Sentencia Nº 159-2015 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 05-11-2018
| Sentido del fallo | INADMISIBILIDAD |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
| Fecha | 05 Noviembre 2018 |
| Materia | ADMINISTRATIVO |
| Número de sentencia | 159-2015 |
159-2015
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA; San Salvador, a las trece horas con cincuenta y dos minutos del cinco de noviembre
de dos mil dieciocho.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por CONSULTORA
TÉCNICA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia CONTECSA,
del domicilio de la ciudad y departamento de San Salvador, por medio de sus apoderados
generales judiciales, licenciados Nelson Antonio Hernández Martínez y Luis Fernando Castro
Morales, contra la Dirección General de Impuestos Internos.
La demandante señala como acto administrativo impugnado la resolución 10006-TAS-
0228-2014, de las ocho horas del veintiocho de noviembre de dos mil catorce, firmada por la
licenciada Claudia Avelina Ángel Rodríguez, en su calidad de jefa de la Unidad de Audiencia y
Tasaciones de la Dirección General de Impuestos Internos, en la cual se resolvió: «1)
DETERMÍNASE a cargo de la contribuyente social CONSULTORA TECNICA [sic], SOCIEDAD
ANONIMA [sic] DE CAPITAL VARIABLE, la cantidad total de DOS MIL QUINIENTOS TRECE
DÓLARES NUEVE CENTAVOS DE DÓLAR ($2,513.09), que en concepto de Impuesto [sic]
sobre la Renta [sic] retuvo y no enteró respecto del período mensual de septiembre de dos mil
diez…».
Han intervenido en el proceso: (i) CONSULTORA TÉCNICA, SOCIEDAD ANÓNIMA
DE CAPITAL VARIABLE, en la forma arriba indicada, como parte actora; (ii) la Dirección
General de Impuestos Internos [en adelante DGII], como autoridad demandada; y, (iii) el Fiscal
General de la República, por medio de la agente auxiliar delegada, licenciada Sandra Mercedes
Garzona Acosta.
I. ANTECEDENTES DE HECHO
1. La parte actora dirige su pretensión de ilegalidad contra la autoridad y el acto
enunciado en el preámbulo de esta sentencia.
Los apoderados de CONSULTORA TÉCNICA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL
VARIABLE, expusieron en su escrito de demanda [folios del 1 al 8]: «... nuestra mandante fue
notificada de resolución emitida por la DGII, que contiene el auto de designación proveído a las
nueve horas treinta minutos del día uno de febrero de dos mil doce[.] […] La designación fue
efectuada, para fiscalizar e investigar si nuestra representada había dado cumplimiento a las
obligaciones tributarias contenidas en la Ley del Impuesto sobre la Renta, […] respecto del
ejercicio fiscal de dos mil diez. […] Auto que fue modificado a través de la resolución emitida a
las once horas cincuenta y ocho minutos del día veintinueve de enero de dos mil trece…».
Agregaron que «[p]roducto de la verificación realizada, los auditores […] procedieron a
rendir a la DGII Informe [sic] de Auditoría [sic] de fecha tres de diciembre de dos mil trece[.]
[…] La DGII, posteriormente, emitió resolución de las ocho horas del día treinta de septiembre
de dos mil catorce, a efectos de conceder audiencia – apertura a pruebas a nuestra representada
y requerir el cumplimiento de las obligaciones sustantivas incumplida [sic], en consecuencia
según consta en el acto administrativo resolutorio […] de las ocho horas del día veintiocho de
noviembre de dos mil catorce, en donde se determina impuesto a pagar respecto al período
mensual de septiembre de dos mil diez. […] Resolución que no fue recurrida ante el Tribunal de
Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas…».
Los abogados Hernández Martínez y Castro Morales, señalaron que su pretensión se
circunscribe en «…establecer la nulidad de pleno derecho que adolece la resolución emitida por
la DGII a través del Director General de Impuestos Internos…» e invocaron como supuesto de
nulidad absoluta la «VULNERACIÓN AL PRINCIPIO DE COMPETENCIA…» y consecuente
transgresión al principio de legalidad, derechos de seguridad jurídica y propiedad y al contenido
del artículo 175 del Código Tributario.
