Sentencia nº 644-2014 de Sala de Lo Constitucional, Corte Suprema de Justicia, 11 de Noviembre de 2016

• Fecha de Resolución: 11 de Noviembre de 2016
• Emisor: Sala de Lo Constitucional
• Número de Sentencia: 644-2014
• Tipo de Proceso: AMPAROS
• Acto Reclamado: Emisión del inciso 10 del artículo 151 del Código Tributario
• Derechos Vulnerados: Propiedad
• Tipo de Resolución: Interlocutoria - Sobreseimiento

644-2014 Amparo

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las diez horas con diez minutos del día once de noviembre de dos mil dieciséis.

1. a sus antecedentes los escritos firmados, respectivamente, por la Fiscal de la Corte y por el Director General de Impuestos Internos del Ministerio de Hacienda, por medio de los cuales evacuan los traslados que les fueron conferidos.

   En este estado del proceso, se deben realizar las siguientes consideraciones:

   1. La sociedad Distribuidora de Lubricantes y Combustibles, Sociedad Anónima de Capital Variable –que se abrevia D.L.YC., S.A. de C.V., o D.L. &C., S.A. de C.V.–, por medio de su apoderado, el abogado J.F.M.G., impugna el inc. 10° del art. 151 del Código Tributario (CT), el cual fue reformado mediante D.L. n° 648, de fecha 17-III-2005, publicado en el D.O. n° 55, tomo 366, de fecha 18-III-2005. Tal disposición prescribe:

   "Art. 151. ...No estarán sujetos al pago a cuenta, los ingresos brutos que obtengan personas naturales titulares

   de empresas por la venta de gasolina y diésel. No obstante, subsistirá para ellos la obligación de reportar mensualmente sus ingresos brutos por medio de la declaración de pago a cuenta respectiva y de pagar el impuesto sobre la renta correspondiente al ejercicio de imposición. Para mantener la exclusión a que se refiere este inciso los contribuyentes referidos deberán emitir y entregar facturas o comprobantes de crédito fiscal, según sea el caso, por cada operación que realicen. De constatarse por la administración tributaria mediante fedatario el incumplimiento de la obligación de emitir o de entregar tales documentos, los contribuyentes en mención asumirán la calidad de obligados a realizar el pago a cuenta a partir del periodo tributario siguiente de haberse constatado tal incumplimiento. Lo anterior sin perjuicio de la imposición de las sanciones a que haya lugar...".

   Al respecto, expresa que la disposición impugnada establece una excepción a la obligación de pago o anticipo a cuenta del Impuesto Sobre la Renta (ISR) a favor de las personas naturales titulares de empresas dedicadas a la venta de gasolina, exoneración con la cual está de acuerdo por considerarla razonable y justificada, pero difiere en que esta no se extendió a todos los titulares de empresas que poseen ese mismo giro económico, sean estas personas naturales o jurídicas.

   inobservar el principio de igualdad tributaria, pues el tratamiento privilegiado establecido a favor de las personas naturales debió de erigirse para todos los titulares de este tipo de empresas, sin distinción de su naturaleza jurídica. Y es que, a criterio de dicha sociedad, las condiciones legales aplicables a un negocio de este giro, sea administrado por una persona natural o por una persona jurídica, son iguales.

   II . Delimitado tales argumentos, es necesario hacer una breve referencia al agravio constitucional como elemento esencial de la pretensión en el proceso de amparo (1) y al efecto que se produce cuando, durante el trámite de este, se establece su inexistencia (2).

   1. Para la procedencia de la pretensión de amparo es necesario –entre otros requisitos– que el actor se autoatribuya alteraciones difusas o concretas a sus derechos derivadas de los efectos de una presunta acción u omisión. Dicho agravio debe producirse con relación a disposiciones de rango constitucional –elemento jurídico– y generar una afectación difusa o personal a los derechos del justiciable –elemento material–.

   2. Hay casos en que la pretensión del actor no incluye los anteriores elementos. Dicha ausencia puede ocurrir cuando no existe el acto u omisión o cuando, no obstante la existencia real de una actuación u omisión, por la misma naturaleza de sus efectos, el sujeto activo de la pretensión no sufre perjuicio de trascendencia constitucional.

