Sentencia nº 31-Z-2004 de Sala de Lo Contencioso Administrativo, Corte Suprema de Justicia, 3 de Julio de 2007

• Fecha de Resolución: 3 de Julio de 2007
• Emisor: Sala de Lo Contencioso Administrativo
• Número de Sentencia: 31-Z-2004
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

31-Z-2004

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA: San Salvador, a las quince horas y quince minutos del tres de julio de dos mil siete.

El presente proceso contencioso administrativo, ha sido promovido por el señor N.S.Z.J., por medio de su Apoderado General Judicial doctor J.S.S..

El apoderado del demandante impugna la legalidad de los siguientes actos administrativos, dictados por:

1. La Dirección General de Impuestos Internos a las ocho horas diez minutos del día veintiocho de abril de dos mil tres, que determinó a cargo de N.S.Z.J. cuota complementaria de Impuesto Sobre la Renta respecto del ejercicio impositivo de mil novecientos noventa y nueve por la cantidad de trescientos cincuenta y ocho mil ochocientos cuarenta y ocho colones (¢358,848.00), equivalentes a cuarenta y un mil once dólares con veinte centavos de dólar ($41,011.20), y multa por evasión intencional del Impuesto Sobre la Renta por presentación de declaración incompleta respecto del ejercicio impositivo de mil novecientos noventa y nueve por la cantidad de ochenta nueve mil setecientos doce colones (¢89,712.00), equivalentes a diez mil doscientos cincuenta y dos dólares con ochenta centavos de dólar ($10,252.80), lo que hace un total de impuesto y multa por la cantidad de: cuatrocientos cuarenta y ocho mil quinientos sesenta colones (¢448,560.00), equivalente a cincuenta y un mil doscientos sesenta y cuatro dólares americanos ($51,264.00); y, b) El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A. a las ocho horas del día treinta de junio de dos mil cuatro, que modificó la anterior resolución en el sentido que determinó Impuesto Sobre la Renta de noventa y un mil quinientos noventa y cinco colones (¢91,595.00) equivalente a diez mil cuatrocientos sesenta y ocho dólares ($10,468.00); y veintidós mil ochocientos noventa y nueve colones (¢ 22,899.00) equivalentes a dos mil seiscientos diecisiete dólares con tres centavos de dólar ($2,617.03) en concepto de Multa por Evasión Intencional para el ejercicio comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y nueve.

Han intervenido en el presente juicio: la parte actora en los términos señalados, la Dirección General de los Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A. como autoridades demandadas; y los licenciados K.M.M.R. en sustitución de J.G.A.S., en calidad de delegados del F. General de la República.

1. CONSIDERANDOS:

A.

ANTECEDENTES

DE HECHO.

ALEGATOS DE LAS PARTES.

1. DEMANDA.

   1. Autoridad demandada y acto impugnado. El apoderado de la parte actora dirigió su pretensión contra la Dirección General de los Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A., por la emisión de los actos administrativos descritos en el preámbulo de esta sentencia.

   2. Circunstancias. El apoderado de la parte actora expuso que la Dirección General de Impuestos Internos debió desestimar la contabilidad del señor N.S.Z.J., por que tenía muchos vicios técnicos y legales; debiendo trabajar sólo sobre la base indicial y no sobre la base mixta.

      Expresó que la contabilidad es un todo y no puede fraccionarse sólo en lo que favorece al investigador, por lo que la Dirección General de Impuestos Internos debió utilizar la base estimativa, indicial o presunta y no la mixta.

      Respecto de la resolución del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A., expuso que dicha autoridad ordenó por medio de un delegado fotocopiar folios pertinentes del expediente administrativo que llevó la Dirección General de Impuestos Internos, a efecto de emitir informe pericial que dio como resultado la justificación de que la Dirección General de Impuestos Internos utilizara la base mixta; y avaló lo actuado por la misma respecto de lo relativo a los ingresos por la cantidad de Dos Millones Cuatrocientos Mil Colones que amparan una partida de ajuste por Diario, fundamentando tal situación por haberlo declarado el contribuyente tanto en el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios como en Impuesto Sobre la Renta, sin advertir que el ajuste final fue para liquidar ventas en el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y obtener una rebaja del remanente de crédito fiscal, que favoreció al Fisco pero no al contribuyente.