En ese sentido, hicieron referencia a la teoría del órgano institución-persona, y dijeron
que las atribuciones conferidas por la Ley Orgánica de la Dirección General de Impuestos
Internos «… se complementan con las potestades administrativas establecidas en el artículo
veintitrés del Código Tributario, entre ellas, las facultades de fiscalización, inspección,
investigación y control y las liquidaciones oficiosas del impuesto, para dar certeza al debeatur –
quantum debeatur, en la fiscalización y el establecimiento certero del quantum en la liquidación
o determinación de oficio, así como también la aplicación de sanciones. […] Producto de las
facultades previstas en el párrafo anterior, la Administración Tributaria, que debe entenderse
como la Dirección General de Impuestos Internos, según el artículo veintiuno del Código
Tributario en relación al artículo uno de la Ley [sic] Orgánica [sic], deberá proceder a la
liquidación de oficio del tributo y aplicación de sanciones mediante resolución razonada en los
casos que establece el artículo ciento ochenta y tres del Código Tributario, concediendo
previamente a la emisión del acto administrativo de liquidación de impuesto audiencia y
oportunidad probatoria al contribuyente. Posteriormente, concluido este último la
administración [sic] Tributaria realizará una valoración de los alegatos presentados y las
pruebas de descargo para luego dictar la resolución que corresponda. […] Así las cosas, la
Administración Tributaria o DGII para materializar sus actuaciones, necesita de una persona
física que ejerza una función administrativa, siendo el órgano institución – persona Director
General de Impuestos Internos, con el objeto de concretizar su voluntad a través del acto
administrativo que corresponda, con la singularidad que esa voluntad expresa es imputable a la
persona jurídica integra, lo cual nos lleva a la teoría del órgano institución – persona que
apuntamos previamente».
Refirieron que en el artículo 4 de la ley orgánica de la DGII «… el legislador secundario
establece que la DGII estará dirigida y administrada por un Director General y un Subdirector
General, a quienes la Ley [sic] Orgánica [sic] delimita su ámbito de competencia a través de las
potestades administrativas diferenciadas y de carácter taxativo para ejercerse la función pública
investida de legalidad. […] Para ello el artículo siete de la Ley [sic] Orgánica [sic] establece
taxativamente las atribuciones o potestades administrativas del Director General de Impuestos
Internos, entre ellas la de emitir actos administrativos como el presente. […] Sin embargo, la
referida potestad está condicionada al ejercicio en un determinado intervalo de tiempo, pues las
facultades de fiscalización, inspección, investigación y control concedidas por este Código [sic]
caducarán, según el artículo ciento setenta y cinco literal e) e infine vigente para ejercicio de dos
mil diez…».
Señalaron que «… la Declaración [sic] fue presentada hasta el día veintisiete de octubre
de dos mil diez, fuera del plazo legal. […] En consecuencia, la DGII ha emitido una resolución
que contraviene expresamente los artículos ciento setenta y cinco literal e) e inciso final, ciento
ochenta y seis, ambos del Código Tributario, el principio de legalidad como manifestación del
derecho a la seguridad jurídica en vista que ésta fue emitida fuera del plazo legal establecido al
efecto, lo que genera un vicio insubsanable de validez catalogado por la doctrina como nulo de
pleno derecho…».
Los apoderados de la demandante expusieron, en el apartado denominado «Nulidad [sic]
de Pleno [sic] de la Resolución [sic] emitida por el Sub Director General de la DGII por
contravención al principio de competencia como manifestación del derecho a la seguridad
jurídica», lo siguiente: «La potestad administrativa implica que el acto administrativo sea
emitido bajo el marco de legalidad preexistente, pues, en caso de no existir norma expresa que lo
autorice se infringe la cadena de legalidad del acto que consiste en el nexo ineludible acto –
potestad – ley, de lo cual se colige que al no estar facultado el órgano persona –funcionario–
para la emisión de determinado acto no se posee cobertura legal al respecto. […] Uno de los
elementos intrínsecos que configuran los actos administrativos es el subjetivo, que según la
doctrina debe necesariamente ser expedido por un órgano de la administración [sic] y un órgano
competente para producir el acto. Sin embargo, el órgano persona debe ostentar la potestad
administrativa respectiva para emitir el acto administrativo, en sus diversas clases, en el
presente caso de gravamen, pues caso contrario se excedería de su esfera de facultades
previamente establecidas por la ley de carácter formal. […] En consecuencia, en el apartado
supra relativo a la competencia, órgano institución – persona, se concluyó jurídicamente
mediante un análisis heterointegrativo de las facultades conferidas al Director General de la
DGII en la Ley Orgánica que éste no ostenta la potestad administrativa para emitir acto
administrativo como el presente por haber caducado la referida facultad en atención al plazo
establecido en el artículo ciento setenta y cinco literal e), así como su inciso final, por
consiguiente el elemento subjetivo del acto administrativo en cuestión no se configura, lo que
genera un vicio de invalidez del acto administrativo de carácter insubsanable, en su elemento
intrínseco subjetivo lo que la doctrina administrativa califica el citado vicio con el ratio de
invalidez último –nulidad absoluta de pleno derecho– ».
