Sentencia nº 38-2013 de Sala de Lo Constitucional, Corte Suprema de Justicia, 12 de Agosto de 2015

• Fecha de Resolución: 12 de Agosto de 2015
• Emisor: Sala de Lo Constitucional
• Número de Sentencia: 38-2013
• Tipo de Proceso: INCONSTITUCIONALIDADES
• Tipo de Resolución: Sentencia Definitiva

38-2013

Inconstitucionalidad

Sala de lo Constitucional de la Corte Suprema de Justicia: San Salvador, a las doce horas con veinticinco minutos del día doce de agosto de dos mil quince.

El presente proceso fue promovido por el ciudadano S.E.A.B., mediante demanda en la cual pidió inicialmente declarar la inconstitucionalidad, del art. 6, número 25, apartado 25.19 de la Ordenanza Reguladora de las Tasas por Servicios Municipales de Santa Rosa de Lima, emitida por Decreto Municipal n° 2, de 17-VII-2012, publicado en el Diario Oficial n" 138, Tomo n° 396, de 25-VII-2012 ("D.M. 2/2012", en adelante) -ahora derogada-, y posteriormente del art. 6, número 17, apartado 17.20 de la Ordenanza Reguladora de las Tasas por Servicios Municipales, Ordenamiento y Desarrollo Urbano del Municipio de Santa Rosa de Lima, Departamento de La Unión, contenida en el Decreto Municipal n° 1, de fecha 22-II-2013, publicado en el Diario Oficial n° 49, Tomo n° 398, de 12-III-2013 ("D.M. 1/2013", en lo sucesivo), ambos por la supuesta vulneración a los arts. 2, 103, 131 ord. 6° y 204 ord. 1° de la Constitución (Cn., en lo que sigue).

La disposición impugnada derogada prescribía:

"Art. 6.- [...] Servicios Municipales, que la Municipalidad prestará y cobrará de conformidad al detalle a continuación [...]

[número] 25. LICENCIAS [...]

[apartado] 25.19. Para el funcionamiento de Súper Mercados y Despensas c/u al año $5000.00".

La disposición impugnada vigente prescribe:

"Art. 6.- [...] Servicios Municipales, que la Municipalidad prestará y cobrará de conformidad al detalle a continuación [...]

[número] 17. LINCENCIAS [...]

[apartado] 17.20. Para el funcionamiento de Súper Mercados y Despensas c/u al año $5000.00".

Han intervenido en el proceso el ciudadano demandante, el Concejo Municipal de Santa Rosa de Lima, departamento de La Unión, como autoridad demandada y el F. General de la República.

Analizados los argumentos y considerando:

1. 1. El demandante, en síntesis, expuso que la disposición impugnada contraviene el principio de reserva de ley en materia tributaria establecido en los arts. 131 ord. 6° y 204 Cn., así como el derecho de propiedad reconocido en los arts. 2 y 103 Cn.

   A.A. respecto, el actor dijo que en nuestro sistema constitucional el principio de reserva de ley tributaria se refiere propiamente a los impuestos, en tanto que la creación ex novo de un tributo y la determinación de los elementos esenciales configuradores del mismo debe hacerse mediante ley en sentido formal.

   Siendo así -continuó-, es válido sostener que dicho principio -integrado en el derecho constitucional tributario salvadoreño- es una garantía lato sensu del derecho de propiedad, en el sentido que impide al Estado intervenir a su arbitrio el citado derecho, además de exigir el cumplimiento de todos los requisitos inherentes a la constitucionalidad de la carga tributaria, tanto en su carácter intrínseco como en su proceso de formación.

   El ciudadano añadió, con base en jurisprudencia de este Tribunal, que el principio de reserva de ley tributaria, reconocido expresamente en el art. 131 ord. 6° Cn., debe comprenderse de modo integrado y sistemático con lo establecido en el art. 204 ord. 1° Cn., a partir de lo cual se entiende que la reserva sólo afecta a los impuestos, tasas y contribuciones especiales de alcance nacional, mientras que los municipios están habilitados para establecer tasas y contribuciones especiales en su ámbito territorial. Esto -expresó- lleva a concluir que lo C.M. carecen de competencia para crear impuesto alguno, no obstante que a éstos se les denomine inapropiadamente como tasas o contribuciones.