   3. Argumentos jurídicos de la pretensión. La parte actora argumentó que las autoridades demandadas debieron aplicar el artículo 184 literal b) del Código Tributario que regula la base presunta, estimativa o indicial y no el literal c) del mencionado artículo, que regula la base mixta; debido a que la contabilidad del señor N.S.Z.J. tenía vicios técnicos y legales como:

      o Que en el ejercicio de mil novecientos noventa y nueve se registraron operaciones de compra del año anterior.

      o No se registraron todos los ingresos del ejercicio, en especial la venta de azúcar y harina, su línea principal de explotación.

      o Se registraron ajustes millonarios al final del ejercicio que no correspondían a la realidad.

      o Se encontraron saldos negativos de Caja que no se pudieron aceptar, lo cual dio motivo a un ajuste de dos millones ciento veintitrés mil ochocientos noventa colones cargando a Caja y abonando Ventas sin existir ningún comprobante contable ni fiscal que lo justificase.

   4. Petición. La parte actora solicita que se suspenda el acto reclamado.

2. ADMISIÓN DE LA DEMANDA.

   Se admitió la demanda contra la Dirección General de los Impuestos Internos y el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A.; se tuvo por parte al señor N.S.Z.J. por medio de su apoderado general judicial doctor J.S.S.. Se solicitó a las autoridades demandadas que informaran sobre la existencia de los actos atribuidos a cada una de ellas; y se decretó la suspensión provisional de los efectos del acto administrativo pronunciado por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A..

3. INFORMES DE LA PARTE DEMANDADA.

   Las autoridades demandadas contestaron afirmativamente el primer informe; se solicitó el informe que señala el artículo 24 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se ordenó notificar la existencia de este proceso al señor F. General de la República y se confirmó la suspensión provisional de los efectos del acto impugnado pronunciado por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A..

   1. Al rendir el segundo informe la Dirección General de Impuestos Internos manifestó que, la inconsistencia en el registro de las operaciones por parte del contribuyente imposibilitó conocer a cabalidad la ocurrencia de hechos generadores a efecto de establecer la verdadera capacidad contributiva.

      Agregó que, el artículo 184 del Código Tributario prescribe tres diferentes bases que pueden utilizarse para la liquidación oficiosa, las cuales son: la base cierta, estimativa, indicial o presunta, y la mixta.

      Que la base estimativa se aplica para la determinación de obligaciones sustantivas por parte de los contribuyentes, cuando existen elementos fáctico s que motivan a la Administración a su utilización en complemento de aquellos elementos que han podido determinarse directamente dentro de la esfera del control del contribuyente.

      Señaló que, esta S. ha reiterado en diversas resoluciones el fundamento de aplicación de la base estimativa, indicial o presunta, entre los que pueden mencionarse: La falta de presentación de declaraciones, o que presentadas no reflejen la verdadera capacidad contributiva, o no permitan a la Administración computar el impuesto en datos ciertos, el cumplimiento sustancial de las obligaciones contables o cuando los antecedentes que se suministran carecen de fuerza probatoria, y en general la negativa u obstrucción a la actuación fiscalizadora que impida realizar su cometido.

      De acuerdo a ello, en el estudio practicado al contribuyente señor N.S.Z.J., se utilizó en cuanto fue posible la información, documentación y registros del mismo; y cuando éstos no fueron suficientes para cumplir a cabalidad con la misión encomendada, se utilizaron elementos externos respecto de la contabilidad del contribuyente para establecer con la mayor veracidad posible el monto pecuniario a satisfacer para con el Fisco.

      En la investigación realizada al demandante se determinó que los ingresos gravados y declarados por éste provinieron principalmente de la comercialización de harina y otros productos de panadería, y que tales ingresos no fueron declarados correctamente.

