien podría ejemplificarse en la llevanza de registros legales, conservación de documentos por cierto lapso de tiempo, registro de operaciones exigidas por la normativa tributaria, entrega de comprobantes, etc. En el caso de mérito, el Fisco ha dispuesto de los elementos necesarios para conocer en forma directa y con certeza la existencia de la obligación tributaria sustancial así como la dimensión pecuniaria de tal obligación. Es indistinto, si estos elementos han sido proporcionados por el sujeto pasivo o los ha obtenido mediante la información proporcionada por terceras personas que tuvieron relación con la parte demandante, actividad que se conoce como "Base Cierta".

El conocimiento cierto que pueda arrojar en la liquidación el método antes relacionado no puede apoyarse únicamente y exclusivamente en documentación e información en poder del administrado, sino que la misma para ser veraz necesita en ciertos casos auxiliarse de información que terceros puedan proporcionar. Cuando se efectúa una liquidación y la información proporcionada por el sujeto investigado no satisface las necesidades para resolver conforme a la legalidad, es necesario auxiliarse de información que sobre el caso se pueda proporcionar; en este caso en concreto las compulsas han permitido corroborar si las operaciones efectuadas y documentadas son acordes a las efectivamente realizadas por el sujeto investigado con sus proveedores, ajustándose de esta forma la obligación a datos y hechos reales.

En el caso de autos, el contribuyente proporcionó toda la información contable que disponía a la Administración Tributaria. Dicha información fue valorada y analizada por ésta. Ahora bien, la no idoneidad de los documentos que amparan los datos no conlleva la irremediable exclusión de esa información como considera el demandante, ya que la misma fue corroborada y valorada por la autoridad demandada, confrontando la información pertinente que proporcionaron los proveedores identificados por el contribuyente en sus registros contables, pues es obligación del contribuyente respaldar formalmente sus documentos de soporte.

No se puede dejar de evidenciar que el aporte del sujeto pasivo, contribuye a corregir posibles errores de hecho y de derecho en que pueda haber incurrido la Administración al ejercitar sus extensas atribuciones de investigación, haciendo las aclaraciones y demostraciones relativas a sus derechos, beneficiando así, en el sentido que la determinación no se traduzca en irrealidades y se respete el Principio de Legalidad.

Ahora bien, en el caso de autos la información que brinden terceros por medio de las compulsas realizadas a los proveedores de la sociedad demandante en el proceso de fiscalización, corresponden a la etapa de producción probatoria, ya, que una vez culminada la auditoria, los resultados de la misma se hacen del conocimiento del administrado, para que posteriormente en la etapa de contradicción éstos puedan debatir, tanto el soporte legal como fáctico, en el que se apoya la investigación practicada por la oficina fiscal.

Este Tribunal advierte, que de los autos del expediente administrativo, se pudo corroborar que la sociedad demandante tuvo la oportunidad de presentar sus argumentos y pruebas de descargo de la determinación realizada por la Dirección General de Impuestos Internos, de conformidad a lo regulado en el artículo 186 del Código Tributario; sin embargo, la sociedad SUPER ACEROS, Sociedad Anónima de Capital Variable no hizo uso de su derecho.

Se considera que el procedimiento de la Dirección General de Impuestos Internos es conforme a lo que establece la normativa tributaria para la fiscalización de oficio, concluyéndose al respecto que no hay una resolución liquidatoria viciada por parte de la referida Dirección General. 3.2 Ilegalidad de la resolución de la Dirección General de Impuestos Internos, al no otorgar plazos razonables para poder ejercer su defensa.

En cuanto a los alegatos de la sociedad demandante, en el sentido que la Dirección General de Impuestos Internos, no le ha otorgado plazos razonables para presentar la copia de documentación solicitada en el desarrollo de la fiscalización; y que si bien el proceso de fiscalización esta reglado, no se determinan plazos fatales, por lo que se ve perjudicada al no presentar la documentación solicitada; dando origen a la solicitud de nuevos plazos para la presentación de la misma.

Ahora bien, los plazos que considera la sociedad demandante que fueron demasiados cortos, se refieren a la etapa de fiscalización. Siendo esta una etapa de carácter unilateral por medio de la cual la Administración Tributaria investiga y recopila la información necesaria para resolver, sin embargo, en el desarrollo de la fiscalización se otorgan plazos administrativos y hasta hay prorroga de los mismos con el fin de que se proporcione la información solicitada.

Del estudio del expediente administrativo a nombre de SUPER ACEROS, S.A. de C.V., se ha podido constatar que en efecto se le concedieron durante el proceso de fiscalización plazos administrativos para que presentara información solicitada en los diferentes requerimientos, otorgándose incluso prórrogas para la presentación de la misma (folios 32, 55, 254, 325, 328, 343, 353 y 451).

