Sentencia Nº 23-20-RA-SCA de Sala de lo Contencioso Administrativo, 05-11-2020
| Sentido del fallo | REVOCACIÓN DE RESOLUCIÓN |
| Tipo de Recurso | RECURSO DE APELACION |
| Materia | ADMINISTRATIVO |
| Fecha | 05 Noviembre 2020 |
| Número de sentencia | 23-20-RA-SCA |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
23-20-RA-SCA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA; San Salvador, a las doce horas con treinta minutos del cinco de noviembre de dos
mil veinte.
IDENTIFICACIÓN DEL PROCESO, PARTES Y SENTENCIA IMPUGNADA
El presente recurso de apelación ha sido interpuesto por Unilever de Centroamérica,
Sociedad Anónima de Capital Variable, que se abrevia Unilever de Centroamérica, S.A. de
C.V.; por medio de sus apoderados generales judiciales, abogados Carlos Mauricio Sibrián
Sibrián y Diego Francisco Rivera Hernández, contra la sentencia emitida por la Cámara de lo
Contencioso Administrativo con residencia en Santa Tecla, departamento de La Libertad, a las
ocho horas con cincuenta y cuatro minutos del veintiséis de marzo de dos mil diecinueve, en el
proceso contencioso administrativo clasificado con la referencia NUE 00073-18-ST-COPC-
CAM, mediante la cual falló: desestimar la pretensión planteada por la sociedad apelante, en
contra de la Dirección General de Aduanas [en adelante DGA] y el Tribunal de Apelaciones de
los Impuestos Internos y de Aduanas [en adelante TAIIA], en el sentido de declarar la ilegalidad
y consecuente anulación de los siguientes actos administrativos: 1) resolución emitida por la
DGA, con referencia No. ***/16/DJCA/DPJ/38, a las quince horas del veinte de diciembre de dos
mil dieciséis, que determina a cargo de Unilever de Centroamérica, S.A. de C.V., la obligación de
pagar derechos arancelarios a la importación [en adelante DAI] e impuesto a la transferencia de
bienes muebles y a la prestación de servicios [en adelante IVA]; y, 2) resolución emitida por el
TAIIA, bajo el incidente de apelación con referencia A1701009TM, a las quince horas con veinte
minutos del veintidós de marzo de dos mil dieciocho, que confirma la resolución de la DGA, en
virtud de no haber comprobado los motivos de ilegalidad alegados.
Han intervenido en esta instancia los abogados Carlos Mauricio Sibrián Sibrián, Diego
Francisco Rivera Hernández y Diego Martín Menjívar, en calidad de procuradores de la sociedad
recurrente; en representación del TAIIA la licenciada Jacqueline Carolina Hernández de López;
en representación de la DGA la licenciada Ana Guadalupe Fuentes de Acevedo; y, Karla Mileny
Rivas Morales, en calidad de agente auxiliar delegada por el Fiscal General de la República.
VISTOS LOS AUTOS Y CONSIDERANDO
I. Actuaciones previas
1. En el expediente de primera instancia constan las actuaciones procesales de las partes y
de las magistradas, así como las etapas procesales que culminaron en la sentencia ahora
impugnada. Conforme a lo regulado en el artículo 238 del código Procesal Civil y Mercantil [en
adelante CPCM], normativa de aplicación supletoria al presente caso, en virtud del artículo 123
de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa [en adelante LJCA], esta Sala realizó el
examen de la regularidad jurídica de las actuaciones procesales, observando que durante el
desarrollo del proceso en primera instancia no existen nulidades insubsanables que deban ser
declaradas.
2. En resolución de las doce horas con treinta minutos del siete de septiembre de dos mil
veinte [folios 53 al 58] se admitió el recurso de apelación interpuesto por Unilever de
Centroamérica, S.A. de C.V., y se convocó a las partes y a la representación fiscal para la
celebración de la audiencia de apelación.
3. En auto de las doce horas con treinta y un minutos del veinticuatro de septiembre de
dos mil veinte [folio 87 y 88] se tuvo por actualizada la personería de la procuradora del TAIIA y
se dio intervención a los apoderados de la DGA; y, se ordenó enviar las invitaciones a las partes,
para su participación en la audiencia de forma virtual.
4. El seis de octubre de dos mil veinte, se recibió vía fax el escrito [folio 95] firmado por
la licenciada Karla Mileny Rivas Morales, agente auxiliar del Fiscal General de la República, en
el cual señaló la dirección de correo electrónico donde se le podía enviar la invitación para la
celebración de la audiencia de apelación.
5. Según consta en acta de folios 97 y 98, a las nueve horas del siete de octubre de dos mil
veinte se celebró la audiencia antes mencionada, en modalidad virtual; y, habiendo escuchado a
la impetrante, partes apeladas y la opinión técnica de la Fiscalía General de la República, el
expediente quedó listo para dictar la sentencia en el plazo de veinte días hábiles, de conformidad
a lo establecido en el artículo 117 inciso cuarto de la LJCA.
II. Antecedentes
1. Hechos probados en primera instancia
Según consta en la sentencia apelada, los hechos demostrados en primera son los
siguientes:
1.1. Que mediante resolución de las nueve horas con cinco minutos del tres de febrero de
dos mil dieciséis, emitida por la DGA en el expediente VOR80002201500003, se designó auditor
para que fiscalizara a la sociedad apelante, a efecto de comprobar el cumplimiento de las
obligaciones aduaneras, específicamente en los Formularios Aduaneros Únicos Centroamericanos
[en adelante FAUCAS] realizados durante el período comprendido del uno de enero de dos mil
trece, al treinta y uno de marzo de dos mil catorce.
En el mencionado auto de designación se hizo constar, tal como lo relacionó la Cámara y
este Tribunal ha podido verificar en el expediente administrativo, que la designación del auditor
se dio sobre la base de un «proceso de verificación de origen para las mercancías declaradas
según el Sistema Arancelario Centroamericano, en los incisos arancelarios 1507.90.00,
1511.90.90 y 1516.20.90, por […] UNILEVER DE CENTROAMERICA [sic], S.A. DE C.V., para
lo cual [la] Dirección General emitió Resolución [sic] de Verificación [sic] de Origen [sic]
número ********, de fecha 3 de noviembre de 2014».
1.2. Que a través de nota con referencia DF/R/005/2016 del once de febrero de dos mil
dieciséis, el auditor de aduanas solicitó a la apelante -entre otras- la documentación consistente
en: fotocopias de los FAUCAS y su correspondiente documentación de soporte, correspondientes
al período fiscalizado, con relación a las mercancías declaradas en los incisos arancelarios
1507.90.00, 1511.90.90 y 1516.20.90; y, exhibición y fotocopia del libro de compras relativo al
IVA, donde se encontraran registrados los FAUCAS antedichos y fotocopias de las declaraciones
del mencionado impuesto.
1.3. Que por medio de las notas con referencia DF/R/005/2016, del uno y siete de marzo,
veinticinco de abril y veintitrés de mayo, todos del año dos mil dieciséis, suscritas por el
licenciado Joaquín Antonio Ramírez Damas, apoderado de la impetrante, remitió la
documentación requerida por la DGA.
1.4. Que el auditor fiscal de aduanas presentó el informe de la fiscalización efectuada a la
recurrente, de fecha treinta de junio de dos mil dieciséis.
En dicho informe se consignó como antecedente que «… se ordenó fiscalizar a la
sociedad UNILEVER DE CENTROAMERICA, S.A. DE C.V. […] a efecto de que se liquiden de
oficio los Derechos [sic] e Impuestos [sic] de importación complementarios, correspondientes a
la mercancía que se considera como no originaria de la República de Guatemala, en Resolución
[sic] Final [sic] de Verificación [sic] de Origen [sic] No. ******** de fecha 3 de noviembre de
2014, situación que da inicio a la presente fiscalización […]».
1.5. Que mediante resolución de las siete horas con cuarenta y cinco minutos del trece de
octubre de dos mil dieciséis, con referencia 433/16/DJCA/DPJ/38, la DGA ordenó la apertura del
procedimiento administrativo de liquidación oficiosa de derechos e impuestos a la importación y
sancionador contra la apelante, concedió audiencia y abrió a pruebas el mismo.
1.6. El apoderado de la sociedad recurrente, mediante escrito presentado en la DGA el
veintiocho de noviembre de dos mil dieciséis, presentó sus argumentos de descargo, donde alegó
la existencia de prejudicialidad y solicitó la suspensión del procedimiento administrativo de
liquidación oficiosa de derechos e impuestos a la importación y sancionador, debido a que
consideró que la resolución final que sirvió de fundamento para iniciar el mencionado
procedimiento no se encuentra firme, ya que pende de un proceso contencioso administrativo en
su contra, cuya decisión afectará directamente a las importaciones realizadas bajo las fracciones
arancelarias 1507.90.00, 1511.90.90 y 1516.20.90, del Sistema Arancelario Centroamericano [en
adelante SAC].
1.7. Que en resolución de las quince horas del veinte de diciembre de dos mil dieciséis,
con referencia ***/16/DJCA/DPJ/38, la DGA rechazó la solicitud de suspensión del
procedimiento administrativo solicitada por la ahora apelante, y determinó el DAI e IVA a pagar.