Asimismo, dijo que «…conviene delimitar cada uno de los parámetros establecidos por
esa Honorable [sic] Sala relativos a la configuración de la nulidad de pleno derecho […] al solo
efecto de demostrar fehacientemente con sustento jurídico que el acto administrativo emitido por
el Sub Director General de la DGII es nulo de pleno derecho por las siguientes razones, a saber:
[…]
1) Que el acto administrativo transgreda la normativa secundaria –de carácter
administrativo–. Por haber emitido en exceso, o fuera de las potestades normativas; […] el acto
administrativo de liquidación o determinación oficiosa del Impuesto [sic] sobre la Renta [sic]
respecto al período de septiembre de dos mil diez emitido por el Sub Director General de la
DGII mediante la figura administrativa de delegación de firma en la Jefa [sic] de la Unidad de
Audiencia y Tasaciones de la DGII […] ha sido expedido en exceso de facultades administrativas
o fuera de las potestades normativas, pues el artículo ciento setenta y cinco literal e), así como el
inciso final, establece que la resolución debe ser emitida en el tiempo de caducidad, es decir,
debió emitirse el día veintiocho de octubre de dos mil trece; caso contrario la potestad
administrativa caduca, por lo tanto, genera incompetencia […]
2) Que esta vulneración trascienda a la violación del orden constitucional; […] El exceso
de facultades por parte del Director General de la DGII con la emisión del presente acto
administrativo, por las razones previamente apuntadas, transgrede el principio constitucional de
competencia o de legalidad como manifestación de la seguridad jurídica reconocido en el
Sub Director General de la DGII debió estar habilitado legalmente previamente a la emisión del
acto administrativo, pues su facultad caducó el día veintiocho de octubre de dos mil trece […].
En adición, con la transgresión del principio y derecho citado, materialmente se está vulnerando
ilegítima a nuestra representada al determinar cantidad dineraria que no le corresponde. […]
3) Que esta transgresión se concrete en la esfera jurídica del sujeto que alega la nulidad.
[…] el efecto inmediato con la emisión del presente acto administrativo, […] conmina a pagar
una cantidad dineraria generada a causa de un acto emitido con vulneración al principio de
legalidad como manifestación del derecho a la seguridad jurídica a nuestra representada,
afectando directamente su derecho de propiedad en su faceta subjetiva.[…] en el presente caso
se ha emitido un acto privativo del derecho de propiedad de nuestra representada respecto a la
cantidad dineraria conminada a pagar en la resolución emitida por el Sub Director General de
la DGII quien no posee la potestad administrativa para expedir este tipo de actos según lo
advertimos por haber caducado…».
Concluyeron manifestado que «…se han configurado los parámetros establecidos
jurisprudencialmente para efectos de catalogar la nulidad de pleno derecho como categoría de
invalidez del acto administrativo emitido por el Sub Director General de la DGII en exceso de
facultades que genera como efecto inmediato una transgresión a los artículos veintitrés literal f),
ciento setenta y cinco literal e) y su inciso final, así como el ciento ochenta y seis, todos del
Código Tributario, el principio de legalidad como manifestación del derecho a la seguridad
jurídica, lo cual vulnera el derecho de propiedad de nuestra representada en su dimensión
subjetiva, por determinar impuesto de forma ilegítima que conmina el pago de una cantidad
dineraria…»
En ese sentido, la sociedad demandante solicitó que en sentencia se declare la nulidad de
pleno derecho del acto administrativo impugnado.
2. En auto de las once horas con treinta y dos minutos del ocho de enero de dos mil
dieciséis [folio 69], se admitió la demanda; se tuvo por parte actora a CONSULTORA
TÉCNICA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, por medio de su apoderado
general judicial, licenciado Nelson Antonio Hernández Martínez; se requirió de la autoridad
demandada que rindiera el informe al que hace referencia el artículo 20 de la Ley de la
Jurisdicción Contencioso Administrativa [emitida mediante Decreto Legislativo número 81, del
catorce de noviembre de mil novecientos setenta y ocho, publicado en el Diario Oficial número
236, Tomo 261, del diecinueve de diciembre de mil novecientos setenta y ocho –en adelante
LJCA–, ordenamiento de aplicación al presente caso en virtud del artículo 124 de la Ley de la
Jurisdicción Contencioso Administrativa vigente]; y, se decretó la suspensión provisional de la
ejecución de los efectos del acto administrativo impugnado, en el sentido que la DGII se
abstendría exigirle a la demandante el pago de la deuda tributaria correspondiente al período
mensual de septiembre de dos mil diez, y tampoco se le tendría por la presente deuda, como
insolvente tributario, mientras durara la tramitación de este proceso.
La DGII en su primer informe [folio 72] confirmó la existencia del acto impugnado que se le
atribuye.
3. En resolución de las once horas con treinta y cuatro minutos del dieciséis de marzo de
dos mil dieciséis [folio 80], se tuvo por parte demandada a la DGII; se tuvo por rendido el primer
informe requerido a la mencionada autoridad, sobre la existencia del acto administrativo
impugnado; se requirió de la autoridad demandada el informe justificativo de legalidad, de
conformidad al artículo 24 de la LJCA; se confirmó la suspensión de la ejecución de los efectos
del acto administrativo impugnado; y, se ordenó hacer saber la existencia del presente proceso al
Fiscal General de la República, para los efectos del artículo 13 de la LJCA.