   2. Seguidamente, el demandante hizo referencia al régimen jurídico de las tasas, en tanto que la disposición impugnada se denomina formalmente como "licencia por funcionamiento" y se encuentra contenida en una "ordenanza de tasas por servicios municipales".

      Al respecto, dijo que el art. 5 de la Ley General Tributaria Municipal (LGTM) define a las tasas municipales como los tributos que se generan en ocasión de los servicios públicos de naturaleza administrativa o jurídica fa-estados por los Municipios; esto - añadió- coincide con lo regulado en el art. 129 LGTM, que faculta a los Municipios para establecer mediante la emisión de ordenanzas las tasas que estimen convenientes por los servicios de naturaleza administrativa o jurídica que presten.

      Aunado a esto, el ciudadano A.B. citó jurisprudencia de esa Sala -entre otras, la Sentencia de 14-XII-2012, Inc. 43-2006-, en la que se establecen los caracteres esenciales de una tasa, entre los que destacó como elemento determinante la existencia de una contraprestación estatal o municipal que se particulariza e individualiza en cada contribuyente, siendo la misma una actividad o servicio inherente a la soberanía estatal, es decir que nadie más que el Estado se encuentra facultado para realizar.

      En consecuencia -señaló-, para determinar si un tributo específico constituye un impuesto o tina tasa no es apropiado atender sólo al nomen iuris -nominación o a la ubicación en un determinado cuerpo normativo, sino a la estructura de su hecho imponible. De tal forma, si el hecho imponible del tributo se encuentra normativamente vinculado con una actividad del municipio referida directamente al contribuyente el tributo es una tasa y si no existe tal vinculación individualizada el tributo es un impuesto.

   3. En cuanto a la estructura del tributo impugnado expresó que, a su parecer: (i) el hecho imponible lo constituye el funcionamiento de un establecimiento comercial consistente en supermercado o despensa; (ii) la base imponible es cada supermercado o despensa ubicada en el municipio de Santa Rosa de Lima; (iii) el quantum es $5,000.00 con periodicidad anual. Para el demandante esto demuestra que el concejo municipal en mención cobra un tributo por el funcionamiento de los establecimientos comerciales señalados por el mero hecho de que éstos se encuentran dentro del municipio.

   4. Por otra parte, el pretensor sostuvo que la jurisprudencia constitucional ha entendido que la emisión de una licencia, permiso o autorización implica la prestación de un servicio público de carácter jurídico o administrativo que los sujetos obligados por una tasa reciben como contraprestación. En el presente caso, alegó, al establecer el Concejo Municipal de Santa Rosa de Lima una supuesta tasa por la emisión de una licencia para el funcionamiento de cada supermercado o despensa en ese municipio, el gravamen recae sobre la actividad económica per se de los titulares de esos establecimientos y no sobre un Servicio municipal otorgado como contraprestación, lo cual es materia de un impuesto, mas no de una tasa.

      En efecto -precisó-, el tributo impugnado se refiere a una licencia por el funcionamiento de los establecimientos aludidos, pero resulta que la operatividad de supermercados o despensas no es más que la actividad comercial de sus titulares, actividad que está gravada con el impuesto a la actividad económica previsto en el art. 12 de la Ley de Impuestos Municipales del Municipio de Santa Rosa de Lima, Departamento de La Unión.

      2. Por medio de resolución de 26-I-2013 pronunciada en este proceso, se previno al demandante a electo de precisar: (i) si el hecho imponible en el tributo impugnado es el funcionamiento de los establecimientos comerciales aludidos; (ii) si, al contrario, el hecho imponible es el otorgamiento de una licencia que no puede tomarse como válida, en tanto que recae sobre una actividad económica la que no interviene el municipio y que, además, ya se encuentra gravada por un impuesto municipal; o (iii) si considera que el objeto de control provoca una doble tributación.

      3. Por escrito de 25-VII-2013, el ciudadano A.B. contestó dicha prevención, expresando, en lo medular, que en su formulación lingüística la disposición impugnada no es precisa con respecto a la contraprestación municipal que supuestamente justifica el tributo; sin embargo -aclaró- , aunque desde una perspectiva meramente formalista podría asumirse que el hecho imponible del tributo municipal cuestionado es la emisión de un documento nominado como "licencia", en la realidad el objetivo del gravamen es el funcionamiento y actividad económica en el municipio de Santa Rosa de Lima de supermercados o despensas, lo que puede ser objeto de un impuesto municipal, pero no de una tasa.

