Sentencia Nº 241-2012 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 09-06-2021
| Sentido del fallo | INADMISIBILIDAD |
| Materia | Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa -DEROGADA |
| Fecha | 09 Junio 2021 |
| Número de sentencia | 241-2012 |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
241-2012
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA: San Salvador, a las doce horas treinta y tres minutos del nueve de junio de dos mil
veintiuno.
El presente proceso contencioso administrativo ha sido promovido por “REFINERÍA
PETROLERA ACAJUTLA, LIMITADA DE CAPITAL VARIABLE”, que puede abreviarse
“REFINERÍA PETROLERA ACAJUTLA, LTDA. DE C.V.” o simplemente “R. A., LTDA. DE
C.V.” o con su nombre comercial, “R. A. S. A., LTDA. DE C.V.”, antes REFINERÍA
PETROLERA ACAJUTLA, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, por medio de
su apoderada general judicial, licenciada Y.N.M. de Valencia, por la supuesta
ilegalidad del acto administrativo contenido en:
Resolución número ***-TIM-***-M-2012, pronunciada por la Dirección General de
Impuestos Internos a las nueve horas guinde minutos del diecisiete de abril de dos mil doce,
mediante la cual determina como pérdida la cantidad de cincuenta y nueve millones doscientos
doce mil cuatrocientos veintidós dólares de los Estados Unidos de América con treinta y cinco
centavos de dólar ($59,212,422.35) en el ejercicio impositivo dos mil ocho.
Han intervenido en el proceso: la parte actora, en la forma antes indicada; la Dirección
General de Impuestos Internos (DGII) como autoridad demandada; y la licenciada M.
.M.F.Q., en calidad de agente auxiliar comisionada por el Fiscal General de la
República, sustituida posteriormente por la licenciada K.L.S.P..
Leídos los autos y considerando:
I.M. la demandante que la DGII efectuó una liquidación de oficio contraria a los
valores presentados en la declaración jurada de Impuesto sobre la Renta del ejercicio dos mil
ocho, al reducirle los gastos deducibles y examinar el criterio de valoración de las deducciones;
que analizó integralmente todos los ingresos y egresos, objetando gastos del proveedor del
exterior (a quien se le retuvo el 20% y 13%, en concepto de Impuesto sobre la Renta e Impuesto a
la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios).
Expresa que la pretensión contenciosa administrativa se limita a «la ilegalidad de las
objeciones a los gastos de operación que ascienden a la cantidad de DOS MILLONES
TRESCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL SETECIENTOS CUARENTA DÓLARES CON
SESENTA Y CUATRO CENTAVOS DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMERICA ($2,346,
743.64), específicamente por las siguientes razones:
A) Errónea valoración de las pruebas presentadas ante la Administración Tributaria y la
consecuente violación a los derechos de Audiencia, Defensa y Propiedad de REFINERÍA
PETROLERA ACAJUTLA, LTDA. DE C. y los Principios de Legalidad y Proporcionalidad.
B) Errónea interpretación del artículo 203 CT por parte de la DGII con lo que también se
ha violado los derechos de Audiencia, Defensa y Propiedad de REFINERÍA PETROLERA
ACAJUTLA, LTDA. DE C.V. y el principio de Legalidad.
Honorable Sala, la DGII jamás [objetó] los gastos conforme a los artículos 28 inciso
primero y 29 numeral 1) de la Ley de Renta, relacionado con el artículo 31 de su Reglamento,
pues las consideraciones responden a materias de idoneidad o impertinencia de la prueba, lo que
inhibió a la Administración Tributaria a conocer si en realidad los gastos son necesarios para la
producción de la renta o para la conservación de su fuente. Esta afirmación se comprueba
fácilmente de la lectura del Informe de Auditoría y la resolución dictada por la DGII (en el
apartado de la objeción a gastos), al referirse que se objetan porque “los cuales (al referirse a
los gastos) la contribuyente no comprobó durante la fiscalización su materialización y que éstos
hayan sido utilizados en el país; así como tampoco demostró que hayan sido necesarios para la
producción de la renta y conservación de su fuente; por el monto de DOS MILLONES
TRESCIENTOS CUARENTA Y SEIS MIL SETECIENTOS CUARENTA DÓLARES CON
SESENTA Y CUATRO CENTAVOS DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMERICA ($2,3 4 6,740.
