Sentencia Nº 17-2012 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 02-10-2019
| Sentido del fallo | DECLARATORIA DE LEGALIDAD |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
| Fecha | 02 Octubre 2019 |
| Materia | ADMINISTRATIVO |
| Número de sentencia | 17-2012 |
17-2012
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA: San Salvador, a las doce horas cuarenta y tres minutos del día dos de octubre de dos
mil diecinueve.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por A. D.
INVERSIONES, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que puede abreviarse A.
D. INVERSIONES, S.A. DE C.V., del domicilio de la ciudad y departamento de San Salvador,
por medio de su apoderado general judicial, abogado Rigoberto Antonio Ortiz Ostorga Merino,
quien posteriormente fue sustituido por el representante legal de la sociedad, señor JRAD, contra:
a) Resolución pronunciada a las ocho horas cuarenta minutos del dos de febrero de dos mil
once, por la Dirección General de Impuestos Internos -en adelante DGII-, mediante la cual
determinó a favor de la sociedad, la cantidad de tres mil trescientos cuarenta y siete con setenta y
cuatro centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($3,347.74) en concepto de impuesto
a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios -en adelante IVA- pagado en
exceso respecto de los períodos tributarios de febrero, abril, mayo y junio de dos mil ocho; y,
determinó a cargo de la sociedad la cantidad de cuatro mil ochocientos veintitrés con cincuenta y
tres centavos de dólar de los Estados Unidos de América($4,823.53) en concepto de IVA,
respecto de los períodos tributarios de septiembre, octubre y noviembre de dos mil ocho.
b) Resolución pronunciada a las diez horas del diecinueve de octubre de dos mil once, por
el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas - en adelante TAIIA-, por
medio de la cual se confirmó la resolución supra relacionada.
Han intervenido en el proceso: la parte actora, en la forma antes indicada; la DGII y el
TAIIA como parte demandada; la abogada Mirna Mercedes Flores Quijada, en carácter de
delegada y representante del Fiscal General de la República, quien posteriormente fue sustituida
por la abogada Kattia Lorena Sánchez Pineda.
I. La parte actora dirige su pretensión de ilegalidad contra la DGII y el TAIIA, por la
emisión de las resoluciones relacionadas en el preámbulo de la presente sentencia.
Relató la sociedad demandante que la DGII: “(…) le ha determinado el pago de Impuesto a
la transferencia de bienes Muebles y la Prestación de Servicios, complementario, por la cantidad
de CUATRO MIL OCHOCIENTOS VEINTITRES DOLARES CINCUENTA Y TRES CENTAVOS
DE DOLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMERICA ($4,823.53), respecto de los períodos
tributarios de septiembre, octubre y noviembre de dos mil ocho.(…)”, además dijo que “(…) De
dicha resolución se interpuso el recurso de apelación, para ante el Tribunal de Apelaciones de
Impuestos Internos y Aduana, apelación que fue resuelta a las diez horas del día diecinueve de
octubre del año dos mil once, (…) en la cual se confirma por parte del tribunal de alzada la
imposición del impuesto, referente a la Transferencia de Bienes Muebles y a la prestación de
servicios, complementario, respecto de los periodos (sic) tributarios de septiembre, octubre y
noviembre del año dos mil ocho (…)”.
Agregó que, el acto emitido por la DGII no puede tomar de base el informe de auditoría
pues “(…) es de INEFICACIA JURIDICA, conllevando INSEGURIDAD JURIDICA, y por lo
tanto NO PUEDE ser BASE LEGAL para la emisión de LA RESOLUCION sujeta a APELACION
(…) en su contenido en el apartado BASE PARA LA LIQUIDACION DE OFICIO DEL
IMPUESTO (…) se concluye (…): en los elementos existentes que permitieron conocer en forma
directa el HECHO GENERADOR del Impuesto y la cuantía del mismo, siendo por ello
procedente utilizar para efectos de la liquidación de oficio del impuesto, la BASE CIERTA, de
acuerdo a los previsto en el artículo 184 inciso primero literal a) del Código Tributario”.
La sociedad demandante hace recaer la ilegalidad de los actos controvertidos en:
i) Violación al artículo 184 del Código Tributario -en adelante CT-.
Expuso que “(…) El artículo 184 literal a) del Código Tributario, establece las bases para
la liquidación de oficio (…) Sobre base cierta, tomando en cuenta los elementos existentes que
permitan conocer en forma directa el HECHO GENERADOR del Impuesto y LA CUANTIA del
mismo.
Se estableció por medio del respectivo Informe de Auditoria (sic), que a mi representada
NO SE LE HAN DETERMINADO HECHOS GENERADORES que no HAYAN SIDO
DECLARADOS, ni mucho menos cual fue la cuantía de los mismos.
Tampoco las autoridades demandadas, NO han determinado HECHOS GENERADORES
NO DECLARADOS, que se percibieron de algún ingreso que a la vez generen impuesto, ya que
todos los HECHOS GENERADORES realizados por mi representada, están (sic) comprobados y
declarados tal como se asevera en el Informe de Auditoria (sic)”.
Agregó que “(…) En el artículo 184, literal a) del Código Tributario, se dice sobre conocer
en forma directa EL HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO y la CUANTIA del mismo (…)
(…) está demostrado en el Informe de Auditoria (sic) que: Ni con la información y
Documentación en poder de mi representada; así como la de terceros, se han podido determinar
HECHOS GENERADORES DE IMPUESTO y la cuantía del mismo en contra de mi
representada, tal como se legisla en el artículo 184 literal a); y que se dice que es la BASE PARA
LA LIQUIDACION DE OFICIO DEL IMPUESTO (…) causando inseguridad (…) dado que se
dice (…) que mi representada efectuó HECHOS GENERADORES de conformidad a lo dispuesto
en artículo 7 literal I) y 17 inciso primero literal i) de la Ley de Impuesto a la Transferencia
de bienes Muebles y a la prestación de Servicios. (…) Pero es que el artículo 7 literal 1) y 17
inciso primero literal i) de la Ley en comento, no legislan sobre lo que constituyen HECHOS
GENERADORES, sino que CONCEPTUALIZAN (…) en el informe de auditoria (sic) (…) se
confunde entre lo que constituye HECHO GENERADOR y LA CONCEPTULIZACION DE
ACTOS Y HECHOS, tanto de transferencia como de servicio; denotándose que nunca en el
Informe de Auditoria (sic) se tiene claro sobre lo que se constituye como HECHO GENERADOR.
Luego esto repercute en contra de mi representada al decirse que la BASE PARA LA
LIQUIDACION DE OFICIO DEL IMPUESTO, es en base a lo dispuesto en el Artículo 184
literal a) del Código Tributario (…).”
Adujo que “(…) Al analizar las disposiciones legales de la ley de Impuesto a las
Transferencia de Bienes muebles y servicios, es decir los artículos 4, 11, 14 y 16, en ninguno de
ellos se tipifica la conducta que mi representada verifico (sic), para que se configure un hecho
generador de impuestos”.
generador.