         Por tal motivo, concluyó que al emitir la disposición impugnada el concejo municipal en mención ha vulnerado el principio de reserva de ley en materia tributaria, sin que ello deba entenderse como un alegato de vulneración al principio de interdicción de la doble o múltiple tributación.

      4. En relación con lo anterior, por resolución de 4-IX-2013 esta Sala: (i) declaró improcedente la demanda en cuanto a la supuesta transgresión al derecho de propiedad -art. 2 inc. 1° y 103 Cn.-, por advertir que tal argumento es dependiente de la supuesta vulneración al principio de reserva de ley -art. 131 ord. 6° Cn.-; y (ii) admitió la demanda en específico por la presunta inobservancia a este último principio mencionado, circunscribiendo el análisis constitucional a establecer si la licencia prevista en el art. 6, número 25.19 D.M. 2/2012, apartado 25.19 D.M. 2/2012, supone un gravamen a la actividad económica de supermercados y despensas que funcionan en dicho municipio, de manera que dicho tributo, pese a nominarse como tasa, constituye un impuesto.

      5. El Concejo Municipal de Santa Rosa de Lima, departamento de La Unión -como autoridad demandada-, contestó a dicho traslado en el plazo legal respectivo a través de escrito que, a su vez, presentó su apoderado, el abogado J.L.E.G..

         En dicho informe, ese concejo manifestó que la Ordenanza Reguladora de las Tasas por Servicios Municipales de Santa Rosa de Lima a que se refirió el demandante fue derogada por medio del Decreto Municipal n° 1, de fecha 22-II-2013, publicado en el Diario Oficial n° 49, Tonto n° 398, de 12-III-2013, que contiene la Ordenanza Reguladora de la Tasas por Servicios Municipales, Ordenamiento y Desarrollo Urbano del Municipio de Santa Roma de Lima, Departamento de La Unión ("D.M. 1/2013-, en lo subsiguiente).

         En razón de lo anterior, ese concejo municipal consideró "innecesario"- justificar la constitucionalidad del artículo impugnado.

      6. El ciudadano A.B. presentó escrito de 29-X-2013, en el que, ante el alegato del Concejo Municipal de Santa Rosa de Lima, expresó que pese a la derogatoria del D.M. 2/2012, la norma impugnada persiste, en tanto que la nueva ordenanza contiene exactamente el mismo tributo en el art. 6, número 17, apartado 17.20, en el que establece como tasa por la licencia para el funcionamiento de supermercados y despensas, cada una al año, la cantidad de $5,000.00.

      7. Mediante resolución de 30-X-2013, este Tribunal constató que, efectivamente, durante la tramitación de este proceso se derogó el cuerpo normativo contentivo de la disposición impugnada, pero que en el texto de la nueva ordenanza -es decir, la D.M. 1/2013- el vicio de inconstitucionalidad reprochado por el demandante subsiste en el art. 6, número 17, apartado

         17.20, sin que entre ambos artículos existan diferencias materiales o normativas, al no haberse modificado elemento alguno del cuestionado tributo.

         Ante. ello -como fue sostenido en auto de 31-VII-2009, Inc.. 94-2007-, esta S. estableció que al subsistir el contraste normativo planteado en el nuevo cuerpo legal es posible examinar la continuidad de los términos de impugnación de la norma derogada. Y es que, ante cualquier modificación legislativa efectuada sobre el objeto de control propuesto en un proceso de inconstitucionalidad, lo determinante para este Tribunal es la permanencia o no en el ordenamiento jurídico de la norma que fue inicialmente impugnada o inaplicada, en su caso, con la finalidad de evitar que, por maniobras legislativas, una disposición o cuerpo normativo se sustraiga del control de constitucionalidad.

         En consecuencia, por tratarse de la misma norma impugnada, trasladada a un nuevo cuerpo normativo, en atención a lo dispuesto en el art. 7 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, se ordenó al Concejo Municipal de Santa Rosa de Lima, departamento de La Unión, rendir informe para justificar la constitucionalidad del art. 6, número 17, apartado 17.20

         D.M. 1/2013.