      Además se encontraron ingresos no declarados por el contribuyente en el ejercicio de mil novecientos noventa y nueve los cuales fueron verificados a través de documentos de ventas emitidos que soportaron los ingresos y la verificación aritmética de los valores contenidos en tales documentos; se realizaron requerimientos de información a diferentes proveedores de lo cual se determinó que el contribuyente omitió documentar, registrar en el Libro Caja D.M. y declarar en el ejercicio investigado compras de azúcar blanca por un valor de cien mil colones, realizadas a Dizucar S.A. de C.V..

      Ante tal situación, se solicitó al señor Z.J. explicará las razones por las cuales no se realizaron las respectivas anotaciones en los registros contables y proporcionará el registro de control de inventario llevado para el ejercicio impositivo de mil novecientos noventa y nueve.

      En fecha diecisiete de enero de dos mil dos, el contribuyente presentó escrito en el que manifestó no tener un buen control en dicho período fiscalizado, considerando además, que dichos comprobantes se pudieron extraviar y por esas razones no efectuó la anotación respectiva, agregó que no llevaba registros de control de inventario.

      Como resultado de comprobar la información recibida de parte del proveedor Dizucar S.A. de C.V., con la que tenía el contribuyente, se cuantificaron los ingresos omitidos provenientes de compras no registradas conforme a lo establecido en el artículo 196 inciso último del Código Tributario, estableciéndose como resultado para el ejercicio en estudio ingresos no declarados por el valor de ciento un mil setecientos treinta y siete colones con cincuenta centavos de colón.

      Se efectuaron objeciones al costo de venta ya que de la revisión efectuada a las partidas contables de las concentraciones de compras y de los documentos de soporte de cada una de las anotaciones de compras de mercaderías realizadas del Libro Caja D.M. legalizado, se determinó que durante los meses de enero, marzo, abril, junio, julio, agosto, septiembre y diciembre de mil novecientos noventa y nueve se reclamaron compras de mercaderías por un valor mayor a lo documentado, respecto a ello se solicitó al contribuyente que explicara las diferencias encontradas, expresando éste que se debieron a errores aritméticos de sumatoria.

      Por otra parte, se determinó que para el mes de enero del período en mención, existen comprobantes de crédito fiscal que amparan compras de mercadería efectuadas en el período investigado, de ello se solicito información a los diferentes proveedores y se constató que dichas compras fueron realizadas en el período de mil novecientos noventa y ocho, y declaradas en el siguiente ejercicio de mil novecientos noventa y nueve. En razón de ello, se objetaron las compras relacionadas ya que no pertenecían al ejercicio investigado.

      Además se comprobó que el señor Z.J. contribuyente registró y reclamó en forma duplicada comprobantes de crédito fiscal que soportan compras de mercadería.

      Al fiscalizar al contribuyente el período en estudio, se determinó que éste omitió declarar ingresos gravables provenientes de compras que no fueron registradas en la contabilidad. Por lo que no dio cumplimiento a lo establecido en el artículo 92 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al haber realizado hechos generadores gravados con el aludido impuesto, además se reclamó costos de venta por un valor de un millón novecientos ochenta y nueve mil quinientos dieciocho colones sesenta y nueve centavos de colón, siendo improcedente su deducción debido a que se reclamó costos de ventas por compras correspondientes a un valor de novecientos veintinueve mil seiscientos noventa y nueve colones veinticuatro centavos de colón y se registró compras en forma duplicada por la cantidad de ochenta y seis mil trescientos cincuenta y cinco colones, y no disminuyó el valor de las compras, notas de crédito recibidas por trescientos once mil setecientos sesenta y un colones diecisiete centavos de colón, en concepto de devolución y rebajas sobre compras reclamándose un valor mayor a lo documentado por trescientos noventa y nueve mil doscientos sesenta colones setenta y ocho centavos de colón; y por haberse reclamado compras cuyos documentos de soporte se encuentran anulados por doscientos sesenta y dos mil cuatrocientos cuarenta y dos colones cincuenta centavos de colón, infringiendo lo establecido en el artículo 104 inciso primero y segundo literal e) de la Ley de Impuesto Sobre la Renta.