1.8. Que el dieciséis de enero de dos mil diecisiete, el procurador de la apelante impugnó
ante el TAIIA la resolución antes mencionada, donde alegó la prejudicialidad y la falta de
motivación de ésta.
1.9. Que en providencia de las quince horas con veinte minutos del veintidós de marzo de
dos mil dieciocho, el TAIIA confirmó el acto administrativo pronunciado por la DGA.
1.10. Finalmente, que esta Sala, por medio de oficio del cuatro de enero de dos mil
diecinueve, informó que la demanda registrada con la referencia 106-2016, promovida por
NATURACEITES, SOCIEDAD ANÓNIMA, contra la DGA y el TAIIA, fue presentada el doce
de febrero de dos mil dieciséis, donde se impugnó la resolución con referencia ********, del tres
de noviembre de dos mil catorce, mediante la cual se determinó que los bienes importados por la
sociedad antedicha, consistentes en aceites para el consumo humano, declarados bajo las
fracciones arancelarias 1507.90.00, 1511.90.90 y 1516.20.90, del SAC, gozando de libre
comercio, son bienes que se consideran como no originarios, y por lo tanto es improcedente el
trato arancelario preferencial.
2. Sobre lo resuelto por la Cámara
La Cámara de lo Contencioso Administrativo se pronunció sobre los siguientes motivos
de ilegalidad: a) errónea interpretación de la institución jurídica de la prejudicialidad, y b) falta de
motivación.
2.1. Respecto al primer motivo de ilegalidad, la Cámara explicó que la normativa
aplicable al presente caso no regula la figura de la prejudicialidad ni su posible aplicación como
forma de suspender el procedimiento administrativo; y, que no es aplicable el artículo 51 del
CPCM, pues el caso en análisis se trata de un procedimiento administrativo seguido por la
DGA y un proceso contencioso administrativo.
Hizo referencia a la presunción de validez, eficacia y ejecutividad del acto administrativo,
señalando que éstos sólo pueden ser suspendidos por resolución judicial; y que si bien el acto
administrativo impugnado [en esa instancia] guarda relación con el acto impugnado ante esta
Sala, el proceso de este último se encuentra en estado de dictar sentencia y no consta que se
hayan suspendido los efectos del acto impugnado [en la SCA].
Afirmó que la prejudicialidad no puede considerarse como motivo de ilegalidad, ya que la
misma no tiene aplicación en los términos planteados por la ahora apelante, pues en este caso
prevalece la presunción de validez, eficacia y ejecutoriedad de la que goza el acto administrativo
que sirvió de base para dictar el acto impugnado ante esa Cámara, debido a que no existe orden
judicial que suspensa los efectos de éste.
Sobre dicho punto, concluyó en que no se advertía la vulneración alegada y desestimó la
pretensión.
2.2. En lo que concierne a la falta de motivación, indicó que la sociedad ahora recurrente,
no explicó cuáles son las razones de hecho y de derecho en que apoya su afirmación.
Asimismo, manifestó que de la verificación de la resolución ***/16/DJCA/DPJ/38,
emitida por la DGA, advirtió que se han expresado los fundamentos fácticos y jurídicos que
justifican la decisión adoptada.
En ese sentido, concluyó que no existe violación del deber de motivación, por eso
desestimó la pretensión por este motivo.
2.3. En virtud de ello, el fallo de la Cámara consistió en desestimar la pretensión
planteada por Unilever de Centroamérica, S.A. de C.V., fs. 3 fte. por medio de sus procuradores,
contra la DGA y el TAIIA, en el sentido de declarar la ilegalidad y consecuente anulación de los
actos administrativos impugnados.
III. AGRAVIOS PLANTEADOS EN EL RECURSO
La parte apelante señaló como motivos de apelación: 1) fundamentación insuficiente de la
resolución impugnada, 2) errónea interpretación del derecho aplicado, y 3) errónea valoración de
la prueba.
Esta Sala verifica que los motivos de impugnación encajan en lo regulado por el artículo
510, numerales 1, 2 y 3 del CPCM, relativos a que el presente recurso de apelación tendrá como
finalidad revisar –respectivamente– la aplicación de las normas que rigen los actos y garantías del
proceso, la valoración de la prueba, y el derecho aplicado para resolver las cuestiones objeto de
debate.
Es importante subrayar que los puntos de apelación antes mencionados, están
relacionados con el análisis de legalidad que efectuó el Tribunal a quo, respecto a la aplicabilidad
de la figura de la prejudicialidad en el procedimiento administrativo de determinación oficiosa de
tributos seguido contra Unilever de Centroamérica, S.A. de C.V. fs. 3 fte. por parte de la DGA.
Sin embargo, en lo que concierne a la errónea valoración de la prueba, la recurrente en su
escrito de apelación no individualizó los elementos probatorios que considera no valorados
correctamente, ni expuso los fundamentos facticos y jurídicos que respalden su afirmación, y en
la audiencia de apelación se circunscribió a alegar que la Cámara estaba obligada a entrar a
conocer de la prueba que demostraba la existencia de determinados hechos, mismos que el
mencionado Tribunal en la sentencia apelada tuvo por demostrados. En virtud de ello, esta Sala
no se pronunciará sobre la errónea valoración de la prueba alegada.
En ese sentido, esta Sala resolverá el presente recurso de alzada únicamente respecto a los
puntos de apelación consistentes en: 1) la fundamentación insuficiente de la sentencia apelada; y,
2) la errónea interpretación del derecho aplicado.
IV. FUNDAMENTOS DE DERECHO DE ESTA SALA
3. Argumentos de las partes
3.1. Argumentos de la parte apelante
Los apoderados de la apelante alegaron la fundamentación insuficiente de la decisión
adoptada por la Cámara, en lo que refiere a los fundamentos de derecho que se aplicaron, por ello
-a su criterio- no se cumplió con lo previsto en el artículo 57 inciso segundo, literal b) de la
LJCA.
De manera general, arguyeron que el Tribunal a quo, en la sentencia impugnada, a pesar
de manifestar que analizaría la aplicabilidad de la prejudicialidad, de conformidad al artículo 51
del CPCM, no lo hizo; pues, únicamente afirmó que no se cumplía con el requisito de la
conexidad entre los procesos que se señalaron, sin explicar las razones de esa conclusión; ello, a
pesar que existen dos procesos, donde si bien se han impugnado resoluciones diferentes, una de
ellas [impugnada ante la Cámara] es una consecuencia del acto administrativo controvertido en
un proceso contencioso administrativo tramitado ante esta Sala, cuyo resultado podría modificar
resoluciones posteriores.
Así, afirmaron que la Cámara, previo a concluir que no es procedente la aplicación de la
figura de la prejudicialidad, tuvo que haber explicado las razones por las cuales consideraba que
entre el proceso seguido ante esta Sala y el sometido a su conocimiento [entiéndase de la
Cámara] no se cumplía con el requisito de conexidad.
Por otra parte, sobre la errónea interpretación del derecho aplicado, iniciaron
mencionado que en el proceso contencioso administrativo tramitado ante esta Sala con la
referencia 106-2016, se impugnó la legalidad de la resolución final del procedimiento
administrativo de verificación de origen de mercancías, identificada con la referencia ********.
Explicaron que, con base en la resolución final del procedimiento de verificación de
origen antes mencionada, se llevó a cabo un procedimiento de liquidación oficiosa de derechos e
impuestos y sancionador, en el cual la DGA dictó la resolución ***/16/DJCA/DPJ/38, misma que
fue confirmada por TAIIA. Dichos actos administrativos se impugnaron en el proceso
contencioso administrativo promovido ante la Cámara, el cual culminó con la sentencia que ahora
impugna ante este Tribunal de alzada.
Señalaron que la prejudicialidad se encuentra regulada en el artículo 2 de la LJCA y el
final del asunto (proceso periférico), razón de prejudicialidad, debe ser emitida previamente a la
decisión que resuelve la pretensión principal (proceso central), pues la cuestión principal no
puede ser decidida si aún no se ha resuelto el asunto prejudicial; y, 2) que el asunto prejudicial
posea entidad suficiente para ser objeto de un proceso autónomo y susceptible de una declaración
jurisdiccional independiente; esto es, que no puede ser objeto de acumulación.
Dijeron que la conexión del objeto de los procesos se traduce en la imposibilidad técnica
de resolver el asunto del proceso central, a causa de la existencia de un proceso ajeno que
cuestiona alguno de los elementos de su objeto procesal, como puede ser el cuestionamiento de la
causa de pedir, la legitimación de las partes, la autenticidad del título que sirve de base para la
acción, la licitud de los medios de prueba, entre otros. Agregó que dicha conexión no provoca la
acumulación de autos.
De igual manera, expresaron que la prejudicialidad está vinculada a la litispendencia, la
cual no se produce por la simple interposición de una petición o demanda, sino que cuando esa
petición es admitida por los institutos del poder judicial, con lo cual se prepara instruir y
desplegar los órganos del proceso.