64)”»
Además, expone en su demanda que interpuso recurso de apelación ante el Tribunal de
Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas (TAIIA) y que este, mediante resolución de
las trece horas cinco minutos del trece de junio de dos mil doce, declaró improponible el recurso,
argumentado que la reducción de la “pérdida de capital” no constituye per se liquidación de
oficio y, en consecuencia, se declaró incompetente en razón de la materia; razón por la cual
asegura que la vía administrativa se agotó con el acto administrativo impugnado, quedando
expedita la vía contenciosa administrativa para someter el acto administrativo a revisión de
legalidad por este Tribunal.
II. Por medio de auto de las diez horas del veintiocho de agosto de dos mil doce, se
admitió la demanda contra la DGII por la emisión del acto descrito en el preámbulo de esta
sentencia, con base en el artículo 20 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa —
emitida el veinticuatro de noviembre de mil novecientos setenta y Ocho, publicada en el Diario
Oficial número doscientos treinta y seis, Tomo número doscientos sesenta y uno, de fecha
diecinueve de diciembre de mil novecientos setenta y ocho, en adelante LJCA, ordenamiento de
aplicación al presente caso en virtud del artículo 124 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso
Administrativa vigente-; se requirió informe a la autoridad demandada sobre la existencia del
acto atribuido, y se requirió el expediente administrativo (folio 77).
Posteriormente, la autoridad demandada rindió el informe requerido confirmando la
existencia del acto controvertido y manifestó que fue dictado conforme a derecho (folio 80).
III. Mediante auto de las diez horas diez minutos del seis de febrero de dos mil trece (folio
88) se tuvo por rendido el informe presentado por la autoridad demandada; se requirió el informe
justificativo en que fundamentara la legalidad del acto impugnado, al cual hace referencia el
artículo 24 de la LJCA; se recibió el expediente administrativo, y se ordenó notificar la existencia
del presente proceso al Fiscal General de la República de conformidad con el artículo 13 de la
LJCA.
La DGII, al contestar el segundo informe, señaló: « (...) esta Administración Tributaria
considera pertinente mencionar que al verificar el Informe de Auditoría de fecha seis de febrero
de dos mil doce, se constató que la información obtenida durante la fiscalización practicada a la
sociedad demandante, es valedera para que esta Dirección General objetara los gastos
reclamados por el valor total de DOS MILLONES CUATROCIENTOS SETENTA Y OCHO MIL
SEISCIENTOS TREINTA Y CUATRO DÓLARES CUARENTA Y OCHO CENTAVOS DE DÓLAR
($2,478,634.48), de los cuales la cantidad de UN MILLON OCHOCIENTOS VEINTISIETE MIL
SETECIENTOS CUARENTA Y UN DÓLARES SIETE CENTAVOS DE DÓLAR ($1,827,741.07),
fue originada mediante el documento denominado “Acuerdo Maestro de Servicios entre la
Oficina Regional Principal de Downstream y Afiliada Región Sur de Las Américas”; la cantidad
de QUINIENTOS DIECINUEVE MIL DOS DÓLARES CINCUENTA Y SIETE CENTAVOS DE
DÓLAR ($519,002.57), que corresponden a servicios prestados por las compañías afiliadas no
domiciliadas EXXONMOBIL RESEARCH ENGINEERING, EXXONMOBIL REF SUPPLY
AMÉRICAS, EXXONMOBIL MANAGEMENT SUPPORT, EXXONMOBIL CATALYST
SERV.INC,G, ESSO PETROLERA ARGENTINA SRL, EXXONMOBIL GLOBAL SER VICE COM
y EM BUSINESS SUPPT CTNR ARGENTINA, sobre los cuales la contribuyente demandante no
demostró la materialización de los servicios, y la cantidad objetada de CIENTO TREINTA Y UN
MIL OCHOCIENTOS NOVENTA DÓLARES OCHENTA Y CUATRO CENTAVOS DE DÓLAR
($131,890.84), en concepto de Sueldos y otros beneficios pagados al Representante Legal, los
cuales corresponden a gastos de vida y personales.