Al rendir el informe justificativo, la autoridad demandada expresó lo siguiente:
Que «…el artículo 175 inciso segundo del Código Tributario, establece que “Las [sic]
caducidad a que se refiere este artículo no opera respecto de los agentes de retención y
percepción que no han enterado las cantidades retenidas o percibidas ni para la imposición de
sanciones a que hubiere lugar respecto de los actos ilícitos incurridos por ellos”. […] Por lo que
esta Administración Tributaria considera que la determinación por retener y no enterar el
impuesto no está sujeta a la caducidad de la que habla el artículo 175 del Código Tributario, por
lo tanto lo manifestado por la demandante no tiene fundamento legal. […] En cuanto a que se le
ha violentado el principio de legalidad como manifestación del derecho a la seguridad jurídica,
esta Oficina [sic] no comparte lo argüido por la demandante debido a que las actuaciones de
esta Administración Tributaria, están estrictamente ceñidas por el Principio [sic] de Legalidad
[sic], establecido en el artículo 86 de la Constitución de la República de El Salvador…».
Refirió: «Respecto del Principio [sic] de Seguridad [sic] y Certeza [sic] Jurídica [sic],
[…] [d]icho principio ha sido respetado por esta Dirección General, tal como se puede
advertirse [sic] en la resolución que está siendo objeto de impugnación en la cual se determinó
que la demandante durante el período tributario de septiembre de dos mil diez, actuó como
Agente [sic] de Retención [sic] conforme a lo establecido en el artículo 154 inciso primero del
Código Tributario, en relación con los artículos 94, 95 y 96 de su Reglamento [sic] de Aplicación
[sic], comprobándose por medio de las partidas de diario y la documentación de soporte de las
mismas, consistentes en vouchers y planillas de pago, que la referida querellante efectuó
retenciones en relación a pagos por servicios de carácter permanentes, de conformidad a lo
General de la Nación, por la cantidad de DOS MIL QUINIENTOS TRECE DÓLARES NUEVE
CENTAVOS DE DÓLAR ($2,513.09); verificando así que la demandante no enteró el impuesto
retenido debido a que presentó la declaración de Pago [sic] a Cuenta [sic] e Impuesto [sic]
Retenido [sic] del período tributario de septiembre de dos mil diez, sin enterar las retenciones
realizadas por servicios de carácter permanente en dicho periodo [sic]…».
La autoridad demandada detalló los procedimientos realizados para la determinación de
las retenciones del impuesto sobre la renta realizadas y que –a su juicio– no enteró la
demandante, y luego expresó que «[d]e los resultados obtenidos […], se concluyó que la
sociedad actora, efectuó retenciones de conformidad a lo establecido al artículo 155 del Código
Tributario, respecto del período tributario de septiembre de dos mil diez, sin embargo, no enteró
dichas retenciones al Fondo General de la Nación […] en concepto de servicios de carácter
permanente; por lo que la demandante infringió lo establecido en los artículos 62 inciso primero
de la Ley de Impuesto sobre la Renta relacionado con los artículos 48 inciso primero, 74 inciso
primero, 91 y 94 del Código Tributario, que en tal sentido esta Oficina [sic] en ningún momento
ha violentado los principios de legalidad y seguridad jurídica a que alude la demandante, pues
todas sus actuaciones están basadas en la ley, además a la querellante se le concedieron sus
derechos de audiencia y defensa de conformidad a lo establecido en el artículo 186 del Código
Tributario, sin embargo no hizo uso de tales derechos, tal como se advierte en la resolución que
hoy está siendo cuestionada en esa instancia, lo que confirma que se ha actuado apegado a la
ley».
Agregó: «…en relación a que el acto administrativo de liquidación oficiosa del Impuesto
[sic] sobre la Renta [sic], fue emitido en exceso de facultades administrativas o fuera de las
potestades normativas, por el Sub Director General mediante la figura administrativa de
delegación de firma en la Jefa [sic] de la Unidad de Audiencia y Tasaciones de esta Dirección
General, con respecto a este punto, esta Oficina [sic] advierte que no existe tal exceso, ya que tal
como se dijo en párrafos precedentes con respecto a impuestos retenidos y no enterados, no
opera el instituto de la caducidad de conformidad al artículo 175 inciso segundo del Código
Tributario y ello es así porque el impuesto retenido no es patrimonio de la demandante, sino que
corresponde enterarlo al fisco de la República, tal como lo establece el articulo [sic] 48 del
Código Tributario, […] y de acuerdo al artículo 62 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, el
agente de retención enterará la suma retenida al encargado de la percepción del impuesto
dentro de los diez días hábiles que inmediatamente sigan al vencimiento del período que se
efectúe la retención, lo cual la demandante no hizo».