En suma, según los procuradores de la apelante, para que sea aplicable la prejudicialidad:
1) deben existir dos procesos independientes entre sí; 2) que éstos no sean susceptibles de
acumulación; y, 3) que no es necesario que cumplan la característica de ser jurisdiccionales, lo
cual habilita que se pueda aplicar a procesos de índole administrativa, siempre y cuando uno
afecte el objeto del otro proceso.
Explicaron que en el presente caso se cumplen con dichos requisitos, ya que existen dos
procedimientos, por una parte, está el procedimiento administrativo de la liquidación oficiosa de
impuestos, en el cual se determinaron derechos e impuestos en contra de la sociedad que
representan, mismo que tuvo lugar en virtud de la resolución final emitida en un procedimiento
de verificación de origen, donde se declararon no originarios determinados productos.
Esta resolución final de verificación ha sido impugnada ante esta Sala [proceso 106-
2016], sin que a la fecha se haya dictado sentencia, pero que al emitirse incidirá en la resolución
final que se emitió en el procedimiento de liquidación oficina de impuestos.
En audiencia, subrayaron que la DGA, el TAIIA y la Cámara confundieron las figuras
procesales de prejudicialidad y medida cautelar; no obstante, los requisitos de una y otra son
diferentes, y que el análisis del caso no tuvo que ser sobre la eficacia y ejecutoriedad del acto
administrativo, sino que respecto a la incidencia que tendrá la sentencia que se emita en el
proceso contencioso administrativo 106-2016, tramitado ante esta Sala.
Con base los argumentos antes relacionados, solicitaron que se revoque la sentencia
impugnada, se declare la ilegalidad y la anulación de los actos administrativos impugnados en
primera instancia, se condene en costas a los funcionarios demandados y se ordene a la DGA
decretar la prejudicialidad en el procedimiento de liquidación oficiosa de impuestos, hasta que
esta Sala emita la sentencia correspondiente en el proceso contencioso administrativo 106-2016;
o, que se anule la sentencia impugnada por falta de fundamentación.
3.2. Argumentos de las partes apeladas
La representante de la DGA, en la audiencia, hizo referencia los elementos fácticos que
motivaron el inicio del procedimiento administrativo de liquidación oficiosa de derechos e
impuestos a la importación y sancionador, y afirmó que, si se analiza el expediente
administrativo, se puede advertir que, en el acto administrativo emitido por su representada, se
han relacionado los elementos facticos con los jurídicos.
Con relación a la figura de la prejudicialidad explicó que, en sede administrativa existen
dos procedimientos diferentes, el de verificación de origen que se lleva contra el productor o
exportador, y el de determinación oficiosa de tributos que se sigue en contra el importador, y
aunque entre éstos exista conexión, en el proceso paralelo que se encuentra en trámite ante esta
Sala, donde se impugnó la resolución final del procedimiento de verificación de origen seguido
contra la sociedad Naturaceites, no se ha dictado ninguna medida cautela que obligara a la
Administración Pública a suspender los efectos del mencionado acto administrativo [entiéndase
el impugnado ante esta Sala].
Además, dijo que, para la aplicabilidad de la figura de la prejudicialidad, de conformidad
al artículo 51 del CPCM, es necesario que ésta haya sido solicitada por ambas partes o una de
ellas, que los procesos no sean acumulables y, que, para resolver el proceso, sea necesario
resolver el objeto principal de otro.
Afirmó que, si bien se cumple con el primero y segundo requisito, no concurre el requisito
de la conexión entre los procesos, pues el procedimiento de verificación de origen dio como
resultado la resolución ******** del tres de noviembre de dos mil catorce, y el procedimiento de
liquidación oficiosa produjo el acto administrativo ***/16/DJCA/DPJ/38 del veinte de diciembre
de dos mil dieciséis, los cuales son totalmente diferentes e independientes uno del otro.
Refirió que la resolución final del procedimiento de verificación de origen al gozar de la
presunción de validez, eficacia y ejecutividad, desplegó sus efectos jurídicos, y al haberse
denegado el trato arancelario preferencial a las mercancías, la Administración en uso de sus
facultades, inició el procedimiento de determinación oficiosa de tributos, pues no existía ninguna
medida cautelar que obligara a la Administración a poder suspender los efectos del acto
administrativo emitido en el procedimiento de verificación.
Concluyó afirmando que el acto administrativo de la DGA y la sentencia pronunciada por
la Cámara no carecen de motivación, pues en ambas providencias se han relacionado los
elementos facticos con los elementos jurídicos, y pidió que se confirme la sentencia recurrida
ante esta Sala.
La apoderada del TAIIA manifestó que, en la sentencia apelada, emitida por la Cámara,
se plasmaron las razones de derecho por las que en las presentes diligencias es improcedente
aplicar la figura de la prejudicialidad. Indicó además que la prejudicialidad no se encuentra
regulada en la Ley de Procedimientos Administrativos, sino que se circunscribe al ámbito
procesal, pues está prevista en el artículo 51 del CPCM.
Asimismo, dijo que tampoco en la normativa aduanera nacional y regional se prevé la
figura de la prejudicialidad como una forma de suspensión del procedimiento administrativo de
liquidación oficiosa de derechos e impuestos y el consecuente cobro de los tributos que se
adeuden, por lo que la autoridad aduanera no se encontraba facultada para efectuar dicha
suspensión.
Señaló que la apelante no cumplió con los presupuestos exigidos en el artículo 51 del
CPCM, como son la existencia de dos procesos y la conexidad de éstos. En el caso que nos ocupa
nos encontramos ante un procedimiento administrativo diligenciado por la DGA que culminó con
la resolución ***/16/DJCA/DPJ/38, y un proceso contencioso administrativo que se encuentra en
trámite ante esta Sala, en el cual se discute la legalidad de la resolución final del procedimiento
de verificación de origen DOR/FR/007/2014.
Afirmó que los actos administrativos antes mencionados, guardan relación entre sí, tal
como se hizo constar en la resolución apelada; sin embargo, en el proceso contencioso
administrativo incoado contra la resolución final de verificación de origen [DOR/FR/007/2014],
no se decretó la suspensión de los efectos de dicho acto. Por lo anterior -considera- no existe la
falta de fundamentación alegada por la apelante.
Asimismo, sobre la errónea interpretación del derecho en cuanto a la aplicación de la
prejudicialidad en el proceso contencioso administrativo, expuso que en el escrito de apelación
no se indicó de forma puntual la manera en que la Cámara, en la sentencia impugnada, ha ido
más allá al hablar de la eficacia y ejecutoriedad de los actos administrativos.
Puntualizó que la figura de la prejudicialidad no tiene aplicación en las diligencias que
nos ocupan, dado que en el presente caso prevalece la presunción de validez, eficacia y
ejecutoriedad de la que goza el acto administrativo; y, que pretender que la autoridad aduanera
aplique una figura que la normativa no regula iría en contra del principio de legalidad que rige
sus actuaciones.
Concluyó solicitando que se desestimen los agravios planteados por la sociedad apelante
en el presente recurso.
3.3. Opinión técnica de representación del Fiscal General de la República
La licenciada Rivas Morales explicó que la Cámara, en virtud de los hechos y argumentos
que fueron planteados por la parte ahora apelante, se pronunció respecto a lo que el derecho
comparado establece sobre la figura de la prejudicialidad, y que en la jurisdicción española sí es
posible la suspensión del procedimiento administrativo en cuanto exista un juicio, por una posible
resolución contradictoria dentro del procedimiento.
Agregó que el Tribunal a quo, por congruencia, se pronunció sobre la aplicabilidad de
esta figura [suspensión del procedimiento administrativo] y que no existe una paridad completa
entre el proceso contencioso administrativo que se tramita ante esta Sala con el procedimiento de
oficio que se estaba desarrollando ante la DGA; pues, en el primero existe un litigio por
disconformidad con un acto administrativo; y, en el segundo, se está ante el ejercicio de una
facultad de la Administración.
Por ello, la Cámara entró a analizar la ejecutividad y firmeza del acto administrativo, y la
figura de la medida cautelar, pues la única forma en que la DGA pudo haber suspendido el
procedimiento de determinación oficiosa de los derechos arancelarios, es por la existencia de una
medida cautelar.
Señaló que la Cámara sí analizó los motivos por los que la prejudicialidad no aplica en el
presente caso, según los elementos que fueron planteados por Unilever de Centroamérica, S.A.
Dijo que se debe analizar si en el presente caso el Tribunal que conoció en primera
instancia, le dio otro sentido a lo que el legislador estableció en el artículo 51 del CPCM, que
regula la prejudicialidad, y –a su criterio– en dicha disposición se ha señalado la prejudicialidad
específicamente para conflictos que se den en sede jurisdiccional, lo cual no ha ocurrido en el
presente caso.
Concluyó manifestando que la línea argumentativa planteada en la sentencia emitida por
la Cámara de lo Contencioso Administrativo es congruente, y posee los elementos mínimos para
que la apelante tenga conocimiento de los motivos por los que la prejudicialidad no era aplicable
en el caso de mérito, ya que se estableció que se está ante un procedimiento administrativo y un
proceso judicial, así como que no existe una medida cautelar que suspendiera los efectos del acto
administrativo en el cual se tuvo por no originaria la mercancía y que dio lugar al procedimiento
administrativo de determinación oficiosa de impuestos; por lo que considera que no son válidos
los puntos de apelación planteados, y que se debe confirmar la sentencia apelada.
