Sentencia nº 533-2009 de Sala de Lo Constitucional, Corte Suprema de Justicia, 9 de Diciembre de 2011

• Fecha de Resolución: 9 de Diciembre de 2011
• Emisor: Sala de Lo Constitucional
• Número de Sentencia: 533-2009
• Tipo de Proceso: Amparos
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

533-2009.

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las once horas con diecinueve minutos del día nueve de diciembre de dos mil once.

El presente proceso de amparo ha sido promovido por las abogadas R.M.M.O. y S.L.H.C. en su carácter de apoderadas de la sociedad Compañía de Telecomunicaciones de El Salvador, Sociedad Anónima de Capital Variable, que se abrevia CTE S.A. de C.V., contra actuaciones del Concejo Municipal de San Emigdio, departamento de La Paz, por considerar que se han vulnerado los derechos "a la equidad tributaria", seguridad jurídica y propiedad de su poderdante.

Han intervenido en este proceso la parte actora, la autoridad demandada y el Fiscal de la Corte Suprema de Justicia (en adelante, F. de la Corte).

Analizado el proceso y considerando: 1. I. En síntesis, la sociedad demandante -por medio de sus apoderadas- manifestó que el acto contra el cual reclama es el Decreto Municipal núm. 3 del 7-III-2008, emitido por el Concejo Municipal de San Emigdio, mediante el cual se reformó la Ordenanza Reguladora de Tasas por Servicios Municipales de dicho municipio -en adelante, ORTSMSE-, específicamente, la disposición sin número que modifica el art. 10. 1135.04 relativo a "derechos por uso del suelo y subsuelo" de la siguiente manera: "Por cada poste de concreto, madera y metálico del tendido eléctrico o de la red telefónica existente en el Municipio, al mes [...] $2.00 [...] Por poste de tendido eléctrico o de red telefónica c/u al mes [... ] $2.00".

En relación con ello, realizó una justificación sobre la procedencia del amparo contra ley autoaplicativa -particularmente contra ordenanzas municipales- y fundamentó la impugnación constitucional de las disposiciones tributarias municipales anteriormente señaladas en dos argumentos básicos, los cuales presentó como pretensiones de carácter eventual en el orden siguiente: A. En primer lugar, desde una perspectiva formal, indicó que las disposiciones contra las cuales dirige su reclamo establecen -en realidad- la existencia de impuestos y no de tasas, como la autoridad demandada lo hace parecer, por cuanto el hecho imponible que se grava es la mera existencia de postes en la circunscripción municipal de San Emigdio, independientemente de que los mismos se encuentren en espacios públicos o en terrenos de titularidad privada, es decir, con independencia de si el municipio ha concedido o no el uso en exclusiva de un espacio público, con la agravante de que no se hace referencia en las disposiciones impugnadas a ninguna contraprestación como resarcimiento por el pago del respectivo canon de $2.00 por cada poste.

En ese sentido, enfatizó que el Concejo Municipal demandado no ha decretado tasas, sino impuestos municipales, pese a que dicha autoridad carece de competencia para ello, ya que ese tipo de tributos deben ser emitidos única y exclusivamente por la Asamblea Legislativa por medio de la emisión de una ley en sentido formal.

En virtud de lo anterior, consideró que ha existido una grave infracción al principio de reserva de ley en materia tributaria, configurándose una vulneración de los derechos a la seguridad jurídica y propiedad de la sociedad demandante, por cuanto le impone a esta el pago de impuestos que han sido emitidos en forma contraria a la normativa constitucional. B. En segundo lugar, desde una perspectiva material, indicó que, en el supuesto de que se llegara a entender que las disposiciones impugnadas establecen la existencia de tasas municipales y no de impuestos, estas no cumplen -en todo caso- con los parámetros constitucionales para ser consideradas tributos equitativos y, por ende, transgreden los derechos "a la tributación en forma equitativa", seguridad jurídica y de propiedad de su mandante, pues el aludido tributo no responde a criterios objetivos ni razonables que revelen capacidad contributiva, ya que su quantum ha sido establecido de modo antojadizo sin relación ni justificación alguna respecto del supuesto servicio prestado, de lo cual se desprende que la pretendida tasa no es más que un medio de exacción fiscal que carece de proporcionalidad.

Por las razones antes expuestas, consideró que existe vulneración de los derechos fundamentales de su representada, ya que se le está despojando de parte de su patrimonio con base en una normativa que adolece de inconstitucionalidades, por lo que pidió que se admitiera su demanda, se suspendiera la ejecución del acto reclamado y, en sentencia, se declarara que había lugar al amparo solicitado. 2. A. Mediante el auto emitido con fecha 2-VI-2010 se admitió la demanda planteada por la parte actora, circunscribiéndose al control de constitucionalidad del Decreto Municipal citado, en virtud del cual se reformó la ORTSME, específicamente, la disposición sin número que modifica el art. 10.1135 04 relativo a "derechos por uso del suelo y subsuelo" transcrito más arriba.

Dicha admisión se fundamentó en que, a criterio de la sociedad pretensora, las disposiciones en mención son inconstitucionales, en primer lugar, por un aspecto de forma, concretamente de competencia, ya que las disposiciones impugnadas establecen impuestos, clase de tributo que los municipios no están autorizados a decretar, con lo cual se estaría vulnerando el derecho a la seguridad jurídica, por contravenir el principio de reserva de ley en materia tributaria, y el derecho de propiedad de la sociedad peticionaria; y, en segundo lugar, por un aspecto de fondo, en el sentido de que, asumiendo que las disposiciones impugnadas establecen contribuciones especiales o tacas, éstas no cumple con los parámetros constitucionales relativos a los derechos "a la tributación en forma equitativa" y a la seguridad jurídica, contraviniendo, así, el derecho de propiedad de la referida sociedad. B. En el mismo auto, además, por una parte, se suspendieron inmediata y provisionalmente los efectos de las disposiciones impugnadas, pues concurrían en el caso concreto los presupuestos para la adopción de dicha medida cautelar; y, por otra parte, se pidió al Concejo Municipal de San Emigdio que rindiera el informe que establece el art. 21 de la Ley de Procedimientos Constitucionales -en adelante, L.Pr.Cn.-, el cual fue rendido por los ciudadanos M.G., en su calidad de Alcalde Municipal, F.S.M.P., en su carácter de Sindica Municipal, T.M.M., en su calidad de P.R.P., y losé L.G.V., como Segundo Regidor Propietario del Concejo Municipal de la mencionada localidad, quienes realizaron una exposición de las facultades constitucionales y legales normativas que tienen los municipios y, en ese marco, plantearon una diferenciación entre los impuestos y las tasas municipales, siendo que estas últimas tienen la nota distintiva de la necesaria existencia de una contraprestación, marco en el cual se dio la reforma cuestionada a la tasa por derechos de uso de suelo y subsuelo, misma que se ha dado en un tiempo razonable y apegado a la nueva realidad socioeconómica de San Emigdio- En ese sentido, expresaron que la contraprestación en referencia, para el caso en estudio, consiste en conceder el uso exclusivo de un espacio que se encuentra en la delimitación territorial bajo su administración. 3. Seguidamente, en virtud de la resolución de fecha 30-V1-2010 se confirió audiencia al F. de la Corte, tal como dispone el art. 23 L.Pr_Cn., quien no hizo uso de ella. 4. Mediante la resolución emitida el 17-V111-2010 se confirmó la suspensión de los efectos de las disposiciones impugnadas y, además, se requirió al Concejo Municipal de San Emigdio que rindiera el informe justificativo que establece el art. 26 L.Pr.Cn.

