Sentencia Nº 269-2016 de Sala de lo Contencioso Administrativo, 08-09-2017
| Sentido del fallo | DECLARATORIA DE ILEGALIDAD |
| Emisor | Sala de lo Contencioso Administrativo |
| Fecha | 08 Septiembre 2017 |
| Materia | ADMINISTRATIVO |
| Número de sentencia | 269-2016 |
269-2016
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DE LA CORTE SUPREMA DE
JUSTICIA: San Salvador, a las doce horas cuarenta y cinco minutos del ocho de septiembre de
dos mil diecisiete.
El presente proceso contencioso, administrativo ha sido promovido por la sociedad
AUTOFÁCIL, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que puede abreviarse
AUTOFÁCIL S.A. de C.V., del domicilio de San Salvador, por medio de sus apoderados
generales judiciales, abogados Mario Concepción Martínez Sandoval, Magdalena del Rosario
Ramos Jacinto de Sosa y Henry Salvador Orellana Sánchez, contra:
a)
Resolución pronunciada a las nueve horas cinco minutos del día catorce de enero de dos
mil quince, por la Jefa de la Unidad de Audiencia y Tasaciones de la Dirección General de
Impuestos Internos -en adelante DGII- por delegación del Subdirector General de la referida
institución, mediante la cual determinó la cantidad de un millón doscientos cuarenta y cuatro mil
doscientos cuarenta y siete con treinta centavos de dólar de los Estados Unidos de América
($1,244,247.30), en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación
de Servicios en adelante IVA respecto de los períodos tributarios comprendidos de enero a
diciembre de dos mil doce.
b)
Resolución pronunciada a las trece horas treinta minutos del día treinta de marzo de
dos mil dieciséis, por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas -en
adelante TAIIA-, por medio de la cual se confirmó la resolución supra relacionada.
Han intervenido en el proceso: la parte actora, en la forma antes indicada; la DGII y el
TAIIA como parte demandada; el abogado Julio Cesar Cueva Trejo, en carácter de delegado y
representante del Fiscal General de la República.
I. La parte actora dirige su pretensión de ilegalidad contra la DGII y el TAIIA, por la
emisión de las resoluciones relacionadas en el preámbulo de la presente sentencia.
Relató la sociedad demandante que la DGII: “(...) Mediante auto de designación (...)
proveído a las trece horas del día tres de mayo de dos mil trece (...) nombró a KYGR, CACL y
CAFF para que fiscalizaran e investigaran si AUTOFÁCIL S.A. de C.V había cumplido con sus
obligaciones en relación a la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, su Reglamento de Aplicación y demás disposiciones legales durante los
períodos comprendidos entre el 1 de enero al 31 de diciembre del año 2012.
El informe de auditoría (...) fue emitido el día 19 de octubre de 2014. De conformidad
con el mismo, la Administración Tributaria imputo a nuestra representada haber declarado
incorrectamente operaciones internas gravadas como “exentas” por un valor total de
$10,449,820.23. Dichas operaciones provienen de la prestación de servicios de financiamiento
en lo relativo a intereses generados por el otorgamiento de créditos destinados a la compra de
vehículos automotores por medio de contratos de mutuo. Para la Administración Tributaria, si
dichas operaciones hubiesen sido declaradas como gravadas, estas
(sic) hubiesen generado un
total de $1,358,476.63 en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios
bajo la tasa del 13% (...).
(...) A las 9 horas con (sic) del día 23 de septiembre de 2014, el (...) Subdirector de la
Subdirección Integral de Grandes Contribuyentes de la Dirección General de Impuestos
Internos, por delegación del Director General de Impuestos Internos, emitió resolución bajo
referencia 20001-NEX-0236-2014 (...) por medio de la cual (a) Concedió audiencia a
AUTOFÁCIL; (b) abrió a pruebas el procedimiento; y (c) comunicó otros aspectos paralelos
vinculados al procedimiento (...) Nuestra representada presentó dos escritos. El primero para
exponer las razones por cuales consideraba que lo actuado por la Administración era ilegal y
por qué las operaciones declaradas como exentas lo fueron correctamente. El segundo para
evacuar la etapa probatoria.
(...) a las nueve horas con cinco minutos del día catorce de enero de dos mil quince, la
Jefa de la Unidad de Audiencia y Tasaciones de la Dirección General de Impuestos Internos, por
delegación de la Subdirección General emitió resolución bajo referencia 10006-TAS-0009-2015
(...). En dicho acto administrativo resolvió: 1) DETERMÍNASE a cargo de la contribuyente
AUTOFÁCIL, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, la cantidad de UN MILLÓN
DOSCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL DOSCIENTOS CUARENTA Y SIETE DÓLARES
CON TREINTA CENTAVOS DE DÓLAR ($1,244,247.30), que en concepto de Impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios le corresponde pagar respecto
de los períodos tributarios comprendidos de enero a diciembre de dos mil doce. (...)
No estando de acuerdo con tal resolución, mi mandante interpuso recurso de apelación
en contra de la misma mediante escrito presentado el día 13 de febrero de 2015 ante el Tribunal
de Apelación de los Impuestos Internos y de Aduanas (...). Dicha autoridad administrativa
tramitó el recurso aludido bajo referencia Inc.I1502009T y mediante resolución de las 13 horas
30 minutos del día treinta de marzo del año 2016 (...), en lo pertinente resolvió: “CONFIRMASE
la resolución pronunciada por la Dirección General de Impuestos Internos a las nueve horas
cinco minutos del día catorce de enero del año dos mil quince, a nombre de AUTOFÁCIL,
SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que puede abreviarse AUTOFÁCIL, S.A. DE
C. V., por el concepto y monto citados al inicio de la presente sentencia”
.
Dicho acto administrativo fue emitido por el voto mayoritario de 4 miembros del
Tribunal de Apelaciones. Por su parte, el magistrado Román Carballo emitió voto razonado
particular. En dicho voto, el aludido profesional hizo ver el vicio del procedimiento por la falta
de competencia del Director General para tramitar la etapa de audiencia y apertura a pruebas y
que ésta fue tramitada por el Subdirector Integral de Grandes Contribuyentes por delegación de
éste, (...) que el Director General no tiene competencia para delegar respecto a actuaciones
dentro del procedimiento tributario de fiscalización (...)” sin embargo, en dicho voto se
considero que el acto se había convalidado con la emisión de la resolución final por funcionario
competente.
La sociedad demandante hace recaer la ilegalidad de los actos controvertidos en:
i) Violación al debido proceso, al principio de legalidad y a la seguridad jurídica.
Expuso que “(...) Mediante acto administrativo (...) dictado a las 14 horas 15 minutos del
día 8 de marzo de 2002, el Sub Director General de la DGII, (...) calificó como exentas las
operaciones realizadas por AUTOFÁCIL consistentes en préstamos de dinero en lo que se
refiere al pago o devengo de intereses. En ese mismo acto administrativo, el. Sub Director de la
DGII expuso que las demás operaciones efectuadas por nuestra mandante continuaban sujetas a
la imposición fiscal correspondiente. Es decir, que estaban gravadas con el 13% del impuesto a
la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios. (...) AUTOFÁCIL (...) por
ello, todas aquellas transacciones distintas a préstamos de dinero pura la adquisición de
vehículos las ha declarado como operaciones gravadas procediendo al correspondiente pago de
sus obligaciones tributarias. Esta situación fue reconocida durante el procedimiento
administrativo que ha dado origen a los actos impugnados. Pero ahora la Administración
Tributaria considera que por el solo hecho de realizar otro tipo de operaciones, AUTOFÁCIL ha
incumplido los parámetros del acto administrativo de 2002 y pretende así revocar oficiosa (pero
tácitamente) los efectos de dicho acto.