Concluyó sobre este punto que “ (…) se efectuó liquidación de oficio del Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios sobre BASE CIERTA,
haciéndose esto por tomarse en cuenta elementos existentes que permiten conocer en forma
directa el HECHO GENERADOR DEL IMPUESTO Y LA CUANTIA DEL MISMO;
observándose y determinándose que en la resolución emitida, así como en el INFORME DE
AUDITORIA de fecha 23 de septiembre de 2010, NO SE ESTABLECIO NI DETERMINO
NINGUN HECHO GENERADOR (…) que GENERE LA OBLIGACION DE PAGO DE
IMPUESTO (…)”
ii) Aplicar Responsabilidad objetiva.
Argumentó que “le fueron entregados créditos fiscales por compras de productos, los
cuales al ser auditados por la autoridad demandada, resultaron ser falsos (…) la cual (…)
estaba imposibilitada de poder determinar que los comprobantes de crédito fiscal eran falsos,
sobre todo porque se pago (sic) la mercadería, y se declaro (sic) tales compras.
No es posible que se obligue a la persona jurídica que represento (sic), a pagar el impuesto
tasado, por un acto u omisión que no le es atribuible.
Todo lo dicho anteriormente, guarda también una lógica con el Principio de Culpabilidad
en materia de responsabilidad (…)” en virtud del cual “(…) nadie puede ser objeto de una
sanción o de una determinación de responsabilidad, si su acción u omisión, no constituye la
causa o presupuesto del resultado dañoso, es decir (…) si se pretende atribuir responsabilidad a
un sujeto, por un resultado que no ha sido provocado como producto de la acción u omisión de
dicho sujeto, caeríamos en atribuirle responsabilidad de carácter objetivo (…)”, de ahí que
manifestó hubo vulneración en el sentido que se le atribuye “(…) una conducta que ni siquiera
puede ser considerada por omisión, sino que, bajo la línea argumentativa y demostrativa que he
expuesto, tienen como base u origen, la acción del emisor de los créditos fiscales cuestionados,
de manera que si se ha determinado el pago del impuesto complementario, por no tratarse de
actos atribuibles a mi mandante, estaríamos, a todas luces, frente a una responsabilidad
objetiva, en franca y flagrante vulneración del Principio de Culpabilidad (…)”
En ese sentido considera que la “(…) acción contra un sujeto no responsable de un daño o
resultado, además de significar una violación al principio de Culpabilidad por imputársele
responsabilidad objetiva (…) también provoca como consecuencia, la falta de legitimo
contradictor, esto es, la ausencia, en el procedimiento del sujeto verdaderamente conectado o
vinculado a los hechos base del conflicto jurídico en concreto (…)”.
La parte actora solicitó que en sentencia definitiva se declare la ilegalidad de los actos
administrativos emitidos por las autoridades demandadas y descritos en el preámbulo de la
sentencia; asimismo, solicitó la suspensión provisional del acto administrativo.
II. Se admitió la demanda, de conformidad al artículo 15 de la Ley de la Jurisdicción
Contencioso Administrativa -derogada-, emitida el veinticuatro de noviembre de mil novecientos
setenta y ocho, publicada en el Diario Oficial número doscientos treinta y seis, Tomo número
doscientos sesenta y uno, de fecha diecinueve de diciembre de mil novecientos setenta y ocho, en
adelante LJCA, ordenamiento de aplicación al presente caso en virtud del artículo 124 de la Ley
de la Jurisdicción Contencioso Administrativa vigente, se tuvo por parte a A. D. INVERSIONES,
S.A. DE C.V., por medio de su apoderado general judicial, abogado Rigoberto Antonio Ortíz
Ostorga Merino; se solicitó a las partes demandadas rindieran el informe de ley; se declaró sin
lugar la suspensión del acto demandado y se requirió la remisión de los expedientes
administrativos relacionados con el presente proceso.
Las autoridades demandadas al rendir el primer informe, manifestaron que emitieron los
actos administrativos impugnados descritos en el preámbulo de esta sentencia.
Se tuvo por rendido el primer informe presentado por la DGII y el TAIIA -artículo 20 de la
igual forma se ordenó notificar la existencia del proceso al señor Fiscal General de la República -
Al contestar el segundo informe, la DGII argumentó:
i) En cuanto al artículo 184 del CT manifestó “(…) que en el Informe de Auditoría de
fecha veintitrés de septiembre de dos mil diez, se determinó que la sociedad demandante efectuó
hechos generadores del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios, de conformidad a lo prescrito en los artículos 4, 7 literal I), 16 inciso primero y 17
inciso primero literal i) de la Ley del referido impuesto.
Ahora bien, en la determinación de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, si bien es cierto no deviene de ingresos omitidos de declarar, obtenidos
por la transferencia de bienes muebles corporales o la prestación de algún servicio; más bien
son por la objeción a las compras gravadas y créditos fiscales reclamados por la sociedad
demandante, respecto de los períodos tributarios de julio, agosto, octubre y noviembre del año
dos mil ocho, por la cantidad de TREINTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS CINCUENTA
DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($34,350.00), y su respectivo crédito
fiscal de CUATRO MIL CUATROCIENTOS SESENTA Y CINCO DÓLARES DE LOS ESTADOS
UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS
UNIDOS DE AMÉRICA ($4,465.50);incrementándose así la base imponible del Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, sin menester que se llegue a
constituir nuevos hechos generados del impuesto.
Situación que aconteció, debido a que esta Dirección General modificó la base imponible
al constatar que las compras declaradas por la sociedad demandante se encontraban
documentados por comprobantes de crédito fiscal emitidos por sujeto desinscrito de la calidad
de contribuyente del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios, requisito sine qua non para reclamarse créditos fiscales a su favor; lo anterior
conforme lo regula el artículo 65-A inciso cuarto numeral 3) de la Ley de la materia, para su
correspondiente deducción. Dicha circunstancia fue verificada por medio de la documentación
que obraba en poder de la sociedad demandante consistente en: comprobantes de crédito fiscal y
libros de compras IVA, respecto de los períodos tributarios de julio, agosto, octubre y noviembre
del año dos mil ocho; así como, información proporcionada por la División de Registro de
Asistencia Tributaria de la Dirección General, respecto de terceros como el señor EJTL, sujeto a
quien pertenecía el número de registro de contribuyentes ********, el cual se encontraba
plasmado en los comprobantes de créditos fiscales objetados, como contribuyente emisor del
documento fiscal.
La anterior verificación resultó como consecuencia que en los Comprobantes de Crédito
Fiscal números ***, ***, *** y ***, no se consignó el nombre del contribuyente emisor, sino que
únicamente se relacionó el nombre comercial “********”, con número de identificación
tributaria ******** y número de registro de contribuyentes ********; por lo que esta
Administración Tributaria procedió a identificar en el Sistema Integral de Información
Tributaria (SI IT) el nombre del proveedor de la sociedad demandante, constatándose que el
Número de Identificación Tributaria ********, no existía en el sistema y el Número de Registro
de Contribuyentes ********, perteneció al señor EJTL con Número de Identificación Tributaria
********, el cual se encontró en estado inactivo.
Asimismo, esta Oficina requirió a la División de Registro y Asistencia Tributaria que
informara el nombre de los contribuyentes a los que le fueron asignados los número de
identificación tributaria ******** y ********, y el Número de Registro de Contribuyentes
********; respondiendo la citada División mediante nota de fecha dos de febrero del año dos
mil diez, que el primero de los números de identificación tributaria no estaba asignado a
ninguna persona natural o jurídica y que el segundo de los números estaba registrado a nombre
del señor TL, a quien además le pertenecía el Número de Registro de Contribuyentes ********;
no obstante lo anterior, también se manifestó en dicha nota que el referido señor se encontraba
inactivo desde del ocho de marzo de mil novecientos noventa y cuatro. De lo anterior se
evidencia que ha existido la utilización de base cierta por parte de esta Administración
Tributaria, ya que para realizar la fiscalización del caso objeto de impugnación, se utilizaron
medios de prueba que permitieron conocer de manera directa el hecho generador, tales como la
documentación propia de la sociedad demandante e información obtenida por el Departamento
de Registro y Control de Contribuyentes, División de Registro y Asistencia Tributaria, de esta
Dirección General, la cual no puede considerarse en ningún momento como prueba indiciaria,
sino por el contrario, información cierta y comprobada, obtenida por esta Administración
Tributaria en el ejercicio de sus facultades de verificación legalmente establecidas y propias de
un proceso de auditoría.