Al rendirlo, la aludida autoridad colegiada defendió los preceptos ahora cuestionados, nuevamente, desde el punto de vista de las facultades normativas constitucional y legalmente conferidas a las Municipalidades y, además, desde la jurisprudencia de este tribunal, por lo que -a su decir- la ahora pretensora está utilizando tácticas dilatorias para incumplir con sus obligaciones tributarias que, antes de la reforma cuestionada, cumplía con normalidad. Asimismo, detalló que la sociedad peticionaria ya antes se habla abocado al Concejo Municipal para expresar su inconformidad, solicitando ajuste del cobro de la tasa en alusión, a lo que el organismo municipal colegiado oportunamente respondió mediante resolución. Finalmente, detalló que, en la actualidad, aparece un estado de cuenta en mora a nombre de CTE S.A. de C.V., y, para respaldar sus argumentos, presentó documentación. 5. A.P., en virtud de los autos de fechas 17-1X-2010 y 14-X-2010, respectivamente, se confirieron los traslados que ordena el art. 27 L.Pr.Cn. al F. de la Corte y a la parte actora. El primero de dichos intervinientes manifestó esencialmente que, para desvirtuar la pretensión incoada, la autoridad demandada debería, en lo que restaba del proceso, demostrar que respetó debidamente los derechos reclamados por la demandante B. Por su parte, la sociedad actora, por medio de una de sus apoderadas, presentó un escrito en el cual, detalladamente, reiteró los argumentos vertidos en sus informes y refutó lo expresado por la autoridad demandada, especialmente, lo relativo a que dichos tributos habían sido actualizados de forma razonable a la nueva realidad del Municipio, ya que -a decir de la pretensora- la autoridad edilicia no tomó en cuenta, para reformar los tributos cuestionados, el costo en que se incurre para prestar el supuesto servicio, sino un mero lapso cronológico para ajustar el quantum de las pretendidas tasas, esto es, los siete años pasados desde la última actualización, pero sin basarse en estudios técnicos ni parámetros objetivos. Asimismo, hizo hincapié en que el hecho generador está constituido por la mera permanencia de postes en el municipio de San Emigdio, tanto en terrenos públicos como privados, con independencia de la prestación de un servicio municipal, de todo lo cual se colige que no estamos en presencia de verdaderas tasas. 6. Mediante la resolución pronunciada con fecha 8-XI-2010, se abrió a pruebas este proceso de amparo por un plazo de ocho días, de conformidad con lo dispuesto en el art. 29 L,Pr.Cn. En dicho lapso, la autoridad demandada presentó un escrito en el cual, esencialmente, reiteró los argumentos vertidos en sus informes y citó disposiciones, doctrina y jurisprudencia de este Tribunal y de la Sala de lo Contencioso Administrativo en casos, a su parecer análogos al presente. Asimismo, cabe destacar que ambas partes presentaron prueba documental. 7. Posteriormente, se otorgaron los traslados que ordena el art. 30 L.Pr.Cn., respectivamente, al F. de la Corte, el cual se limitó a ratificar los conceptos vertidos al evacuar el traslado que anteriormente le había sido concedido; a la parte actora, quien reiteró detalladamente lo expresado en su demanda y demás intervenciones; y, finalmente, a la autoridad demandada, la cual defendió el tributo impugnado, nuevamente, desde el punto de vista de sus facultades legales y constitucionales, por todo lo cual pidió que se denegara el amparo solicitado.

8 Luego de transcurrido el trámite establecido en la Ley de Procedimientos Constitucionales para este tipo de procesos, en virtud del auto de fecha 24-III-2011, el presente amparo quedó en estado de pronunciar sentencia. II. Previo a analizar en detalle las alegaciones planteadas por la parte actora en su pretensión, los argumentos formulados por la autoridad demandada, así como la prueba vertida en este amparo, es necesario -con el fin de brindar mayor claridad en la decisión a emitirse- exponer el orden lógico con el que se estructurará la presente resolución.

Así, en primer lugar, se determinará el objeto de la presente controversia, en atención a la forma en que fueron establecidos los términos del debate (I1I), en segundo lugar, se esbozarán aspectos generales sobre el amparo contra ley autoaplicativa, especialmente, el agravio que debe atribuirse la parte actora que promueve un proceso de ese tipo (IV); en tercer lugar, se esbozarán consideraciones acerca del contenido de los derechos fundamentales implicados en el control de constitucionalidad requerido por la parte demandante (V); en cuarto lugar, se efectuará una breve reseña acerca de la clasificación de los tributos, enfocándonos en la naturaleza jurídica de las tasas municipales (VI); posteriormente, en el marco de las precisiones anteriores, se analizará el caso sometido a conocimiento de este Tribunal (VII); y finalmente, se desarrollará lo referente al efecto restitutorio de esa decisión (VIII). III. En el presente caso, el objeto del proceso radica en determinar si la autoridad demandada, mediante el Decreto Municipal citado, en virtud del cual se reformó la ORTSMSE, específicamente la disposición sin número que modifica el art. 10.1135.04 relativo a "derechos por uso del suelo y subsuelo" transcrita más arriba, vulneró los derechos "a la equidad tributaria" y seguridad jurídica, por infracción al principio de reserva de ley tributaria, y propiedad de la sociedad peticionaria, ello en la medida en que aquel incorpora impuestos bajo el ropaje de "tasas", al tratarse de tributos que carecen de contraprestación por tener como hecho generador la mera circunstancia de colocar postes dentro de la delimitación territorial del municipio de San Emigdio. IV. 1. De acuerdo con la demanda incoada, debe resaltarse que el presente proceso constitucional reviste la modalidad de un amparo contra ley autoaplicativa, por lo que resulta importante aclarar que este ha sido contemplado como el instrumento procesal por medio del cual se atacan frontalmente aquellas disposiciones que contradicen preceptos contenidos en la Constitución y que, por lo tanto, vulneran derechos fundamentales, produciendo efectos jurídicos desde el momento mismo de su promulgación.