      Lo anterior implica que, para dar trámite a un proceso constitucional de amparo, es imprescindible que la omisión o el acto impugnado genere para los derechos del demandante un agravio o perjuicio definitivo e irreparable de trascendencia constitucional. Por consiguiente, al acreditarse durante el desarrollo del proceso la ausencia de agravio constitucional a los derechos del actor, corresponderá emitir un sobreseimiento.

      III . 1. A. Mediante el auto de fecha 16-IX-2015 se admitió la demanda presentada, la cual se circunscribió al control de constitucionalidad del inc. 10° del art. 151 del CT, el cual fue reformado mediante D.L. n° 648 de fecha 17-III-2005, publicado en el D.O. n° 55, tomo 366, de fecha 18-III-2005. Tal admisión se debió a que, según la sociedad demandante, la reforma al referido artículo vulnera su derecho a la propiedad –por la inobservancia del principio a la igualdad en materia tributaria–, en virtud de que la exoneración al pago a cuenta del ISR establecida en tal disposición no incluye a las personas jurídicas titulares de empresas que se dedican a la venta de gasolina y diésel.

      constitucional no es el contenido normativo del art. 151 inc. 10° del CT, en cuanto a que las personas naturales que venden gasolina y diésel no están sujetas al sistema de recaudación del ISR por medio del anticipo o pago a cuenta, sino a la diferenciación de sistema con las personas jurídicas que se dedican al mismo giro comercial y que sí realizan la recaudación anticipada mediante el sistema de pago a cuenta.

   2. A. Al respecto, es preciso señalar que este Tribunal conoció y resolvió una pretensión constitucional dirigida contra la misma disposición legal, específicamente en el proceso de Inc. 10-2006.

      1. En efecto, la parte actora de dicho proceso alegó que el art. inc. 10° del art. 151 del CT transgredía el principio de igualdad previsto en el art. 3 de la Cn., al establecer un tratamiento diferenciado en perjuicio de las personas jurídicas titulares de estaciones de servicio dedicadas a la venta de gasolina y diésel, sin que existiera razón alguna que justificara tal discriminación, partiendo de que las condiciones bajo las cuales operaban dichos establecimientos comerciales eran iguales a las de las personas naturales. Por consiguiente, arguyó que existía una exclusión arbitraria en el beneficio de "exención" del pago a cuenta del ISR regulado en la disposición objetada, pues no existía razón suficiente para no incluir en aquel a las personas jurídicas.

      2. En la Sentencia de fecha 29-IX-2011, emitida en el mencionado proceso de inconstitucionalidad, este Tribunal señaló que los sistemas de recaudación del ISR de las personas naturales y de las personas jurídicas eran distintos. Concretamente, se advirtió que el art. 17 de la Ley de ISR prescribe que las personas naturales deberán computar su renta usando el método de efectivo, es decir, tomando en cuenta los productos o utilidades realmente percibidos en el ejercicio, ya sea en dinero efectivo, títulos valores o en especie; mientras que, para las personas jurídicas, el art. 24 de la misma ley establece que utilizarán el sistema de acumulación, es decir, determinarán sus rentas tomando en cuenta las devengadas en el ejercicio, aunque no esten percibidas, y los costos o gastos incurridos aunque no hayan sido pagados.

      En ese sentido, en tal resolución se señaló que la exigencia de equiparación a la que aludía el actor en el término de comparación no era atendible, pues se trataba de sujetos con un tratamiento normativo previo ya disímil en cuanto al método para computar la renta entre personas naturales y jurídicas. Y es que –se dijo– la igualdad propugna la exigencia de equiparación cuando en efecto se está frente a situaciones similares objetivamente; es decir, cuando la diferencia entre la

      igualdad de trato al legislador, pues hacerlo implicaba extraer consecuencias jurídicas diversas de situaciones que eran originariamente diferentes.