4. Consideraciones de la Sala
4.1. Sobre la fundamentación insuficiente de la sentencia venida en apelación
i. De lo expuesto por la impetrante, esta Sala considera necesario aclara que si bien el
contener una sentencia, no es éste el que la impetrante invoca como incumplido por la parte de la
Cámara, pues no alude a la exposición razonada de los fundamentos de derecho aplicables; sino
que, a la delimitación precisa de las pretensiones planteadas, así como los fundamentos de hecho
y de derecho de cada una de las partes.
En vista de ello, y en aplicación del principio iura novit curia [el juez o el tribunal conoce
el derecho], esta Sala entiende que la disposición legal en la que se basan los argumentos de la
impetrante es el artículo 57 inciso segundo literal f) de la LJCA, el cual señala que la sentencia
debe contener la exposición razonada de los fundamentos de derecho aplicables.
Lo anterior se complementa con lo estipulado en el artículo 217 incisos primero y cuarto
antecedentes de hecho, fundamentos de derecho y fallo o pronunciamiento»; y, que «[l]os
fundamentos de derecho, igualmente estructurados en párrafos separados y numerados,
contendrán los razonamientos que han llevado a considerar los hechos probados o no probados,
describiendo las operaciones de fijación de los hechos y valoración de las pruebas y, también
debidamente razonadas, las bases legales que sustentan los pronunciamientos del fallo,
especialmente cuando se hubiera producido debate sobre cuestiones jurídicas, con expresión de
las normas jurídicas aplicables y, en su caso, de su interpretación. Los fundamentos de derecho
habrán de contener una respuesta expresa y razonada a todas y cada unas de las causas de
pedir, así como a las cuestiones prejudiciales y jurídicas necesarias para la adecuada resolución
del objeto procesal».
ii. Ahora bien, la parte apelante manifiesta su inconformidad con relación a los
fundamentos de derecho, debido a que -a su criterio- la Cámara, en la sentencia apelada, no
analizó la aplicabilidad de la figura de la prejudicialidad en el procedimiento administrativo que
se siguió en su contra por parte de la DGA, el cual culminó con la resolución en la que se
determinó a su cargo derechos e impuestos a pagar.
Con relación a la fundamentación, la Sala de lo Constitucional de esta Corte ha señalado
que «…una de las manifestaciones del derecho a la protección jurisdiccional y no jurisdiccional
es el derecho a una resolución de fondo y motivada. Este derecho obliga al tribunal o a la
entidad administrativa de que se trate, independientemente del grado de conocimiento o
instancia en la que se encuentre el asunto controvertido, a exponer y explicar de manera clara y
suficiente los motivos en los que fundamenta su decisión; pues ello permite a las personas
conocer las razones que llevaron a las autoridades a decidir de determinada manera una
situación jurídica concreta
La finalidad de la fundamentación –la exteriorización de las razones que llevan a la
autoridad a resolver en un determinado sentido– reviste especial importancia, por lo que en todo
tipo de resolución se exige una argumentación fáctica y normativa aceptable, pero no es
necesario que ésta sea extensa o exageradamente detallada; lo que se persigue es que sea
concreta y clara, pues si no es así las partes no podrían controlar el sometimiento de las
autoridades al Derecho a través de los medios de impugnación correspondientes.
Es importante aclarar que, si bien la obligación de emitir una decisión motivada debe
observarse por el órgano competente al resolver la pretensión, aquél permea la estructura
misma de la actividad jurisdiccional y no jurisdiccional; en consecuencia, no sólo debe
predicarse de la decisión de fondo, sino también de cualquier otro pronunciamiento que incida
en los derechos, deberes, cargas y expectativas de las partes al interior del proceso» [sentencia
de las once horas con treinta minutos del día dieciséis de mayo de dos mil dieciocho, dictada en
el proceso de amparo con referencia 416-2015].
iii. De la revisión de la sentencia venida en alzada, esta Sala observa que, tal como lo
mencionó la impetrante, la Cámara hizo referencia a los aspectos generales de la prejudicialidad,
entre los que se encuentran su regulación en nuestro ordenamiento jurídico y en derecho
comparado, así como a los requisititos que deben concurrir para procedencia.
Asimismo, analizó la aplicabilidad de la prejudicialidad en el procedimiento
administrativo, y afirmó que la alegación de ésta no constituía un motivo que permitiera
suspender la tramitación de la liquidación y tasación de tributos, en virtud que la Ley de
Simplificación Aduanera [en adelante LSA], no contiene dicha figura ni su posible aplicación
como forma de suspender el procedimiento administrativo.
Estableció, además, que el artículo 51 del CPCM únicamente hace referencia a aplicación
de la prejudicialidad en los procesos judiciales, y que, por ello, en el caso analizado no procede,
pues se está ante un procedimiento administrativo y un proceso contencioso administrativo.
Seguidamente, el Tribunal a quo, en el apartado 4 de la sentencia, donde aplicó al caso
analizado todas las premisas generales expuestas en la misma, puntualizó que «…si bien el acto
impugnado [***/16/DJCA/DPJ/38] guarda relación con el acto que está siendo impugnado en la
SCA [entiéndase Sala de lo Contencioso Administrativo], en fecha cuatro de enero de dos mil
diecinueve, la referida Sala informó que se ha impugnado la legalidad de la […] resolución
********; y que dicho proceso aún se encuentra en estado de dictar sentencia por parte del
referido Tribunal y en el que no consta que la Sala en mención suspendió los efectos del acto
administrativo impugnado».
Se advierte, que la Cámara ha expuesto las explicaciones y razonamientos necesarios para
que las partes puedan conocer los motivos por los que resolvió en determinado sentido;
posibilitando, entre otras cosas, una adecuada defensa, pues la fundamentación suficiente no
implica estar de acuerdo con los alegatos vertidos por las partes.
iv. En virtud de ello, esta Sala concluye que la sentencia apelada contiene los fundamentos
de derecho que dan una respuesta expresa y razonada a todas y cada una de las causas de pedir;
por ello, a criterio de este Tribunal, no existe la falta de fundamentación alegada por la
impetrante.
Es conveniente resaltar que la cuestión considerada como prejudicial por la parte
impetrante, se planteó en sede administrativa y no ante el Tribunal que conoció en primera
instancia, constituyéndose como un vicio de ilegalidad invocado contra los actos administrativos
impugnados.
En tal sentido, se aclara que, si bien esta Sala ha considerado que la sentencia apelada
cumple con el requisito la exposición razonada de los fundamentos de derecho aplicables, será en
el apartado siguiente en el que se determinará si el criterio adoptado por la Cámara, con relación
a la aplicabilidad de la figura de la prejudicialidad en sede administrativa está o no apegado a
derecho.
4.2. Sobre errónea interpretación del derecho aplicado
i. Con relación al presente punto de apelación, es imperativo aclarar que la
prejudicialidad o cuestión prejudicial, hace referencia a aquellas cuestiones que tienen conexión
con el objeto principal del proceso, pero que constituyen el objeto de otro.
Estas cuestiones, pueden constituir presupuestos o antecedentes del objeto principal del
proceso, e influir en la solución jurídica que pueda dársele a éste; por lo cual, será necesario que
exista, previamente, una resolución respecto de las primeras, con la finalidad de evitar fallos
contradictorios.
ii. La parte impetrante ha señalado que el Tribunal a quo debió haber aplicado el artículo
51 del CPCM, el cual refiere a la prejudicial civil o mercantil, y que literalmente señala que
«[c]uando para resolver sobre el objeto del litigio sea necesario decidir sobre alguna cuestión
que, a su vez, constituye el objeto principal de otro proceso pendiente ante el mismo tribunal
civil o mercantil o ante uno distinto, sino fuere posible la acumulación de autos, el tribunal, a
petición de ambas partes o de una de ellas, oída la parte contraria en el término de tres días,
podrá, mediante auto, decretarla suspensión del curso de las actuaciones, en el estado en que se
hallen, hasta que finalice el proceso que tenga por objeto la cuestión prejudicial» [el resaltado es
nuestro]; y, el artículo 2 de la LJCA, que regula la extensión de la competencia, en el siguiente
sentido: «La Jurisdicción Contencioso Administrativa podrá conocer de las cuestiones
prejudiciales e incidentales no sujetas al Derecho Administrativo, pero relacionadas con el
objeto del proceso contencioso administrativo, con excepción de las cuestiones de índole penal.
[…] La decisión que se pronuncie no producirá efectos fuera del proceso judicial en que se dicte
y no vinculará a la jurisdicción correspondiente.
antecede, la prejudicialidad supone la existencia de dos procesos, donde el objeto principal de
uno constituye un presupuesto o antecedente de objeto principal del otro.
En tal sentido, la conexión entre los objetos de ambos procesos debe ser de tal entidad,
que las resultas de uno, afecte las del otro; y, por ende, la decisión previa del primero sea
necesaria para la resolución del segundo, a fin de evitar fallos contradictorios.
competencia de los tribunales contencioso administrativo, éstos están facultados para conocer de
las cuestiones prejudiciales que se planteen en el proceso contencioso administrativo.
iii. De lo expresado por las partes, y de lo probado en primera instancia, debe
puntualizarse que la prejudicialidad fue alegada, por la parte ahora apelante, en la etapa de
audiencia y apertura a pruebas del procedimiento administrativo de determinación oficiosa de
tributos, y no en el proceso contencioso administrativo promovido ante la Cámara.