Sin embargo, la contribuyente demandante, no demostró la materialización de los
servicios contratados, por la cantidad de UN MILLON OCHOCIENTOS VEINTISIETE MIL
SETECIENTOS CUARENTA Y UN DÓLARES SIETE CENTAVOS DE DÓLAR ($1,827,741.07),
originados mediante el documento denominado “Acuerdo Maestro de Servicios entre la Oficina
Regional Principal de Downstream y Afiliada Región Sur de Las Américas”, suscrito por la
demandante con la sociedad no domiciliada Exxon Mobil Interamérica Inc., el cual fue
proporcionado mediante escrito presentado a esta Dirección General el día once de mayo de dos
mil once, así como el detalle mensual denominado “SERVICES INVOICED BY EXXONMOBIL
INTERAMERICA 2008, las facturas (invoice) y el concepto de los servicios, la contabilización de
los mismos y el detalle de los diferentes tipos de servicios que presta la compañía del exterior,•
con los cuales la contribuyente social no demostró fehacientemente que los servicios
provenientes de dicho Acuerdo se hayan materializado, consecuentemente no se pudo comprobar
si dichos gastos fueron necesarios para la producción de la renta gravable y conservación de su
fuente durante el ejercicio impositivo de dos mil ocho, en tal sentido no resultan ser deducibles
de la renta obtenida por lo que se objetan de conformidad a lo establecido en los artículos 28
incisos primero y segundo y 29 numeral 1) de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en relación con
el artículo 31 de su Reglamento y artículos 139 incisos tercero y sexto, 203 inciso primero, 206 y
209 del Código Tributario.
Así también, la demandante respecto de los gastos de operación objetados por la cantidad
de QUINIENTOS DIECINUEVE MIL DOS DÓLARES CINCUENTA Y SIETE CENTAVOS DE
DÓLAR ($519,002.57), que corresponden a servicios prestados por las compañías afiliadas no
domiciliadas EXXONMOBIL RESEARCH & ENGINEERING, EXXONMOBIL REF & SUPPLY
AMERICAS, EXXONMOBIL MANAGEMENT SUPPORT, EXXONMOBIL CATALYST
SERV.INC, ESSO PETROLERA ARGENTINA SRL, EXXONMOBIL GLOBAL SERVICE COM y
EM BUSINESS SUPPT CTNR ARGENTINA, no comprobó la materialización de los referidos
servicios, debido a que no demostró la realización material de los mismos, pues debido a que
sólo proporcionó las facturas (invoice), el concepto de los servicios, la contabilización de los
mismos, así también mediante acta suscrita en fecha diez de junio de dos mil once, se hizo
constar que se proporcionaron explicaciones generales sobre los servicios prestados por la
compañía no domiciliada EXXONMOBIL RESEARCH & ENGINEER, los cuales en términos
generales están relacionados con servicios de ingeniería, asesoría y estudios técnicos realizados
en la Planta Refinadora de Acajutla y en relación con las demás compañías afiliadas no
domiciliadas, no proporcionó, ni exhibió información y explicaciones sobre el tipo de servicio
que cada una de estas realizó para la demandante social. En este orden de ideas es importante
traer a cuenta que el artículo 28 de la Ley de Impuesto sobre la Renta establece que son
deducibles de la renta obtenida todos aquellos valores que sean necesarios para la producción
de la renta y la conservación de su fuente que dicha ley determine, así como aquellas
deducciones que esa ley establezca, señalando esa misma disposición legal que los costos y
gastos deben cumplir con todos los requisitos establecidos por la Ley de la materia y el Código
Tributario para que proceda su deducción, lo cual, para el presente caso, esta Dirección
General aplicó conforme al Principio de Legalidad, para asegurar el efectivo cumplimiento de
las obligaciones tributarias relativas a la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Esta Administración Tributaria advierte que la sola explicación de cómo es el
funcionamiento y operatividad de la demandante, no es un elemento para aseverar ni prueba
pertinente que permita establecer que efectivamente recibió los servicios de proveedores del
exterior, ya que es necesaria la demostración efectiva de la operación, tal y como se le dio a
conocer en el Informe de Auditoría de fecha seis de febrero de dos mil doce, el cual instruyó
suficientemente para la justa liquidación con el objetivo de dar cumplimiento al Principio de
Verdad Material (...)».