Bajo este sentido, esta Dirección General objetó las compras efectuadas al proveedor
“********”, por el valor de TREINTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS CINCUENTA
DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA, ($34,350.00) y crédito fiscal por el
valor de CUATRO MIL CUATROCIENTOS SESENTA Y CINCO DÓLARES DE LOS ESTADOS
UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS
UNIDOS DE AMÉRICA ($4,465.50), conforme lo establecido en el artículo 65-A inciso cuarto
numeral 3) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios; por lo tanto, se advierte que esta Administración Tributaria tuvo a bien aplicar la base
cierta para liquidar de oficio el Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación
de Servicios, correspondiente a los períodos tributarios de septiembre, octubre y noviembre de
dos mil ocho, siendo procedente desestimar el alegato expuesto por la sociedad querellante.
Ahora bien, respecto de la ineficacia jurídica del Informe de Auditoría, por cuanto el
procedimiento de fiscalización se ha realizado conforme a base cierta, cuando en realidad no se
han podido determinar nuevos hechos generadores del Impuesto a la Transferencia de Bienes
Muebles y a la Prestación de Servicios; se tiene a bien manifestar que esta Administración
Tributaria llevó a cabo una serie de requerimientos a efecto de recabar la documentación
necesaria que estableciera que las compras y créditos fiscales reclamados eran conforme a
derecho; (…) esta Dirección General utilizó medios de prueba que permitieron conocer de
manera directa el hecho generador tales como: documentación propia de la contribuyente
demandante, así como información obtenida del Departamento de Registro y Control de
Contribuyentes, División de Registro y Asistencia Tributaria, de esta Administración Tributaria;
con la cual se evidencia que existió la utilización de base cierta por parte de Oficina.
De lo anterior se advierte, que el informe de auditoría de fecha veintitrés de septiembre del
año dos mil diez, fundamenta la procedencia de la liquidación oficiosa conforme a derecho, en
vista que esta Dirección General utilizó como prueba información cierta y comprobada, la cual
fue obtenida en el ejercicio de las facultades de verificación legalmente establecidas para esta
Administración Tributaria.
De igual forma, respecto de la inseguridad jurídica que se le ha provocado a la sociedad
demandante, esta Oficina advierte que las objeciones realizadas lo han sido a la luz de las
disposiciones legales que para tales efectos se establecen en la Ley del Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, lo cual está vinculado
estrechamente con la evidencia que consta en el expediente administrativo que esta
Administración Tributaria lleva a nombre de la sociedad demandante, acerca de la
improcedencia de las deducciones. Por cuanto, lo anterior demuestra que esta Oficina, no ha
actuado a su libre arbitrio, sino apegada a lo que las leyes tributarias establecen; por lo tanto es
procedente desestimar lo expuesto por la contribuyente demandante, ya que las objeciones
efectuadas y en razón de las cuales se incrementó la base imponible del Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, respecto de los períodos
tributario de septiembre, octubre y noviembre de dos mil ocho, están conforme a derecho(…)”.
ii) Respecto a que se le atribuye responsabilidad que no le corresponde, debido a los
créditos fiscales falsos: “(…) esta Dirección General constató que las compras declaradas por la
contribuyente demandante se encontraban documentados por Comprobantes de Crédito Fiscal
emitidos por sujeto desinscrito de la calidad de contribuyente del Impuesto a la Transferencia de
Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, no siendo procedente la deducción de los valores
documentados en dichos Comprobantes de Crédito Fiscal; así las cosas, al no encontrarse
inscrito como contribuyente del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación
de Servicios, dichos Créditos Fiscales no podían considerarse deducibles, ya que se habría
contravenido lo dispuesto en el artículo 65-A inciso cuarto numeral 1) de la Ley de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. En virtud de lo anterior, se
advierte que esta Dirección General ha enmarcado su actuar respetando el Principio de
Legalidad, pues sus actuaciones no desbordan los parámetros legales establecidos, ya que la
objeción a los créditos fiscales, ha sido realizada con base al artículo 65-A inciso cuarto
numeral 1) de la Ley de la materia; lo cual constituye un requisito sustancial para establecer la
deducibilidad del crédito fiscal. Por lo tanto, la objeción efectuada por esta Administración
Tributaria se fundamenta indiscutiblemente en lo establecido en la Ley, por lo que esta Oficina
no comparte el argumento expuesto por la sociedad demandante.
En segundo lugar, con relación al nexo causal entre la acción u omisión y el resultado
dañoso, no debe perderse de vista que el mismo fue determinado con base a las valoraciones
hechas (sic) a los razonamientos y pruebas aportadas por la sociedad demandante, lo cual no
implica que era ella quien tenía que probar la falta de culpabilidad sino los motivos que la
indujeron a incurrir en el ilícito y justificar así las causas fueran estas (sic) de fuerza mayor o
caso fortuito, que la eximan de dolo, culpa o negligencia; en ese sentido, tal y como se ha venido
exponiendo, el nexo causal entre la acción u omisión y el resultado dañoso, ha sido determinado
por esta Administración Tributaria con base a las valoraciones hechas respecto de las
argumentaciones expuestas por la sociedad demandante, sobre lo cual no basta la mera
afirmación de haber actuado sin dolo o culpa, sino que era necesario que la misma aportara los
elementos más que suficientes que justificaran su conducta para incurrir en la infracción que se
le imputaba. Así las cosas, la objeción a los créditos fiscales documentados por medio de
comprobantes de crédito fiscal emitidos por sujeto desinscrito de la calidad de contribuyente del
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, ha sido en base a
la prueba pertinente consistente en comprobantes de crédito fiscal y Libros de Compras IVA,
respecto de los períodos tributarios de julio, agosto, octubre y noviembre del año dos mil ocho;
así como, información proporcionada por la División de Registro de Asistencia Tributaria de
esta Dirección General, respecto de terceros(…).