En ese sentido, en oportunidades anteriores -v. gr., la sentencia de amparo 584-2008, de fecha 3-XII-2010- se ha afirmado que en este tipo de procesos se efectúa, en cierta medida, un examen en abstracto de los preceptos impugnados, que, directamente y sin la necesidad de un acto posterior de aplicación, transgreden derechos constitucionales - a semejanza de lo que ocurre en el proceso de inconstitucionalidad-.

Por ello, se ha sostenido que resulta congruente trasladar y aplicar a esta modalidad de amparo, en lo pertinente, algunas de las reglas utilizadas en el proceso de inconstitucionalidad, a fin de depurar y delimitar con precisión y claridad los términos en los que se efectuará la confrontación entre las disposiciones impugnadas y la Constitución. 2. No obstante, es imperativo acotar -tal como se efectuó en la sentencia de amparo 890-2008, de fecha 6-IV-2011- que, si se opta por la vía del amparo para cuestionar constitucionalmente una actuación normativa imputada al legislador, dicho proceso no solo deberá cumplir con los requisitos de procedencia establecidos para los procesos de inconstitucionalidad, sino que además, para su adecuada tramitación, el sujeto activo necesariamente deberá atribuirse la existencia de un agravio personal, directo y de trascendencia constitucional a su esfera jurídica, es decir, lo argüido por aquel deberá evidenciar, necesariamente, la afectación de alguno de sus derechos fundamentales.

Dicho agravio tiene su fundamento en la concurrencia de dos elementos: 1) el material, es decir, cualquier daño, lesión o perjuicio definitivo que la persona sufra en forma personal y directa en su esfera particular; y ii) el jurídico, el cual implica que dicho daño sea causado mediante la vulneración de los derechos establecidos en la Constitución, atribuidos a alguna autoridad o disposición.

Desde esta perspectiva, debe señalarse que la finalidad del proceso de amparo - como mecanismo extraordinario de tutela de derechos fundamentales- consiste en juzgar las acciones u omisiones de las autoridades demandadas que hayan ocasionado un perjuicio o peligro inminente de naturaleza constitucional en la esfera jurídica material del pretensor, por lo que no es suficiente que formalmente se alegue una mera trasgresión de preceptos de la Constitución para que se configure un agravio de esa naturaleza. 3. En virtud de lo anterior, se ha sostenido -v. gr., en los procesos de amparo 187-2005 y 688-2010, de fechas 7-XII-2010 y 17-III-2011, respectivamente- que una ley autoaplicativa será susceptible de ser revisada mediante el amparo siempre que el agravio producido por aquella sea real, es decir, quien promueve dicho mecanismo de protección reforzada tiene, por regla general, que sufrir los efectos de la disposición contra la que reclama, lo cual está íntimamente relacionado con la inminencia o certidumbre de la producción del daño. Esto es así debido a que la falta de autoatribución de un agravio por la parte actora en un amparo contra ley desnaturalizaría dicho proceso constitucional, pues de hecho se estaría tramitando un proceso de inconstitucionalidad en el que se efectúa un análisis abstracto de la pretensión.

Ante tal situación, debe tenerse en cuenta que, por una parte, la pretensión de amparo tiene -en su estructura- un elemento denominado causal, el cual se integra por afirmaciones de hechos o sucesos que constituyen el fundamento fáctico respecto del cual el pretensor esgrime los argumentos de hecho y de Derecho que justifican su reclamación; por su parte, el proceso de inconstitucionalidad, dada su configuración como control abstracto de constitucionalidad de las disposiciones, no exige como fundamento de la pretensión la existencia de hechos concretos que afecten la esfera jurídica del pretensor, por lo que la causa o título de la pretensión en esta clase de procesos radica en los motivos de inconstitucionalidad que alega el demandante.

Por ello, no debe perderse de vista que -tal como se ha sostenido en los procesos de amparo 187-2005 y 688-2010, citados supra- el amparo contra ley no es un mecanismo procesal cuya finalidad sea la de impugnar la constitucionalidad de una disposición secundaria en abstracto, sino la de proteger los derechos fundamentales cuando, debido a la emisión o aplicación de un precepto en un caso especifico, su titular estima que se le han lesionado. 4. Consecuentemente, puede afirmarse, por un lado, que para la procedencia del amparo contra ley -in liminis litis-, la parte actora deberá en sus argumentos autoatribuirse un agravio a sus derechos fundamentales; y, por otro lado, que durante la tramitación de este proceso constitucional, la misma parte deberá comprobar que efectivamente se encuentra en el ámbito de aplicación de la disposición considerada inconstitucional y lesiva de sus derechos. V. En este apartado, se hará una breve exposición sobre los derechos considerados vulnerados con el acto reclamado. 1. A. Con relación al "derecho" a la tribulación en forma equitativa, es pertinente hacer referencia a la sentencia de Inc. 35-2009, de fecha 9-VII-2010, en la cual se expuso que el Derecho Tributario, en la medida en que pone en juego derechos fundamentales - como el de propiedad- y se encuentra ligado con aspectos vitales de la comunidad política organizada -como el financiamiento de los gastos públicos-, es una materia que necesariamente se debe regular en los escalones superiores del ordenamiento jurídico de un Estado.