      8. Por escrito de 6-XII-2013 -es decir, dentro del plazo legal Correspondiente-, el abogado E.G. presentó, en el carácter detallado, el nuevo informe del Concejo Municipal de Santa Rosa de Lima, departamento de la Unión, en el cual se expresó que en la nueva ordenanza emitida se consideró no modificar el monto que en concepto de tasa se cobra a titulares de supermercados y despensas para el otorgamiento de licencias de funcionamiento, tomando como base pura ello la capacidad contributiva de dichos establecimientos. Además -se agregó-, el cobro de la tasa mencionada atiende a la inversión de los ingresos municipales en seguridad a tales negocios y a la restauración de las calles de todo el casco urbano donde están ubicados los establecimientos gravados.

         Finalmente, se dijo que el cobro de la tasa por licencia para el Funcionamiento de supermercados y despensas tiene como fundamento los arts. 203 y 204 Cn., arts. 2, 3 y 4 del Código Municipal y arts. 142 y 143 LGTM.

      9. A.E.F. General de la República, al corrérsele el traslado que prescribe el art. 8 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, expresó en su informe que conforme al art. 204 ord. 1° Cn., los municipios se encuentran habilitados para establecer tasas y contribuciones especiales, no así impuestos municipales, pues dicha atribución ha sido reservada a la Asamblea Legislativa de acuerdo con los arts. 131 ord. 6° y 204 ord. 6° en.

         Lo anterior -continuó-, se debe al principio de reserva de ley tributaria, cuyos destinatarios son los órganos productores de la norma y no los encargados de su aplicación. En este sentido -expuso, citando jurisprudencia de esta Sala-, dicha reserva de ley -que emana del art. 131 ord. 6° Cn.- no se extiende a todos los tipos de tributos que reconoce la normativa constitucional, sino, por descarte, sólo a los impuestos, ya que los municipios pueden emitir tasas y contribuciones especiales que, por el hecho de ser locales, coadyuven a la realización de los Fines del municipio.

   2. Asimismo, alegó que los tributos municipales tienen como particularidades su ámbito espacial de aplicación, el hecho de ser creados para hacer llegar a la administración municipal los recursos necesarios que le permitan cumplir con sus Fines. En concreto, se refirió a los arts. 4 y 5 LGTM que establecen, respectivamente, los impuestos y tasas municipales; sobre estas últimas, manifestó que las tasas se generan en ocasión de servicios públicos de naturaleza jurídica o administrativa que prestan los municipios, que afectan o benefician de modo particular al sujeto pasivo del tributo. De esta manera, alegó, existencia necesaria de una actividad administrativa constituye la nota definitoria de una tasa.

   3. Por todo lo anterior, concluyó expresando que en la disposición impugnada se ha creado una tasa bajo el argumento de que se extiende una licencia para que los supermercados y despensas puedan operar en el municipio en cuestión, lo cual realmente constituye un impuesto, en tanto que el hecho imponible es una actividad comercial y no una contraprestación brindada por la municipalidad, lo que implica contravenir el principio de reserva de ley establecido en los arts. 131 ord. 6° y 204 ord. 6° Cn.

2. Al haber expuesto los argumentos de los intervinientes en este proceso: (1) se identificará el problema jurídico que debe ser resuelto y, después, (2) se indicará el desarrollo lógico de esta sentencia.

   1. De todo lo anteriormente expuesto, el problema jurídico que se resolverá en esta decisión consiste en determinar si el hecho imponible en la disposición objeto de control consiste en la contraprestación de un servicio o actividad por parte de la municipalidad en comento por el funcionamiento de supermercados y despensas o si, por el contrario, supone un gravamen a la actividad económica de los titulares de dichos establecimientos, de manera tal que el tributo, no obstante nominarse como tasa, constituye en realidad un impuesto.