      De lo anterior se concluyó que se configuró la presunción de Evasión Intencional del Impuesto, dado que la objeción no se debió a error excusable por parte del contribuyente.

   2. Al rendir el segundo informe el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A. expuso que la información que obtuvo la Dirección General de los Impuestos Internos fueron datos reales, que se constituyeron como suficientes conocer en forma directa el hecho generador. En el proceso de fiscalización la Dirección General de los Impuestos Internos verificó todos los hechos generadores realizados por el contribuyente, los cuales quedaron debidamente comprobados, en razón de ellos aplicó la base cierta, a excepción del ajuste en la partida de la cuenta ventas, sobre lo cual el contribuyente manifestó no tener comprobantes; sin embargo se aclaró que los ingresos de tal partida habían sido declarados tanto en el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios como en el Impuesto Sobre la Renta, motivo por el cual la Dirección General de los Impuestos Internos, no obstante que la contabilidad había sido llevada incorrectamente propició la liquidación de oficio y la aplicación de la base mixta.

      Declaró que la Dirección General de los Impuestos Internos actuó correctamente en lo que respecta a la determinación de los ingresos aplicando base mixta, y sólo pretendió rechazar aquellos costos de venta declarados por corresponder a compras efectuadas en el ejercicio de mil novecientos noventa y ocho.

      Que no fue suficiente que la Dirección General de los Impuestos Internos rechazara tales compras como costos de venta para el ejercicio de mil novecientos noventa y nueve, si no que debió verificar sobre los hechos aludidos para asegurarse una justa tasación.

      Consideró que, de acuerdo al principio de capacidad contributiva las deducciones deben aceptarse toda vez estén comprobadas y justificadas como necesarias. Y, que cuando se quiera hacer valer la contabilidad del contribuyente, asientos contables, deberán estar respaldados por los respectivos comprobantes, los que prevalecerán sobre los asientos cuando hubiere discrepancia entre los mismos.

      Lo que sí es posible hacer por la Dirección General de Impuestos Internos, es sancionar a los contribuyentes que no asienten en contabilidad los hechos que pretendan deducirse siendo esto obligación. Agregaron que no es el Impuesto Sobre Renta lo dispuesto en el artículo 65 de la Ley del Impuesto a Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios.

      Se les dio intervención en este proceso al Licenciado J.G.A.S., en calidad de delegado del F. General de la República. (folio 47).

4. TERMINO DE PRUEBA.

   El juicio se abrió a prueba por el término de ley, dentro del cual la Dirección General de los Impuestos Internos presentó prueba documental, que corre agregada de folios 56 al 136.

   Se dio intervención a la Licenciada K.M.M.R., en calidad de Agente Auxiliar delegado del F. General de la República y en sustitución del Licenciado J.G.A.S..

5. TRASLADOS.

   Se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, los cuales fueron contestados en su orden en los siguientes términos:

   1. La parte actor a reiteró lo expuesto en su demanda.

   2. La Dirección General de Impuestos Internos, ratificó los argumentos expuestos tanto en su informe justificativo como en el escrito presentado durante la etapa probatoria.

   3. El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A. ratificó los argumentos expuestos en su informe justificativo.

   4. La representación fiscal expuso que en el procedimiento aplicado al señor Z.J. se realizaron todas las etapas procesales pertinentes, respetando y cumpliendo las garantías constitucionales de audiencia y defensa, por lo tanto no se vulneró ninguna etapa dentro del análisis y estudio de los periodos fiscales.

   B. FUNDAMENTOS DE DERECHO.

1. - OBJETO Y LIMITES DE LA PRETENSIÓN.

   Los actos administrativos impugnados son las resoluciones emitidas por:

   1. La Dirección General de Impuestos Internos, a las ocho horas diez minutos del día veintiocho de abril de dos mil tres; y, b) El Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A., a las ocho horas del día treinta de junio de dos mil cuatro.