Asimismo, dijo: «En relación a que se le ha violentado el derecho de propiedad en su
dimensión subjetiva, en virtud que le conmina a pagar de forma ilegitima [sic] una cantidad
dineraria que no le corresponde, se tiene a bien citar que el derecho de propiedad se encuentra
regulado en el artículo 2 de la Constitución de la República de El Salvador y se entiende por tal
derecho, a la facultad que tiene toda persona para disponer libremente de sus bienes, en el uso,
goce y disfrute, sin ninguna limitación que no sea generada o devenida por la ley o la
Constitución. Debe entenderse como la plena potestad sobre un bien, que a la vez contiene
potestad de poder ocuparlo, servirse de él de cuantas maneras sea posible y la de aprovechar sus
productos y acrecimientos, así como la de modificarlo y dividirlo; todo, dentro de los límites
constitucionalmente permitidos. […] Siendo el derecho de propiedad, una categoría subjetiva
protegible por la vía del amparo Constitucional [sic], debe reconocerse siempre que exista
cualquier acto privativo de ella, sin proceso previo o bajo actuaciones contrarias a la ley,
además esta Dirección General en ningún momento ha violentado dicho derecho, debido a que la
querellante en este caso es simplemente una receptora del referido impuesto el cual tiene que ser
trasladado a esta Administración Tributaria en la forma y plazo que la ley establece, por lo tanto
lo argüido por la demandante no tiene asidero legal».
Concluyó señalando que, «… respecto de lo alegado por la demandante en cuanto a la
pretensión de tachar de invalida la resolución emitida por esta Dirección General, por haber
sido emitida fuera del plazo legal establecido, resulta pertinente hacer referencia que dentro de
la invalidez existen diversos grados, según la gravedad de la infracción del ordenamiento
jurídico en que haya incurrido el acto. La más intensa o grave es la llamada nulidad radical,
absoluta o de pleno derecho; y la más leve, la nulidad relativa o invalidez simple, también
denominada frecuentemente anulabilidad o mera anulabilidad. En el derecho administrativo, la
regla general es que cuando un acto incurre en algún vicio es anulable. Los supuestos de
nulidad, por una parte, y de irregularidad no invalidante, por otra, se establecen como
excepciones a esa regla, y aparecen por tanto expresamente previstos en el ordenamiento
jurídico. Por lo que habiéndose demostrado que la determinación fue la correcta, no existe
ningún vicio en el acto impugnado que lo vuelva nulo, resultando incierto lo alegado por la
demandante en este punto. […] En tal sentido las actuaciones de esta Oficina [sic] bajo ninguna
perspectiva transgredieron los Principios [sic] de legalidad, de Seguridad [sic] Jurídica [sic] y el
derecho a la propiedad, tal como lo pretende hacer ver la demandante, ya que esta Dirección
General se apegó en todas sus actuaciones a lo dispuesto en la normativa tributaria. Por
consiguiente todo lo actuado por esta Oficina [sic] ha sido respetando el marco legal, por lo
tanto lo argüido por la sociedad actora no tiene fundamento legal, habida cuenta que en ningún
momento esta Oficina [sic] ha actuado excediendo las facultades que la ley otorga y en
aplicación de la jurisprudencia que se encontraba vigente en esa fecha».
4. En auto de las once horas con cuarenta minutos del tres de junio de dos mil dieciséis
[folio 92], se tuvo por rendido el informe justificativo por parte de la autoridad demandada; se dio
intervención al Fiscal General de la República, por medio de su agente auxiliar delegada,
licenciada Sandra Mercedes Garzona Acosta; y, se abrió a prueba el proceso por el plazo de ley,
tal como lo establece el artículo 26 de la LJCA.
Mediante escrito de folios 96 y 97, la DGII ofreció como prueba el expediente
administrativo del impuesto sobre la renta que esa Dirección General llevó a nombre de la
demandante.
La parte actora no hizo uso de su derecho aportación de pruebas.
5. Mediante resolución de las once horas con treinta y cuatro minutos del veintinueve de
agosto de dos mil dieciséis [folio 103], se admitió como prueba ofrecida por la DGII, el
expediente administrativo relacionado con el presente caso, el cual fue requerido en la misma
providencia; y, se corrió traslado a la parte actora, autoridad demandada y Fiscal General de la
República, de conformidad al artículo 28 de la LJCA, obteniéndose los siguientes resultados:
a) La parte actora no hizo uso del traslado conferido;
b) La DGII ratificó lo expuesto en su informe justificativo y remitió el expediente
administrativo requerido.