IV. En auto de las diez horas doce minutos del veintisiete de septiembre de dos mil trece;
se dio intervención a la licenciada M..M.F..Q., en su carácter de agente
auxiliar delegada del Fiscal General de la República, quien fue sustituida posteriormente por
K.L.S.P.; asimismo se abrió a prueba por el plazo de ley.
La parte actora en escrito de folio 108 al 114 solicita se tenga como prueba la
documentación descrita en el escrito relacionado y que corre agregada al expediente
administrativo.
La DGII pidió que se tenga el expediente administrativo que obra en poder de este tribunal
en calidad de prueba (folio 106).
V. En autos de las diez horas veintinueve minutos del doce de mayo, de las diez horas
dieciocho minutos del veintinueve de agosto y de las nueve horas con cuarenta y un minutos del
uno de diciembre, todos de dos mil catorce, se corrieron los traslados que ordena el artículo 28 de
la LJCA, con los siguientes resultados:
a) la parte actora ratifica los argumentos expuestos en la demanda;
b) la autoridad demandada confirma los argumentos vertidos en su informe justificativo; y,
c) la representación fiscal, al rendir el traslado indicó, “que lo actuado por la Dirección
General de Impuestos Internos ha sido conforme a derecho y no han violentado en ningún
momento el Principio de Verdad Material y sus alcances, que no ha trasgredido el Artículo 3
CAPITAL VARIABLE, no demostró ante la Administración Tributaria la materialización de los
gastos de operación, debido a que como ha señalado la Dirección General de Impuestos Internos
la información presentada y exhibida no logra demostrar la realización efectiva de los servicios
contratados y por lo tanto no pudo comprobar que son gastos necesarios para la producción de
la renta y la conservación de su fuente, tal y como lo establecen los artículos 28 y 29-A numeral
15) letra b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta. Y que de conformidad al artículo 203 del
Código Tributario inciso primero corresponde al sujeto pasivo es decir a la sociedad
demandante comprobar la existencia de los hechos declarados y todos aquellos hechos que
alegue a su favor y en este caso le correspondía probar que la declaración del impuesto sobre la
renta correspondiente al ejercicio fiscal de dos mil ocho la deducción de la renta obtenida gastos
de operación lo cual no hizo adecuadamente (...).
Lo relativo a la errónea valoración de las pruebas presentadas por parte de la
Administración Tributaria, consta en el procedimiento sancionador que la Dirección General de
Impuestos Internos si valoró la prueba presentada; pero el hecho que no haya fallado a favor de
los intereses de la contribuyente no quiere decir que se haya valorado erróneamente como lo
hace ver la impetrante social.
En virtud de lo anterior esta R..F. es del criterio que para el presente
caso se confirma la legalidad de la actuación de la autoridad Demandada, por la determinación
de la cantidad de CINCUENTA Y NUEVE MILLONES DOSCIENTOS DOCE MIL
CUATROCIENTOS VEINTIDOS DOLARES TREINTA Y CINCO CENTAVOS DE DÓLAR
($59,212,422.35). De conformidad a lo estipulado en los artículos 28 incisos primero y segundo
y 29-A numeral 15) literal b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, artículos 173, 174, 175,183
inciso primero literal b), 184 inciso primero literal a), 186, 203 y 229 del Código Tributario.
VI. La sociedad actora hace recaer las ilegalidades del acto administrativo que impugna
en: 1) Errónea valoración de las pruebas presentadas ante la administración tributaria y la
consecuente violación a los derechos de audiencia, de defensa y a la propiedad, así como de los
principios de legalidad y proporcionalidad. (2) Errónea interpretación del artículo 203 del Código
Tributario, lo cual conlleva la violación a los derechos de audiencia, de defensa y a la propiedad,
así como del principio de legalidad.
Antes de analizar las pretensiones de la parte actora, es necesario examinar los alcances
del pronunciamiento judicial con relación al acto impugnado y al presupuesto procesal de
agotamiento de la vía administrativa.