Así, en primera instancia se tuvo por acreditado que la impetrante, en sede administrativa,
invocó la existencia de un proceso contencioso administrativo tramitado ante esta Sala, bajo el
expediente con número de referencia 106-2016, mismo que se encuentra en estado de dictar
sentencia.
En el mencionado proceso judicial, se ha impugnado la legalidad de la resolución
********, pronunciada por la DGA el cuatro de noviembre de dos mil catorce, en la cual declaró
como no originarias de la República de Guatemala las mercancías exportadas por Grasas y
Aceites, Sociedad Anónima, o Naturaceites, Sociedad Anónima, consistentes en aceites para el
consumo humano, declaradas bajo las fracciones arancelarias 1507.90.00, 1511.90.90 y
1516.20.90 del SAC, gozando de trato arancelario preferencial.
En la sentencia apelada se dejó establecida la relación que existe entre el acto
administrativo impugnado en el proceso contencioso 106-2016, tramitado ante esta sede judicial,
y la resolución número ***/16/DJCA/DPJ/38, que determinó derechos e impuestos por las
importaciones realizadas por la impetrante. En ese sentido, lo medular en el presente asunto será,
establecer si es posible aplicar la figura de la prejudicialidad en el procedimiento administrativo
de liquidación oficiosa de tributos.
iv. Tal como lo ha apuntado la Cámara, en la LSA, normativa que rige el procedimiento
administrativo de determinación oficiosa de derechos e impuestos aduaneros, no se prevé la
figura de la prejudicialidad y/o su aplicación como causa de suspensión del mencionado
procedimiento.
En el presente caso, es necesario determinar en primer término, si la figura de la
prejudicialidad, como principio del derecho procesal, es susceptible de aplicación en el
procedimiento administrativo; y, al respecto, la Sala de lo Constitucional de esta Corte ha
sostenido que «…la noción de proceso está dotada de unidad sustancial, y es predicable de toda
actuación en que se plasma el ejercicio de cada una de las funciones del Estado. […] De este
modo, en el procedimiento administrativo se emplean y aplican una serie de principios y
conceptos propios del Derecho Procesal –capacidad, legitimación, postulación, prueba,
recurso, etc.– y su contenido es aplicable no por analogía, sino por derecho propio en virtud de
la unidad sustancial con la que se reviste la teoría del proceso. Por lo tanto, ya ejerza el Estado
la función jurisdiccional ya sea la administrativa, la idea de proceso y de los institutos que lo
comprenden son de común aplicación» [sentencia de las nueve horas del ocho de diciembre de
dos mil seis, inconstitucionalidad 19-2006 -el resaltado es nuestro-].
Partiendo del anterior criterio, se considera pertinente traer a colación -de manera
ejemplificativa-, la posibilidad de la aplicación de la prejudicialidad en procedimientos
administrativos similares al de determinación de tributos aduaneros, como es el caso del
procedimiento de determinación de tributos internos, previsto en el Código Tributario.
En dicho cuerpo normativo, se prevé que, en atención al principio de prejudicialidad, «…
la administración tributaria cuando en el ejercicio de la facultad de fiscalización, tenga
conocimiento del cometimiento de delitos de defraudación al fisco […] se abstendrá de continuar
con el procedimiento administrativo, elaborará el informe respectivo y comunicará dicha
situación a la Fiscalía General de la República, para que ésta inicie la investigación del delito y
ejerza la acción judicial respectiva» [artículo 23 inciso tercero].
Asimismo, dicho código establece que «… [e]n los casos que sean enviados a la Fiscalía
General de la República para que se investigue la existencia de delitos de defraudación al fisco
el cómputo del plazo de la caducidad a que se refiere este artículo, se suspenderá desde la fecha
en que la Administración Tributaria presente la denuncia ante la Fiscalía General de la
República, reiniciando el computo de tres o cinco años según corresponda del plazo de
caducidad, el día de la notificación de la resolución que pone fin al proceso en materia penal»
v. Acotado lo anterior, esta Sala ha de considerar, que es procedente la aplicación de la
figura de la prejudicialidad en los procedimientos administrativos, pues ésta no es privativa del
proceso judicial, independientemente de que la misma esté o no estipulada en la normativa
específica aplicable.
Este Tribunal es consciente que de conformidad al artículo 2 del Código Tributario, dicho
cuerpo normativo es aplicable a relaciones jurídico tributarias que se originan en virtud de los
tributos establecidos por parte del Estado, con excepción a las instituidas en la legislación
aduaneras y municipal.
Sin embargo, atendiendo al carácter instrumental del procedimiento administrativo, así
como de sus instituciones, que como lo ha sostenido la Sala de lo Constitucional en la sentencia
citada supra, su contenido es aplicable no por analogía, sino por derecho propio en virtud de la
unidad sustancial con la que se reviste la teoría del proceso, esta Sala estima procedente
trasladar al procedimiento administrativo de liquidación oficiosa de tributos aduaneros, el
principio de prejudicialidad que prima en el procedimiento administrativo aplicable a los tributos
internos; pues éste, a diferencia de la prejudicialidad civil y mercantil prevista para los procesos
civiles y mercantiles en el artículo 51 del CPCM, se asemeja más al procedimiento administrativo
de determinación de derechos e impuestos aduaneros, pues refiere a la prejudicialidad y sus
efectos en un procedimiento iniciado en virtud de una potestad administrativa.
Se resalta también, que el principio de prejudicialidad no contradice las normas
procedimentales de la LSA, sino que vendría a complementar el procedimiento administrativo
previsto en artículo 17 de dicha ley; y para el mismo cometido, no se obviará la exigencia de los
requisitos para su aplicación, como: 1) la existencia de un proceso judicial pendiente, y de un
procedimiento administrativo de determinación oficiosa de derechos e impuestos aduaneros en
trámite; 2) que entre el objeto principal del proceso judicial pendiente y el objeto del
procedimiento administrativo en trámite, exista una conexión; y, 3) que dicha conexión sea de tal
entidad, que la decisión a emitirse en el proceso judicial afecte positiva o negativamente a la
decisión o resolución final que ha de emitirse en el procedimiento administrativo, y haga
necesario -por ende- que se resuelva previamente el proceso judicial.
vi. Ahora bien, procede verificar si los anteriores requisitos coexisten en el presente caso,
con la finalidad de establecer la procedencia de la figura de la prejudicialidad. En ese sentido se
tiene que existe ante esta Sala un proceso judicial [106-2016] en el que no se ha emitido la
resolución definitiva correspondiente, donde se impugnó la resolución dictada por la DGA en el
procedimiento administrativo de verificación de origen de mercancías, el cuatro de noviembre de
dos mil catorce, bajo la referencia ********.
Asimismo, que paralelamente al proceso judicial antes mencionado, se diligenció un
procedimiento administrativo contra la sociedad ahora apelante, cuya finalidad era determinar
oficiosamente derechos e impuestos a la importación y las sanciones correspondientes, con
relación a la mercancía importada, y que fue declarada como no originaria por la DGA en la
resolución ********.
Respecto al proceso 106-2016, tal como consta en el auto 433/16/DJCA/DPJ/38, de las
siete horas con cuarenta y cinco minutos del trece de octubre de dos mil dieciséis [folio 3343 del
expediente administrativo], el procedimiento administrativo en análisis, se explicó: «Que según
lo establecido en el Informe de Fiscalización, con motivo de la verificación a posteriori, se
concluye la existencia de posible incumplimiento a las obligaciones aduaneras tributarias,
establecidas los artículos 14, 16, 17 y 21 del Convenio sobre el Régimen Arancelario y Aduanero
Centroamericano; III y V ambos del Capítulo II del Tratado General de Integración Económica
Centroamericana; artículos 4, 45, 46, 48, 50 y 77 del Código Aduanero Uniforme
Centroamericano (CAUCA), y artículo 320 letra e) del Reglamento del Código Aduanero
Uniforme Centroamericano (RECAUCA), debido a que gozó de exenciones arancelarias
establecidas en el Tratado General de Integración Económica Centroamericana, sobre las
internaciones de mercancías declaradas según el Sistema Arancelario Centroamericano en los
incisos arancelarios 1507.90.00, 1511.90.90 y 1516.20.90, exportadas a El Salvador como
originarias de la República de Guatemala por la sociedad Grasas y Aceites S.A. o Naturaceites,
S.A., con Número de Identificación Tributaria ********, exportaciones que se efectuaron en el
período comprendido del 1 de enero de 2013 al 31 de marzo de 2014; las cuales ingresaron
mediante 353 Formularios Aduaneros Únicos Centroamericanos (FAUCAS) relacionados en el
anexo del Informe de Fiscalización adjunto a este Auto, con un valor CIF de $7,767,867.00
(entiéndase este valor y los demás señalados en esta providencia precedidos del signo “$”
expresados en moneda local de curso legal en DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE
AMÉRICA). […] Las mercancías “Aceites para el consumo humano”, fueron posteriormente
declaradas por esta Dirección General mediante Resolución Final de Verificación de Origen
No. ********, de fecha 3 de noviembre de 2014, como NO ORIGINARIAS, de la República de
Guatemala, denegándoles el Libre Comercio con preferencia arancelaria, debido a que la
sociedad exportadora GRASAS Y ACEITES, SOCIEDAD ANÓNIMA O NATURACEITES,
SOCIEDAD ANÓNIMA, tenía treinta (30) días para responder y devolver el cuestionario de
verificación de origen de conformidad al numeral 3 del artículo 27 del Reglamento
Centroamericano sobre el Origen de las Mercancías y por no haber respondido y devuelto el
cuestionario y no haber proporcionado la documentación e información solicitada que
demostrara el origen guatemalteco de las mercancías. […] Por lo tanto dichas internaciones no
pueden gozar de las exenciones arancelarias establecidas en el Tratado General antes referido,
correspondiéndoles el 15% de Derechos Arancelarios a la Importación (DAI), según el Sistema
Arancelario Centroamericano vigente a la fecha en que las internaciones investigadas se
realizaron; por lo que al haber gozado de beneficios sobre mercancías que no reúnen las
condiciones de Ley ha dejado de cancelar en concepto de Derechos Arancelarios a la
Importación (DAI) la cantidad de $1,165,179.83 y en concepto de impuestos a la Transferencia
de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (IVA) la cantidad de $151,475.68, haciendo un
total de Derechos e Impuestos por la cantidad de $1,316,655.51. Lo anterior, se encuentra
ampliamente detallado en el informe de fiscalización adjunto a esta providencia» [resaltado
suplido].