c) La agente auxiliar delegada por el Fiscal General de la República, en escrito de folios
109 al 115, manifestó: «Es importante revisar todas estas disposiciones en las que la Autoridad
[sic] demandada baso [sic] su resolución que impugna la sociedad actora, a fin de comprobar si
la misma se encuentra fuera de la ley especial y la Constitución de la Republica [sic], y en
ningún momento para este Ente [sic] Fiscal [sic], considera que existe [sic] tales violaciones
como pretende hacer creer la demandante, lo que realmente trata es de confundir con los hechos
que expone en su demanda, pero en ningún momento presento [sic] pruebas veraces que
desvirtuaran los requerimientos que fueron debidamente observados en auditoría practicada en
el periodo [sic] cuestionado, a pesar de las innumerables oportunidades que la Entidad [sic]
demandada le concedió para desvirtuara [sic] el incumplimiento e infracción que cometió a la
ley especial, por no haber ejecutado retenciones del impuesto de renta por la cantidad antes
referida y que no fueron enteradas al Fisco [sic] de El Salvador, que por ley le correspondía
consumarlo tal como lo establecen todas las disposiciones antes descritas. […] Por otra parte al
hablar de la nulidad de pleno derecho que alega la sociedad actora, se considera que no hay
nulidad como lo pretende hacer creer la demandante, ya que al aplicar correctamente la
normativa tributaria, en ningún momento implica una alteración del orden legal establecido
Constitucional [sic], ni secundaria, no hay actuación ilícita y no se contempla las establecidas en
el Articulo [sic] 164 de la Constitución [.] […] en el caso que nos ocupa, no se ha dado la
nulidad como ha sido alegada, ya que para que esto ocurra tendría que haberse ocasionado una
grave vulneración a la ley primaria y secundaria, y haberse emitido en exceso o fuera de
potestades normativamente conferidas a la Administración Tributaria, y esto no ha ocurrido, lo
único que la demandada ha efectuado es la correcta aplicación de la normativa tributaria, […]
Por todo lo expuesto esta Representación [sic] Fiscal [sic], concluye que la posición de la
contribuyente demandante inconforme con la resolución que fue emitida, en virtud del análisis y
las pruebas aportadas en el proceso administrativo al aplicar debidamente la normativa
tributaria y verificar el verdadero incumplimiento a la respectiva ley de la materia, no se
considera ilegal el acto impugnado. Por estar debidamente conforme a derecho».
II. FUNDAMENTOS DE DERECHO
El proceso se encuentra en estado de dictar sentencia. Conforme a lo establecido en el
expediente administrativo relacionado con el presente proceso.
Por la naturaleza de la pretensión de la sociedad demandante, es necesario hacer las
siguientes consideraciones.
1. Sobre la pretensión de nulidad de pleno derecho del acto administrativo
impugnado
A. El acto administrativo que impugna CONSULTORA TÉCNICA, SOCIEDAD
ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, es la resolución 10006-TAS-0228-2014, emitida por la
DGII a las ocho horas del veintiocho de noviembre de dos mil catorce, en la que se determinó que
la referida sociedad en el período mensual de septiembre de dos mil diez, realizó retención de
impuesto sobre la renta y no lo enteró a la Administración Tributaria.
La demandante manifestó que el acto impugnado es nulo de pleno derecho, y alegó que el
mismo se ajusta a los siguientes supuestos: «…1) Que el acto administrativo transgreda la
normativa secundaria –de carácter administrativo–. Por haber emitido en exceso, o fuera de las
potestades normativas; […] 2) Que esta vulneración trascienda a la violación del orden
constitucional; […] 3) Que esta transgresión se concrete en la esfera jurídica del sujeto que
alega la nulidad…»
B. El artículo 2 de la LJCA, establece que la competencia de este Tribunal es el
«…conocimiento de las controversias que se susciten en relación con la legalidad de los actos de
la Administración Pública»; es decir, se circunscribe al control de legalidad de los actos de la
Administración Pública.
La impugnación judicial de los actos de la Administración está sujeta al cumplimiento de
presupuestos procesales y requisitos formales previstos en la ley [entiéndase LJCA], y de cuyo
cumplimiento depende la admisión de la demanda. Sin embargo, la misma normativa faculta a
esta Sala, para que cuando se trate de la impugnación de actos administrativos que fueren nulos
de pleno derecho, ésta [demanda] sea admitida obviando la verificación del cumplimento de
algunos de los presupuestos procesales establecidos.
pleno derecho, el legislador no ha establecido los supuestos en los que deben encajar los actos de
la Administración Pública para considerarse que incurren en la categoría jurídica en comento.
Sin embargo, para realizar el análisis de las pretensiones deducidas bajo la forma de una
nulidad absoluta o de pleno derecho, esta Sala ha determinado, jurisprudencialmente, que los
actos administrativos incurren en la nulidad absoluta cuando: (i) son dictados por una autoridad
manifiestamente incompetente por razón de la materia o del territorio, (ii) son dictados
prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido, se omiten los
elementos esenciales del procedimiento previsto, o los que garantizan el derecho a la defensa de
los interesados, (iii) su contenido es de imposible ejecución, ya sea porque existe una
imposibilidad física de cumplimiento o porque la ejecución del acto exige actuaciones que
resultan incompatibles entre sí, (iv) se trata de actos constitutivos de infracción penal o de actos
dictados como consecuencia de aquéllos y, (v) en cualquier otro supuesto que establezca
expresamente la ley [v. gr. Sentencia de las quince horas del cuatro de diciembre de dos mil
diecisiete, dictada en el proceso contencioso administrativo con referencia 361-2012]
Corresponde a esta Sala conocer y decidir sobre las pretensiones deducidas por los
justiciables cuyo fundamento jurídico sea la alegación relativa a la existencia del vicio de
“nulidad de pleno derecho”, y determinar, en cada caso, si tal vicio encaja en esta categoría
especial de invalidez.