De ahí que --se sostuvo en el citado precedente- a ese conjunto de normas previstas en el texto constitucional de modo sistemático se le conoce como "Derecho Constitucional Tributario" y, en ese sentido, la Constitución salvadoreña no es una excepción a dicha regla, pues a lo largo de su articulado se encuentran contemplados distintos preceptos de contenido tributario -que si bien forman parte de las normas financieras en general, son perfectamente diferenciables de estas-. Entonces, para el análisis de estos preceptos, es pertinente retomar los principios del Derecho Tributario que la doctrina formula y que, desde la perspectiva del Derecho Constitucional, se conciben como limites formales y materiales al poder tributario del E. B. En lo que concierne específicamente a los límites materiales del Derecho Tributario, es menester citar como referente normativo el art. 131 ord. 6° de la Cn., del cual se desprende la exigencia de equidad del sistema tributario.

Sobre el particular, la jurisprudencia constitucional ha sostenido -específicamente en la aludida sentencia de Inc. 35-2009- que dicha "justicia" o "equidad" de los tributos no puede ser objeto de un enjuiciamiento abstracto, sino que, en esencia, su análisis debe efectuarse mediante la verificación de que el sistema completo o un tributo específico cumplen con los mandatos concretos que la Constitución establece en materia impositiva.

Ahora bien, debido a que el constituyente no formuló expresamente los principios del Derecho Tributario, ha sido la jurisprudencia de este Tribunal la encargada de desentrañar, revisar y actualizar el contenido de la equidad tributaria en nuestro régimen constitucional. a. En ese sentido, en el citado precedente jurisprudencial se reformuló el elenco de principios que hasta ese momento habían sido considerados los informadores de la equidad tributaria y se puntualizó que, según el principio de capacidad económica, las personas deben contribuir al sostenimiento de los gastos del Estado en proporción a la aptitud económico-social que tengan para ello.

Se trata de un principio que limita a los poderes públicos en el ejercicio de su actividad financiera, pero que, además, condiciona y modula el deber de contribuir de las personas. En ese sentido, puede afirmarse que el principio aludido actúa como presupuesto y límite de la tributación.

Legislativamente, la capacidad económica se puede determinar a partir de índices (patrimonio, renta) o de indicios (consumo, tráfico de bienes). Es decir, en su concreción normativa, opera el principio de normalidad, según el cual, cuando el Legislador configura una determinada situación como hecho generador, atiende a un supuesto que normalmente es indicativo de capacidad económica.

En ese sentido, la capacidad económica es una exigencia del ordenamiento tributario globalmente considerado, así como de cada tributo. No obstante, respecto a las tasas y contribuciones especiales, que se rigen por el principio de beneficio, el principio de capacidad económica no se exige como en el caso de los impuestos, aunque ello no obsta a que el L. lo considere como baremo de su potestad de crear tributos. b. Sobre el principio de capacidad económica también es pertinente mencionar que tiene dos manifestaciones: la capacidad económica objetiva (o absoluta) y la capacidad económica subjetiva (o relativa).

La capacidad económica objetiva es la capacidad abstracta para concurrir al sostenimiento de las cargas públicas. Es aquella capacidad que el Legislador toma en cuenta cuando configura el hecho generador de un tributo. Su finalidad es asegurar que solo se van a gravar actos, hechos o negocios que revelen capacidad económica La capacidad económica subjetiva, por su parte, es aquella que sirve para orientar o modular, respecto a un contribuyente en particular, la carga tributaria que en concreto puede sufrir según sus objetivas y particulares posibilidades de hacerlo. En ese sentido, si bien el sujeto tiene la obligación de tributar, ello debe hacerse conforme a la riqueza efectivamente disponible. De allí que podamos aseverar que la situación económica de la persona que va a ser objeto de gravamen por un tributo en particular debe valorarse conforme a parámetros que reflejen que aquel tiene aptitud contributiva, a efecto de que la imposición no implique un menoscabo sustancial de su patrimonio o renta; en ese sentido, sus circunstancias personales y familiares deben ser tenidas en cuenta al momento de determinar su riqueza imponible.

En consonancia con lo anterior, es importante destacar que la capacidad económica para contribuir con los gastos públicos comienza una vez que el sujeto ha cubierto sus necesidades básicas, puesto que sería arbitrario que el Estado exigiera aportaciones a las personas para sostener el interés general cuando aquellas no disponen del mínimo indispensable para su existencia. Esto último se encuentra en consonancia con la referida sentencia de Inc. 35-2009, en la que se señaló que mediante la capacidad económica subjetiva se trata de asegurar a las personas físicas un mínimo vital exento de toda tributación. Ahora bien, dicha condición tiene concreción en un principio más especifico, el de no confiscación: en efecto, un presupuesto para evitar un detraimiento sustancial de la renta o patrimonio de un sujeto consiste precisamente en garantizarle el goce de sus necesidades esenciales. e. En el ámbito de la actuación del Órgano Legislativo, el principio de capacidad económica debe respetarse en la configuración de dos aspectos del tributo: la capacidad objetiva y la intensidad del gravamen. i) El primer aspecto pasa, a su vez, por tres exigencias: a) Si conforme al principio de capacidad económica debe gravarse la riqueza disponible, solo deben gravarse los rendimientos netos. Pero ello no impide que el Legislador, por razones de practicabilidad administrativa, utilice, por ejemplo, técnicas que se ajusten más o menos a dicha exigencia (por ejemplo, que solo permita la deducción de los gastos indispensables para obtener los ingresos). b) El gravamen debe cuantificarse en relación con un período impositivo determinado, a fin de, por ejemplo, evitar que la renta obtenida en un solo periodo se vuelva a gravar posteriormente o que se desconecten ingresos y pérdidas y termine afectando la regla de que solo debe imponerse el neto objetiva e) El gravamen debe recaer únicamente en rendimientos efectivos, no ficticios. Por ello, gravar la capacidad productiva, la riqueza probable o las utilidades puramente nominales puede resultar contrario al principio en análisis en algunos casos.

Finalmente, la capacidad económica también debe incidir -al igual que los otros principios tributarios materiales- en la determinación de la intensidad del gravamen. Asi, el principio de capacidad económica se optimiza cuando el Legislador configura el sistema fiscal en términos equitativos con relación a la riqueza objetivamente disponible de los contribuyentes.