      La parte actora hace recaer la ilegalidad de los actos impugnados esencialmente en los siguientes aspectos: que las autoridades demandadas debieron aplicar el artículo 184 literal b) del Código Tributario que regula la base presunta, estimativa o indicial y no el literal c) del mencionado artículo que regula la base mixta, ya que la contabilidad del señor N.S.Z.J. tenía vicios técnicos y legales como:

   1. Que en el ejercicio de mil novecientos noventa y nueve se registraron operaciones de compra del año anterior; b) Que no se registraron todos los ingresos del ejercicio, en especial la venta de azúcar y harina que es la línea principal de explotación; c) Que se realizaron ajustes millonarios al final del ejercicio que no correspondían a la realidad; d) Que se encontraron saldos negativos de Caja, esto fue motivo para realizar un ajuste de dos millones ciento veintitrés mil ochocientos noventa colones, cargando a Caja y abonando Ventas sin existir ningún comprobante contable ni fiscal que lo justificare.

      De conformidad con los argumentos de ilegalidad invocados por la parte demandante, la controversia radica en establecer si procedía por parte de la Administración Tributaria al liquidar el impuesto, la utilización de la base mixta y no de la base estimativa. En razón de lo anterior, no se conocerá sobre las cantidades de dinero establecidas por la autoridades demandadas en concepto de impuesto complementario al Impuesto sobre la Renta y las sanciones respectivas por no ser objeto de controversia. No obstante, se aclara que en lo relativo a las cantidades de dinero en concepto de impuesto complementario al Impuesto sobre la Renta y su correspondiente sanción, el acto aplicable es el emanado por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos.

2. - SOBRE LAS BASES PARA LIQUIDAR EL IMPUESTO DE OFICIO:

   Las distintas bases que utiliza la Administración Tributaria para liquidar de oficio el impuesto correspondiente, ayudan a ésta a determinar el hecho generador realizado por el contribuyente y consecuentemente, en base a ello la carga tributaria respectiva. Dichas bases son empleadas ante diferentes supuestos, con el objeto de dar cumplimiento a diferentes obligaciones. El artículo 184 del Código Tributario dispone que la liquidación de oficio podrá realizarse a opción de la Administración Tributaria según los antecedentes que disponga, sobre las siguientes bases:

   o B. cierta: Se utiliza cuando existen elementos que permitan conocer a la Administración Tributaria de forma cierta el hecho generador del impuesto y la cuantía del mismo, tales como: la utilización de libros o registros contables, documentación de soporte y comprobantes que obren en poder del contribuyente.

   o B. mixta: es la aplicación de la base cierta y la base estimativa, en tal caso la Administración Tributaria utiliza en parte la información, documentación y registros del contribuyente que le permiten determinar la existencia del hecho generador y su cuantificación. Claro está, cuando no es posible la utilización de tales documentos, la Administración debe justificar en el informe correspondiente los motivos por los que la rechaza.

   La Administración Tributaria aplica esta base para liquidar de oficio el impuesto correspondiente, cuando está en presencia de un contribuyente que posee alguna documentación que le permite conocer la existencia del hecho generador (aplicación de la base cierta), y por otra parte posee documentación que no ayuda a la misma a determinar el hecho generador o no posee tales documentos (aplicación de la base presunta).

   o B. estimativa, indicial o presunta: ésta constituye el necesario empleo de circunstancias que por su relación o conexión normal con el hecho generador (del tributo) permitan inducir o presumir la cuantía del impuesto, claro está, se encuentra previamente establecido que el hecho generador se ha realizado.

   Prelación necesaria en el uso de la B.s.

   Cabe acotar que, por regla general la Administración Tributaria al determinar el impuesto busca la aplicación de la base cierta y únicamente en defecto de ella, es que procede a la utilización de las otras bases; ya que ésta se realiza con documentos que conforme a la Ley son idóneos, y por tanto permiten determinar de manera inequívoca tanto el hecho generador como la cuantía del impuesto. Lo anterior dota de seguridad jurídica tanto la actuación de la Administración Tributaria como la condición jurídica del contribuyente frente al Fisco.