2. Sobre la calificación del vicio alegado
En virtud de lo expuesto en el numeral que antecede, esta Sala procederá a analizar los
argumentos de la sociedad actora, a efecto de identificar el vicio alegado y verificar si éste se
configura como vicio constitutivo de nulidad absoluta o de pleno derecho.
A. La demandante, en suma, ha manifestado: «… que la Administración Tributaria no
posee la potestad administrativa de emitir el acto administrativo impugnado por haber caducado
la potestad de emitir resolución…». Lo anterior en atención a que –según manifiesta la
demandante– «… la DGII ha emitido una resolución que contraviene expresamente los artículos
ciento setenta y cinco literal e) e inciso final, ciento ochenta y seis, ambos del Código Tributario,
el principio de legalidad como manifestación del derecho a la seguridad jurídica en vista que
ésta fue emitida fuera del plazo legal establecido al efecto, lo que genera un vicio insubsanable
de invalidez catalogado […] como nulo de pleno derecho…».
En ese sentido, la actora considera que con la actuación de la DGII, que a su criterio es nula de
pleno derecho, se le vulneró su derecho a la seguridad jurídica y derecho de propiedad, principio
de legalidad, y se violentó el contenido de los artículos 175 y 186 del Código Tributario [en
Del análisis de lo expuesto por la sociedad demandante, se advierte que lo alegado se
resume en que el plazo que tenía la DGII para emitir la resolución ahora impugnada ya había
caducado; y, por tanto, califica tal circunstancia como falta de competencia.
B. Ante lo argumentado por la demandante, es necesario aclarar que, tal como se
mencionó supra, la falta de competencia de la autoridad demandada como supuesto de nulidad de
nulidad absoluta o de pleno derecho, sólo se configura frente a la falta de competencia en razón
de la materia y del territorio [v. gr., resolución de las trece horas con cincuenta y seis minutos del
día tres de abril de dos mil diecisiete, dictada en el proceso inventariado en esta Sala con la
referencia 454-2016].
En el presente caso, si bien la parte actora pretende encuadrar el vicio alegado como “falta
de competencia de la DGII”; de la lectura de la demanda, se observa que lo argüido no está
encaminado a establecer la falta de competencia en razón de la materia o el territorio, sino que, lo
argumentado tiene por finalidad establecer que ha operado la caducidad de la facultad de
fiscalización de la DGII, de conformidad a lo preceptuado en el artículo 175 del CT; y que tal
situación genera la incompetencia de la autoridad.
De lo expuesto se concluye que el vicio alegado por la demandante no es constitutivo de
nulidad absoluta o de pleno derecho; por lo que es procedente declararlo así.
Habiendo llegado a la anterior conclusión, con la finalidad de garantizar el acceso a la
jurisdicción de la impetrante, se procederá a analizar si la demanda cumple con los presupuestos
procesales habilitantes para que esta Sala pueda conocer sobre los otros vicios alegados respecto
de la resolución impugnada.
3. Sobre los presupuestos procesales necesarios para la impugnación de la legalidad
de los actos de la Administración Pública
i. El ejercicio de la acción contencioso administrativa está sujeto a ciertos presupuestos
objetivos cuya observancia no depende de la voluntad de las partes.
La verificación del cumplimiento de dichos presupuestos es obligación del juzgador, lo cual tiene
por objeto procurar el desarrollo y configuración válidos del proceso. De conformidad con la
LJCA, la impugnación judicial de las actuaciones u omisiones de la Administración Pública se
encuentra condicionada a la concurrencia de ciertos presupuestos procesales [cuyo cumplimiento
determina su procedencia], siendo éstos el agotamiento de la vía administrativa y el plazo para la
interposición de la demanda.
En cuanto al primero de los presupuestos procesales, el artículo 7 letra a) de la ley en
comento señala que «[s]e entiende que está agotada la vía administrativa, cuando se ha hecho
uso en tiempo y forma de los recursos pertinentes y cuando la ley lo disponga expresamente».
De lo anterior se puede extraer que las formas por las que se puede satisfacer este
requisito son:
a) Cuando la ley lo dispone expresamente, lo cual significa que es potestad del legislador
establecer que el procedimiento administrativo se agota con la emisión de determinado acto.
b) Cuando el agotamiento tiene lugar por haberse utilizado los recursos administrativos
pertinentes. En este supuesto, es necesario que el tribunal examine, a partir de los elementos
fácticos y jurídicos ofrecidos por el actor y de la normativa aplicable, no sólo que el administrado
hubiera hecho uso de los recursos administrativos que para el caso prevé la ley de la materia,
sino también, y sobre todo, que tales recursos hubieran sido utilizados en tiempo y forma.
c) Cuando, para determinado acto, la ley de la materia no prevea recurso alguno.