La declaración de las operaciones exentas efectuada por la. Sub Dirección General de la
DGII en el año 2002 tiene su origen en la redacción original del Art. 46 letra f) de la Ley de
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios vigente hasta
2004. (...)
Posteriormente, dicha disposición fue modificada en dos ocasiones La primera mediante
D.L. N° 495 de 28 de octubre de 2004, D.O. N° 217, T. 365 de 22 de noviembre de 2004. La
segunda mediante D.L. N° 224 de 12 de diciembre de 2009, D.O. N° 237, T 385 de 17 de
diciembre de 2009.
Sin embargo, en el primero de los D.L. antes apuntados (D.L. N° 495 de 28 de octubre de
2004) el legislador estableció una norma de compatibilización de regímenes la cual no fue
derogada por el segundo D.L. (No 224 de 12 diciembre de 2009) como erróneamente lo expuso
la autoridad demandada en el primer acto administrativo impugnado refiriéndose al informe de
auditoría (véase penúltimo párrafo página 77 del primer acto administrativo impugnado).
Precisamente, el Art. 14 del D.L. N° 495 de 28 de octubre de 2004 estableció: (...) Los
contribuyentes que se dediquen -exclusivamente al financiamiento de dinero, que hayan
amparado en lo dispuesto en el Art. 46 literal f) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de
Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y ello sea comprobable en los registros que al
efecto lleva la Administración Tributaria, continuaran (sic) bajo ese mismo régimen.
Por tanto, esta es la norma legal que ampara la vigencia de la calificación realizada en
el año 2002 por el Subdirector General de la DGII. Luego, si bien es cierto que el D.L. N° 224 de
12 de diciembre de 2009 modificó nuevamente el Art. 46 letra citado, nada dijo del régimen
transitorio establecido en el Art. 14 del D.L.N° 495 de 28 de octubre de 2004. Tampoco el
segundo D.L. de 2009 plantea una incompatibilidad con la norma de 2004. Por ello, el Art. 14
citado continúa siendo norma vigente, y por ello, constituye el derecho aplicable al caso que nos
ocupa.
Tal situación conlleva que AUTOFÁCIL continúa amparada por la redacción del Art. 46
letra f) la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios
anterior a la reforma de 2004 por cuanto el Art. 14 del D.L. N° 495 de 28 de octubre de 2004 así
lo estipuló.
(...) la reforma de 2009 no derogó expresa ni tácitamente ese régimen transitorio.
Tampoco el legislador previó una condición de vigencia o caducidad para dicho régimen
transitorio en tanto no le sometió a una condición de plazo cierto. Simplemente el legislador
dispuso que los contribuyentes amparados a tal disposición seguirían gozando de tal beneficio
sin establecer un plazo perentorio. Ha sido la Administración Tributaria quien pretende a vía de
interpretación restarle vigencia en detrimento del derecho de propiedad y seguridad jurídica de
AUTOFÁCIL.
(...) La Administración Tributaria sostiene que AUTOFACIL, además de su operación
principal, realiza otro tipo de operaciones y que por tanto, ya no goza de la calificación de
operación exenta que data de 2002. Lo anterior carece de sentido porque el acto administrativo
favorable de 2002 fijó como parámetro que las únicas operaciones exentas eran los préstamos en
cuanto al pago o devengo de intereses, pero no le prohibió que AUTOFACIL (...) realizar (sic)
otro tipo de operaciones conexas dada su naturaleza mercantil y el principio constitucional de
libertad económica. Por el contrario, validó su coexistencia siempre y cuando estás fueran
declaradas como operaciones gravadas.
(...) las autoridades demandadas (...) han manifestado que debido a las reformas, la
exención ya no aplica para el período en estudio sino solo a los sujetos taxativamente
enunciados en el artículo 46 literal f) reformado (...)
(...) Lo cierto es que las autoridades demandadas han reconocido que AUTOFACIL
reportó todas sus operaciones secundarias como gravadas y que procedió al pago del impuesto
correspondiente, tal y como se lo exigía el acto administrativo favorable de la calificación de
operaciones exentas de 2002. Pero pretenden gravar las operaciones que se consideran exentas
por el acto administrativo favorable (...) bajo el argumento de que AUTOFACIL ha dejado de
cumplir con las condiciones en las que fue otorgada la exención y que por ello automáticamente
deja de tener efectos el acto administrativo.
La reforma de 2009 modificó el Art. 46 letra f) vigente desde 2004. Pero la reforma de
2009 no se refirió en ningún punto al régimen transitorio del Art. 14 del D.L. N° 495 de 28 de
octubre de 2004 (...) Las autoridades demandadas extienden la reforma a una disposición legal
hacía otras del ordenamiento jurídico. (...)
Las autoridades demandas (sic) han actuado más allá de los límites que el Art. 14 del
D.L. N° 495 de 28 de octubre de 2004 les permite para revocar oficiosamente un acto
administrativo favorable. Para causar tales agravios, las autoridades demandadas instruyeron
un proceso de fiscalización en el cual se demostró que AUTOFACIL cumplió con todas sus
obligaciones tribularias declarando las operaciones exentas como exentas y las gravadas como
gravadas, todo en apego de un acto administrativo favorable que así se lo permite. (...)
Pero la Administración Tributaria pretende ahora revocar oficiosamente un acto
LJCA corresponde y además, sin contar con la competencia legal para revocarlo (...).”-
En ese sentido argumenta se ha vulnerado el “(...) debido proceso y el principio de
legalidad por la revocación oficiosa de un acto administrativo favorable sin seguir las formas
legales (...)”, pues alude a que el ordenamiento jurídico administrativo salvadoreño, permite que
“(...) los actos favorables firmes sólo pueden ser revisados (1) en el proceso de lesividad o (2)
por las causales y procedimientos que la ley disponga (…)”.
De ahí que aduce existió “Violación al debido proceso: por revocación de un acto
administrativo favorable sin seguir el proceso de lesividad. (...)
(...) el acto administrativo (...) dictado a las 14 horas 15 minutos del día 8 de marzo de
2002 por el Sub Director General de la DGII (...) constituye un acto administrativo firme
favorable o declarativo de derecho porque por medio de él se calificó como exentas las
operaciones realizadas por AUTOFÁCIL consistentes en préstamo de dinero en lo que se refiere
al pago o devengo de intereses, exclusivamente. (...) Sin embargo, las autoridades demandadas
han pretendido revocar de oficio dicho acto administrativo sin seguir el procedimiento previsto
había sido derogado. Luego, esgrimieron falacias argumentativas para sostener que
AUTOFÁCIL faltó al acto que lo declara exento en lo que se refiere al pago o devengo de
intereses, cuando los aspectos que citan como presuntos incumplimientos no son más que el
respeto a los parámetros establecidos por el mismo(…)”
Así también alegó “(...) Violación al principio de legalidad: revocación de actos
administrativos firmes sin que concurra causa legal (...)
El artículo 86 inciso 32 de la Cn. contempla el principio de legalidad de la
Administración Pública. (...) En relación especifica a la Administración Tributaria, el artículo 3
literal c) del Código Tributario contempla el principio de legalidad
(...) conforme a las exigencias del principio legalidad, las causales de revocación son
únicamente las contempladas en la ley y por los procedimientos que ahí se prevean. Es decir, que
además del Art. 8 LICA, los actos administrativos favorables firmes también podrán ser
revocados por las causales y procedimientos que la ley prevea. (...)