Del agotamiento de la vía administrativa.
respecto de aquellos actos que hubieren agotado la vía administrativa. Se entiende que este
requisito procesal se ha satisfecho cuando se hace uso en tiempo y forma de los recursos
establecidos en el ordenamiento jurídico aplicable o cuando la ley lo disponga expresamente.
Debe interpretarse que el agotamiento de la vía administrativa previa queda satisfecho si el
peticionario ha interpuesto en tiempo y forma los recursos administrativos, independientemente
de si el incidente del recurso finalizó con una resolución sobre el fondo del asunto o con una que,
simplemente, lo rechazó in limine.
Es necesario evitar que una interpretación flexible sobre el agotamiento de la vía
administrativa se convierta en una invitación al abuso de los recursos administrativos y de la
acción contenciosa administrativa; pues el hecho de que para entender agotada la vía
administrativa no se exija que la resolución del recurso contenga un pronunciamiento sobre el
fondo no significa que en sede judicial tenga que pronunciarse per se una sentencia sobre el
fondo, lo cual significaría asumir, sin más, que todo rechazo in limine de un recurso
administrativo lo ha sido de manera ilegal y desconocer la potestad de la Administración para
declinar válidamente el conocimiento de un recurso administrativo.
Esta forma de interpretar el agotamiento de la vía administrativa obedece a la necesidad de
efectivizar, a partir de los principios de protección jurisdiccional y de economía procesal, la
defensa de los derechos o intereses del administrado mediante el proceso contencioso
administrativo, pero sin desconocer las potestades que el ordenamiento determina a favor de la
Administración.
En ese sentido, cuando la acción contenciosa se promueve contra el acto originario y
contra el acto que inadmite o rechaza el recurso que agota la vía administrativa, la decisión
judicial sobre el primero —y, por consiguiente, sobre el fondo del asunto— estará condicionada a
que resulte ilegal el rechazo in limine del recurso, todo ello dentro de un único proceso.
Al amparo de esta nueva forma de examinar si se cumple el requisito de agotamiento de la
vía administrativa, en cada caso concreto deberá determinarse los actos cuya impugnación es
procedente mediante la acción contenciosa administrativa.
En consecuencia, resulta necesario, para garantizar una integral protección de los derechos
fundamentales -en particular, del referido derecho a la protección jurisdiccional y el derecho a
una pronta y efectiva justicia-, admitir a conocimiento en esta sede tanto la actuación
administrativa emitida en vía de recurso como el acto originario que ha dado lugar a la
interposición del mismo, siempre y cuando el actor controvierta ambos en su demanda.
En el sub júdice, la parte demandante afirma que interpuso el recurso de apelación
regulado en el artículo 2 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de
Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, sobre lo cual manifiesta que: «(...) el
Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, (...) asevera que la reducción
de la pérdida de capital no constituye per se liquidación de oficio, en consecuencia, se declara
incompetente en razón de la materia, razón por la cual, la vía administrativa se agota con el
Acto Administrativo impugnado, quedando expedita la vía Contenciosa Administrativa para
someter el Acto Administrativo emitido a revisión de legalidad» [folio 2].
De conformidad con el orden de ideas anotado, el examen de legalidad iniciará con la
resolución que declaró la improponibilidad del recurso de apelación que interpuso la demandante
en sede administrativa.
No obstante, la sociedad actora no impugnó la resolución del TAIIA de las trece horas
cinco minutos del trece de junio de dos mil doce (folio 75- y 76) que rechazó in limine el recurso
de apelación interpuesto contra la resolución de la DGII, aduciendo los mismos motivos por los
cuales el recurso fue declarado improponible «que la reducción de la pérdida de capital no
constituye per se liquidación de oficio».
De la liquidación de tributos.
concepto de “liquidación de oficio del tributo” o “liquidación tributaria”, simplemente se
refiere a tal término en el Capítulo III como una potestad de la DGII, determinando los supuestos
de su procedencia.