Esto se relaciona con el principio de progresividad, por cuanto este último sirve para modular el monto que cada sujeto debe aportar al Estado para el mantenimiento de las necesidades esenciales de la población. De esta forma, se busca corregir, por ejemplo, el efecto regresivo de los impuestos indirectos. En todo caso, la intensidad del gravamen tiene como limite la confiscatoriedad. C. a. Cuando algún sector de la doctrina tributaria se ocupa de los principios del Derecho Tributario, además de los mandatos concretos -como puede ser el principio de capacidad económica-, también alude globalmente a la "justicia" o "equidad" de los tributos. Pero asi como la justicia en general -art. 1 inc. 1° de la Cn- se alcanza cuando se respetan tanto la libertad como la igualdad -arts. 2 y 3 de dicho cuerpo normativo-, de la misma forma la "equidad tributaria" se obtiene mediante el respeto a otros principios que le dan un contenido concreto De lo anterior, se deduce que la equidad tributaria no puede configurarse como un derecho fundamental, pues aquella, como ya se ha dicho, es un concepto jurídico indeterminado que abarca globalmente los principias formales y materiales que la concretan. Por su parte, estos son mandatos de optimización que regulan y limitan la potestad de los órganos públicos al momento de crear y aplicar los tributos y que funcionan, en definitiva, como garantías en sentido amplio del derecho de propiedad. Consecuentemente, la "equidad tributaria" a la que aluden las actoras, no es un derecho fundamental y, por tanto, carece de la idoneidad para ser parámetro de confrontación con un acto de autoridad cuya constitucionalidad se cuestiona en un proceso de amparo. b. En cuanto al derecho a la seguridad jurídica, es preciso señalar que en las sentencias de amparo 253-2009, 548-2009 y 493-2009, las dos primeras del 26-VIII-2011 y la última del 31-VIII-2011, se efectuó una reconsideración sobre lo que se entendía por tal derecho, estableciéndose con mayor exactitud las facultades que se les atribuyen a sus titulares, las cuales pueden ser tuteladas por la vía del proceso de amparo según lo establecido en el art. 247 Cn.

Teniendo en cuenta lo anterior, se precisó que la certeza del Derecho, a la cual la jurisprudencia constitucional ha hecho alusión para determinar el contenido del citado derecho fundamental, deriva principalmente de que los órganos estatales y entes públicos realicen las atribuciones que les han sido encomendadas con plena observancia de los principios constitucionales, como son, a título meramente ilustrativo, el de legalidad, de cosa juzgada, de irretroactividad de las leyes y de supremacía constitucional, regulados en los arts. 15, 17, 21 y 246 de la ley suprema.

Por ello, cuando se requiera la tutela del derecho a la seguridad jurídica por la vía del proceso de amparo, no es pertinente hacer alusión al contenido que aquella tiene como valor o como principio, sino que deberá alegarse una vulneración relacionada con una actuación de una autoridad que haya sido emitida con la inobservancia de un principio de carácter constitucional y que, además, resulte determinante para establecer la existencia de un agravio de naturaleza jurídica en la esfera particular de un individuo. Lo anterior siempre que, a su vez, dicha transgresión no encuentre asidero en la afectación del contenido de un derecho fundamental más especifico. 2. Con relación al principio de reserva de ley en materia tributaria, es pertinente nuevamente hacer referencia a la sentencia de Inc. 35-2009 citada, en la cual se indicó que los límites de naturaleza formal al poder tributario básicamente son los siguientes: i) el principio de reserva de ley en materia tributaria y ii) el principio de legalidad tributaria. Nos referiremos al primero.

La reserva de ley tributaria tiene como finalidad garantizar, por un lado, el derecho de propiedad frente a injerencias arbitrarias del poder público -dimensión individual- y, por otro lado, el principio de autoimposición, esto es, que los ciudadanos no paguen más contribuciones que aquellas a las que sus legítimos representantes han prestado su consentimiento -dimensión colectiva-.

En definitiva, la figura analizada tiene por objeto que un tema de especial interés para los ciudadanos -es decir, el reparto de la carga tributaria- dependa exclusivamente del órgano estatal que, por los principios que rigen su actividad, asegura de mejor manera la conciliación de intereses contrapuestos en dicho reparto.

En el Derecho salvadoreño se debe señalar que la reserva de ley tributaria tiene reconocimiento expreso en el art. 131 ord. 6° Cn.; sin embargo, este debe integrarse de manera sistemática con lo dispuesto en el art. 204 ord. 1° de ese mismo cuerpo normativo, habilitando a los municipios a establecer tasas y contribuciones especiales, por lo que la reserva solo afecta a los impuestos y a las tasas y contribuciones especiales de alcance nacional. 3. Finalmente, en cuanto al derecho de propiedad, se ha establecido -v.gr. en las sentencias de amparo 513-2005 y 254-2008, de fechas 15-X-2010 y 22-1-2010, respectivamente- que este consiste en la facultad de toda persona de disponer libremente de sus bienes, en cuanto a su uso, goce y disfrute, sin otras limitaciones más que aquellas establecidas en la Constitución o la ley.

Tal derecho implica que un sujeto determinado tiene el poder jurídico de disposición respecto a sus bienes y puede hacerlo respetar coactivamente frente a los demás sujetos del ordenamiento. Así, la propiedad se concibe como un derecho real y absoluto en cuanto a su oponibilidad frente a terceros, limitado por el objeto natural al cual se debe: la función social. VI. En relación con lo antes expuesto, es preciso efectuar una breve reseña sobre la clasificación de los tributos, enfocándonos en la naturaleza jurídica de los impuestos y las tasas.