También la Dirección General de Impuestos Internos le concedió plazos legales de conformidad a lo establecido en el Código Tributario en su artículo 186, que regula la etapa de audiencia y apertura a pruebas, por medio de la cual la Oficina Fiscal otorga a la sociedad demandante la oportunidad procesal de desvirtuar lo fiscalizado por la Administración Tributaria, permitiéndole así que se defendiera e incluso presentara documentación pertinente en la fase contradictoria, derecho del cual la demandante no hizo uso.

Así mismo advierte esta S., que en el incidente de apelación ante el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, se pudo verificar que se le concedió plazo legal a la sociedad demandante para que aportara pruebas y se nombró analista económico tributario para verificar documentación probatoria ofrecida por la sociedad demandante, (folios 8 vuelto, 9 y 11).

En virtud de lo anterior, se concluye que a la sociedad SUPER ACEROS, S.A. de C.V., se le otorgaron plazos administrativos y legales, así como todas las oportunidades procesales para ejercer su derecho de defensa y contradicción ante las resoluciones pronunciadas por las autoridades demandadas, procediendo consecuentemente desestimar lo alegado por la sociedad demandante. 3.3 De la violación al artículo 3 literal f) del Código Tributario, en cuanto al costo que incurrió debido a la proporción de copias de los documentos solicitados.

En los procedimientos de fiscalización, la Administración solicita información y documentación a los sujetos pasivos, necesaria para establecer la verdad material, en atención a lo establecido en los artículos 3 literal h), 173 literales a) y e) y 126 del Código Tributario. Por lo que se advierte negligencia de parte de la contribuyente para proporcionar la información correspondiente a los periodos tributarios fiscalizados. Que la exhibición de documentos sugerida por la apoderada de la sociedad (folio 32 del Expediente Administrativo) en sustitución de las fotocopias requeridas, no es alternativa a lo solicitado por la Administración Tributaria y que el hecho de no proporcionar las copias, inhibió a los auditores para realizar la fiscalización, materializándose ésta en la verificación de documentos y registros originales.

Con lo anterior se constata que no ha existido la alegada violación al principio de Economía y aunque la investigación se efectúe en base a la información contenida en Libros, es necesaria respaldar la investigación con la documentación respectiva, de ahí se advierte que la solicitud realizada era necesaria y no antojadiza de parte de la Dirección General. 3.3 Sobre la Confiscatoriaridad de la multa impuesta por la Dirección General de Impuestos Internos.

Sobre tal planteamiento, se estima pertinente señalar que el Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia dice que "confiscar" es: 'Privar a alguien de sus bienes y aplicarlos al Fisco". Ante lo cual se advierte que considerando ese vocablo, cualquier tributo sería confiscatorio, por lo tanto el calificativo de confiscatorio solo aplica a los supuestos en que la privación del derecho de propiedad es cuantitativamente "excesiva", es decir, que atenta contra el derecho de propiedad de los contribuyentes, afectándolos en su capacidad económica. Con relación a este principio conviene advertir que en última instancia, si el referido texto legal llegase a producir el efecto de confiscatorio que se alega, tal precepto sería tachado de inconstitucional, sin necesidad de recurrir a la violación del principio de no confiscatoriedad, y consecuentemente lo pertinente sería invocar tal violación de los principios constitucionales ante la instancia correspondiente y que una vez declarada la inconstitucionalidad de la misma, su aplicación lógicamente sería ilegal, sin embargo en este caso tales circunstancias no se han presentado, únicamente la Administración Tributaria ha procedido a la aplicación de las normas que administra, tal como se encuentra establecido en el artículo 3 de la Ley Orgánica de la Dirección General de Impuestos Internos, al expresar: "Las funciones básicas de la Dirección General de Impuestos Internos serán las de aplicar y hacer cumplir las leyes referentes a los impuestos, tasas y contribuciones fiscales, cuya tasación, vigilancia y control, le estén asignados por la Ley".

Por lo que este Tribunal discrepa con el razonamiento de que la multa es desproporcionada, exponiendo al respecto que la sanción no tiene ninguna relación con la cuantía del impuesto determinado, pues como se ha demostrado en el procedimiento administrativo, que su procedencia se origina en la falta de cumplimiento de obligaciones formales que la ley impone. Consecuentemente la multa no puede calificarse de confiscatoria ya que ha sido impuesta en razón de los aludidos incumplimientos, y de conformidad al rango establecido en la disposición legal pertinente.