   2. Con base en esto, el iter de la resolución de fondo será el siguiente: (III) (1) se hará una breve referencia doctrinaria y jurisprudencial al principio de reserva de ley tributaria como límite formal del poder tributario del Estado; (2) posteriormente, se indicarán aspectos concernientes a los tipos de tributos reconocidos en nuestro ordenamiento jurídico y (3) se señalarán algunas diferencias precisas entre los impuestos y las tasas, a partir de sus respectivas características; finalmente, (IV) se analizará el contenido normativo del objeto de control, a fin de establecer qué tipo de tributo contempla y si ha sido configurado de acuerdo con los lineamientos constitucionales correspondientes, resolviendo en consecuencia el problema jurídico planteado.

      III, 1. A. Como se estableció en Sentencia de 9-VII-2010, Inc. 35-2009, el Derecho Tributario pone en juego derechos Fundamentales como el de propiedad, además de vincularse estrechamente con aspectos vitales de la comunidad política organizada como el financiamiento de los gastos públicos y, por tanto, constituye una materia que necesariamente debe regularse en los escalones superiores del ordenamiento jurídico de un Estado. En razón de lo anterior, en la Constitución salvadoreña se encuentran distintos preceptos de contenido tributario, entre los que se identifican ciertos principios que se conciben como límites .formales y materiales al poder tributario estatal.

      2. Dentro de los límites formales en mención - en atención a los términos de la pretensión en análisis y a la admisión de la demanda-, es forzoso aludir al principio de reserva de ley en materia tributaria.

      En un Estado Constitucional la reserva de ley tributaria responde a la idea de la ley como instrumento normativo exclusivo de creación del tributo, al ser la fuente de derecho que refleja con mayor fidelidad las exigencias del llamado "principio democrático", decidiendo los criterios mediante los cuales se reparte el financiamiento de los gastos públicos a través del deber de contribuir ele los ciudadanos.

      En este sentido, la doctrina y la jurisprudencia constitucional -v.gr., Sentencia de Inc. 35-2009, así como Sentencia de 14-XII-2012, Inc. 43-2006- ha concordado en que dicho principio tiene como finalidades: (i) garantizar que los ciudadanos no paguen más tributos que aquellos a los que sus legítimos representantes han prestado su consentimiento; (ii) garantizar el derecho de propiedad frente a injerencias arbitrarias del poder público; y (iii) lograr la equidad en el reparto de la carga tributaria, de conformidad con la consecución de los objetivos de la política económica general.

      En nuestro ordenamiento constitucional, la reserva de ley se encuentra establecida expresamente en el art. 131 ord. Cn., que confiere a la Asamblea Legislativa la atribución de decretar impuestos, tasas y contribuciones sobre toda clase de bienes, servicios e ingresos; dicho precepto se integra sistemáticamente con el art. 204 ord. 1° Cn., que habilita u los municipios para establecer tasas y contribuciones especiales. Así, la reserva de ley sólo afecta a los impuestos, tasas y contribuciones especiales ele alcance nacional.

      De acuerdo con lo anterior, puede afirmarse que en nuestra Constitución la reserva de ley tributaria es flexible, en cuanto que los municipios -como parte de su autonomía-- se encuentran facultados por la norma constitucional para crear determinados tributos en el marco ele sus competencias locales.

      En términos similares, esto fue reconocido en la Sentencia de lile. 43-2006, así como en Sentencias de 17-IV-2013 y 21-VI-2013, Incs. 1-2008 y 43-2010, respectivamente, al expresarse que la reserva de ley en materia tributaria es relativa -es decir, excluyendo la idea de una reserva legal absoluta y rígida -, pues si bien el Constituyente ha confiado a la Asamblea Legislativa la creación ex novo de los tributos de alcance nacional y la determinación de sus elementos esenciales o configuradores, también Se ha reconocido a otros órganos estatales y entes públicos con potestades nominativas reconocidas por la norma constitucional como los municipios la facultad de crear determinados tributos con finalidades específicas.

      En definitiva, se trata de diferenciar la norma de rango legal que exige la Constitución para regular la materia tributaria, de la norma que puede emanar de un ente local para dictar sus propios tributos.

   2. A partir de lo anterior, corresponde hacer acotaciones con respecto a las características distintivas de los tipos de tributos que el Derecho Tributario salvadoreño -constitucional y legal- da plena recepción.