De conformidad con la jurisprudencia constitucional -Inc. 35-2009 citada-, la clasificación tradicional de los ingresos tributarios, a la cual el Derecho Tributario salvadoreño da plena recepción, contempla tres especies, a saber: el impuesto, la tasa y la contribución especial. En atención al caso, nos referiremos a las dos primeras. 1. El impuesto es el tributo cuyo hecho imponible es definido sin referencia alguna a servicios o actividades de la Administración. En ese sentido, el impuesto es el tributo por antonomasia: se paga porque se ha realizado un hecho indicativo de capacidad económica, sin que la obligación tributaria se conecte causalmente con actividad administrativa alguna. 2. La tasa, por su parte, es el tributo cuyo hecho imponible consiste en la prestación de un servicio o la realización de una actividad por parte del Estado, que afecta o beneficia de modo particular al sujeto pasivo. Desde esta perspectiva, las tasas se caracterizan porque: (i) su hecho imponible lo conforma un servicio o actividad que realiza el Estado y que está vinculado con el sujeto obligado al pago; (ii) se trata de un servicio o actividad divisible, lo que posibilita su particularización; y (iii) la actividad o servicio es inherente a la soberanía estatal, es decir que nadie más que el Estado está facultado para realizarla Desde esa perspectiva, el art 4 de la Ley General Tributaria Municipal denomina dicha actividad "contraprestación" y en ese sentido entiende la vinculación del hecho imponible con la actuación del Municipio, la cual consiste en la prestación de un servicio público -de carácter administrativo o jurídico- que constituye el presupuesto para el nacimiento de la obligación del contribuyente de pagar la tasa VII. Desarrollados los puntos previos, corresponde en este apartado analizar si la actuación de la autoridad demandada, que es objeto de control en el presente amparo, se sujetó a la normativa constitucional, según los argumentos planteados por las partes y los medios probatorios incorporados al proceso. 1. Como se relacionó anteriormente, la sociedad actora afirmó -por medio de sus apoderados- que se lesionaron sus derechos "a la tributación en forma equitativa" y seguridad jurídica, por infracción del principio de reserva de ley, y propiedad, pues el Concejo Municipal de San Emigdio, al emitir la disposición impugnada -que grava la mera existencia o colocación de postes en el territorio del referido Municipio-, vulneró aquellos derechos, ya que estableció tributos que los municipios no están autorizados para emitir directamente, como son los impuestos -aunque los denomine "tasas"-. 2. A. a. En el presente caso, es preciso señalar que el derecho de propiedad se encuentra estrechamente relacionado con los tributos y, en razón de tal conexión, tanto los principios formales como los principios materiales del Derecho Constitucional Tributario funcionan como garantías -en sentido amplio- de tal derecha De esta forma, la inobservancia o el irrespeto de alguno de los mencionados principios ocasiona una intervención ilegítima en el citado derecho fundamental, por lo que su vulneración perfectamente puede ser controlada por la vía del proceso de amparo, tal como dispone el art. 247 inc, 1° Cn. b. De lo expuesto anteriormente deriva que, a pesar de que se ha alegado vulneración del "derecho a la tributación en forma equitativa", las apoderadas de la sociedad demandante han esgrimido suficientes argumentos para entender que el derecho que pudo haber resultado vulnerado con la emisión de la disposición impugnada es el de propiedad, toda vez que, en su opinión, el establecimiento del tributo cuestionado, cuyo hecho imponible no está vinculado con contraprestación alguna, convierte a su representada en la destinataria de una obligación tributaria que la conmina a pagar cantidades de dinero, circunstancia que, en suma, afectaría de forma considerable su patrimonio.

Así, se advierte que, para el caso en estudio, el derecho de propiedad, en vinculación con el principio de capacidad económica, implica un haz de facultades jurídicas atribuidas a su titular para defender o conservar su objeto frente a terceros, de modo que su ejercicio se satisface mediante el cumplimiento de los deberes de abstención o de acción del poder público y de los particulares.

En atención a lo expuesto, en virtud de haberse determinado que el derecho a la propiedad responde de una forma más concreta a la afectación constitucional argüida, el agravio en la esfera particular de la sociedad demandante no se entiende directamente vinculado con un "derecho a la tributación en forma equitativa" -el cual, según se estableció supra, no es un derecho fundamental-. Por consiguiente, corresponde sobreseer este extremo de la pretensión incoada. B. a. Asimismo, se advierte que la sociedad actora alegó vulneración del derecho a la seguridad jurídica, en virtud de la creación de un impuesto, por la autoridad demandada, sin tener competencia para ello.

Al respecto, es preciso acotar que, tal como ha sido expuesto en el considerando V.2 de esta decisión, el contenido del derecho a la seguridad jurídica alude a la certeza derivada de que los órganos estatales y entes públicos realicen las atribuciones que les competen con observancia de los principios constitucionales -como podría ser, en este caso, el principio de reserva de ley-; sin embargo, el requerimiento de tutela de este derecho es procedente siempre y cuando la transgresión alegada no encuentre asidero en la afectación del contenido de un derecho fundamental más especifico. b. En ese sentido, es menester aclarar que, a pesar de que se ha alegado vulneración del derecho a la seguridad jurídica, por inobservancia del principio de reserva de ley en materia tributaria, la parte demandante en sus distintas intervenciones ha esgrimido argumentos suficientes para entender que el derecho que pudo haber resultado vulnerado con la emisión de la disposición impugnada es el de propiedad, toda vez que en su opinión, la sola regulación de la tasa cuestionada convierte a su representada en la destinataria de una obligación tributaria que la conmina a pagar cantidades de dinero, circunstancia que, en suma, afectaría de forma considerable su patrimonio.

Así, se advierte que, en el caso en estudio, el derecho de propiedad, en vinculación con el principio de reserva de ley, implica un haz de facultades jurídicas más especificas atribuidas a su titular que las derivadas del derecho a la seguridad jurídica. Sobre el particular, debe recalcarse -como se hizo supra- que el principio de reserva de ley también sirve como una garantía en sentido amplio del derecho de propiedad, en el sentido de que impide al Estado intervenir, a su arbitrio, en la propiedad privada.

En atención a lo expuesto, y en virtud de que ha sido aducido otro derecho que responde de una forma más concreta a la afectación constitucional argüida, el agravio en la esfera particular de la institución demandante no se entiende directamente vinculado con su derecho a la seguridad jurídica. Por consiguiente, corresponde sobreseer este extremo de la pretensión incoada. 3. A. Esclarecido el punto que antecede, corresponde determinar si la intervención que los tributos cuestionados generan en el derecho de propiedad de la institución actora es justificada o si, por el contrario, aquellos producen afrentas ilegítimas en su esfera jurídica. Con tal propósito, es menester examinar la naturaleza de las tasas consignadas en las disposiciones que se impugnan, a partir de los argumentos hasta ahora aportados por los intervinientes.