(...) Al buscar en la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios no encontramos causales expresas ni procedimientos para revocar la
calificación de operaciones exentas de 2002. Por tanto, debemos buscar estas causales en (i) las
condiciones mismas del acto administrativo y (ii) en la norma jurídica que sostiene la vigencia
de dicho acto administrativo de calificación de operaciones exentas, es decir, el Art. 14 del D.L.
N° 495 de 28 de octubre de 2004.
Por tanto, la conclusión lógica que resalta es que la única razón para revocar el acto
administrativo favorable es que el destinatario haya dejado de cumplir con los parámetros bajo
los cuales fue dictado. No existe otra causa.
Como corolario lógico de lo anterior, el incumplimiento de los parámetros del acto
administrativo favorable constituye también el único supuesto legal que habilita la competencia
de la DGII para revocar dicho acto. No puede invocarse ninguna otra.
Pero las autoridades administrativas demandadas no han invocado ninguna causal
vinculada a la falta de cumplimiento de dichos parámetros. El único intento relacionado fue
sostener que AUTOFÁCIL realizaba otro tipo de operaciones, lo cual como hemos dicho, fue
incluso contemplado y permitido por el acto administrativo favorable.
Incluso el Tribunal de Apelaciones sostiene que el motivo por el que AUTOFACIL no
puede seguir gozando de la exención es porque no realizó en el período investigado
exclusivamente operaciones de financiamiento de dinero. (...)
(...) Por lo anterior podemos concluir que la revocación de oficio del acto administrativo
que ha intentado efectuar la DGII es ilegal porque no se presentó el supuesto legal que
habilitaba su competencia para emitir tal revocatoria (...).
Además de lo anterior argumentó “(...) Violación a la seguridad jurídica (...)
(...) contemplado (...) en (...) artículo 2 Cn, el cual reconoce a toda persona el derecho a
la seguridad, y a ser protegida en la conservación y defensa del mismo (...)
(...) la Administración Tributaria a través de los actos administrativos impugnados
pretende dejar sin efecto una disposición legal que constituye derecho positivo vigente (Art. 14
del. D.L. N 495 de 28 de octubre de 2004) y un acto administrativo que está amparado por dicha
disposición.
Para ejecutar tal arbitrariedad; las autoridades demandadas han invocado hasta tres
teorías, todos mutuamente excluyentes entre sí. Primero sostuvieron que (...) no se adecúa al
artículo 46 letra f) debido a sus reformas. Luego, esgrimieron (...) que (...) faltó el acto que lo
declara exento (...) Asimismo sostuvieron que para seguir gozando del beneficio se requiere
calificación del Banco Central de Reserva y ser supervisada por la SSF (...).
(...) Jurisprudencia de esa Sala (...) confirma (...) la ilegalidad de los actos impugnados:
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios (...) la Administración Tributaria
pretendió restar efecto a la norma transitoria para obligar ilegalmente al contribuyente al pago
de un tributo al cual no estaba obligado (...) mediante las mismas interpretaciones incoherentes
e ilegales que (...) han esgrimido (...) .
ii) Violación al principio de legalidad: falta de competencia del Director General de
la DGII en el proceso de liquidación tributaria.
Argumentó que “El Director General de la DGII ha actuado sin competencia dentro del
procedimiento de liquidación tributaria. Este vicio se ve reflejado en la emisión del auto de
designación y el auto de audiencia y apertura a pruebas en la delegación que confirió al Sub
Director Integral de Grandes Contribuyentes (...).
(...) la DGII en general (...) es dirigida y administrada por un Director General y un
Subdirector General, quienes tienen atribuciones propias conforme a la Ley Orgánica de la
DGII, tal y como lo dispone el Art. 4 de la misma. Por su parte, el Art. 8 de ese cuerpo normativo
permite a dichos funcionarios delegar una o más de las facultades que esta Ley les confiere a
cualquiera de sus funcionarios, técnicos y demás empleados.
De esta última norma debemos extraer tres conclusiones.
−
La primera de ella es que existe una habilitación legal para delegar funciones.
−
La segunda es que dicha delegación debe realizarse lógicamente de aquellas funciones
propias del funcionario delegante.
−
La tercera es que la ley distingue perfectamente entre el Director y el Subdirector de
General de la DGII Internos, considerándolos como funcionarios independientes y con
atribuciones propias. Ergo, serán estas atribuciones propias las que cada uno podrá delegar.
Entonces, el Director únicamente podrá delegar aquellas funciones que le son propias (...)”.
Al respecto citó los artículos 6 y 7 de la Ley Orgánica de la DGII y manifestó que “(...)
La interpretación de las normas citadas debe realizarse de forma armónica con los Art. 3 y 4 de
la Ley Orgánica de la DGII. Dichas normas establecen un “sistema de operaciones, que se
complementa con los sistemas normativos, de apoyo, de planificación y demás pertinentes para
el cumplimiento de las funciones básicas de esa Dirección General”.
Ahora bien, las funciones básicas de la Administración Tributaria establecidas en el Art.
23 del Código Tributario y el procedimiento de liquidación de oficio desarrollado por el Art. 186
Código Tributario responden precisamente a este reparto de funciones entre los funcionarios de
la DGII, específicamente en lo que se denomina “sistema de operaciones” que a su vez se
alimenta de los “sistemas normativos, de apoyo, de planificación y demás pertinentes para
efectuar las competencias de la Dirección General en forma óptima.
De lo anterior se extrae que el legislador ha conferido:
(...) Al Director General de la DGII atribuciones propias dirigidas a la administración de
la institución y por ende, le corresponde el diseño, la formulación y el control de los programas ,
planes y políticas vinculadas a la actividad tributaria y específicamente, la coordinación de los-
sistemas operativos y de apoyo a efectos de racionalizar y unificar la Administración Tributaria.
(...) Pero al Sub Director General de la DGII se le encomiendan como funciones propias
aquellas vinculadas a la ejecución de los planes y políticas establecidos por el Director General
para la buena gestión de la institución, mediante la realización plena del sistema operativo,
enmarcándose su actuar en funciones de carácter operativo. Precisamente por ello, el legislador
le encomienda ejercer el seguimiento y control del sistema de funciones operativas a efecto de
optimizar el cumplimiento tributario, lo que incluye la emisión de actos y resoluciones
administrativas, tal y como lo expresa el Art. 7 letra e) de la Ley Orgánica de la DGII.
Por ello podemos concluir que la instrucción del procedimiento de la liquidación oficiosa
contemplado en el Art. 183 y ss del Código Tributario corresponde única y exclusivamente al
Sub Director General y no al Director General. Por tanto, al Subdirector General le
corresponde delegar la emisión de autos de audiencia y apertura a pruebas, por formar parte del
sistema de funciones operativas, en los cuales el contribuyente fiscalizado procederá a presentar
todas aquellas pruebas idóneas conducentes para desvirtuar los hallazgos de la fiscalización (...)
En el caso que nos ocupa, el auto de designación y el auto que concedió audiencia y
apertura a pruebas de fecha 23 de septiembre de 2014 fueron suscritos por el Subdirector
Integral de Grandes Contribuyentes en uso de la supuesta competencia que le, fue delegada por
el Director General de Impuestos Internos (...).
Aseveró que está de acuerdo con el voto razonado emitido por un miembro del Tribunal
de Apelaciones de los Impuestos Internos únicamente en cuanto a la competencia del Subdirector
General, pero está en desacuerdo en cuanto a “(...) que hubo “homologación” o convalidación de
lo actuado sin competencia por el Sudirector Integral de Grandes Contribuyentes” por cuanto
afirma que “(...) el Director General no es el competente para tramitar y resolver el
procedimiento administrativo (...) esa competencia ha sido atribuida legalmente al Sub director
General de la DGII . (...)