   Ahora bien, cuando las obligaciones legales no son cumplidas a cabalidad por el contribuyente, esto genera que la información que proporcione sea deficiente. En tales casos la Administración Tributaria utiliza la base mixta, en esta se examina la documentación que está en poder del contribuyente y se califica la procedencia de la misma, esto es tanto de la legalidad como de la veracidad de su contenido, el anterior análisis (particularmente veracidad del contenido) se realiza mediante el cruce de información que obra en poder de los otros sujetos que participan en el tráfico comercial, así por ejemplo: los proveedores del contribuyente, los compradores, los distribuidores de los productos o servicios prestados por el contribuyente, etc. Así se tiene, que ante la posible inexactitud del contenido que refleja la documentación en poder del contribuyente, la Administración corrobora por medio de indicios si estos tienen un reflejo en el tráfico comercial que permita determinar la realidad de su contenido, y por tanto cuantificar el tributo.

   La última alternativa que tiene la Administración Tributaria para liquidar un impuesto es la aplicación de la base estimativa, que procede cuando se agotan los medios de búsqueda o análisis de documentos existentes que por ley debería poseer el contribuyente. Claro está, la aplicación de esta base conlleva la necesidad de razonar y hacerse constar la realización de todas las gestiones tendentes a la búsqueda y análisis de los documentos.

   Consideraciones especiales sobre la aplicación de la base estimativa.

   La determinación del impuesto por medio de la base o método estimativo, indicial o presunto se realiza cuando a juicio de la Administración Tributaria tales indicios arrojan suficientes elementos e información que hacen presumir la obtención de ingresos por diversos conceptos y que los contribuyentes a quienes se les aplica tal metodología han incurrido en omisión al no incluir dentro de sus ingresos los efectivamente percibidos. La aplicación de esta base, se deriva de la existencia de una conducta legalmente incorrecta del contribuyente que no le permite a la Administración el conocimiento de los datos necesarios para la estimación completa de las bases imponibles.

   Las causas que motivan la aplicación de la base indiciaria, son por regla general las siguientes (lo cual no excluye la existencia de otras): la falta de presentación de declaraciones de parte de los sujetos obligados, o que las presentadas no reflejen la verdadera capacidad contributiva, o no permitan a la Administración computar el impuesto en datos ciertos: el cumplimiento sustancial de las obligaciones contables o cuando los antecedentes que se suministran carecen de fuerza probatoria, y en general la negativa u obstrucción a la actuación fiscalizadora que impida realizar su cometido, etc.

3. - APLICACIÓN AL CASO BAJO ANÁLISIS:

   Sobre la aplicación de la base mixta.

   De lo acontecido en sede administrativa, se verificó que la Administración Tributaria al iniciar el procedimiento de fiscalización al contribuyente N.S.Z.J., requirió a éste información y documentación necesaria tales como: libros legalizados, libros de venta al consumidor final, libros de venta al contribuyente, libros de compras, toda la documentación de soporte de las anotaciones en los registros contables, comprobantes de crédito fiscal emitidos y recibidos por las ventas y/o compras, todo correspondiente al período investigado, entre otros. Así como también se requirió información a los distintos proveedores.

   La investigación practicada por la Dirección General de Impuestos Internos, se realizó en el establecimiento comercial del contribuyente y en la oficina del contador de éste, sirviendo de base para realizar el correspondiente informe de auditoría: los Libros de Caja de D.M., de estados financieros, partidas contables, y la documentación de soporte, la declaración de Impuesto sobre la Renta correspondiente al ejercicio impositivo de mil novecientos noventa y nueve, además se utilizó la información proporcionada por los distintos proveedores de éste, lo cual sirvió para confirmar las operaciones efectuadas con el contribuyente.