Por lo antes expuesto, este Tribunal, en sentencia pronunciada a las quince horas y cinco
minutos del veintiocho de junio de dos mil seis, referencia 89-T-2004, sostuvo que la liquidación
oficiosa de un impuesto es el acto administrativo en virtud del cual la Dirección General de
Impuestos Internos, por medio de funcionario competente, declara la existencia de una deuda
tributaria, la liquida y la hace exigible, satisfechos los requisitos que versan sobre impugnaciones
en vía administrativa o judicial.
En dicha sentencia se manifestó, además, que la liquidación de oficio del impuesto surge
como consecuencia del procedimiento encaminado a la determinación final del impuesto
adeudado por un contribuyente y comprende la individualización del sujeto obligado, sea este
persona natural o jurídica, el tipo de tributo a pagar y el período sustentan., así como la relación
de los fundamentos de hecho y de derecho que la sustentan.
La doctrina de los expositores del derecho es coincidente sobre este punto. Así, el profesor
J.M.L.M. señala, al referirse al acto de liquidación, que “éste consiste en
determinar la deuda que se debe satisfacer como consecuencia de haberse ejecutado el hecho
imponible”. (Tratado de Derecho Tributario, dirigido por A.A., Pág. 388. Tomo II,
Editorial Temis, S.A., 2001).
En síntesis, la liquidación de oficio de impuestos tiene sus características propias, y en
esta juegan un papel determinante el hecho generador, la base imponible, el impuesto de que se
trata, el período que comprende, los antecedentes de hecho que sirvieron para determinada y la
exigencia o ejecutividad del cobro de la deuda establecida.
No obstante, es necesario destacar, como sostiene la doctrina, que “la actividad
liquidatoria no siempre se traduce en la determinación de la existencia del hecho imponible y en
la fijación de la cuantía de la obligación tributaria derivada de aquél, sino que también puede
poner de manifiesto la existencia de un crédito a favor del sujeto pasivo, dirigiéndose en este
caso a determinar la procedencia y cuantía de la devolución tributaria a la que habrá de hacer
frente la Hacienda Pública”. (J.M.Q. y otros, Curso de Derecho Financiero y
T., editorial Tecnos, décimo quinta edición, Madrid, 2004).
La resolución impugnada en este proceso deriva de la fiscalización que efectuó la DGII
con el fin de investigar y verificar si la contribuyente dio cumplimiento a las obligaciones
tributarias contenidas en la Ley de Impuesto sobre la Renta, su reglamento y demás disposiciones
legales, en la autoliquidación de impuesto sobre la renta en el ejercicio dos mil ocho presentada
por la sociedad actora. Dando como resultado los datos siguientes:
EJERCICIO COMPRENDIDO DEL 1 DE ENERO AL 31 DE DICIEMBRE DE 2008
INGRESOS DECLARADOS
Por Actividades Comerciales $788,830,192.82
Otros Ingresos Gravables $310,924.06
Total de Ingresos $789,141,116.88
DEDUCCIONES DECLARADAS
Por Actividades Industriales 853,544,871.96
Gastos No Deducibles Declarados 2,712,698.25
Total de Deducciones 850,832,173.71
OBJECIONES A LAS DEDUCCIONES
Gastos de Operación 2,478,634.48
Total Objeciones 2,478,634.48
Total Deducciones Determinadas 848,353,539.23
Pérdida Determinada (59,212,422.35)
Renta por Ganancia Neta de Capital 23,634.75
Total Renta Imponible 23,634.75
Impuesto Ganancia de Capital 5,908.69
Total de Impuesto Determinado 2,368.66
(-) Pago a Cuenta Liquidado contra Impuesto
sobre la Renta computado en Declaración 11,838,689.05
Impuesto a Devolver (11,835,149.02)
La DGII, en las etapas del procedimiento de fiscalización, realizó una serie de operaciones
con el objeto de verificar el cumplimiento de las disposiciones legales referentes al tributo
investigado, obteniendo como resultado objeciones en los gastos de operación contenidos en la
declaración de la contribuyente, en razón de lo cual emitió una resolución ajustando la cantidad
declarada en concepto de pérdida del ejercicio impositivo dos mil ocho, modificando el impuesto
a devolver (folio 73).