      Además, se expresó que no sujetar a las personas naturales al pago a cuenta no era una exención ni reducción tributaria con respecto al ISR, por lo que no constituía un beneficio fiscal propiamente dicho. Más bien, de lo que se trataba era que el contribuyente no debía hacer el desembolso mensualmente, sino hasta el final del ejercicio fiscal. En ese sentido, todos debían pagar por igual, según sus ingresos y capacidades económicas, ya sea al final de cada año o mensualmente según el tipo de sistema que se adopte.

      Se agregó que, desde el punto de vista constitucional, el art. 3 de la Cn. contiene un mandato de diferenciación, en virtud del cual debe tratarse de forma desigual a los desiguales. Desde esa perspectiva, se advirtió que el legislador había considerado que existían diferencias fácticas entre las personas naturales y jurídicas tanto para establecer un sistema de declaración del ISR como para la regulación del pago a cuenta o anticipado de dicho tributo. En ese sentido, se indicó que el no estar obligado a pagar a cuenta el ISR está más relacionado con el tipo de acreditación de los ingresos como hecho generador del impuesto y con la eficiencia de la recaudación tributaria, que con la naturaleza de la actividad o giro de la empresa de la que se sea titular.

      En consecuencia, se concluyó que normativamente existía una consideración inicial distinta entre personas naturales y jurídicas a efectos del pago a cuenta del ISR, por lo que el mandato de equiparación que deriva del art. 3 de la Cn., en virtud del cual debía dárseles un trato equivalente, no se aplicaba en términos absolutos en ese caso, pues se estaba en presencia de dos sujetos normativamente distintos, sobre los cuales no se reportaba un beneficio o exención tributaria en términos estrictos.

2. a. A partir de lo anterior, se advierte que existe identidad en el motivo de vulneración constitucional alegada en este amparo con el que fue formulado en el proceso de Inc. 10-2006, ya que, en esencia, lo que se alega es que la Asamblea Legislativa transgredió el derecho a la propiedad –por la inobservancia del principio de igualdad tributaria– de la sociedad demandante, al establecer una diferenciación normativa supuestamente arbitraria entre las personas jurídicas y las personas naturales que se dedican a la venta de gasolina y diésel, en lo que concierne al pago a cuenta del ISR. Y es que, según la sociedad demandante, no existe una razón justificada para excluir a las personas jurídicas del beneficio tributario contenido en el inc. 10° del art. 151 del

   realizan esa misma actividad económica.

   2. En virtud de la aludida identidad, se debe señalar, tal como se dictaminó en la sentencia emitida en el proceso de Inc. 10-2006, que el mandato de equiparación que deriva del art. 3 de la Cn., en virtud del cual debe dárseles un trato equivalente a los sujetos que se encuentren en idénticas condiciones, no se aplica en materia de pago a cuenta del ISR respecto de las personas jurídicas y las personas naturales que se dedican a ese mismo giro económico, pues se trata de dos sujetos normativamente distintos, sobre los cuales no se reporta ningún beneficio o exención tributaria en términos estrictos.

      Por consiguiente, al no existir un tratamiento normativo diferenciado que sea arbitrario o injustificado desde la perspectiva del principio de igualdad, no es posible advertir la existencia de un agravio constitucional en la esfera jurídica de la sociedad demandante, en particular en el derecho a la propiedad de esta, que sea consecuencia de la obligación de las personas jurídicas de efectuar el pago a cuenta del ISR en los términos previstos en el art. 151 del CT; por tanto, este amparo debe ser rechazado mediante la figura del sobreseimiento.

      POR TANTO, con base en las razones expuestas y en los arts. 12 incs. 1° y 2° y 31 n° 3 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, esta Sala

      RESUELVE

      : (

   1. Sobreséese en el presente proceso de amparo promovido por la sociedad Distribuidora de Lubricantes y Combustibles, Sociedad Anónima de Capital Variable, contra la Asamblea Legislativa, por la supuesta vulneración de su derecho a la propiedad, en relación con la inobservancia del principio de igualdad en materia tributaria; y (b) Notifíquese.

      F.M..-----------J.B.J..-----------R.E.G..---------PRONUNCIADO

      POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LO SUSCRIBEN------------E. SOCORRO C.---------SRIA.---------RUBRICADAS.