   Como se dijo en párrafos anteriores, la base presunta procede cuando hay falta de presentación de declaraciones de parte de los sujetos obligados, o que las presentadas no reflejen la verdadera capacidad contributiva, o no permitan a la Administración computar el impuesto en datos ciertos, el cumplimiento sustancial de las obligaciones contables o cuando los antecedentes que se suministran carecen de fuerza probatoria y, en general, la negativa u obstrucción a la actuación fiscalizadora que impida realizar su cometido.

   En el caso de autos, el contribuyente proporcionó toda la información contable que disponía a la Administración Tributaria. Dicha información fue valorada y analizada por la autoridad demandada dando como resultado que existen errores de inexactitud en algunos datos. Ahora bien, la inexactitud de esos datos no conlleva la irremediable exclusión de esa información como considera el apoderado del demandante, ya que la misma fue corroborada y valorada por la autoridad demandada, confrontando la información que proporcionaron los proveedores del contribuyente. El proceder de la autoridad demandada es conforme a derecho, ya que tal como se expuso anteriormente, la Administración debe por todos los medios posibles aplicar y valorar la información que proporcione el contribuyente, y solamente cuando dicha información sea totalmente inútil deberá razonarlo en ese sentido y aplicar la base estimativa.

   Sobre los errores e inexactitudes en la información contable.

   Argumenta el apoderado del demandante que, las inexactitudes constatadas en su contabilidad hacen imposible que la misma sea considerada para la aplicación de la base mixta para liquidar el impuesto.

   Como se expuso en párrafos anteriores, la inexactitud de la información contenida en los documentos contables no son per se motivo suficiente para que ésta sea desestimada por la Administración Tributaria, ya que la autoridad debe en todo caso llevar a cabo todas las providencias necesarias que tiendan a hacer útil tal información, y únicamente agotadas las referidas providencias podrá desestimarlos.

   En el presente caso, la Administración Tributaria realizó un análisis de la información proporcionada por el contribuyente y constató mediante información proporcionada por los proveedores del demandante que, las inexactitudes indicadas en la contabilidad eran susceptible de subsanación.

   El análisis realizado respecto de las inexactitudes indicadas por el demandante, arrojó los siguientes resultados:

   1. Sobre la incorporación en el registro contable de compras realizadas en el año anterior al ejercicio fiscalizado (mil novecientos noventa y nueve), el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A. expuso en la resolución que se impugna que la Dirección General de Impuestos Internos, al detectar las compras adquiridas en el ejercicio anterior debió haber ejecutado todas las gestiones de investigación pertinentes a fin de dilucidar si formaban parte del inventario al inicio del ejercicio fiscalizado, y no concluir anticipadamente la investigación rechazando tales compras como parte del costo de ventas para mil novecientos noventa y nueve.

   2. Sobre la omisión de registrar todos los ingresos del ejercicio, en especial la venta de azúcar y harina que es la línea principal de explotación, el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A. manifestó que no existió determinación de ingresos por harina basada en omisión de compras, sino únicamente en lo que atañe a las compras de azúcar omitidas, ello se comprobó a través del cruce de información con el proveedor Dizucar S.A. de C.V.; situación que no fue desvirtuada por el demandante.

   3. Sobre los ajustes millonarios registrados al final del ejercicio que no correspondían a la realidad. En informe de auditoría realizado por la Dirección General de Impuestos Internos se determinó que los ajustes no guardan una relación consistente, y que el mismo se efectúo para compensar las compras reclamadas indebidamente, resultando que las operaciones registradas por el contribuyente son reales y tienen relación con cuentas de resultado y cuentas de balance. En relación a los saldos negativos de caja, al analizar el movimiento de la cuenta de Caja que presentó saldos negativos en cada uno de los meses del ejercicio impositivo investigado, el contribuyente realizó una serie de ajustes, los cuales fueron registrados en el Libro Caja de D.M. quedando un saldo positivo, que también se encuentra reflejado en el referido Libro y además en el Balance General auditado.