Con base en lo anterior, se recalca que el procedimiento de liquidación, se inició en virtud
del resultado obtenido en la fiscalización efectuada a Unilever de Centroamérica, S.A. de C.V., el
cual arrojó como resultado el posible incumplimiento de sus obligaciones aduaneras tributarias,
con fundamento en un acto administrativo dictado previamente por la DGA, en el que declaró no
originarias de la República de Guatemala y denegó el libre comercio con preferencia arancelara
[********], a mercancías que la mencionada sociedad internó en el período comprendido del uno
de enero de dos mil trece al treinta y uno de marzo de dos mil catorce.
Tal como se mencionó anteriormente, la resolución ******** se impugnó ante esta sede
judicial; en consecuencia, la eventual resolución definitiva que esta Sala emita en el proceso
contencioso administrativo 106-2016 incidirá de alguna manera en el acto administrativo que se
dicte en la liquidación de tributos, puesto que el acto administrativo relacionado es único
fundamento sobre el cual la Administración efectuó la liquidación antedicha.
Por lo anterior, esta Sala considera que se cumplen los requisitos de procedencia de la
figura de la prejudicialidad.
v. Con relación a la presunción de validez, eficacia y ejecutividad del acto administrativo
********, alegada por las partes apeladas, y retomada por la representación fiscal en su opinión
técnica, se considera pertinente aclarar que la resolución final dictada en un procedimiento
administrativo de verificación de origen, es un acto administrativo que se limita a declarar un
determinado estado de cosas, como puede ser el considerar a una mercancía originaria o no
originaria de determinado país, lo cual -como se dijo supra- constituye un presupuesto o
antecedente lógico sobre el cual se busca asegurar el exacto cumplimiento de las obligaciones
tributarias aduaneras por parte del sujeto pasivo [criterio sostenido por esta Sala resolución
definitiva dictada a las doce de junio de dos mil diecinueve, en el proceso clasificado con la
referencia 369-2011].
Conviene puntualizar que, tal como fue explicado por las autoridades apeladas, el
procedimiento de verificación de origen está dirigido al productor o exportador de las mercancías
que hayan sido sometidas a algún régimen aduanero en territorio aduanero salvadoreño, y su
objeto es declarar si las mercancías objeto de control califican o no como originarias; y, que el
procedimiento de determinación oficiosa del tributo, sujeto al derecho interno, se realiza por
medio de las fases de fiscalización y liquidación oficiosa del tributo, y es dirigido hacia el sujeto
pasivo de la relación jurídico-tributaria, como lo sería -entre otros- el importador de mercancías.
Este último procedimiento, se inicia en virtud de las facultades que legalmente le
corresponde a la DGA; o, dicho en otras palabras, el ejercicio de la facultad de fiscalización no
está supeditada a la ejecución de acto administrativo alguno que lo ordene, por lo que es
insostenible considerar que debido a la presunción de validez, eficacia y ejecutividad de la
resolución final del procedimiento de verificación, sea inaplicable el principio de prejudicialidad
y por ende la suspensión del procedimiento administrativo.
En virtud del principio de prejudicialidad, la Administración debe abstenerse de continuar
con el procedimiento administrativo; es decir, lo que se suspende es el procedimiento
administrativo y no los efectos de un acto administrativo, pues este último, tal como se explicó en
la sentencia apelada y fue sostenido por las partes apeladas, goza de la presunción de validez,
eficacia y ejecutoriedad, y sus efectos pueden ser suspendidos únicamente cuando medie una
medida cautelar decretada por la jurisdicción.
Esta diferenciación se hace notable cuando, por ejemplo, Administración aduanera, en uso
de su facultad fiscalizadora, independientemente de la existencia o inexistencia de una resolución
final de verificación de origen, puede iniciar el control aduanero a posteriori [por ejemplo en los
casos de clasificación arancelaria].
Ello reafirma el hecho de que las resoluciones de verificación de origen, para los efectos
se limita a declarar un determinado estado de cosas [para efectos de la liquidación de derechos e
impuestos]; asimismo, que la fiscalización y liquidación de tributos al importador, es un
procedimiento que se inicia en virtud del ejercicio de las facultades legales otorgadas a la DGA, y
que éste no es un procedimiento de ejecución de la resolución de verificación de origen.
vi. En conclusión, al cuestionarse la legalidad de la resolución ********, que constituye
un antecedente o presupuesto de la determinación de tributos efectuada a la ahora apelante, el
fallo que se dicte en esta sede judicial incidirá de forma directa en el resultado que pueda
obtenerse en el mencionado procedimiento, y -eventualmente- pudiera volver nugatoria la
resolución final [determinación de tributos] que se dicte.
Por ello se afirma que, ante la posibilidad que exista una resolución judicial y un acto
administrativo contradictorios, es procedente la aplicación de la figura de la prejudicialidad y
consecuente suspensión del procedimiento administrativo.
En tal sentido, esta Sala considera que, en el presente caso, concurren los requisitos de
procedencia de la figura de la prejudicialidad alegada en el procedimiento administrativo de
liquidación oficios de derechos e impuestos; por lo tanto, se deberá estimar el motivo de
apelación planteado, en el fallo de esta sentencia.
5. Efectos jurídicos de esta sentencia
razones de derecho aplicadas [en la sentencia recurrida] […] observara alguna infracción
revocará la sentencia y resolverá sobre la cuestión o cuestiones que fueran objeto del proceso».
Con base en dicha disposición normativa, esta Sala, como tribunal de la segunda
instancia, se encuentra habilitada para emitir la sentencia que conforme a derecho corresponde,
en el caso de mérito; esto es, resolver el objeto del proceso y determinar la existencia de algún
vicio que afecte la validez de los actos administrativos impugnados en la primera instancia, pero
exclusivamente sobre la base de la prejudicialidad que se ha estimado procedente, en los
términos expuestos en los apartados precedentes.
No debe perderse de vista que, ante las infracciones sobre alguna de las facetas del juicio
de fondo, cuando sea posible acceder al análisis de este último, la declaración con lugar del
motivo consiguiente llevará al órgano de apelación a ejercitar una jurisdicción tanto negativa
anulando los pronunciamientos inválidos, como subsiguientemente positiva, estatuyendo de
nuevo sobre el fondo de la primera instancia [total o parcialmente, según el alcance del motivo].
Ciertamente, “revisar” no es lo único que se le pide al tribunal ad quem, sino, también,
resolver el recurso, y esto último puede traer consigo que, de prosperar alguno de los motivos
del recurso por causas inherentes a defectos en el juicio de fondo del órgano a quo, el tribunal
de apelación sea colocado en la tesitura de resolver de nuevo sobre el mérito controvertido. En
esta misma medida, ejercitando ya no jurisdicción negativa [anulación] sino positiva [segundo
enjuiciamiento de la controversia], el tribunal de alzada ha de pronunciarse de nuevo respecto de
la pretensión, tal como ésta se formuló ante el juez de la primera instancia, y con facultades
idénticas a las desplegadas por este último. Pero ello como consecuencia de la previa
declaración con lugar del recurso y por la expresa orden legislativa [artículo 517 del CPCM]
de que no exista reenvío al inferior, no porque el objeto de la apelación consista en plantear ante
el tribunal ad quem lo mismo que lo defendido en la primera instancia, pues no es así; sino por la
naturaleza y lógica misma del motivo de la apelación relativo a la “revisión del derecho aplicado
para resolver las cuestiones objeto del debate”.