Ahora bien, con respecto a la pretendida violación al Principio de Culpabilidad, cabe
advertir que las explicaciones expuestas por la sociedad demandante, no constituyen elemento de
juicio suficientes para desvirtuar las determinaciones efectuadas por esta Oficina; siendo
pertinente acotar que en el presente caso esta Administración Tributaria ha procedido dentro de
su mandato a aplicar las leyes que administra, apegándose en su actuación de manera irrestricta
al Principio de Legalidad, expresamente regulado en el artículo 3 incisos primero literal c) y
cuarto del Código Tributario, constatándose que la conducta de la sociedad demandante se
adecua a los presupuestos legales contenidos en el artículo 65-A inciso cuarto numeral 1) de la
Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, siendo
pertinente señalar que esta Oficina realizó una valoración de los hechos o datos sometidos a su
conocimiento, así como una constatación objetiva de los hechos con incidencia tributaria desde
el punto de vista técnico y legal, mediante los medios que indica la ley. En consecuencia, como
resultado de las constataciones realizadas en el presente caso se determinó el incumplimiento
por parte de la contribuyente demandante a lo dispuesto en la Ley de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios; razón por la cual esta
Administración Tributaria estima que únicamente se ha procedido a dar cumplimiento a lo
prescrito en las normas que administra, en concordancia con lo dispuesto en el artículo 22 del
Código Tributario el cual establece: “Compete a la Administración Tributaria la potestad de
administrar la aplicación de este Código y las leyes tributarias que regulan los tributos internos,
de una manera general y obligatoria”, ello en atención a ser la autoridad competente para
modificar la situación jurídico tributaria de la contribuyente, en aras de establecer la auténtica
situación tributaria de la sociedad demandante, lo cual en la situación en particular de la
contribuyente demandante se traduce en la constatación del incumplimiento antes relacionado,
quedando demostrado que se ha velado porque la aplicación de la normativa tributaria sea
conforme corresponde y que se brindaron las oportunidades procesales para el libre ejercicio de
sus derechos de audiencia y defensa, así como el establecimiento de cargas tributarias que
responden a la situación tributaria de la misma a través de la fiscalización e investigación del
cumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de la demandante; desvirtuándose así la
afectación al Principio de Culpabilidad. (…).
El TAIIA por su parte, en su informe justificativo expresó: i) En relación a la base utilizada
para la liquidación oficiosa manifestó”(…) que la determinación de Impuesto a la Transferencia
de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, si bien es cierto no deviene de ingresos
omitidos de declarar, obtenidos por la transferencia de bienes muebles corporales o la
prestación de algún servicio; si se perciben de la objeción a las compras gravadas y créditos
fiscales reclamados por la demandante social, respecto de los períodos tributarios de julio,
agosto, octubre y noviembre del año dos mil ocho, por la cantidad de TREINTA Y CUATRO MIL
TRESCIENTOS CINCUENTA DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA
($34,350.00), y su respectivo crédito fiscal de CUATRO MIL CUATROCIENTOS SESENTA Y
CINCO DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA CENTAVOS
DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($4,465.50); incrementándose así la
base imponible del impuesto en estudio, sin menester que se llegue a constituir nuevos hechos
generados del impuesto.
(…) la Dirección General modificó la base imponible al constatar que las compras
declaradas por la contribuyente se encontraban documentados por comprobantes de crédito
fiscal emitidos por sujeto que no se encontraba inscrito con la calidad de contribuyente del
impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, requisito sine qua
non para reclamarse créditos fiscales a su favor; lo anterior conforme lo regula el artículo 65-A
inciso cuarto numeral 3) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, para su correspondiente deducción.
Así, tenemos que dicha circunstancia fue verificada por la Administración Tributaria por
medio de la documentación que constaba en poder de la demandante fiscalizada consistente en:
comprobantes de crédito fiscal y libros de compras IVA, respecto de los períodos tributarios de
julio, agosto, octubre y noviembre del año dos mil ocho; así como, la información proporcionada
por la División de Registro de Asistencia Tributaria de la Dirección General, respecto de
terceros como el señor EJTL, sujeto a quien pertenecía el número de registro de contribuyentes
NRC ********, el cual se encuentra plasmado en los comprobantes de créditos fiscales
objetados en la fiscalización como contribuyente emisor del documento fiscal.
La anterior verificación resultó como consecuencia que en los Comprobantes de Crédito
Fiscal Nos. ***, ***, *** y *** ya que no se consignó el nombre del contribuyente emisor, sino
que únicamente se relacionaba el nombre comercial “********”, con número de identificación
tributaria (NIT) ******** y número de registro de contribuyentes (NCR) ********; por lo que
la Administración Tributaria procedió a identificar en el Sistema Integral de Información (SIIT)
el nombre del proveedor de la contribuyente social, constatándose que el NIT ******** no existe
en el sistema y el NCR ******** perteneció al señor EJTL con NIT ********, que actualmente
se encuentra en estado “Inactivo”.
Seguidamente, se requirió a la División de Registro y Asistencia Tributaria que informara
el nombre de los contribuyentes a los que se les ha asignado los Números de NIT ******** y
********, y el Número de NCR ********; respondiendo mediante nota de fecha dos de febrero
del año dos mil diez, que el primero de los números de identificación tributaria no se encuentra
asignado a ninguna personal natural o jurídica y que el segundo de los números se encuentra
registrado a nombre del relacionado señor TL, a quien además le pertenece el NCR ********,
no obstante, que se encuentra inactivo desde del ocho de marzo de mil novecientos noventa y
cuatro.
De lo anterior se evidencia que ha existido la utilización de base cierta por parte de la
Administración Tributaria, ya que para realizar la fiscalización del caso (…), ha utilizado
medios de prueba que permitieron conocer de manera directa el hecho generador, tales como la
documentación propia del contribuyente e información obtenida por el Departamento de
Registro y Control de Contribuyentes, División de Registro y Asistencia Tributaria, de la
Dirección General, la cual no puede considerarse en ningún momento como prueba indiciaria,
sino por el contrario información cierta y comprobada, obtenida por la Administración
Tributaria en el ejercicio de sus facultades de verificación legalmente establecidas y propias de
un proceso de auditoría.
Bajo este sentido la Dirección General en la resolución en alzada objetó las compras
efectuadas al proveedor “********”, por el valor de TREINTA Y CUATRO MIL TRESCIENTOS
CINCUENTA DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA, ($34,350.00) y crédito
fiscal por el valor de CUATRO MIL CUATROCIENTOS SESENTA Y CINCO DÓLARES DE
LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS
ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($4,465.50), conforme lo establecido en el artículo 65-A
inciso cuarto numeral 3) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios; por lo tanto, este Tribunal advierte que la Administración Tributaria a
tenido a bien aplicar la base cierta para liquidar de oficio del Impuesto en estudio (…)”.
Respecto de lo alegado por la parte actora en relación a que el informe de auditoría como el
emitido por la unidad de audiencia y apertura a pruebas, son ineficaces “(…) considera que la
Administración Tributaria utilizó medios de prueba que permitieron conocer de manera directa
el hecho generador, para establecer que las compras y créditos fiscales reclamados eran
conforme a derecho; tales como la documentación propia del contribuyente e información
obtenida por el Departamento de Registro y Control de Contribuyentes, División de Registro y
Asistencia Tributaria, de la misma Administración Tributaria, con la cual se evidencia que ha
existido la utilización de base cierta por parte de la Dirección General.
(…) tanto el informe de auditoría (…) como el informe de la unidad de audiencia y
apertura a pruebas (…) fundamentan la procedencia de la liquidación oficiosa conforme a
derecho, en vista que la Dirección General ha utilizado como prueba información cierta y
comprobada, la que ha sido obtenida en el ejercicio de las facultades de verificación legalmente
establecidas para la Administración Tributaria.