Previo a ello, conviene recordar que las pretensiones de la parte actora se examinarán de conformidad con el principio de eventualidad procesal, en el orden en que ella lo propone, pues son incompatibles entre sí y, por tanto, únicamente en el caso de desestimarse la primera de ellas, resultaría pertinente conocer de la segunda. Asimismo, cabe observar que, en el presente caso, tratándose de un amparo contra ley, lo relevante para la estimación o desestimación de la pretensión es determinar si la disposición denunciada, en primer lugar, es susceptible de causar efectos en la esfera jurídica del peticionario y, en segundo lugar, si tal disposición se opone al contenido del derecho constitucional reclamado, esto es, el derecho de propiedad. 4. A. La sociedad actora cuestiona la constitucionalidad del Decreto Municipal citado, específicamente, la disposición sin número que reformó el art. 10.1135.04 de la ORTSMSE relativo a "derechos por uso del suelo y subsuelo" -transcrito anteriormente-, en virtud de que las tasas que este crea no contemplan la concesión de espacio público por parte del Concejo Municipal en los casos en que tales estructuras están colocadas en terrenos propiedad de particulares -no existiendo, así, una contraprestación a favor de estos-, por lo que se trata de impuestos, tributos que el concejo edilicio de San Emigdio no está constitucionalmente autorizado a decretar.

En virtud de lo anterior, consideró que ha existido una grave infracción al principio de reserva de ley en materia tributaria, configurándose en una vulneración de sus derechos a la seguridad jurídica, tributación en forma equitativa y de propiedad, por cuanto se le impone el pago de tributos que han sido emitidos en forma contraria a la normativa constitucional. B. Por su parte, la autoridad demandada, a lo largo de todas sus intervenciones, ha aceptado que las referidas disposiciones se le están aplicando a la sociedad actora, pero ha defendido la constitucionalidad de los tributos cuestionados -a partir de las potestades que la Constitución y el Código Municipal le otorgan a los municipios, de la doctrina y de la jurisprudencia-, en el sentido de que tienen como contraprestación la concesión de uso de espacio municipal.

Se tiene, entonces, que los apoderados de CTE, S.A. de C.V., han alegado que esta sociedad es sujeto pasivo de los tributos impugnados, y este hecho ha sido admitido por la parte demandada -el Concejo Municipal de San Emigdio-. Por lo tanto, estamos ante un hecho relevante no controvertido, el cual, en esa medida, no requiere de prueba alguna - como prescribe el art. 314 del Código Procesal Civil y Mercantil-. 5. Con respecto a lo antes mencionado, es preciso señalar que se encuentran agregadas a este expediente copias certificadas del Diario Oficial en el que se publicó el Acuerdo Municipal impugnado. Ahora bien, es necesario hacer notar, por una parte, que el presente proceso ha sido admitido bajo la modalidad de un amparo contra ley autoaplicativa, en el que no se requiere de la presentación de la documentación respectiva para acreditar la existencia de la disposición impugnada. Y es que, sobre este punto, es pertinente recordar que los jueces en general están obligados a aplicar el Derecho vigente y que su contenido no debe ser ajeno al conocimiento de aquellos, razón por la cual no existe la carga procesal de probar las disposiciones invocadas. 6. A.A. respecto, es menester señalar que -tal como ha quedado explicado supra- la sociedad demandante ha asegurado que los referidos tributos tienen como hecho generador "el derecho de uso físico de suelo y subsuelo" por la colocación de postes de telefonía no solo en terrenos municipales y públicos, sino también en privados, con la agravante de que el Municipio de San Emigdio no realiza ninguna actividad a favor del sujeto pasivo de las pretendidas tasas.

En contraste, el Concejo edilicio demandado ha aceptado que la actora tiene ubicados postes de telefonía en el Municipio de San Emigdio, pero asegura que los "derechos de uso de suelo y subsuelo" aplicados a los referidos postes se enmarcan en las potestades legales y constitucionales conferidas a los municipios, lo cual -según ella- lo respaldan la doctrina y la jurisprudencia de este tribunal y de la Sala de lo Contencioso Administrativo.