      1. Siguiendo la línea jurisprudencial sostenida en Sentencia de 13-III-2006, Inc. 27-2005, continuada en las ya citadas Sentencias de Incs. 35-2,009, 1-2008 y 43-2010, el impuesto es el tributo exigido por el Estado a quienes se encuentran en las situaciones consideradas en la ley como hechos imponibles, los cuales son indicativos de capacidad económica y que, por ende, son ajenos a toda actividad estatal relativa a los sujetos obligados.

         Dicha conceptualización coincide, con términos amplios, con lo regulado en el art. 13 del Código Tributario (CT), que define al impuesto como "[...] el tributo exigido sin contraprestación, cuyo hecho generador está constituido por negocios, actos o hechos de naturaleza jurídica o económica que ponen de manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo". De igual Corma, pero con referencia al ámbito local, el art. 4 LGTM expresa que "[s]on Impuestos Municipales [sic], los tributos exigidos por los Municipios, sin contraprestación alguna individualizada".

         Como se observa, las características propias de los impuestos son: (i) la independencia entre la obligación de pagarlo y la actividad que el Estado lleva a cabo con su producto -en razón de lo cual se le considera como un "tributo no vinculado''- (ii) la consideración por parte del legislador de circunstancias tácticas que revelen en el sujeto gravado indicio de capacidad para contribuir al sostenimiento del Estado Sentencia de 141-2003, Inc. 23-99 y, además, Inc. 27-2005-; y (iii) la sujeción por antonomasia a la potestad tributaria estatal.

      2. Por otra parte, la tasa es el tributo cuyo hecho imponible está integrado con una actividad del Estado, consistente en la prestación de un servicio o en la realización efectiva de una actividad directamente relacionada con el sujeto gravado.

         En nuestro ordenamiento jurídico, el art. 14 inc. CT expresa que tasa "[e]s el tributo cuya obligación tiene como hecho generador la prestación efectiva o potencial de un servicio público individualizado al contribuyente"; mientras que el art. 5 LGTM considera como tasas municipales a "[...] los Tributos [sic] que se generan en ocasión de los servicios públicos de

         naturaleza administrativa o jurídica prestados por los Municipios".

         Conforme a tal conceptualización -y a lo establecido particularmente en Sentencias pronunciadas en las Incs. 43-2006, 1-2008 y 43-2010, así como en la Sentencia de 15-II-2012, Inc. 66-2005-, las características sine qua non de las tasas son: (i) su hecho generador se integra con una actividad estatal, vinculada con el obligado al pago -siendo considerado, pues, como un "tributo vinculado"- (ii) en consecuencia, la actividad o servicio que tiene por objeto debe ser divisible, a fin de propiciar su particularización, lo cual implica -conforme se sostuvo en la. Sentencia de Inc. 27-2005- que el pago de tasas debe exigirse únicamente a sujetos pasivos determinados, que han percibido efectivamente el servicio o la actividad de la Administración; y

         (iii) que la actuación pública objeto de la tasa debe ser inherente a la soberanía estatal, lo que conlleva a que ha de tratarse de actividades que el Estado no puede dejar de prestar porque nadie más que él está facultado para desarrollarlas.

      3. Finalmente, la contribución especial es el tributo cuyo hecho imponible consiste en la obtención de un beneficio por parte de los sujetos pasivos, como consecuencia de la realización de obras o actividades especiales del Estado, encaminadas a la satisfacción de intereses generales. Con respecto a este tributo resulta irrelevante que el sujeto pasivo obtenga o no, en el caso concreto, el beneficio previsto, pues basta que la obra o actividad pública de que se trate sea idónea para producir dicho beneficio -Sentencias de Incs. 35-2009 y 1-2008, ya citadas-.

   3. A. Tomando como base lo expuesto, puede afirmarse que, en concreto, los impuestos y tasas se diferencian principalmente por los principios respectivos que los rigen y sus respectivos hechos imponibles -sin perjuicio de otras diferencias cine no interesan comentar en la presente decisión-.

      1. Así, como ha indicado esta Sala reiteradamente -v.gr. en Sentencia de 10-X-2012, Inc. 15-2012, así como en Sentencias de Incs. 43-2006 y 43-2010-, las tasas se rigen por el principio de beneficio, en el sentido que, no obstante ser coercitivas, su configuración incluye, indefectiblemente, una actividad o servicio que favorece de manera particular al sujeto pasivo; es decir, una contraprestación o beneficio que el Estado cumple y que está vinculada con el obligado al pago.