Ahora bien, respecto (…) que (…) conlleva una inseguridad jurídica, (…) advierte que las
objeciones realizadas lo han sido a la luz de las disposiciones legales que para tales efectos se
establecen en la Ley del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios, lo cual está vinculado estrechamente con la evidencia que consta en el expediente
acerca de la improcedencia de las deducciones. Por cuanto, lo anterior nos demuestra que la
Administración Tributaria y particularmente los auditores, no han actuado a su libre arbitrio,
sino apegados a lo que las leyes tributarias establecen (…)”.
Se tuvo por rendidos los informes justificativos, se dio intervención a la abogada Mirna
Mercedes Flores Quijada, como delegada y representante del Fiscal General de la República.
La DGII manifestó que presentó como prueba el expediente administrativo, remitido en su
oportunidad a este Tribunal.
La parte actora presentó escrito mediante el cual solicitó la medida cautelar.
Por medio de auto de fecha catorce de julio de dos mil catorce, se declaró sin lugar la
suspensión provisional de la ejecución de los actos administrativos impugnados y se corrieron los
traslados que ordena el artículo 28 de la LJCA.
En esta etapa se solicitó nuevamente la medida cautelar, sin embargo se le previno al
abogado Rigoberto Antonio Ortiz Ostorga Merino que legitimara su comparecencia en debida
forma, la cual no subsanó; sin embargo, por medio de auto de fecha veintiséis de septiembre de
dos mil dieciséis se dio intervención al señor JRAD como representante de la sociedad actora,
quien se apersono en sustitución del abogado Ortiz Ostorga Merino.
La parte actora ratificó los argumentos expuestos en la demanda y expresó que “(…) como
consta del expediente administrativo y como hemos sostenido en esta sede judicial, las
declaraciones (…) no contienen ningun (sic) dato incorrecto u omiso. Y es que mi representada
no tenía conocimiento, no podía tenerlo ni tampoco es posible exigirle tal conocimiento, de si un
documento que había sido entregado por un tercero y que cumplía con todos los requisitos
formales exigidos era válido o no (…)
Mi representada, actuando de buena fe en el tráfico mercantil, se limitó a recibir dicho
documento, que amparaba una transacción comercial real, y a contabilizarlo según prescribe la
ley (…)
Eso es lo sostenido por mi representada, y es la verdad. La Administración, sin embargo,
no ha podido demostrar, ni en sede administrativa ni en sede judicial, que ello no sea cierto. Así,
la Administración no ha logrado hacer desaparecer la presunción constitucional de inocencia,
puesto que, pesando la carga de la prueba a quien acusa y puede sancionar, no se ha producido
ninguna prueba que sostenga la tesis de la Administración”.
Por su parte, las autoridades demandadas ratificaron lo expuesto en sus informes
justificativos.
La representación fiscal al rendir el traslado indicó que “(…) El inciso cuarto numerales 1)
y 3) del artículo 65-A de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, Créditos Fiscales no Deducibles, manifiesta: No constituye crédito
discal y en consecuencia no serán deducibles los valores documentados en Comprobantes de
Crédito Fiscal, Comprobantes de Retención o Notas de Débito, cuando ocurra cualquiera de las
circunstancias siguientes. 1) Que el sujeto que consta como emisor del documento nos e (sic)
encuentre inscrito como contribuyente y 3) Que los documentos correspondan a sujetos,
desinscritos por la administración Tributaria de la calidad de contribuyentes, publicados por
medio de internet, Diario Oficial o cualquiera de los medios de comunicación de circulación
nacional.
En ese orden de ideas los Créditos Fiscales generados por las compras gravadas a
******** no podían considerarse deducibles ya que se había contravenido lo dispuesto en los
numerales 1) y 3) del Art. 65-A de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a
la Prestación de Servicios. En virtud de ello se advierte que la Dirección General de Impuestos
Internos ha desarrollado su actuar respetando el Principio de Legalidad, por lo tanto lo alegado
por la contribuyente social AD INVERSIONES, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL
VARIABLE, debe declararse sin lugar, ya que se derivó de un procedimiento Administrativo
Sancionador, en la cual la Dirección General de Impuestos Internos emitió el Acto
Administrativo que reúne los requisitos de validez, en contra de la Sociedad antes dicha;
procedimiento en el que se respetaron todas las garantías del debido proceso, tal como lo
regulan los Arts.12 de la Constitución de la República (…)
Sobre la violación del Derecho a la Seguridad Jurídica, Art.1 inciso primero de la
Constitución, al respecto existen diversas manifestaciones de seguridad jurídica, una de ellas es
justamente la interdicción de la arbitrariedad del poder público y más precisamente de los
funcionarios que existen en su interior. Estos se encuentran obligados a respetar los límites que
la ley y la Constitución prevé al momento de realizar una actividad en el ejercicio de sus
funciones. Un funcionario está obligado a respetar la ley y sobretodo la Constitución al momento
de pronunciar sus decisiones, sus límites de actuación están determinados por una y otra. Obviar
el cumplimiento de una norma o desviar su significado ocasiona de manera directa violación a la
Constitución, y con propiedad a la seguridad jurídica, por lo que en el presente caso no ha
existido la violación argumentada por la impetrante ya que por medio de la fiscalización se
comprobó la verdadera situación tributaria”.
III. FUNDAMENTOS DE DERECHO.
El proceso se encuentra en estado de dictar sentencia. Conforme a lo establecido en el
expediente administrativo relacionado con el presente proceso.
La sociedad actora impugna las resoluciones pronunciadas: i) a las ocho horas cuarenta
minutos del dos de febrero de dos mil once, por la DGII; y, ii) a las diez horas del diecinueve de
octubre de dos mil once, por el TAIIA. El primer acto impugnado agregado a folios 1184 y sigs.
del expediente administrativo determinó a favor de la sociedad, la cantidad de tres mil trescientos
cuarenta y siete con setenta y cuatro centavos de dólar de los Estados Unidos de América
($3,347.74) en concepto de IVA pagado en exceso respecto de los períodos tributarios de febrero,
abril, mayo y junio de dos mil ocho; y, determinó a cargo de la sociedad, la cantidad de cuatro
mil ochocientos veintitrés con cincuenta y tres centavos de dólar de los Estados Unidos de
América ($4,823.53) en concepto de IVA, respecto de los períodos tributarios de septiembre,
octubre y noviembre de dos mil ocho. Será sobre el segundo punto que le causa agravio que se
resolverá en esta instancia, es decir la determinación de IVA a cargo de la sociedad, el cual fue
confirmado por el TAIIA y la parte actora enfocó sus argumentos de ilegalidad.
aplicación de responsabilidad objetiva.
La parte actora argumentó violación al artículo 184 del CT en virtud que la Administración
Tributaria le determinó IVA, respecto de los períodos tributarios de septiembre, octubre y
noviembre de dos mil ocho, sin que se haya establecido hecho generador del impuesto sobre base
cierta. Adujo que el informe de auditoría es ineficaz, al establecer en el mismo que el
procedimiento de fiscalización se ha realizado sobre base cierta, cuando de la documentación
presentada y la que se encuentra en poder de la parte actora, así como la obtenida de terceros, no
se ha establecido hechos generadores del impuesto complementario determinado, causándole
inseguridad jurídica.