Teniendo en cuenta los anteriores supuestos, en los que esta Sala puede tener por agotada
la vía administrativa, es pertinente resaltar que si un recurso administrativo determinado en la ley
no fue interpuesto contra el acto del cual se alega agravio, o dicho recurso fue presentado fuera
del plazo, debe estimarse que la demanda no cumple el requisito de agotamiento.
Vale decir que en los casos que la ley prevea recursos administrativos obligatorios contra
el acto que afecte a alguna de las partes, constituye una carga para el afectado ejercerlos en
tiempo y forma, en el supuesto que –a posteriori– pretenda acceder a la jurisdicción contencioso
administrativa.
Fundamentalmente, es el principio de seguridad jurídica el que exige que los recursos
sean utilizados con plena observancia de la normativa que los regula; esto es, interponer los
medios de impugnación obligatorios establecidos en la ley, respetando los requisitos de forma y
plazo.
ii. El artículo 2 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones
de los Impuestos Internos y de Aduanas [en adelante LOFT], literalmente señala que «[s]i el
contribuyente no estuviera de acuerdo con la resolución mediante la cual se liquida de oficio el
impuesto o se le impone una multa, emitida por la Dirección General de Impuestos Internos […],
podrá interponer recurso de apelación ante el Tribunal [entiéndase TAIIA], dentro del término
perentorio de quince días hábiles contados a partir del día siguiente al de la notificación
respectiva».
En el presente caso, el acto administrativo objeto de análisis, por haber liquidado a cargo
de la sociedad demandante tributos, es de aquellos susceptibles de impugnación vía apelación
ante el TAIIA.
El recurso de alzada en mención no es de carácter potestativo a efecto de acceder a la
jurisdicción contencioso administrativa; y es que, según el artículo 7 de la LOFT, se habilita la
acción contencioso administrativa contra los siguientes actos: (a) la decisión del TAIIA sobre el
caso reclamado dentro del incidente de apelación; y, (b) la resolución que pronuncie dicho
Tribunal declarando la inadmisibilidad de la impugnación. Lo anterior en virtud de que con
dichos actos administrativos se pone fin a la vía administrativa.
Sin embargo, en el presente caso, al revisar el expediente administrativo se advierte que la
parte actora no hizo uso del recurso de alzada que le habilita la normativa aplicable al presente
caso, para que posteriormente –en caso de una repuesta en sentido contrario a los intereses del
contribuyente – incoara la acción contencioso administrativa por los vicios de ilegalidad que
invoca.
Como consecuencia, al no haber cumplido con el requisito de procesabilidad relativo al
demanda resulta inadmisible.
En vista de que no se cumple con el presupuesto procesal de agotamiento de la vía
administrativa, es inoficioso estudiar si la demanda ha sido presentada dentro de plazo
establecido en la LJCA.
III. Por tanto, con base en las citadas disposiciones y a los artículos 86 de la Constitución
de la República; 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa [emitida
mediante Decreto Legislativo número 81, del catorce de noviembre de mil novecientos setenta y
ocho, publicado en el Diario Oficial número 236, Tomo 261, del diecinueve de diciembre de mil
novecientos setenta y ocho, ordenamiento de aplicación al presente caso en virtud del artículo
124 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa vigente], 215, 216, 217 y 218 del
Código Procesal Civil y Mercantil; a nombre de la República, esta Sala FALLA:
1. Declarar que los vicios invocados por CONSULTORA TÉCNICA, SOCIEDAD
ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia CONTECSA, relativos a la falta de
competencia de la autoridad demandada; respecto de la resolución 10006-TAS-0228-2014, de las
ocho horas del veintiocho de noviembre de dos mil catorce, firmada por la licenciada Claudia
Avelina Ángel Rodríguez, en su calidad de jefa de la Unidad de Audiencia y Tasaciones de la
Dirección General de Impuestos Internos; no encajan como supuestos de nulidad absoluta o de
pleno derecho.
2. Declarar inadmisible la demanda interpuesta por CONSULTORA TÉCNICA,
SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que se abrevia CONTECSA, contra la
resolución 10006-TAS-0228-2014, de las ocho horas del veintiocho de noviembre de dos mil
catorce, firmada por la licenciada Claudia Avelina Ángel Rodríguez, en su calidad de jefa de la
Unidad de Audiencia y Tasaciones de la Dirección General de Impuestos Internos, por los vicios
de ilegalidad invocados.
3. Condenar en costas a la parte actora conforme al derecho común.
4. En el acto de la notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las autoridades
demandadas y a la representación fiscal.
5. Dejar sin efecto la medida cautelar en el presente proceso.
6. Remitir el expediente administrativo a su lugar de origen.
Notifíquese. -
DAFNE S.----------- DUEÑAS. ------- P.VELÁSQUEZ.-------------S.L.RIV.MÁRQUEZ. ----------
-PRONUNCIADA POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y EL SEÑOR MAGISTRADO
QUE LO SUSCRIBEN. -------M.A.V.-------SRIA. -------RUBRICADAS.