         En ese sentido, en las tasas, a diferencia de los impuestos, el hecho imponible corresponde a la Administración y no al contribuyente, por lo que, se reitera, acaece ante el efectivo cumplimiento de la actividad estatal relacionada. Así, las tasas pueden originarse por actividades tales como la expedición de documentos o bien por la prestación de servicios públicos o actividades que beneficien de manera específica al sujeto concernido.

      2. En los impuestos, en cambio, impera el principio de capacidad económica, el cual - además de fungir como límite material del sistema tributario- indica la imposición del gravamen en consideración de situaciones tácticas que revelan la capacidad contributiva y potencialidad económica del sujeto pasivo, ya sea en relación con su persona o con sus bienes.

         Esto no es óbice para aclarar que el principio de capacidad económica también incide en la configuración de tasas y contribuciones especiales, pero de una manera peculiar, en tanto que no se toma para determinar el hecho generador, sino como elemento para establecer el monto de estos tributos. Así, en la ya aludida Sentencia de Inc. 35-2009, se expresó que el legislador puede utilizar el principio de capacidad económica para corregir los efectos del principio de beneficio en relación con la observancia de la equidad tributaria, según el contexto del tributo; por otra parte, se sostuvo que el principio comentado cumple una función negativa respecto a tasas y contribuciones especiales, al prohibir que se configuren como hechos imponibles ciertas manifestaciones contrarias a aquél (por ejemplo, el mínimo vital) o que tengan un alcance confiscatorio.

         2. Las particularidades de las tasas también denotan diferencias con las contribuciones especiales; por un lado, por cuanto si bien en el hecho imponible de ambas está presente un servicio o actividad administrativa, en las tasas la actividad está motivada ante todo por el particular, mientras que en las segundas el Estado actúa principalmente para la satisfacción de los intereses generales.

         En efecto, en las tasas la divisibilidad del servicio o actividad es necesaria, ya que si éstos no pueden fragmentarse en unidades de uso o de consumo sería inviable su particularización respecto de persona alguna, impidiendo identificar al sujeto pasivo del tributo y beneficiario del respectivo hecho imponible.

4. 1. Corresponde ahora aplicar todos estos conceptos a efecto de analizar el contenido normativo del art. 6, número 17, apartado 17.20 D.M. 1/2013, y dirimir si éste contempla un impuesto o una tasa municipal, de manera que -según los alegatos del actor- conculca lo establecido en el art. 131 ord. 6° de la Cn., respecto del principio de reserva de ley en materia de impuestos.

   Para zanjar dicha cuestión, es necesario determinar cuál es el hecho imponible en el tributo en comento, a Fin de establecer a qué categoría tributaria se ajusta.

   1. Para tal efecto, es preciso tener presente que, en virtud del principio de legalidad tributaria, la configuración de los elementos esenciales de un tributo debe constar en el propio texto prescriptivo de manera clara y taxativa; por tanto, el hecho imponible de cada tributo es derivable directamente de la prescripción contenida en la disposición respectiva, según su estructura normativa, que debe aparecer en forma completa, para permitir conocer con certeza cuáles hechos o situaciones engendran potenciales obligaciones tributarias sustanciales.

   En ese orden, para considerar que un hecho imponible satisface este requisito de completitud, es necesario que contenga los elementos material, personal, temporal y espacial. Para el caso particular, según los términos de la pretensión, es menester centrarse en el elemento material, es decir, en la descripción objetiva del hecho concreto que el destinatario legal tributario realiza o la situación en la que el destinatario legal tributario se encuentra o a cuyo respecto se produce.

   B.A. respecto, la disposición impugnada establece en primer lugar que la emisión de licencias es un "servicio municipal" y, con base en esto, regula que, en concepto de tasa, por la obtención de licencias para el funcionamiento de supermercados y despensas en el municipio de Santa Rosa de Lima, departamento de La. Unión, los titulares de dichos establecimientos pagarán, por cada uno, la cantidad de $5,000.00 anuales.