Aseveró que se declararon todos los hechos generadores realizados y los cuales han sido
debidamente comprobados. Expresó que la conducta atribuida no se encuentra tipificada dentro
de los hechos generadores o supuestos establecidos en los artículos 4, 11, 14 y 16 de la Ley de
el informe existe confusión entre hecho generador y la conceptualización de los actos y hechos
regulados en los artículos 7 literal I) y 17 inciso primero literal i) de la Ley de IVA en los cuales
la Administración encuadra los hechos generadores.
La DGII y el TAII respecto al artículo 184 del CT sostuvieron que en el informe de
auditoría y en la resolución de la DGII se determinó que la sociedad efectuó hechos generadores
de conformidad a lo prescrito en los artículos 4, 7 literal I), 16 inciso primero y 17 inciso primero
literal i) de la Ley del IVA y que la determinación de impuesto obedeció a la objeción realizada
de conformidad al artículo 65-A inciso cuarto numeral 3) de la Ley de la materia, a las compras
gravadas y créditos fiscales reclamados por la sociedad demandante, respecto de los períodos
tributarios de julio, agosto, octubre y noviembre del año dos mil ocho, por la cantidad de treinta y
cuatro mil trescientos cincuenta dólares de los Estados Unidos de América ($34,350.00), y cuatro
mil cuatrocientos sesenta y cinco con cincuenta centavos de dólar de los Estados Unidos de
América ($4,465.50) respectivamente, la cual se comprobó con la documentación anexa en el
expediente administrativo resultado del procedimiento de fiscalización, sin constituirse nuevos
hechos generados del impuesto.
Expresó la Administración Tributaria que, utilizó base cierta al recurrir a los medios de
prueba que permitieron conocer de manera directa el hecho generador tales como: documentación
propia de la contribuyente demandante, así como información obtenida del Departamento de
Registro y Control de Contribuyentes, División de Registro y Asistencia Tributaria, de esa
Administración Tributaria. De ahí que considera no se ha ocasionado inseguridad jurídica, pues
tanto el informe de auditoría como el informe de la unidad de audiencia y apertura a pruebas
fundamentan la procedencia de la liquidación oficiosa, con base en prueba cierta, actuando
conforme al artículo 184 del CT.
Esta Sala, de lo alegado por las partes, hace las siguientes consideraciones:
En el caso de autos, la actividad económica de la sociedad contribuyente es la “fabricación
de otros productos textiles no clasificados previamente”. Según el informe de auditoría agregado
a folio 801 del expediente administrativo de la DGII, se hizo constar que durante los períodos
tributarios comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre de dos mil ocho, su
actividad económica consistió en la fabricación y venta de prendas de vestir excepto las de cuero,
venta de accesorios personales como relojes, cinchos, billeteras, pañuelos, lentes, loncheras, porta
documentos, sombrillas, sombreros, toallas, monedera y venta de artículos de higiene personal
tales como gel para cabello, shampoo, cremas para cuerpo, lociones, así mismo desarrolló como
actividad económica la prestación de servicios de reparación de inmuebles, las cuales, se
determinó por la Administración Tributaria, constituyen hecho generador con base en los
artículos 4, 7 literal l), 16 inc primero, 17 inc. Primero literal l) de la Ley del IVA citados.
Sin embargo, de la resolución de la DGII impugnada, se constata que la Administración
Tributaria determinó impuesto del IVA complementario, como resultado de objetar compras
gravadas y créditos fiscales por la cantidad de treinta y cuatro mil trescientos cincuenta dólares de
los Estados Unidos de América ($34,350.00) y cuatro mil cuatrocientos sesenta y cinco dólares
cincuenta centavos de dólar ($4,465.50) respectivamente, respecto de los períodos tributarios de
julio, agosto, octubre y noviembre de dos mil ocho.
Esta Sala, advierte, que para el IVA se establece en el artículo 64 de la Ley del IVA que
“Por regla general, el impuesto que ha de ser pagado por el contribuyente será la diferencia que
resulte de deducir del débito fiscal causado en el período tributario, el crédito fiscal trasladado
al contribuyente al adquirir bienes o al utilizar los servicios y, en su caso, el impuesto pagado en
la importación o internación definitiva de los bienes, en el mismo período tributario.”
Entendiendo que el debito fiscal según el artículo 55 del mismo cuerpo legal es “(…) el
impuesto que se causa por cada operación realizada en el período tributario correspondiente
(…)” el cual se determina de la aplicación de la tasa a la base imponible de los hechos
generadores.
De ahí que, la Administración Tributaria, dentro de las facultades de investigación y
fiscalización, no solo le corresponde verificar que se hayan declarado el total de las operaciones
que constituyen débito fiscal según la Ley del IVA, sino también las cantidades que pretende
deducirse del débito fiscal, que son los créditos fiscales; y que dichos montos estén respaldados
de forma idónea, en cumplimiento a la legislación tributaria. Y en el presente caso la
análisis de lo presentado en base a los métodos de investigación, como son: base cierta, presunta
o mixta, dependiendo de si se cuenta o no con documentación, a efecto de determinar las
obligaciones fiscales y la cuantía de las mismas.
Del expediente administrativo se constata que la Administración Tributaria hizo la revisión
de toda la documentación que se puso a su disposición para su verificación y la que se presentó
en las oportunidades procesales para hacer efectivo su derecho de audiencia y defensa, de tal
forma que como lo dijo la Administración Tributaria, se realizó la fiscalización sobre base cierta,
lo que le permitió conocer de manera directa las obligaciones fiscales, para establecer que las
compras y créditos fiscales reclamados con la documentación propia del contribuyente y la
obtenida por la misma Administración Tributaria, tal como consta a folio 1185 del expediente
administrativo de la DGII.
La determinación del IVA que ahora se controvierte fue resultado de la objeción realizada a
compras gravadas y sus respectivos créditos fiscales, lo cual se determinó entre otras, de la
documentación que constaba en poder de la demandante fiscalizada consistente en: comprobantes
de crédito fiscal y libros de compras IVA, respecto de los períodos tributarios de julio, agosto,
octubre y noviembre del año dos mil ocho, períodos en los que se registraron dichos créditos
fiscales objetados; así como, la información extraída del Sistema Integral de Información
Tributaria, y la proporcionada por la División de Registro de Asistencia Tributaria de la
Dirección General.
En ese sentido, la Administración realizó la objeción basada en documentación presentada
por la parte actora, la cual fue analizada y valorada para efectos de determinar si cumplía con los
requisitos que la ley exige para ser tomada en cuenta como deducible.
Es una consecuencia lógica en la determinación del impuesto, que de la objeción a las
compras gravadas y sus respectivos créditos que pretende deducirse de los débitos, si estas no son
respaldada de forma idónea, sean refutadas por la Administración Tributaria y por ende exista
una modificación en el cálculo del impuesto que debe pagar.
Por lo que, las objeciones a las compras gravadas y sus créditos fiscales por la cantidad de
treinta y cuatro mil trescientos cincuenta dólares de los Estados Unidos de América ($34,350.00)
y cuatro mil cuatrocientos sesenta y cinco dólares cincuenta centavos de dólar de los Estados
Unidos de América ($4,465.50) respectivamente, que se determinó no estaban debidamente
comprobados conforme la documentación aportada, forman parte de los períodos liquidados. La
objeción tuvo como consecuencia que dichos montos no fueran deducibles del débito fiscal,
resultando la determinación de impuesto del IVA por la cantidad de cuatro mil ochocientos
veintitrés con cincuenta y tres centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($4,823.53)
en concepto de IVA, respecto de los períodos tributarios de septiembre, octubre y noviembre de
dos mil ocho.