Según lo anterior, nos encontramos que, en un primer momento, los contribuyentes
realizan una determinación o autoliquidación tributaria, es decir, llevan a cabo una interpretación
de la norma tributaria respecto de los hechos realizados por ellos en cada período tributario,
valorando si los mismos se adecuan a los hechos generadores seleccionados por el legislador para
el impuesto de referencia. Si de la interpretación de la norma el contribuyente concluye que ha
realizado un hecho generador, por haberse manifestado todos los elementos del mismo señalados
en la norma, procede a cumplir la obligación sustantiva y las formales de documentación y
presentación subsecuente de la declaración jurada, entre otras, en los términos establecidos en el
art. 91 y siguientes del Código Tributario. De ello se deduce que el sujeto pasivo de la relación
jurídico-tributaria del impuesto sobre la renta, realiza una determinación o liquidación del
impuesto.
Sin embargo, puede también ocurrir que, al interpretar la norma tributaria, el
contribuyente considere que los actos o hechos por él realizados no se ajustan a los elementos del
hecho generador plasmados en la norma, lo que también constituye una autoliquidación
tributaria, ya que, en tales casos, al interpretar la norma contentiva del impuesto el contribuyente
ha determinado si se debe o no y la cuantía de lo debido.
Lo anterior se corresponde con lo establecido en el artículo 150 del Código Tributario,
cuyo inciso segundo refiere que, a falta de liquidación por parte del contribuyente, la
Administración Tributaria liquidará el impuesto de manera oficiosa.
Respecto del inciso comentado, el artículo 183 del mismo Código establece que la
Administración Tributaria deberá proceder a la liquidación de oficio del tributo mediante
resolución razonada, no sólo cuando el sujeto pasivo hubiese omitido presentar la declaración,
sino también cuando la declaración presentada ofreciere dudas sobre su veracidad o exactitud,
presentare errores aritméticos o no cumpliere con todos los requisitos y datos exigidos, e
igualmente cuando el contribuyente no llevare o llevare incorrectamente o con atraso su
contabilidad, no la exhibiere habiendo sido requerido, careciere de la documentación anexa o no
diere a satisfacción las aclaraciones solicitadas por la misma Administración.
Igualmente, de lo establecido en el artículo 173 y siguientes del Código Tributario se
infiere que, una vez fijados los hechos, la Administración Tributaria puede igualmente proceder a
la determinación o liquidación oficiosa de impuestos, debido a que posee facultades de
fiscalización, inspección, investigación y control para asegurar el efectivo cumplimiento de las
obligaciones tributarias, incluso respecto de los sujetos que gocen de exenciones, franquicias o
incentivos tributarios; determinación que, como ha sostenido esta Sala en su jurisprudencia, tiene
por objeto establecer la existencia de una deuda tributaria y su monto, es decir, si se debe y
cuánto se debe.
Si bien la autoliquidación no tiene la naturaleza de un acto administrativo como la
liquidación tributaria, lo impugnable es el acto administrativo expreso de gestión tributaria que se
producirá cuando se pida la rectificación o la comprobación de la autoliquidación. Debido a que
la liquidación es la determinación precisa del importe de la prestación exigible, se afirma por la
nueva función regularizadora de la liquidación que esta más bien representa “un acto de reacción
y corrección (en suma, regularización) de las omisiones, incorrecciones e irregularidades
cometidas por los obligados tributarios en la aplicación del tributo y detectadas (tras la función
controladora) por los órganos de gestión e inspección tributaria”.
En conclusión, la liquidación del impuesto, según nuestro sistema legal, tiene como regla
general, la autoliquidación por parte del sujeto pasivo; sin embargo, la misma puede no ajustarse
a la realidad o el sujeto pasivo puede omitir completamente su cumplimiento; por ello la
Administración Tributaria debe, en los casos previstos en el artículo 183 del Código T.,
proceder a la liquidación de oficio. Por otra parte, de conformidad con lo dispuesto en el artículo
173 del referido cuerpo legal, la Administración también puede proceder a liquidar de oficio el
impuesto en ejercicio de sus facultades de fiscalización, inspección, investigación y control, para
asegurar el efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias.