(...) el auto de designación y el auto por medio del cual se concede audiencia y apertura a
pruebas durante la primera etapa del procedimiento (Art. 186 Código Tributario), ha sido
emitido por el Subdirector Integral de Grandes Contribuyentes sobre la base de competencias
delegadas por funcionario incompetente, es decir, el Director General de Impuestos Internos,
quien a su vez adujo que estaba habilitado para tales efectos por el Art. 4 inciso 2 y 6 letra g) de
(...) el Art. 8 inciso final de la Ley Orgánica de la Dirección General de Impuestos
Internos dispone: “Tanto el Director General como el Subdirector General, conservando
siempre las responsabilidades inherentes a sus cargos, podrán delegar una o más de las
facultades que esta Ley les confiere a cualesquiera de sus funcionarios, técnicos y demás
empleados.”
Como señalamos (...) ninguna de las funciones atribuidas al Director General está
relacionada con la instrucción del procedimiento de fiscalización y liquidación oficiosa. Por el
contrario, estás están conferidas al Sub Director General de la DGII, tal y como se desprende
del. Art. 7 literales b) y e) de la Ley Orgánica de la DGII por cuanto detallan funciones y
competencias operativas del Sub Director vinculadas con el proceso de liquidación tributaria
dicho cuerpo normativo. A esto es a lo que se refiere la letra e) del Art. 7 de la Ley Orgánica de
la Dirección General de Impuestos Internos cuando atribuye la competencia al Sub Director
para emitir actos y resoluciones administrativas (...)
”
.
iii) Violación al derecho de propiedad.
Adujo que “(...) Como fruto de los actos administrativos impugnados condenan a nuestra
mandante al pago UN MILLÓN DOSCIENTOS CUARENTA Y CUATRO MIL DOSCIENTOS
CUARENTA Y SIETE DÓLARES TREINTA CENTAVOS DE DÓLAR ($1,244,242.30), que
corresponde al monto determinado en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes
Muebles y a la Prestación de Servicio, correspondiente a los períodos tributarios comprendidos
de enero a diciembre de dos mil doce.
Lo anterior redunda indefectiblemente en una afectación ilegal al derecho de propiedad
de nuestra representada pues tiene origen en actos administrativos igualmente viciados de
ilegalidad, y por tanto, esa honorable Sala deberá declararlos como tales (...)”.
La parte actora solicitó que en sentencia definitiva se declare la ilegalidad de los actos
administrativos emitidos por las autoridades demandadas y descritos en el preámbulo de la
sentencia; asimismo, solicitó la suspensión provisional del acto administrativo.
II. Se admitió la demanda, de conformidad al artículo 15 de la Ley de la Jurisdicción
Contencioso Administrativa -en adelante LJCA-, se tuvo por parte a AUTOFACIL, S.A. DE
C.V., por medio de sus apoderados generales judiciales, abogados Mario Concepción Martínez
Sandoval, Magdalena del Rosario Ramos Jacinto de Sosa y Henry Salvador Orellana. Sánchez; se
solicitó a la parte demandada rindiera el informe de ley; se decretó la medida cautelar en el
sentido de suspender provisionalmente la ejecución de los actos administrativos impugnados, en
cuanto a que, mientras se tramite el presente proceso, no se le debe exigir a AUTOFACIL, S.A.
DE C.V. el pago del Impuesto a la Transferencia de .Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios, ni se dicten medidas que afecten el desarrollo de las actividades operativas que realiza
la Sociedad demandante.
Las autoridades demandadas al rendir el primer informe, manifestaron que emitieron los
actos administrativos impugnados descritos en el preámbulo de esta sentencia.
Se tuvo por rendido el primer informe presentado por la DGII y el TAIIA -artículo 20 de
la LJCA- y se les tuvo por parte, se les requirió el segundo informe a efecto que justificaran la
legalidad de los actos administrativos impugnados en la demanda -artículo 24 de la LJCA-, de
igual forma se ordenó notificar la existencia del proceso al señor Fiscal General de la República -
Al contestar el segundo informe, la DGII argumentó:
i) En cuanto a la violación al debido proceso, al principio de legalidad y la seguridad
jurídica manifestó “(...) que, por medio de la constatación de los auditores durante el proceso de
fiscalización se determinó que existen otros elementos relacionados con las operaciones de
ventas realizadas por la contribuyente, en los períodos tributarios de enero a diciembre de dos
mil doce, la (sic) que ha motivado la reclasificación de las operaciones declaradas
como exentas
a operaciones internas gravadas con la tasa del trece por ciento (13%) y es el caso, que debido a
que la demandante no se dedica exclusivamente a la prestación de servicios de otorgamiento de
préstamos destinados a la compra de vehículos automotores, sino que también obtuvo ingresos
por actividades o conceptos distintos de las actividades de financiamiento, como son la
prestación de servicios jurídicos, servicios de arrendamiento financiero de equipo informático y
servicios administrativos varios, por consiguiente no se cumplen con los presupuestos legales
señalados en el artículo 46 literal f) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles
y a la Prestación de Servicios, por lo que el (...) interés generado por tales financiamientos
constituye una operación gravada con el trece por ciento (13%) del referido impuesto.
Asimismo, esta Dirección General por medio de resolución emitida a las catorce horas
quince minutos del día ocho de marzo de dos mil dos, calificó las operaciones de préstamos
realizadas por dicha contribuyente, como servicios exentos, únicamente en cuanto al pago y
devengo de intereses, lo cual se puede evidenciar en la parte resolutiva de la referida resolución,
en la que se estableció lo siguiente:
“CALIFICANSE como exentas las operaciones consistentes en préstamos de dinero
realizadas por la contribuyente AUTOFACIL, SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL
VARIABLE.., en lo que se refiere al pago o devengo de intereses de conformidad a lo establecido
en la citada disposición legal. 2) PREVIÉNESE a la expresada sociedad, que en cuanto a Otro
tipo de operaciones que realice diferente a lo establecido en el mencionado artículo 46 literal f)
de la ley del precitado impuesto deberá cumplir con las obligaciones tributarias establecidas en
la Ley de la materia.”
Sin embargo, tal como se expuso en el Informe de Auditoría, resulta importante señalar
que mediante Decreto Legislativo número 495 del veintiocho de octubre de dos mil cuatro,
publicado en el Diario Oficial número 217, Tomo 365, del veintidós de noviembre de dos mil
cuatro, se reformó el artículo 46 literal f) de la Ley en mención (...) Con lo anterior, el legislador
pretendió establecer únicamente como servicios exentos de IVA, las operaciones de depósito, de
otras formas de captación y de préstamos de dinero, realizadas por los sujetos taxativamente
enunciados en tal disposición legal.
En ese orden de ideas, para no generar incertidumbre jurídica en aquellos contribuyentes
que habían obtenido la calificación por parte de esta Dirección General, el legislador en el
mismo Decreto Legislativo número 495, antes relacionado, incluyó entre sus disposiciones
transitorias el artículo 14 que textualmente dice: “Art.-14.-Los contribuyentes que se dediquen
exclusivamente al financiamiento de dinero, que se hayan amparado en lo dispuesto en el
artículo 46 literal f) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios, y ello sea comprobable en los registros que al efecto lleva la
Administración Tributaria, continuarán bajo ese mismo régimen.”