De lo anterior se concluye, que no existe violación a las disposiciones y derechos indicados
por la parte actora en este punto, ya que la liquidación obedeció a objeciones a compras gravadas
y sus respectivos créditos fiscales, los cuales no cumplían con los requerimientos que las leyes
tributarias establecen, lo que generó, al no poderse deducir dichos montos, un nuevo cálculo del
impuesto a pagar. La Administración Tributaria actuó diligentemente en la recolección y
valoración de la documentación, por lo que ha quedado establecido que para la determinación de
las obligaciones tributarias de la sociedad actora tuvo a la vista documentación de soporte,
permitiéndole conocer de forma directa las obligaciones tributarias.
2) APLICACIÓN DE RESPONSABILIDAD OBJETIVA.
La sociedad actora argumentó que la Administración Tributaria determinó IVA sobre la
base de créditos fiscales emitidos por persona desinscrita, atribuyéndole una conducta que no
puede ser imputada a la sociedad, sino más bien al emisor de los créditos fiscales cuestionados,
por lo que se estaría aplicando responsabilidad objetiva, en vulneración al principio de
culpabilidad.
La DGII sostuvo que constató que las compras declaradas por la contribuyente demandante
se encontraban documentados por comprobantes de crédito fiscal emitidos por sujeto desinscrito
de la calidad de contribuyente del IVA, no siendo procedente la deducción de los valores
documentados en dichos comprobantes. Respecto de este punto el TAIIA no se pronunció.
En relación a lo alegado por la sociedad demandante, esta Sala advierte, de la lectura de los
actos administrativos impugnados, que la Administración Tributaria no ha atribuido infracción a
la sociedad que tenga como consecuencia la imposición de una sanción, en donde la
Administración Tributaria haya aplicado responsabilidad objetiva, pues la DGII únicamente
verificó que los documentos cuestionados cumplan con los requisitos que las leyes tributarias
establecen para que se consideren como deducibles.
En ese sentido, para el caso del IVA, la procedencia de las deducciones se encuentran
reguladas en los artículos 64 y siguientes de la ley del IVA, específicamente sobre los créditos
fiscales no deducibles el artículo 65-A inciso 4 numeral 1) de la misma ley dispone: “(…) No
constituye crédito fiscal y en consecuencia no serán deducibles los valores documentados en
Comprobantes de Crédito Fiscal, Comprobantes de Retención o Notas de Débito, cuando ocurra
cualquiera de las circunstancias siguientes: (…) 1) Que el sujeto que consta como emisor del
documento no se encuentre inscrito como contribuyente (…)”.
efectos tributarios los sujetos pasivos deberán respaldar las deducciones con documentos
idóneos y que cumplan con todas las formalidades exigidas por este Código y las leyes
tributarias respectivas, caso contrario no tendrán validez para ser deducibles fiscalmente (…)”.
Del expediente administrativo de la DGII se extrajo:
1. En el informe de fiscalización consta -a folio 800 y sigs- que se realizó verificación de
documentación de soporte, exhibida por la sociedad fiscalizada, identificando cuatrocientas once
(411) compras, consistentes en adquisición de prendas de vestir, soportadas en comprobantes de
créditos fiscales - números ********** (***), ********** (***), **********(***), y (***)
agregados de folio 203 al 206- de las cuales se advirtió que además de no poseer otros requisitos,
en ellos constaba como sujeto emisor, contribuyente desinscrito por parte de la DGII y por tanto
según el artículo 65-A citado no son deducibles del IVA.
2. Por lo que la DGII para constatar los créditos fiscales, solicitó el Sistema Integral de
Información Tributaria de la DGII la información relacionada al Número de Identificación
Tributaria y el Número de Registro del Contribuyente emisor consignados en los comprobantes
de crédito fiscal, obteniendo como resultado que el primero no se encuentra asignado y el
segundo se encuentra inactivo y estuvo asignado al señor EJTL, información que se confirmó por
medio de requerimientos realizados al Departamento de Registro y Control de Contribuyente,
División de Registro y Asistencia Tributaria de la DGII, agregando que dicho contribuyente se
encuentra inactivo desde la fecha ocho de marzo de mil novecientos noventa y cuatro-folios 366-.
Además dicho Departamento, informó que no consta autorización de correlativos a nombre de
dicho contribuyente -folio 372-. Asimismo a folio 721 consta certificación aportada por la Jefe de
Sección de Control Documentario, mediante la cual el contribuyente EJTL, solicitó en el año de
mil novecientos noventa y cuatro la terminación del registro de contribuyentes. Por lo que de la
información recabada se constató que el supuesto emisor de los créditos fiscales era un
contribuyente desinscrito.
3. Además, la administración realizó otros procedimientos para efectos de corroborar otros
datos como la imprenta consignada en el crédito fiscal -INSTA PRINTS-, se verificó en el
Sistema Integral de Información Tributaria de la DGII que el nombre comercial consignado en
los comprobantes de crédito fiscal cuestionados, está registrado a nombre del contribuyente
CASV, quien manifestó no tener mandato de impresión a nombre de EJTL como propietario de
******** -nombre comercial consignado en el crédito fiscal- , literalmente expresó “En relación
a su requerimiento de detalles de impresiones elaborados al contribuyente EJTL con NIT:
******** y NRC ******** propietario del negocio denominado ******** con NIT: ******** y
NRC ******** hago de su conocimiento que no existe registro alguno en nuestros archivos que
por mandato de ley poseemos”-folio 377 del expediente administrativo-.
De lo anterior se concluye que la Administración Tributaria realizó todos los
procedimientos necesarios para la constatación de los créditos fiscales cuestionados; sin embargo,
éstos además de no cumplir con otros requisitos, no poseía nombre de contribuyente emisor,
únicamente el nombre comercial “********”, además de no consignar el número de autorización
de correlativos y los datos necesarios de la imprenta que exigía el artículo 114 del CT vigente en
el año dos mil ocho “Los documentos que utilicen los contribuyentes cumplirán, en todo caso,
con las siguientes especificaciones y menciones: (…) a) Comprobantes de Crédito Fiscal: (…) 3)
Indicar el nombre, denominación o razón social del contribuyente emisor, giro o actividad
(…)11) Pie de imprenta: nombre, número de identificación tributaria, denominación o razón
social, domicilio, número de registro de contribuyente del propietario de la imprenta, número y
fecha de autorización de imprenta, tiraje de documentos y fecha de impresión (…)”, el mismo
artículo agrega en el inciso tercero que “(…) Todos los documentos a que se refiere esta sección,
que deban ser impresos por imprenta autorizada, además de los requisitos establecidos en este
artículo deberán contener de manera preimpresa el número de autorización de asignación de
numeración correlativo otorgado por la Administración Tributaria (…).” Dichos documentos
fueron emitidos a nombre de EJTL, quien está inactivo desde marzo de mil novecientos noventa
y cuatro y dio término al registro de contribuyentes en ese mismo año.