En virtud de lo expuesto, esta S. considera acreditado el hecho de que CTE, SA. de CV, está comprendida en el ámbito personal de validez del art. 10.1135.04 de la ORTSMSE. En ese sentido, el examen que sigue se limita a analizar la supuesta contradicción de dicha disposición con el principio de reserva de ley, lo que, en caso de constatarse, generaría un agravio a la sociedad actora. B. Expuesto lo anterior, debe destacarse que la naturaleza jurídica de las tasas municipales apareja la existencia de una actividad del municipio que conlleva una contraprestación por la que la persona debe pagar. Así, existe una vinculación directa entre el servicio que se presta y la contraprestación que realiza el contribuyente; por ello, sin la individualización respecto a este, el tributo no podría calificarse de "tasa-. - C. a. En este punto, es menester traer a colación lo expresado en la sentencia de amparo 142-2007 del 30-IV-2010 en un caso similar al ahora estudiado, en el que se advirtió que "de la lectura del Diario Oficial en el que se publicó el tributo impugnado queda claro el monto pecuniario a cancelar así como la frecuencia del cobro, pero no se advierte [en el texto de la ordenanza] ni aun tácitamente que el Municipio tenga la obligación de desplegar alguna actividad a favor del sujeto pasivo, por lo que no queda clara la verdadera naturaleza de la supuesta tasa". b. En ese orden expositivo, cabe hacer notar, en primer lugar, que la sociedad actora debe pagar por la instalación de cada poste, en concepto de permiso, un monto de $3.00, según el art. 10.1135.04 párr. 2. Al respecto, resulta pertinente puntualizar que la normativa marco de los tributos municipales, esto es, la Ley General Tributaria Municipal, prescribe, en sus arts. 5 y 129, que las tasas municipales se generan en virtud de aquellos servicios públicos de naturaleza jurídica o administrativa prestados por los Municipios. De ello se desprende que, para efectos de justificar el cobro de un tributo que constitucionalmente pueda calificarse de "tasa" la normativa respectiva debe establecer con precisión cuál es esa actividad que se generará como contraprestación por el cobro del canon -como podrían ser la extensión de un permiso, una autorización o una actividad material-, siempre y cuando pueda determinarse sin duda alguna que aquella es consecuencia directa del pago de ese tributo específico y no de otro. d. Así, se advierte que no hay forma de establecer vínculo alguno entre los tributos impugnados y el uso de suelo y/o subsuelo municipal, ya que no está establecida expresamente en el art. 10.1135.04 de la ORTSMSE la obligación, por parte del concejo edilicio, de realizar actividad jurídica o administrativa alguna -como, por ejemplo, el otorgamiento de un permiso o de una autorización- que permita individualizar e identificar que alguno de los cobros tributarios en cuestión está efectivamente vinculado con la pretendida "concesión" de uso de espacio de administración municipal, en especial, cuando se observa que los párrs. 1 y 3 tienen prácticamente el mismo hecho generador y los mismos presupuestos jurídicos, pues, aunque con redacciones ligeramente diferentes, gravan la mera existencia de postes de telefonía -en el caso de la demandante-. De todo ello se deduce que los tributos impugnados carecen de contraprestación precisa e imlividualizable. D. Por todo lo expuesto, se concluye que el Concejo Municipal de San Emigdio, al emitir la disposición sin número del Decreto Municipal citado, que reformó la ORTSMSE en su art. 10.1135.04 párrs. 1 y 3, excedió sus facultades constitucionales, emitiendo tributos que no tienen las características necesarias para considerarlos "tasas". Consecuentemente, dichos tributos infringen el principio de reserva de ley en materia tributaria y, por lo tanto, someten a la peticionaria a obligaciones tributarias establecidas con inobservancia de una de las garantías principales del derecho de propiedad razón por la cual deberá declararse que ha lugar al amparo. E. Por otra parte, respecto a la jurisprudencia de esta Sala que la autoridad demandada cita como precedentes, cabe aclararle que esta ha sido modificada por los criterios citados supra y que sirven de sustento a la presente decisión. Al respecto, debe recordarse que si bien conforme a los principios de igualdad y de seguridad jurídica, la jurisprudencia tiene vocación de permanencia, esto no es óbice para que los criterios jurisdiccionales se modifiquen parcial o totalmente -según los parámetros delineados en la Sentencia de Inc. 1-2010 de 25/VIII/2010-. 7. Finalmente, es necesario señalar que, habiéndose establecido la existencia de un vicio formal de inconstitucionalidad en los preceptos de la ordenanza en cuestión, es innecesario entrar a analizar si dicha normativa también adolece de vicios de contenido, con base en los principios de pronta y cumplida justicia y de economía procesal. VIII. Determinada la transgresión constitucional derivada de las actuaciones normativas atribuidas al Concejo Municipal de San Emigdio, corresponde establecer en este apartado el efecto restitutorio de la presente sentencia. I.A. En ese orden, es preciso señalar que, cuando se reconoce la existencia de un agravio en la esfera individual de la parte actora en un proceso de amparo, la consecuencia natural y lógica de la sentencia es la de reparar el daño causado a aquella, ordenando que las cosas vuelvan al estado en que se encontraban antes de la ejecución del acto contra el cual se ha reclamado y que ha ocasionado la vulneración de derechos constitucionales. Dicha circunstancia es la que el legislador preceptúa en el art. 35 de la L.Pr.Cn. y que la jurisprudencia constitucional denomina "efecto restitutorio", estableciéndola como la principal consecuencia de una sentencia estimatoria de amparo, en virtud de la finalidad que persigue este tipo de proceso constitucional:

el restablecimiento de los derechos fundamentales vulnerados. B. Pese a ello, la mencionada disposición también señala que, en los supuestos en que la actuación inconstitucional se haya ejecutado en todo o en parte de un modo irremediable, habrá lugar a una indemnización de daños y perjuicios a favor de la parte demandante, lo que deberá entenderse como un efecto alternativo al restablecimiento en el ejercicio de los derechos vulnerados y que opera exclusivamente en la eventualidad de no poderse reparar materialmente la lesión ocasionada. 2. A. En el caso que nos ocupa, el auto de admisión del presente amparo, de fecha de fecha 2-VI-2010, ordenó la suspensión de los efectos de las disposiciones impugnadas, en el sentido de que a CTE SA. de C.V. no se le debía exigir el pago de los tributos consignados en la actuación impugnada, no debían ejercerse por parte del municipio actividades administrativas o judiciales tendentes a exigir el cobro de dichos tributos ni se generarían intereses o multas por su falta de pago, por lo que, habiéndose establecido en esta fase final del proceso la transgresión al derecho de propiedad, el efecto restitutorio de esta sentencia consistirá en volver las cosas al estado en que se encontraban antes del acto cuya emisión vulneró el aludido derecho fundamental. E. En razón de lo anotado, debido a que el acto contra el cual se reclamó en el caso sub »dice consiste en la emisión de una normativa secundaria de carácter autoaplicativo, en virtud de la cual se establecieron disposiciones cuyo contenido resultó contrario a la Constitución, el efecto restitutorio de esta sentencia se traducirá, básicamente, en dejar sin efecto la aplicación del art. 10.1135.04 párrs. 1 y 3 de de la ORTSMSE en relación con CTE S.A. de C.V . debiendo la autoridad municipal correspondiente abstenerse de exigir el pago de los tributos establecidos en la citada disposición. C. Finalmente, no obstante que el objeto de control en el presente amparo contra ley autoaplicativa recayó exclusivamente en las disposiciones recién citadas, no en los actos aplicativos derivados de estas, es imperativo aclarar que la presente decisión no implica la obligación de devolver las cantidades de dinero que hayan sido cancelados en concepto de pago por los tributos ahora declarados inconstitucionales.

POR TANTO, con base en las razones expuestas y de los arts. 2, 131 ord. 6° y 204 ord. 6° Cn. y 32, 33, 34 y 35 L.PrCn., en nombre de la República de El Salvador, esta Sala

FALLA:

(a) sobreséese el reclamo incoado en lo relativo a las supuestas vulneraciones del de los derechos "a la equidad tributaria" y a la seguridad jurídica de la parte actora; (b) declarase que ha lugar al amparo promovido por la sociedad CTE S.A. de C.V. contra actuaciones del Concejo Municipal de San Emigdio, por la vulneración de su derecho de propiedad como consecuencia de la inobservancia del principio de reserva de ley en materia tributaria; (c) déjase sin efecto la aplicación del art. 10.1135.04 párrs. 1 y 3 de la Ordenanza Reguladora de Tasas por Servicios Municipales de San Emigdio, por lo que el Concejo edilicio demandado deberá abstenerse de hacer los cobros que estén pendientes en virtud de dicha normativa y de continuar con su aplicación ulterior, y (d) notifiquese. ------------J.BJ.-------------F.M.-----------------------R. E GONZALEZ------------E.S. BLANCO R-------------------PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS QUE LO SUSCRIBEN-----E. SOCORRO C--------RUBRICADAS