      De las consideraciones expuestas se desprende que, la Administración Tributaria actuó diligentemente en la recolección y valoración de los datos contables inexactos proporcionados por el contribuyente, ya que llevó a cabo las providencias necesarias para su correcta utilización. Asimismo, es importante destacar que el demandante, a pesar de tener oportunidad de controvertir la información recabada de los proveedores y la subsanación de la información contable que realizó la autoridad demandada en su análisis, únicamente se limitó a atacar el método de liquidación empleado y no los resultados obtenidos (folios 1018 a 1030 del expediente administrativo llevado por la Dirección General de Impuestos Internos).

   4. Conclusión.

      De acuerdo a las argumentaciones desarrolladas en los fundamentos de derecho de esta sentencia esta S. concluye que es obligación legal de la Administración Tributaria llevar a cabo todas las providencias necesarias que tiendan a la efectiva utilización de la información contable llevada por los contribuyentes, y únicamente concluidas tales diligencias proceder a desestimar la referida información.

      En el presente caso la Administración Tributaria realizó un análisis de la información proporcionada por el contribuyente y constató mediante información proporcionada por los proveedores del demandante que, las inexactitudes indicadas en la contabilidad eran susceptibles de subsanación, por lo que dicha información no podía ser desestimada como afirma el apoderado del demandante, y en consecuencia la aplicación de la base mixta para la liquidación del impuesto se encuentra apegada a derecho.

FALLO

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POR TANTO, con base en las razones expuestas y artículos 184 b) y c) del Código Tributario; 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, y 421 y 427 del Código de Procedimientos Civiles, a nombre de la República, esta S.

FALLA:

A.D. legal la resolución emitida por la Dirección General de Impuestos Internos a las ocho horas diez minutos del día veintiocho de abril de dos mil tres; que determinó a cargo de N.S.Z.J. cuota complementaria de Impuesto Sobre la Renta, respecto del ejercicio impositivo de mil novecientos noventa y nueve, por la cantidad de trescientos cincuenta y ocho mil ochocientos cuarenta y ocho colones (¢358,848.00) equivalentes a cuarenta y un mil once dólares con veinte centavos de dólar ($41,011.20) y Multa por Evasión Intencional del Impuesto Sobre la Renta por presentación de declaración incompleta, infracción respecto del ejercicio impositivo de mil novecientos noventa y nueve, por la cantidad de ochenta nueve mil setecientos doce colones (¢89,7l2.00) equivalentes a diez mil doscientos cincuenta y dos dólares con ochenta centavos de dólar ($10,252.80), lo que hace un total de impuesto y multa por la cantidad de: cuatrocientos cuarenta y ocho mil quinientos sesenta colones (448,560.00), equivalente a cincuenta y un mil doscientos sesenta y cuatro dólares americanos ($51,264.00); B.D. legal la resolución emitida por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A. a las ocho horas del día treinta de junio de dos mil cuatro, que modificó la anterior resolución en el sentido que determinó Impuesto Sobre la Renta de noventa y un mil quinientos noventa y cinco colones (¢9l ,595.00), equivalente a diez mil cuatrocientos sesenta y ocho dólares ($10,468.00) y veintidós mil ochocientos noventa y nueve colones (¢22,899.00) equivalentes a dos mil seiscientos diecisiete dólares con tres centavos de dólar ($2,617.03) en concepto de Multa por Evasión Intencional para el ejercicio comprendido del uno de enero al treinta y uno de diciembre de mil novecientos noventa y nueve; C.C. en costas a la parte actora conforme al derecho común; D. En el acto de la notificación, entréguese certificación de esta sentencia a la Dirección General de Impuestos Internos, al Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos ahora de A. y a la R.F.; y, E.D. los expedientes administrativos a sus oficinas de origen.

NOTIFÍQUESE.

M. A. CARDOZA A.---------------------L. C. DE AYALA G.-------------------E. R.

NUÑEZ------------------M. POSADA------------------PRONUNCIADA POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS Y LAS SEÑORAS MAGISTRADAS QUE LA SUSCRIBEN.