Así, es un absurdo considerar que el tribunal superior: determine un error en la aplicación
del derecho; establezca la correcta interpretación y aplicación del mismo; constate la vulneración
del derecho sustantivo de la parte recurrente; y, contrario a la tutela judicial que lógicamente se
avista, se limite a anular la sentencia recurrida y a hacer un inútil, ineficaz y dilatorio reenvío al
tribunal de la primera instancia. Precisamente, por esto el mencionado artículo 517 del CPCM
estatuye la obligación, coherente con los principios de protección jurisdiccional, legalidad,
concentración, dirección y ordenación del proceso y obligación de resolver, relativa a decidir
«… sobre la cuestión o cuestiones que fueran objeto del proceso».
En este sentido, habiendo determinado, esta Sala, la correcta aplicación de la figura de la
prejudicialidad a la situación planteada por la parte actora, el efecto de esta decisión no se debe
circunscribir, únicamente, a revocar la sentencia emitida por la Cámara de lo Contencioso
Administrativo. Por el contrario, los argumentos jurídicos que sostienen la decisión de esta Sala,
en cuanto a la aplicación de la mencionada figura jurídica, constituyen una razón de derecho
fundamental para anular los actos administrativos impugnados en la primera instancia, emitidos
por la DGA y el TAIIA, puesto que su emisión implicó no dar cabida o suprimir, contra derecho,
a obligatoria prejudicialidad que operaba en el presente caso, a favor de la demandante.
Siendo exigible la suspensión del procedimiento administrativo de liquidación oficiosa de
tributos seguido contra Unilever de Centroamérica, S.A. de C.V., por virtud de la alegada
prejudicialidad, resulta que todos los actos administrativos de trámite, y el definitivo, posteriores
a dicha alegación, carecen de validez. De ahí que la actuación impugnada, por virtud de la
eficacia de la prejudicialidad, que ampliamente ha sido justificada por esta Sala a lo largo de esta
sentencia, torna ilegales los actos administrativos impugnados.
No debe perderse de vista que esta ilegalidad se origina en la procedencia de la
prejudicialidad que fue sometida a revisión, vía recurso de apelación, ante esta Sala, tribunal que,
de conformidad con el mencionado artículo 517 del CPCM, está facultado para revisar el derecho
aplicado, determinar su correcta aplicación en el caso concreto y, en última instancia, resolver
sobre la cuestión que es objeto del proceso.
En virtud de lo anterior, quedan anulados los actos administrativos impugnados ante la
Cámara de lo Contencioso Administrativo y, por los efectos jurídicos derivados de la
prejudicialidad que esta Sala estima procedente, también todas las actuaciones realizadas por la
DGA que fueron posteriores a la interposición del escrito, en sede administrativo, mediante el
cual la parte actora alegó tal figura jurídica.
Consecuentemente, la DGA está en la obligación, luego de notificada esta sentencia, de
emitir un acto administrativo que acoja, formalmente y dentro del procedimiento administrativo,
la prejudicialidad alegada por la parte demandante, atendiendo los parámetros de derecho fijados
por esta Sala en esta sentencia, tales como abstenerse de continuar el procedimiento
administrativo de liquidación oficiosa de tributos y suspender el cómputo del plazo de caducidad
al que hace referencia el artículo 17 inciso primero literal c) de la LSA, el cual se reiniciará el día
de la notificación de la resolución que resuelva la cuestión prejudicial invocada.
V. POR TANTO, con fundamento en las consideraciones realizadas, disposiciones
normativas citadas y los artículos 112, 113, 114, 115 y 117 de la Ley de la Jurisdicción
Contencioso Administrativa, 515 inciso 2° y 517 del Código Procesal Civil y Mercantil, a
nombre de la República esta Sala FALLA:
1. Tener por recibido el escrito firmado por la licenciada Karla Mileny Rivas Morales, que
corre agregado a folio 95.
2. Revocar la sentencia venida en apelación, emitida por la Cámara de lo Contencioso
Administrativo con residencia en Santa Tecla, departamento de La Libertad, a las ocho horas con
cincuenta y cuatro minutos del veintiséis de marzo de dos mil diecinueve, en el proceso
contencioso administrativo clasificado con la referencia NUE 00073-18-ST-COPC-CAM.
3. Declarar la ilegalidad y consecuente anulación, por operar la prejudicialidad invocada
por la parte demandante en los términos expuestos en esta sentencia, de los actos administrativos
impugnados en primera instancia, que se detallan de la siguiente manera: 1) resolución emitida
por la DGA, con referencia No. ***/16/DJCA/DPJ/38, a las quince horas del veinte de diciembre
de dos mil dieciséis, que determinó a cargo de Unilever de Centroamérica, S.A. de C.V., la
obligación de pagar DAI e IVA; y, 2) resolución emitida por el TAIIA, bajo el incidente de
apelación con referencia A1701009TM, a las quince horas con veinte minutos del veintidós de
marzo de dos mil dieciocho, que confirmó la resolución de la DGA, en virtud de no haber
comprobado los motivos de ilegalidad alegados, devienen en ilegales.
4. Ordenar a la Dirección General de Aduanas que, en el plazo de tres días contados a
partir del siguiente al de la notificación de esta sentencia, emita un acto administrativo que acoja,
formalmente y dentro del procedimiento administrativo se determinación oficiosa de tributos
seguido contra Unilever de Centroamérica, S.A. de C.V., la prejudicialidad alegada por tal
sociedad, atendiendo los parámetros de derecho fijados por esta Sala en esta sentencia, tales
como abstenerse de continuar el procedimiento administrativo de liquidación oficiosa de tributos
y suspender el cómputo del plazo de caducidad al que hace referencia el artículo 17 inciso
primero literal c) de la LSA, el cual se reiniciará el día de la notificación de la resolución que
resuelva la cuestión prejudicial invocada.
5. No hay condena en costas de esta instancia.
6. Remitir el proceso venido en apelación a la Cámara de lo Contencioso Administrativo
de la ciudad de Santa Tecla, departamento de La Libertad, y los expedientes administrativos.
7. En el acto de la notificación, entréguese certificación de esta sentencia a las autoridades
demandadas y a la representación fiscal.
Notifíquese. -
P. VELASQUEZ C. ----- S. L. RIV. MARQUEZ ------- RCCE --------- ALEX MARROQUÍN ---
-- PRONUNCIADA POR MAYORÍA POR LA SEÑORA MAGISTRADA Y LOS SEÑORES
MAGISTRADOS QUE LA SUSCRIBEN ----- M. B. A. ------ SRIA. ------RUBRICADAS.
VOTO CONCURRENTE EN LO RELATIVO A LA REVOCACIÓN DE LA SENTENCIA
E ILEGALIDAD DE LOS ACTOS ADMINISTRATIVOS IMPUGNADOS Y DISIDENTE
EN EL TEMA DE LOS EFECTOS JURÍDICOS DE LA SENTENCIA, DEL
MAGISTRADO SERGIO LUIS RIVERA MÁRQUEZ
Aunque estoy de acuerdo con el fallo en la sentencia de apelación que antecede en cuanto
revoca la sentencia apelada y declara la ilegalidad de los actos impugnados en primera instancia,
estimo pertinente realizar las siguientes valoraciones con relación a los razonamientos de la
misma y mostrar mi desacuerdo con los con los efectos jurídicos de la sentencia.
I. Sobre la regulación de la figura de la prejudicialidad.
Tal como se mencionó en los argumentos de mayoría, la prejudicialidad se puede aplicar
en los procedimientos administrativos, ya que ésta no es privativa del proceso judicial.
Si bien el legislador consideró algunos supuestos específicos en los que era necesaria la
regulación expresa de la posibilidad, dada la trascendencia que tendería el pronunciamiento en
procesos de otras materias; hay otros supuestos para los que, no existiendo regulación alguna,
resulta aplicable en virtud del principio de prejudicialidad, habida cuenta de la inexorable
conexión que puede existir entre los objetos principales de dos procesos o el de un proceso con
un procedimiento administrativo.
En ese sentido, existe una laguna, es decir, un vacío normativo pues por una parte se
aprecia palpablemente la necesidad de impedir que existan pronunciamientos contradictorios
relacionados con un mismo caso, surgidos de la prosecución de procedimientos cuando exista
pendiente un proceso judicial, cuyo resultado sea de tal trascendencia que pueda incidir en la
legalidad del subsecuente acto definitivo del procedimiento y, por otra parte no exista la
previsión normativa esperada para darle respuesta.
Para que se conserve la coherencia de un sistema normativo, debe preverse algún
mecanismo para enfrentar defectos como el señalado, por ende, debe existir alguna manera de
superar las lagunas normativas cuando se requiera a efecto de impedir resultados absurdos,
contradictorios o imposibles.
Existen varias técnicas para tal efecto, la primera y más consolidada en el acervo legal es
la aplicación de las fuentes del derecho según sea reconocida en las leyes aplicables, para el caso
el artículo 5 del Código Tributario [CT]; sin embargo, cuando ésta técnica no es capaz de dar
respuesta al problema planteado, puede recurrirse a diversas herramientas, de entre las cuales la
principal es la aplicación de norma supletoria, la cual por lo general tiene dada esa condición por
decisión expresa y manifiesta del legislador.