Ahora bien, el contenido de los artículos 1 y 2 de la Ley de Organización y
Funcionamiento del Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos permite concluir que el
expresado Tribunal tiene competencia para conocer de la resolución impugnada en esta
jurisdicción, pues, de acuerdo con lo expresado, la actuación de la DGII constituye un acto de
determinación o liquidación impositiva, según la naturaleza del impuesto, ya que si bien en su
resolución concluye determinando una cantidad distinta a la establecida en la autoliquidación en
concepto de pérdida del ejercicio (folio 73), tal declaratoria lleva implícita una liquidación del
impuesto, ya que la DGII, al realizar su análisis, hizo una serie de operaciones con el objeto de
demostrar anomalías en las declaraciones con base a tales datos, señalando que «la sociedad
contribuyente se dedujo de manera improcedente de la Renta (SIC) Obtenida (SIC), Gastos (SIC)
de Operación (SIC) que ascienden a la cantidad de DOS MILLONES CUATROCIENTOS
SESENTA Y OCHO MIL SEISCIENTOS TREINTA Y CUATRO DÓLARES (SIC) CUARENTA Y
OCHO CENTAVOS DE DÓLAR ($2,478,634.48)»; calculando como pérdida del ejercicio
cantidades diferentes a las declaradas por la contribuyente; por ello, la resolución impugnada
tiene la calidad de liquidación del impuesto.
Por lo anterior, la resolución que determina el ajuste que la autoridad demandada
considera pertinente se enmarca en el supuesto “liquidación de oficio del impuesto” al que hacen
referencia los artículos 1 y 2 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de
Apelaciones de los Impuestos Internos.
Conclusión
Está Sala esta inhibida de conocer los argumentos planteados por la parte actora respecto
del acto emitido por la DGII, en razón de que no impugnó en esta jurisdicción la decisión del
TAIIA que declaró improponible el recurso de apelación, por lo cual este mantiene su firmeza.
El artículo 15 inciso final de la LJCA regula que «Si admitida la demanda, el tribunal
advierte en cualquier estado del proceso que lo fue indebidamente, declarará su
inadmisibilidad». Siendo procedente en el presente caso aplicar dicha disposición y declarar
inadmisible la demanda, en razón de que no se impugnó el acto que agota la vía administrativa
[artículo 7 letra a)), tal como se ha referido supra, respecto del acto emitido por la DGII.
VII. POR TANTO, con fundamento en lo expuesto y de conformidad con la normativa
Jurisdicción Contencioso Administrativa -emitida el veinticuatro de noviembre de mil
novecientos setenta y ocho, publicada en el Diario Oficial número doscientos treinta y seis, Tomo
número doscientos sesenta y uno, de fecha diecinueve de diciembre de mil novecientos setenta y
ocho, en adelante LJCA, ordenamiento de aplicación al presente caso en virtud del artículo 124
de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa vigente-, en nombre de la República,
esta Sala FALLA:
1) Declarar inadmisible la demanda interpuesta por “REFINERÍA PETROLERA
ACAJUTLA, LIMITADA DE CAPITAL VARIABLE”, por medio de su apoderada general
judicial, licenciada Y..N.M. de Valencia, contra el acto administrativo contenido
en la resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos Internos las nueve horas
quince minutos del diecisiete de abril de dos mil doce, mediante la cual determinó la cantidad de
cincuenta y nueve millones doscientos doce mil cuatrocientos veintidós dólares de los Estados
Unidos de América con treinta y cinco centavos de dólar ($59,212,422.35) en concepto de
pérdida en el ejercicio impositivo dos mil ocho.
2) Condenar en costas a la parte actora conforme al Derecho común.
3) En el acto de notificación, entréguese certificación de esta sentencia a la autoridad
demandada y a la representación fiscal.
4) Devuélvase el respectivo expediente administrativo a la oficina de origen.
NOTIFÍQUESE.
GARCÍA--------- S. L. RIV. MARQUEZ --------- RCCE --------- P.V.C. -----
PRONUNCIADA POR LA SEÑORA MAGISTRADA Y LOS SEÑORES MAGISTRADOS
QUE LA SUSCRIBEN ----- M. B. A. ------ SRIA. ------RUBRICADAS.