De lo anterior es importante hacer notar que esta última disposición legal citada es
categórica al señalar que para poder seguir gozando del beneficio fiscal se requería que el giro
de la contribuyente fuese exclusivamente el financiamiento de dinero, por lo que al haber
constatado durante el proceso de fiscalización el acaecimiento de otros hechos generadores
distintos del financiamiento de dinero, los auditores concluyeron que las operaciones de
,financiamiento realizadas por la demandante en los períodos tributarios comprendidos de enero
a diciembre de dos mil doce, constituyen hecho generador del impuesto por corresponder a
prestación de servicios cuya realización da nacimiento a la obligación de aplicar la base del
impuesto sobre los intereses pactados sobre el capital objeto de la apertura del crédito, de
conformidad a lo establecido en los artículos 5 inciso último, 16 inciso primero y 17 literal a) de
la Ley de la materia; por tanto se encuentran gravados con la tasa del trece por ciento (13%) del
impuesto en referencia, según lo establece el artículo 54 de dicha Ley.
Asimismo, mediante Decreto Legislativo número 224 del doce de diciembre de dos mil
nueve, publicado en el Diario Oficial número 237, Tomo 385, del diecisiete de diciembre de dos
mil nueve, se reforma la referida disposición legal, (...) la reforma exige como requisitos para
gozar de la exención, que los contribuyentes se encuentren bajo la supervisión de la
Superintendencia del Sistema Financiero y del Banco Central de Reserva, en tal sentido, en el
proceso de fiscalización se indagó sobre la calificación que la contribuyente ostenta en virtud de
sus operaciones ante el Banco Central de Reserva y la Superintendencia del Sistema Financiero,
(...) se comprobó que la demandante no se encuentra bajo la supervisión de las referidas
entidades, por lo que la sociedad quedó excluida de los beneficios de la exención para los
períodos tributarios fiscalizados, en tal sentido, es correcta la reclasificación de las operaciones
declaradas exentas a operaciones internas gravadas con la tasa del trece por ciento (13%), del
impuesto en referencia, al no quedar comprendida en la enunciación de los sujetos pasivos
beneficiados con dicha exención, lo cual ocurre por imperio de ley, no por iniciativa de esta
Administración Tributaria; de igual manera, vale agregar que en virtud del Principio de Reserva
concedida banjo las condiciones que la Ley establece, en relación a lo anterior, hay que
considerar también que los artículos 66 y 67 del citado Código establecen los límites y vigencia
de aplicación de las exenciones otorgadas, siendo así que, de Manera específica el artículo 67
prescribe lo siguiente: “La exención aún cuando fuera concedida en función de determinadas
condiciones de hecho puede ser derogada o modificada por ley posterior, salvo que tuviera plazo
cierto de duración”, en virtud de lo anterior, se evidencia que esta Dirección General ha
actuado apegada a Derecho, no siendo valedero el alegato expresado por la demandante (...)”.
En cuanto a la supuesta violación al debido proceso de un acto administrativo favorable
sin seguir el proceso de lesividad adujo “(...) que el acto administrativo emitido por esta Oficina
de las catorce horas quince minutos del día ocho de marzo de dos mil dos era referente a
calificación para que los intereses que se devenguen por los créditos concedidos se eximan del
pago del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios de
conformidad a lo establecido en el artículo 46 literal f) de la Ley en estudio, por lo cual se
indagó respecto de la vigencia y aplicación de esa fecha dicha resolución emitida en el año dos
mil dos y resulta claro que la sociedad contribuyente para esa, fecha se apegó a lo dispuesto en
el artículo 46 literal f) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios vigente hasta el año dos mil cuatro, en el cual se mencionaba la
exención del impuesto en estudio (...)
De ahí que, el literal f) del referido artículo 46 de la Ley de Impuesto a la Transferencia
de Bienes Muebles y Prestación de Servicios, vigente para los años dos mil dos y dos mil cuatro,
fue modificado en dos ocasiones, la primera mediante Decreto Legislativo número 495 del
veintiocho de octubre de dos mil cuatro, publicado en el Diario Oficial número 217, Tomo 365,
del veintidós de noviembre de dos mil cuatro; y la segunda modificación mediante Decreto
Legislativo número 224 del doce de diciembre de dos mil nueve, publicado en el Diario Oficial
número 237, Tomo 385, del diecisiete de diciembre de dos mil nueve. Por lo que los presupuestos
establecidos en la Ley que regula el impuesto en estudio vigente al año dos mil dos y dos mil
cuatro fueron modificados, lo que conlleva a establecer que no existe tal exención para los
períodos tributarios en estudio, por lo que dichos ingresos debieron ser gravados con la tasa del
trece por ciento (13%) que estipula el artículo 54 de dicha Ley (...)
(...) en apego al Principio de Legalidad y conforme al artículo 14 Transitorio de la Ley
del de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y Prestación de Servicios, Decreto número
495 del veintiocho de octubre de dos mil cuatro, publicado en el Diario Oficial número 217,
Tomo 365 del veintidós de noviembre de dos mil cuatro, procedió a analizar si la sociedad
demandante cumplía con las condiciones o presupuestos establecidos en dicho artículo, el cual
regula las condiciones para seguir gozando de la exención del impuesto en estudio sobre el
devengo de intereses por financiamiento de dinero (...)
Con base a dicha disposición y cumpliéndose las condiciones establecidas en el referido
artículo, si la contribuyente se mantiene dedicándose única y exclusivamente a la actividad
económica del financiamiento y por haber sido calificada previamente por parte de esta
Dirección General, se mantendría bajo el régimen de exención en el devengo de los intereses de
las operaciones de financiamiento; no obstante, se ha constatado en la fiscalización que la
contribuyente también realizó ventas de bienes muebles corporales (vehículos al crédito) y
arrendamiento ,financiero de equipo informático, así como la prestación de otros servicios,
como se ha manifestado en párrafos precedentes, en tal sentido para la demandante, ha
desaparecido el presupuesto legal de dedicarse exclusivamente al financiamiento de dinero y en
consecuencia el seguir gozando del régimen de exención para las operaciones en comento, por
lo tanto, los ingresos por el devengo de intereses fueron reclasificados como operaciones
declaradas incorrectamente como exentas, a operaciones internas gravadas con la tasa del trece
por ciento (13%). En consecuencia, esta Oficina en. ningún momento ha violentado el debido
proceso ni el principio de lesividad, derechos de la demandante, ya que como ha argumentado,
esta Dirección General modificó la calificación de exenta de la demandante por reforma en el
artículo 46 literal f) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, por lo que no son cierto los
argumentos vertidos por la contribuyente.
Respecto de la violación al debido proceso de un acto administrativo firme sin que
concurra causa legal expresó “(...) que todo lo actuado ha sido en apego al principio de legalidad
recogido en nuestro Código Tributario en su artículo 3 literal c) inciso cuarto, respetando
plenamente las etapas procesales contenidas en la normativa tributaria, por consiguiente tal
como se ha venido abordando en párrafos precedentes, esta Dirección General no ha hecho
ninguna (sic) cambio de criterio, sino que dicha modificación deviene de la reforma al artículo
46 literal f) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de
Servicios , emitida por Decreto Legislativo número 495, siendo aplicable lo regulado por el
legislador desde la vigencia del referido Decreto; no siendo procedente emitir resolución que
revocará la citada calificación del régimen aplicable, pues tal como ya se mencionó
demandante, el ordenamiento jurídico es el que ha regulado los nuevos requisitos y los
contribuyentes debieron ajustar su actuar a los mismos desde su vigencia, por lo que el
argumento expresado por la demandante carece de fundamento legal.
Aunado a lo expuesto, es de aclarar que al Ser modificada la condición jurídica de la
contribuyente, por Decreto Legislativo, tampoco llega a configurarse el instituto jurídico de los
derechos adquiridos, pues para que ello ocurriera era condición que el beneficio fiscal obtenido
por medio de la calificación otorgada tuviere un plazo determinado y ante la ausencia de tal
delimitación la situación jurídica creada en virtud de un acto administrativo -la calificación-
desaparece automáticamente al ser modificadas las condiciones legales bajo las cuales fue
creada y con mayor certidumbre jurídica cuando el legislador se refirió expresamente a los
contribuyentes que se encontraban gozando del beneficio fiscal señalándoles las condiciones que
debían seguir cumpliendo para mantener tal beneficio, al dejar de cumplir dichos presupuestos
automáticamente se modifica la situación de la contribuyente, sin necesidad de pronunciamiento
alguno de parte de esta Oficina.