En el presente caso se ha revisado la norma supletoria aplicable tanto a los procedimientos
administrativos como al proceso contencioso administrativo; es decir, el Código Procesal Civil y
Mercantil [que contiene una regla general en su artículo 20 que lo convierte en norma supletoria
de otras materias por defecto], y se ha descartado la idoneidad de la figura de la prejudicialidad
civil para responder al presente caso.
Pero la aplicación de norma supletoria no es la única herramienta que el derecho
proporciona para superar los obstáculos no previstos por el legislador al momento de redacción
del cuerpo normativo.
Así, hay otras figuras que el mismo Código Tributario recoge, como la analogía y la
aplicación de los principios del derecho, según puede advertirse en sus artículos 7 y 8.
Al referirse a la interpretación de las normas tributarias, el legislador determinó en el
«Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en derecho
y siempre bajo el contexto de la Constitución.
En tanto no se definan por el ordenamiento tributario los términos empleados en sus
normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual según proceda.
No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del
hecho imponible o el de las exenciones».
Aunque se utiliza lenguaje de limitación, lo que resalta de esta disposición es que la
analogía es admisible en el derecho tributario, con la excepción de (a) la definición de un hecho
imponible y (b) la determinación de una exención tributaria, pero puede usarse en otros supuestos
no prohibidos.
Por otra parte, se tiene también la integración normativa, la cual puede derivarse, para la
materia tributaria, del texto del artículo 8 del CT, el cual señala que:
«A los casos que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o de las
Leyes tributarias específicas, se aplicarán supletoriamente los Principios Materiales y Formales
del Derecho Tributario, y en su defecto los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su
naturaleza y fines» [resaltado suplido].
Los principios de derecho de otras materias, o los de la propia materia, se pueden utilizar
de diversas formas, en el presente caso, se ha analizado la existencia de un defecto de derecho
que podría ser causado por la existencia de pronunciamientos conflictivos en la misma materia y
aplicados al mismo asunto, aunque en dos procedimientos –y luego en dos procesos
jurisdiccionales– que, aunque distintos, tienen innegable conexidad.
Asimismo, se ha identificado la existencia de un principio de prejudicialidad en el
derecho y se ha evidenciado la laguna normativa en las leyes aplicables que, pese a esta evidente
necesidad, no previeron su aplicación de forma expresa.
Empero, también se ha evidenciado que el derecho tributario interno sí recoge de manera
expresa algunos casos normados de prejudicialidad que se suscita cuando hay un proceso judicial
pendiente que puede afectar el resultado de un procedimiento administrativo de carácter
tributario.
Como el supuesto comprendido en la norma es limitado, no existe aplicación supletoria
directa, pero puede echarse mano de la integración jurídica, que comprende suplir el vacío o
laguna normativa mediante el contenido de otra disposición que contenga similitud o
identidad con la disposición que se pretender llenar.
Si esta integración se lleva a cabo dentro de un mismo cuerpo normativo o sector del
ordenamiento, estaremos ante una auto integración normativa; mientras que, si ocurre entre dos
normas distintas, aunque de un mismo sistema [el de derecho tributario] ocurre heterointegración.
Asimismo, si el supuesto no es idéntico sino similar, además se acude a una integración por
analogía, pues se utiliza la figura más parecida, aunque no sea exacta.
Tal como se hizo constar en la sentencia que antecede, de conformidad al artículo 2 del
CT, dicho cuerpo normativo es aplicable a relaciones jurídico tributarias que se originan en virtud
de los tributos establecidos por parte del Estado, con excepción a las instituidas en la legislación
aduaneras y municipal.
Asimismo, se dijo que, atendiendo al carácter instrumental del procedimiento
administrativo, así como de sus instituciones, la prejudicialidad es aplicable por derecho propio
en los procedimientos de tributación aduanera; sin embargo, debe agregarse que: (a) también que
se realiza heterointegración normativa para sustentar la aplicación de las normas que rigen casos
de prejudicialidad del Código Tributario a los procedimientos de la DGA, y (b) que como no son
supuestos de exacta identidad, se aplican por ser lo más parecido posible, es decir, en forma
analógica.
Así, esta aplicación por derecho, de los principios, y por heterointegración normativa
analógica de las normas, deviene en que sea procedente la figura de la prejudicialidad en
procedimientos de determinación de tributos cuando se encuentre pendiente un proceso judicial
en el que se esté discutiendo la legalidad o ilegalidad de una verificación de origen, siempre que
la fiscalización y determinación de tributos tengan conexidad con la verificación de origen
Esto supone: (a) que el principio de prejudicialidad – como tal – se aplica por derecho
propio en los procedimientos de tributación aduanera; (b) que se realiza heterointegración
normativa para sustentar la aplicación de las normas que rigen casos de prejudicialidad del
Código Tributario a los procedimientos de la DGA, y (c) que como no son supuestos de exacta
identidad, se aplican por ser lo más parecido posible, es decir, en forma analógica.
II. Respecto a la conexidad de los procedimientos de verificación de origen y de
determinación subsiguiente de tributos.
En la sentencia que precede no se ha aclarado que, tal como lo ha sostenido esta Sala en
pronunciamientos anteriores, que el procedimiento administrativo de verificación del origen de
las mercancías y el procedimiento administrativo de determinación de tributos son distintos, en
los cuales participan actores diferentes y con finalidades que no convergen; sin embargo, es
innegable que existe conexidad entre ellos, pues es posible que los pronunciamientos -tanto
administrativos como jurisdiccionales- que estén relacionados con la verificación del origen de
mercancías impostadas y el subsecuente goce de algún beneficio aduanero, tengan relación e
incidan con una posterior determinación de tributos que recaiga en el importador a consecuencia
de aquella verificación.
Por ende, sí se reconoce esta conexidad para los efectos de determinar la procedencia de
la figura de la prejudicialidad en estos casos.
III. Sobre los efectos jurídicos de la sentencia.
La prejudicialidad como figura tiene un propósito específico: impedir resultados
contradictorios en procesos ligados entre sí, a fin de conservar la coherencia de los
pronunciamientos judiciales y dotar de certeza y seguridad a las relaciones jurídicas.
En ese sentido, la alegación de prejudicialidad en un proceso tiene como propósito
principal detener el pronunciamiento definitivo hasta que no sea resuelto el asunto preliminar que
podría incidir en el proceso o procedimiento subsecuente.
Esto significa que, si se aduce la concurrencia de prejudicialidad, lo que se alega no es un
vicio sino un obstáculo procesal que atañe tan solo al pronunciamiento definitivo, en alguna
ocasión podrá también incidir en etapas previas, pero ello no constituye la generalidad.
Por consiguiente, lo relevante de la declaratoria de existencia del obstáculo para decidir
no es el momento en que se pide la prejudicialidad pudiendo incluso continuar el procedimiento
o proceso hasta sus postreras etapas, pues, lo que importa es postergar el pronunciamiento
definitivo.
De ello deriva que si una parte ha aducido la existencia de otro proceso en el cual está
pendiente el pronunciamiento y esa decisión influirá en la decisión del proceso o procedimiento
en el cual se alega, basta con pausar dicho trámite antes de emitir la decisión definitiva sin que
por ello se entienda que deba paralizarse este segundo proceso o procedimiento desde que se haya
alegado la existencia de la prejudicialidad.
Por tal razón, no comparto el criterio expresado en la sentencia de mayoría cuando se
relaciona que existe actividad irregular por no aplicar la figura de la prejudicialidad, desde el
momento en que la contribuyente social que ahora apela presentó el escrito en el cual se alegó la
existencia de la prejudicialidad.
En la medida que no exista pronunciamiento definitivo, el resto de actuaciones puede
realizarse – salvo que exista una regla expresa de nulidad, que en este caso no existe pues se está
aplicando el principio de prejudicialidad de manera directa sólo como principio pero las reglas
para delimitar su alcance se aplican por integración normativa analógica, de la cual no puede
extraerse vicios no reglados por el legislador.
Como no ha habido pronunciamiento definitivo en este procedimiento y no hay regla
específica de anulación, entonces no existe, hasta el momento, actividad viciada de la
administración, sino tan solo la obligación de esperar hasta que exista pronunciamiento definitivo
en el proceso contencioso administrativo que se sigue en esta Sala para impugnar el resultado del
acto de verificación de origen.
Por todo lo antecedente no comparto la declaratoria de nulidad de “los actos posteriores” a
la interposición del mencionado escrito; sino que, únicamente debió declararse la anulación a
partir del acto administrativo final del procedimiento de determinación de tributos, esto es, la
resolución emitida por la Dirección General de Aduanas a las quince horas del veinte de
diciembre de dos mil dieciséis, marcado con la referencia No. ***/16/DJCA/DPJ/38.
Así mi voto.
Sala de lo Contencioso Administrativo de la Corte Suprema de Justicia, San Salvador, a
los cinco días del mes de noviembre de dos mil veinte.
S. L. RIV. MARQUEZ ------- VOTO PARCIALMENTE DISIDENTE PRONUNCIADO POR
EL SEÑOR MAGISTRADO QUE LA SUSCRIBE ----- M. B. A. ------ SRIA. ------
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