Es preciso reiterar que las infracciones tributarias son las acciones y omisiones tipificadas y sancionadas como tales, en la ley. La acción y omisión en qué consiste la infracción tributaria puede atribuirse tanto por el incumplimiento de obligaciones formales tributarias, como también por evadir impuestos, el omitir operaciones gravables, el incumplimiento del deber de declarar, el no pago del tributo, el incumplimiento de deberes tributarios conexos con la obligación tributaria ... etc. Cabe señalar, que la violación de una norma tributaria determina al igual que cualquier violación de otra norma jurídica, la comisión de un ilícito tributario. Tal ilícito tendrá consideración de infracción o de delito según las regulaciones o presupuestos contenidos en el propio ordenamiento jurídico. En los casos de infracción se impondrán sanciones administrativas, de carácter pecuniario, dependiendo de la constatación de las mismas a través de un procedimiento preestablecido en la ley tributaria. No es posible imponer sanciones en forma aislada y autónomamente, ya que para ello se requiere de una herramienta fundamental denominado procedimiento, debido a que a través de éste y sus diversas fases la autoridad administradora de los impuestos, verifica el acatamiento que los contribuyentes deben dar a la ley; por otra parte, confiere la oportunidad al contribuyente de demostrar ante aquélla que ha cumplido a cabalidad con sus obligaciones, todo ello en concordancia con la garantía del debido proceso que rige en nuestro sistema constitucional; una vez superada esa etapa, el resultado de la verificación practicada constituye el fundamento básico para que la Oficina fiscal pueda motivar la resolución ya sea reconociendo el fiel cumplimiento de parte del contribuyente de sus obligaciones o aplicando las sanciones correspondientes por las infracciones que se hubiesen comprobado. Esto se traduce en que la Administración Tributaria tiene facultad para actuar conforme a lo señalado en dicha disposición, es decir, verificar y establecer infracciones para luego imponer las respectivas sanciones, es decir, que en su aplicación deben satisfacerse plenamente todos los presupuestos legales y constitucionales. En tal sentido en este caso la resolución recurrida, ha sido producto de la aplicación de normas legales correspondientes, con absoluta garantía a la contribuyente del ejercicio de sus derechos en forma real y oportuna, por lo que la actuación de la Dirección General de Impuestos Internos se ha emitido con fiel cumplimiento al principio de legalidad. 3.4 Sobre el Acoso Fiscal Sobre las diferentes verificaciones e investigaciones ordenadas por la Dirección General a la sociedad SUPER ACEROS, S.A. DE C.V., en el procedimiento de liquidación de impuesto en apego al principio de legalidad, cumpliendo la obligación de carácter general que le impone a la Administración Tributaria el artículo 183 inciso primero y literal b) del Código Tributario, es aplicable para todos los sujetos pasivos de los tributos bajo la competencia de la aludida Oficina Fiscal, dentro del territorio nacional, que obliga a la Administración a proceder a la liquidación de oficio del tributo cuando, en casos como el presente, las declaraciones tributarias presentadas ofrecieren dudas sobre su exactitud. Lo anterior, y todas las pruebas que constan en el expediente respectivo, descartan de manera categórica, que la fiscalización y determinación realizada a la contribuyente, ha sido motivada por pasiones subjetivas e indecorosas (acoso fiscal) como la apoderada de la contribuyente apelante lo asevera en su escrito de interposición de recurso y al contrario, son demostrativas de la objetividad y legalidad con la cual el estudio se desarrolló con la poca anuencia de la contribuyente para proporcionar información, permitir el control y cumplir a cabalidad sus obligaciones tributarias.

Por lo que el argumento planteado que ha denominado "acoso fiscal', apreciándose que sus argumentaciones van en el sentido que se le están fiscalizando otros períodos tributarios y hasta "en otros impuestos", situación que carece de relevancia jurídica como para atacar de ilegal la resolución impugnada, en el sentido que dicha aseveración no ha sido comprobada de manera alguna por parte de la sociedad. 4. CONCLUSIÓN.

No habiéndose desvirtuado en forma alguna por parte de la Sociedad demandante en el presente juicio las irregularidades encontradas por las autoridades demandadas, lo que aunado a las consideraciones antes planteadas y disposiciones legales citadas y por establecerse que las resoluciones de la Dirección General de Impuestos Internos en cuanto a la determinación de impuesto y remanentes de crédito fiscal para los periodos tributarios verificados, y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, están sustentadas en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y al Código Tributario, se concluye que los actos impugnados son legales.

FALLO

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POR TANTO, en base a las razones expuestas, artículos 3, 183 y 184 del Código Tributario; artículos 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa; 706 del Código Procesal Civil y Mercantil; y artículos 421 y 427 del Código de Procedimientos Civiles, a nombre de la República, esta Sala

FALLA:

1. D. legal el acto de la Dirección General de Impuestos Internos, División Jurídica, Departamento de Tasaciones, de las catorce horas treinta minutos del veinte de abril de dos mil cuatro. B) D. legal el acto del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas de las quince horas treinta minutos del veinticinco de enero de dos mil cinco. C) D. sin efecto la medida cautelar decretada y su confirmación. D) Condénase en costas a la parte actora conforme al Derecho Común E) En el acto de notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las partes y a la representación fiscal. F) D. los expedientes administrativos a su oficina de origen.

NOTIFIQUESE.-----M.A.C.A.-------L.C.D.A.G.-------------E.R.N..--------M.P..------PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LA SUCRIBEN.--------RUBRICADAS.--------ILEGIBLE.