De manera que, según todo lo que se ha expuesto anteriormente, la revocatoria sobre la
mencionada calificación de exención, no resulta necesaria pronunciarse al respecto como un
acto individual, pues dicha calificación ya no opera, pues , al haber cambiado las circunstancias
bajo las cuales se emitió la misma vía reforma legal, ya no surte efectos jurídicos, por lo cual, ya
no tiene ninguna validez emitirse ninguna revocatoria, por lo que lo argumentado por la
demandante carece de fundamento legal.”
De la violación a la seguridad jurídica manifestó que “(...) se ha dado pleno cumplimiento
al Principio de Seguridad Jurídica, ya que la constatación por parte de los auditores de que
existen otros elementos relacionados con las operaciones de ventas realizadas por la
contribuyente durante los períodos tributarios comprendidos de enero a diciembre de dos mil
doce, ha motivado que se reclasifiquen las operaciones declaradas como exentas a operaciones
internas gravadas con la tasa del trece por ciento (13%), debido a que la sociedad demandante
no se dedica exclusivamente al financiamiento de dinero para la adquisición de vehículo, por lo
tanto no se cumplen con los presupuestos legales señalados por el artículo 14 transitorio del
Decreto Legislativo número 495, de fecha veintiocho de octubre de dos mil cuatro, por lo tanto,
al no cumplir con las condiciones legales señaladas por dicha disposición legal ha sido
necesaria la reclasificación en cuestión, en virtud de lo que esta Oficina ha actuado sometida a
lo que el ordenamiento legal prescribe para los períodos fiscalizados, por consiguiente tampoco
ha existido violación a la garantía constitucional de seguridad jurídica, como lo expresa la
demandante.
En ese orden de ideas, es de tomar en cuenta, que antes de la reforma de diciembre del
año dos mil nueve, la contribuyente se enmarcó dentro de los presupuestos contenidos en la
mencionada disposición legal transitoria, gozando de la exención; sin embargo, tal como ya se
razonó en párrafos anteriores de la resolución que ahora se impugna, dicha disposición legal ya
no es aplicable a la demandante para los períodos tributarios comprendidos de enero a
diciembre de dos mil doce, debido a la entrada en vigencia de la reforma de la ley en estudio
efectuada mediante el referido Decreto Legislativo número 224 del doce de diciembre de dos mil
nueve, publicado en el Diario Oficial número 237, Tomo 385, del diecisiete de diciembre de dos
mil nueve.
Por lo antes expuesto, esta Administración Tributaria, estima que los argumentos
vertidos por la demandante resultan improcedentes, ya que las actuaciones de esta Oficina han
sido encaminadas a establecer la auténtica situación tributaria de la contribuyente demandante,
en consecuencia no se ha conculcado dicho principio sino todo lo contarlo se ha velado porque
ii) Respecto a la violación al principio de legalidad por falta de competencia del Director
de la DGII en el proceso de liquidación tributaria, alegado por la sociedad actora, expuso: “(...)
que de conformidad a lo establecido en el artículo 6 literal g) en relación con el inciso tercero
del artículo 8, ambas disposiciones de la Ley Orgánica de la Dirección General de Impuesto
Internos, se establece la facultad del Director General y Subdirector General, para poder
delegar una o más ,facultades que dicha normativa les confiere a ellos, en cualesquiera de los
.funcionarios, técnicos y demás empleados que laboran en esta Dirección General, con el único
propósito de hacer más eficiente y efectiva la labor encomendada a esta Dirección General,
optimizando los recursos con los que disponga para su cometido, en tal sentido, s e debe contar
con las áreas administrativas, operativas, cargos, funcionarios, técnicos y demás personal de
acuerdo a las propias necesidades, estableciendo para tal efecto la estructura, las funciones,
responsabilidades y demás atribuciones pertinentes, de conformidad a lo establecido en el
artículo 4 inciso segundo de la Ley Orgánica en referencia.
Por lo que la figura jurídica de Funcionario, independientemente de la unidad
organizativa a la que pertenece, la ubicación geográfica en la que se encuentre o la
denominación que la Ley le asigne, llámense Direcciones, Subdirecciones, Unidades,
Departamentos , Secciones, Oficinas, etc., está comprendida en la citada Ley, pues es potestad
del Director General de Impuestos Internos efectuar la distribución de tareas y delegar la firma
de las actuaciones que considere pertinente, por lo que, los alcances o la interpretación de las
citadas disposiciones legales, no pueden ser de carácter restrictivo o limitadas , sino que esta
Administración Tributaria se debe considerar como una sola entidad orgánica que cuenta con
una diversidad de áreas o dependencias con funciones específicas, debiendo considerar los
recursos y las propias necesidades que exigen un mejor desempeño para desarrollar sus
actividades, en ese sentido las facultades delegadas también pueden cambiarse de un funcionario
a otro, en atención a las circunstancias o necesidades propias, adaptándose a la estructura
organizativa de la Institución.
En ese sentido, el artículo 8 inciso tercero de la. Ley Orgánica de la Dirección General
de Impuestos Internos prescribe lo siguiente: “Tanto el Director General como el Subdirector
General, conservando siempre las responsabilidades inherente a sus cargos, podrán delegar una
o más de las facultades
que esta Ley les confiere a cualesquiera de sus funcionarios, técnicos y
demás empleados
”
; por lo tanto, cuando se acuerda delegar en un funcionario determinado, en
este caso al. Subdirector Integral de Grandes Contribuyentes, para que emita y autorice con su
firma y sello los Autos por medio de los cuales se ordena el inicio del proceso de fiscalización,
en atención a las facultades conferidas
en los artículos 173
y 174 del Código Tributario o
cuando se conceden plazos
para ejercer los derechos de audiencia y aportación de pruebas de
descargo a favor de los contribuyentes, mediante el Auto de Audiencia y Apertura a Pruebas, en
cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 11 de la Constitución de la República, así como en
los
artículos 4 literal b), 186 y 260 del citado Código y demás actuaciones
administrativas, actos
de mero trámite o que por razones de mérito y oportunidad hayan de emitirse, en virtud de la
aplicación de la disposiciones contenidas en el Código Tributario, su Reglamento de Aplicación,
en las Leyes
Tributarias
respectivas
y sus Reglamentos correspondientes, cuando sea necesario
conceder a los
contribuyentes y demás
obligados fórmales
los
derechos antes mencionados es
legal, tal como consta en Acuerdo número Uno/Dos Mil Once, de las ocho horas del día dos de
diciembre de dos mil once.
(...) sostiene que en ningún momento las actuaciones del Subdirector Integral de Grandes
Contribuyentes adolecen de vicio de legalidad, la delegación efectuada al referido funcionario,
no constituye ninguna ilegalidad, ni ilícito y se encuentra dentro de las atribuciones conferidas
por la Ley, por lo que es completamente legal que se realicen actuaciones como la designación
de auditores el través del auto de designación y el otorgamiento de plazos para la audiencia y
apertura de pruebas.