Ahora bien, es necesario advertir que el contribuyente tenía la obligación para la
deducibilidad del crédito fiscal de verificar que los documentos con los que respaldó las compras
gravadas cumplieran con todos los requisitos regulados en el artículo 114 del CT. Precisamente
porque está dentro de las obligaciones tener debidamente respaldada las operaciones que realiza
lo cual implica que sean documentos idóneos y que cumplan con los requisitos que las leyes
tributarias establezcan, entre éstos los comprobantes de crédito fiscal.
Por lo cual se considera que independientemente de quién haya emitido el crédito fiscal, la
sociedad debía corroborar que la documentación que se le estaba entregando como comprobante
de crédito fiscal cumplía con los requisitos que la ley exige, pues de advertirse que a esta le
faltaban datos importantes como el nombre del contribuyente emisor, nombre o denominación
social del propietario de la imprenta, Numero de Registro de Contribuyente del propietario de la
imprenta, fecha de autorización de la imprenta, la fecha de impresión y la consignación en el
documento del número de autorización de asignación de numeración correlativo otorgado por la
Administración Tributaria, éste podía concluir que los documentos no eran válidos, tomando en
cuenta además su experiencia como comerciante.
Además, la parte actora no ha aportado, tanto en el procedimiento administrativo como en
el presente proceso, información adicional acerca de la existencia de la persona que
supuestamente emitió los documentos de crédito fiscal cuestionados, tomando en cuenta que
según el artículo 203 del CT “Corresponde al sujeto pasivo o responsable comprobar la
existencia de los hechos declarados y en general de todos aquellos hechos que alegue a su favor
(…)”, es decir que alcanzar una resolución favorable o desfavorable depende en gran medida del
interesado, quien debe realizar una diligente actividad probatoria, de tal manera que evite la
pérdida de oportunidades procesales reales en el procedimiento administrativo.
En ese sentido, se concluye que la sociedad se dedujo indebidamente créditos fiscales que
no eran válidos, de conformidad al artículo 65-A de la ley del IVA, y que al no cumplir con los
requisitos que establece el artículo 114 del CT no eran documentos idóneos para respaldar los
montos de las compras gravadas y créditos fiscales que pretendía deducir de los débitos con base
Por lo tanto, la objeción a las compras gravadas y sus créditos fiscales por la cantidad de
treinta y cuatro mil trescientos cincuenta dólares de los Estados Unidos de América ($34,350.00)
y cuatro mil cuatrocientos sesenta y cinco dólares cincuenta centavos de dólar de los Estados
Unidos de América ($4,465.50) respectivamente, tuvo como consecuencia la determinación de la
cantidad de cuatro mil ochocientos veintitrés con cincuenta y tres centavos de dólar de los
Estados Unidos de América ($4,823.53) en concepto de impuesto a la transferencia de bienes
muebles y a la prestación de servicios, respecto de los periodos tributarios de septiembre, octubre
y noviembre de dos mil ocho, la cual ha sido conforme a derecho corresponde.
En relación a lo alegado por la parte actora respecto que la Administración Tributaria
estaba imposibilitada de poder determinar que los comprobantes de crédito fiscal eran falsos, esta
Sala advierte, que en ningún momento la Administración Tributaria está declarando falso un
documento dentro de su resolución, ya que no es la autoridad competente para ello, sino más bien
está realizando una aplicación íntegra de la normativa en respeto al principio de legalidad
tributaria regulado en el artículo 3 del CT, debido a que verifica que los documentos que
respaldan las operaciones objetadas cumplan con las formalidades exigidas por el CT, para
efectos que sean deducibles del IVA, ya que no basta que los mismos se registren contablemente,
sino que además debe contarse con la documentación de soporte correspondiente y con las
formalidades que las leyes tributarias exigen, tal como lo señala el artículo 206 del CT, ya que de
conformidad al artículo 65 –A inciso 4 literal 1) no son deducibles los valores documentados en
los créditos fiscales en los que consten que han sido emitidos por sujetos que no se encuentren
inscritos como contribuyentes.
Consecuentemente no existe la vulneración alegada por la parte actora, en cuanto a la
aplicación de responsabilidad objetiva.
Ahora bien, con base en el artículo 265 del Código Procesal Penal, es obligación denunciar
o avisar sobre la comisión de los delitos de acción pública, de ahí que es procedente hacer del
conocimiento a la Fiscalía General de la República para que investigue sobre la posible comisión
del delito de falsedad material e ideológica -artículos 283 y 284 del Código Penal-, en relación a
los documentos relativos al control del IVA cuestionados -agregados en copia simple a folio 203
a 206 del expediente administrativo de la DGII-.
IV. POR TANTO, con fundamento en las razones expuestas, a la normativa citadas;
artículos 215, 216, 217 y 218 del Código Procesal Civil y Mercantil; 283 y 284 del Código Penal;
265 del Código Procesal Penal; 31, 32 y 53 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa -derogada-, emitida el veinticuatro de noviembre de mil novecientos setenta y
ocho, publicada en el Diario Oficial número doscientos treinta y seis, Tomo número doscientos
sesenta y uno, de fecha diecinueve de diciembre de mil novecientos setenta y ocho, ordenamiento
de aplicación al presente caso en virtud del artículo 124 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa vigente, esta Sala FALLA:
A. Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por la sociedad A. D.
INVERSIONES, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que puede abreviarse A.
D. INVERSIONES, S.A. DE C.V., en la resolución pronunciada por la Dirección General de
Impuestos Internos, a las ocho horas cuarenta minutos del dos de febrero de dos mil once,
mediante la cual determinó a favor de la sociedad, la cantidad de tres mil trescientos cuarenta y
siete con setenta y cuatro centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($3,347.74) en
concepto de impuesto a la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios pagado
en exceso respecto de los periodos tributarios de febrero, abril, mayo y junio de dos mil ocho; y,
determinó a cargo de la sociedad la cantidad de cuatro mil ochocientos veintitrés con cincuenta y
tres centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($4,823.53) en concepto de impuesto a
la transferencia de bienes muebles y a la prestación de servicios, respecto de los periodos
tributarios de septiembre, octubre y noviembre de dos mil ocho.
B. Declarar que no existen los vicios de ilegalidad alegados por la sociedad supra
relacionada, en la resolución pronunciada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos
Internos y de Aduanas, a las diez horas del diecinueve de octubre de dos mil once, por medio de
la cual se confirmó la resolución anterior.
C. Condenar en costas a la parte actora conforme al derecho común;
D. En el acto de la notificación, entregar certificación de esta sentencia a las autoridades
demandadas y a la representación fiscal.
E. Ordenar a la Secretaría de esta Sala, remitir copia de los pasajes pertinentes a la Fiscalía
General de la República, para que investigue la posible comisión de un delito de falsedad
material e ideológica, en relación a los documentos relativos al control del IVA cuestionados en
este proceso; y,
F. Remitir los expedientes administrativos a su lugar de origen.
NOTIFÍQUESE.
DUEÑAS ---- P. VELASQUEZ C.------ S. L. RIV. MARQUEZ------ RCCE-----
PRONUNCIADO POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y LOS SEÑORES MAGISTRADOS
QUE LO SUSCRIBEN.------- M. A.V.------ SRIA.----------RUBRICADAS.