   En principio, una lectura superficial del objeto de control podría llevar a entender que el servicio que la municipalidad otorga por el pago de la tasa es la mera emisión de una licencia; sin embargo, de la literalidad de la disposición se observa que la actividad a que se refiere dicha licencia es el funcionamiento de los establecimientos relacionados en el municipio de Santa Rosa de Lima.

   Sobre tal circunstancia, la jurisprudencia de esta Sala -Sentencias de 5-IX-2012, 26-X-2012 y 21-II-2014, A.. 613-2010, 151-2011 y 73-2011, respectivamente-, ha reconocido de forma concordante con los arts. 5 y 129 LGTM, que el servicio público de carácter jurídico o administrativo que se brinda como contraprestación por el cobro de una tasa puede consistir, por ejemplo, en la extensión de un permiso, una licencia o una autorización; no obstante, en los mismos precedentes se expuso que para que un tributo pueda ser constitucionalmente calificado de "tasa", es necesario también analizar el contenido del servicio o actividad que se autoriza con

   el otorgamiento de los documentos aludidos.

   En el caso concreto, es necesario señalar que el funcionamiento de supermercados y despensas en el municipio mencionado no puede entenderse de manera aislada o independiente a la actividad comercial de los titulares de esos establecimientos; es decir, se infiere que el funcionamiento de los supermercados y despensas es la premisa de la actividad económica que llevan a cabo sus titulares.

   Esto se reitera con el informe que, como autoridad demandada, brindó el Concejo Municipal de Santa Rosa de Lima, departamento de La Unión, en el que reconoció expresamente que para establecer dicha tasa y el monto de la misma se tomó como base la capacidad contributiva de dichos establecimientos, esto es, de sus titulares.

   2. De todo lo expuesto, puede afirmarse que en la disposición impugnada, el hecho imponible de la tasa allí contemplada no lo constituye un servicio o actividad que, a manera de contraprestación, realiza ese concejo municipal, sino más bien la actividad económica de los' titulares de supermercados y establecimientos que funcionan comercialmente en el municipio de Santa Rosa de Lima, con base en su capacidad contributiva.

      Esto lleva a concluir, por un lado, que la autonomía de los municipios, no les faculta para gravar la actividad económica de establecimientos comerciales mediante tasas, en tanto que el principio que las rige es el del beneficio, no el de capacidad económica, y, por otro lado, que el Concejo Municipal de Santa Rosa de Lima, departamento de La Unión, al emitir el art. 6, número 25, apartado 25.19 D.M. 2/2012 -ahora derogado- , replicado en su contenido por el vigente: art. 6, número 17, apanado 17.20 D.M. 1/2013, realmente estableció un impuesto municipal y no una tasa -pese a su nominación como tal-, lo cual implica la vulneración al principio de reserva de ley en materia tributaria conforme a los arts. 131 ord. 6° y 204 ords. 1° Cn.

      Con base en las razones expuestas, disposiciones constitucionales citadas y artículos 10 y 11 de la Ley de Procedimientos Constitucionales, en nombre de la República de El Salvador, esta Sala

      Falla:

   1. D. inconstitucional el art. 6, número 17, apartado 17.20 de la Ordenanza Reguladora de las Tasas por Servicios Municipales, Ordenamiento y Desarrollo Urbano del Municipio de Santa Rosa de Lima, Departamento de La Unión, contenida en el Decreto Municipal n° 1, de fecha 22-II-2013, publicado en el Diario Oficial n° 49, Tomo n° 398, de 12-III-2013, por vulnerar el principio de reserva de ley en materia tributaria conforme a los arts. 131 ord. 6° y art. 204 ord. 1° de la Constitución, en tanto que contempla un tributo que, pese a denominarse tasa, materialmente tiene, la naturaleza de un impuesto, por suponer un gravamen a la actividad económica de los titulares de los supermercados y despensas que funcionan en dicho municipio.

   2. Notifíquese la presente resolución a todos los intervinientes.

   3. P. esta sentencia en el Diario Oficial dentro de los quince días siguientes a esta fecha, debiendo remitirse copia de la misma al Director de dicho órgano oficial.

      A.P.--------F.M..----------J.B.J. ---------------C.S.A.------------PRONUNCIADO POR LOS SEÑORES MAGISTRADOS LO SUSCRIBEN----------E.

      SOCORRO C.---------SRIA.--------RUBRICADAS.-