También es pertinente traer a colación lo establecido en el artículo 23 del Código
Tributario, el cual entre los aspectos pertinentes al caso en análisis cita lo siguiente: “Son
funciones básicas de la Administración Tributaria... e) La fiscalización de las liquidaciones
hechas por los contribuyentes , f) Las liquidaciones oficiosas del impuesto, g) La aplicación de
sanciones...”, de igual forma el artículo 173 de dicho Código establece que la Administración
Tributaria tendrá las facultades de fiscalización, inspección, investigación y control, para
asegurar el efectivo cumplimiento de las obligaciones tributarias .
En relación a las citadas disposiciones legales , también el literal j) del artículo 6 de la
Ley Orgánica de la Dirección General de Impuestos Internos establece que es atribución propia
del Director General de Impuestos Internos cualquier función que determinen las leyes, lo que
incluye las funciones tributarias antes mencionadas.
Con base a lo anterior, es importante indicar que la reestructuración de esta Dirección
General es una decisión que depende en exclusiva de la voluntad de esta Administración, la cual
puede en razón de políticas internas o bien por necesidad manifiesta, realizar las modificaciones
en áreas operativas, cargos, funcionarios, técnicos y demás personal, de acuerdo a las propias
necesidades a quienes se les ha encargado la ,fiscalización, por cuanto para el desarrollo de sus
funciones puede proceder a efectuar cambios dentro de su estructura organizativa, lo cual no
afecta el desarrollo de
la ,fiscalización y además no necesita de un razonamiento o
justificaciones, ya que responde a las necesidades de la misma para el mejor desarrollo de sus
atribuciones. En ese sentido, tanto el Director como el Subdirector General de esta Institución
conforme a la ley pueden realizar las delegaciones que consideren necesarias (...).
Es importante señalar que, tal como lo dispone el numeral 1) literal A) del romano II del
acuerdo número cuatro, de fecha dos de julio de dos mil doce, se faculta al Subdirector Integral
de Grandes Contribuyentes, para emitir y suscribir autos mediante los cuales se faculta a los
Jefes de Departamento de Fiscalización Sectorial para que realicen la fiscalización, verificación,
inspección, investigación y control del cumplimiento de las obligaciones tributarias contenidos
tributarias y sus Reglamentos por parte los sujetos pasivos.
De igual manera, se establece en el literal B) del mismo romano II y Acuerdo antes
relacionado que se delegó en los Jefes de Departamento de Fiscalización Sectorial la facultad de
emitir y suscribir una serie de actuaciones y providencias relacionadas con las funciones
contenidas en los numerales del 1) al 10) del citado Acuerdo. Finalmente, en el romano III de
dicho Acuerdo se ratifican todas aquellas actuaciones administrativas que a la fecha del citado
Acuerdo se encontraban en trámite y fueron proveídas por los Coordinadores de Grupos de
Fiscalización, en atención a las facultades legítimamente conferidas por esta Dirección General
a través de los diferentes acuerdos de delegación de .funciones y que serían desarrolladas por
los Jefes de Departamento de Fiscalización Sectorial, que es la denominación bajo la cual actuó
el referido Licenciado CAFF, antes Coordinador de Grupos de Fiscalización, siendo esta la
calidad en la que válidamente suscribió el Informe de Auditoría de fecha diecinueve de agosto de
dos mil catorce, razón por la cual la fiscalización e investigación realizada a la contribuyente,
según consta en el auto de designación emitido por la Subdirección de Grandes Contribuyentes,
ahora Subdirección Integral de Grandes Contribuyentes, a las trece horas del día tres de mayo
de dos mil trece, notificado a las quince horas del día nueve del mismo mes y ario citado, ha sido
conforme a la ley.
En tal sentido dicho auto fue emitido por funcionario competente, especificando a la
contribuyente social el tipo de impuesto, períodos tributarios a fiscalizar y el espacio
temporal al
cual deben sustraerse, siendo evidente que dicho auto de designación cumple a cabalidad con los
requisitos necesarios para su validez, de igual manera con respecto al Jefe de Departamento de
Fiscalización Sectorial, tal denominación como se expuso anteriormente corresponde al antes
denominado Coordinador de Grupos de Fiscalización, quien no necesita de delegación para
participar en el proceso de ,fiscalización y firmar el Informe de Auditoría, ya que su actuar deviene
de la designación que le fue conferida en el. auto de designación, hecho que tampoco ha generado
ilegalidad alguna en su actuación; en consecuencia, el desarrollo del procedimiento de fiscalización,
se ha realizado acorde a las facultades que conforme a la Ley de la materia le fueron otorgadas.
Es oportuno citar que se emitió Acuerdo por parte de esta Institución con Número Cero
Tres/ Dos mil doce (03/2012), de las nueve horas quince minutos del día veintinueve de junio de
dos mil doce, cuya vigencia es a partir del día dos de julio del año citado, mediante el cual se
creó la Subdirección Integral de Grandes Contribuyentes, las facultades legales delegadas que
eran ejercidas por los referidos funcionarios, pasan a ser ejercidas por los mismos, pero en sus
calidades de Subdirector Integral de Grandes Contribuyentes y Jefe de Departamento de
Fiscalización Sectorial, respectivamente, lo que a su vez se complementa con el Acuerdo número
cuatro, de fecha dos de julio de dos mil doce, relacionado en párrafos precedentes.
(...) resulta imposible concentrar en un solo funcionario facultades de una extensión tan
dilatada como las que se refieren a la administración de los tributos, por lo que esta misma ley
reconociendo tal realidad, faculta la delegación de tales funciones administrativa. Tanto es así
que el articulo 1 le otorga competencia a todas las actividades administrativas relacionadas con
los diversos tributos contenidos en las leyes tributarias cuya aplicación le ha sido encomendada,
por lo que corrobora el artículo 3 de la referida ley al establecer que las .funciones básicas de la
Dirección General de Impuestos Internos serán las de aplicar y hacer cumplir las leyes
referentes a los impuestos, tasas y contribuciones fiscales, cuya tasación, vigilancia y control, le
estén asignadas por la ley.
Es de señalar que la delegación de funciones se encuentra definida como una facultad en
la Ley Orgánica de la Dirección General de Impuestos Internos, ya que en el artículo 4 establece
que esta Dirección General será dirigida y administrada por un Director y un Subdirector
General y el artículo 8 dispone que: “Tanto el Director General como el Subdirector General,
conservando siempre las responsabilidades inherentes a sus cargos, podrán delegar una o más
de las facultades que esta ley les confiere”, en este sentido, el fundamento radica en que la
disposición legal en comento no determinó limitantes respecto de las facultades que pueden ser
delegadas (...) .
(...) el referido auto de designación de auditores que corre agregado a folio 1 del
expediente que se lleva a nombre de la contribuyente fiscalizada, confirió a los auditores
tributarios las facultades de fiscalizar e investigar a la referida contribuyente, respecto de los
periodos tributarios fiscalizados, en relación al cumplimiento de las obligaciones tributarias
contenidas en la Ley de Impuesto sobre la Renta, su Reglamento, así como las contenidas en el
Código Tributario. Lo anterior en lo medular es conforme con criterio pronunciado por el
Tribunal de Apelaciones de los Impuestos Internos y Aduanas (...).
En consecuencia, resulta que la Ley Orgánica de esta Dirección General, faculta al
Director General de esta institución para que pueda realizar delegaciones de funciones, por lo
que en definitiva, las actuaciones realizadas por esta Administración Tributaria se encuentran
dentro del marco de acción establecido en el ordenamiento jurídico y con total apego a las leyes
respectivas, ya que le corresponde velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias por
parte de los sujetos pasivos a través del proceso de fiscalización, en tal sentido todos los actos y
demás actuaciones realizadas durante el referido proceso de ,fiscalización están apegadas a
Derecho .
En relación a la violación al derecho de propiedad alegado por la demandante “(...) que en
ningún momento esta Administración Tributaria está procediendo de manera arbitraria a afectar
su patrimonio, ya que lo que ha ocurrido en el presente caso es que debido a que la
contribuyente declaró incorrectamente operaciones internas como “Exentas” provinieron de la
prestación de servicios de financiamiento en lo relativo a intereses generados por el
otorgamiento de créditos destinados a la compra de vehículos automotores, por medio de
contrato de mutuo, ya que en la investigación determinó que a pesar de que la contribuyente
posee resolución emitida el día ocho de marzo de dos mil dos, por parte de esta Dirección
General, en la cual se resolvió que el pago o devengo de intereses por el financiamiento de
dinero serían exentos del referido impuesto, no obstante el artículo 14 Transitorio del Decreto
495 del veintiocho de octubre de dos mil cuatro, publicado en el Diario Oficial número 217,
Tomo 365, del veintidós de noviembre de dos mil cuatro, establece que únicamente podían seguir
gozando de la exención regulada en el artículo 46 literal O de la Ley de la materia, los
contribuyentes que se dedicaran exclusivamente al financiamiento de dinero, condición que no
cumple la sociedad contribuyente, ya que de acuerdo a los registros, documentos que obran en
poder de la contribuyente y la investigación realizada, se comprobó que en los períodos
tributarios ,fiscalizados, se ha dedicado a otras actividades económicas diferentes a la de
financiamiento de dinero, consistentes en ventas de vehículos al crédito, prestación de servicios
jurídicos, servicios de arrendamiento ,financiero (leasing) de equipo informático y servicios
administrativos varios, confirmando que ha perdido la exclusividad que le permitía gozar por la
referida exención, por lo tanto, los
intereses derivados del financiamiento de vehículos debieron
haber sido declaradas como Ventas Internas Gravadas con la tasa del trece por ciento (13%) del
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, al constituir hecho
generador del impuesto, en consecuencia, omitió declarar débito fiscal por la cantidad de Un Millón
Trescientos Cincuenta y Ocho Mil Cuatrocientos Setenta y Seis Dólares Sesenta y Tres Centavos de
Dólar ($1,358,476.63), circunstancia por la cual infringió lo establecido en los artículos 93 incisos
primero y segundo y 94 inciso primero de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y
a la Prestación de Servicios, lo cual se detalló ampliamente en el considerando de “OPERACIONES
REGISTRADAS Y DECLARADAS INCORRECTAMENTE COMO EXENTAS, RECLASIFICADAS A
OPERACIONES INTERNAS GRAVADAS”, de la resolución que ahora impugna. (...).
Consecuentemente, en razón de lo anteriormente expuesto, se concluye que no se está
afectando el Derecho de Propiedad de la contribuyente demandante, tal como lo ha pretendido
establecer, sino que únicamente se ha- procedido a exigirle el cumplimiento de sus obligaciones
tributarias, particularmente las relacionadas a los enteros a cuenta de los meses de septiembre a
diciembre de dos mil diez ya que las mismas no son parte de su patrimonio. En virtud de lo cual,
queda en evidencia que las actuaciones de esta Oficina han sido con total apego a la ley y no ha
vulnerado ningún principio constitucional como lo alega el demandante.”
El TAIIA por su parte, en su informe justificativo expresó: i) En relación a la violación al
debido proceso, al principio de legalidad y a la seguridad jurídica manifestó “(...) que la
Dirección General por medio de Resolución de fecha ocho de marzo del año dos mil dos, calificó
como operaciones de préstamos realizadas por la demandante social, como servicios exentos
para efectos del Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios,
en cuanto al pago y devengo de intereses (...)” No obstante, “ Por medio del Decreto Legislativo
número 495 de fecha veintiocho de octubre del año dos mil cuatro, publicado en el Diario
Oficial número 217, Tomo número 365, de fecha veintidós de noviembre del año dos mil cuatro,
el legislador reformó el literal j) del artículo 46 de la Ley antes citada (...) Con lo anterior, (...)
pretendió establecer únicamente como servicios exentos de IVA las operaciones de depósito, de
otras .formas de captación y de préstamos de dinero, realizadas por los sujetos taxativamente
enunciados en dicha disposición.
Asimismo, (...) también se incluyó como disposición transitoria el artículo 14 que (...)
continuó regulando como servicios exentos de IVA las operaciones de ,financiamiento,
realizadas por contribuyentes que (...) se dedicaran exclusivamente al financiamiento de dinero y
(...) que se hayan amparado en lo dispuesto en el artículo 46 literal f) de la Ley del Impuesto a la
transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, es decir, que fueron calificados
por la Dirección General, como tales en
aquel momento. Por consiguiente, si la sociedad
demandante pretendía seguir gozando de la exención aludida debió cumplir de firma simultánea con
los requisitos descritos, de manera que el incumplimiento de uno de ellos, conlleva la consecuencia
del cese de la continuidad del beneficio fiscal.
Posteriormente, el artículo 46 letra f) de la Ley de IVA, nuevamente fue reformado por
medio del Decreto Legislativo N° 224 del día doce de diciembre del año dos mil nueve,
publicado en el Diario Oficial No. 237, Tomo No. 385, del día diecisiete del mismo mes y año
(...).
Dentro del desarrollo de la fiscalización realizada por la Dirección General para los
períodos tributarios comprendidos de enero a diciembre de dos mil doce, (...) quedó demostrado,
que además del financiamiento de vehículos, la demandante prestó a sus clientes otros servicios
tales como: servicios jurídicos, arrendamiento financiero (leasing) de equipo informático y
servicios administrativos varios, actividades que no son vinculantes con las operaciones o
actividad objeto de la presente controversia.
(...) se verificó que la sociedad demandante aparte de las operaciones de financiamiento
por la compra de vehículos, también efectuó ventas al crédito de vehículos de las siguientes
marcas KIA, BMW, TOYOTA, YARIS, MITSUBISHI, CHEVROLET e HINO, entre otros;
vehículos que fueron adquiridos o comprados por la demandante social y amparados en
Comprobantes de Crédito Fiscal que fueron registrados en la Cuenta Contable número
“********** denominada COSTO DE VENTAS”, los referidos vehículos fueron vendidos al
crédito y no con financiamiento para la compra de los mismos .
Es así que se comprobó que la demandante social realizó servicios prestados al exterior
consistente en servicios de arrendamiento leasing de equipo informático, propiedad de la
sociedad demandante con destino a Guatemala y también proporcionó servicios administrativos
varios y servicios jurídicos, evidenciándose con ello que la sociedad actora realizó operaciones
diferentes a las de financiamiento para la compra de vehículos, las que fueron registradas y
declaradas como ventas internas gravadas, con la tasa del trece por ciento por venta de bienes-
muebles corporales, así tornó las otras actividades ya mencionadas .
Tal como se ha señalado, las reformas efectuadas al marco normativo exigen ciertos
requisitos para gozar de la exención, dentro de los cuales se requiere que los contribuyentes se
encuentren bajo la supervisión de la Superintendencia del Sistema Financiero y del Banco
Central de Reserva, supuesto taxativo regulado en el artículo 46 letra f) LIVA, reformado por
medio del Decreto Legislativo No. 224 del día doce de diciembre del año dos mil nueve.
Sobre lo anterior, la Dirección General (...) comprobó que la demandante no se
encuentra bajo la supervisión de la Superintendencia del Sistema Financiero, ni está
calificada
por el Banco Central de Reserva, por lo que no se encuentra comprendida entre los sujetos que
enumera el citado literal f) LIVA vigente a la fecha.
Por otra parte, a efecto que la demandante social continuara gozando de la exención por
los intereses producto del arrendamiento para la compra de vehículos, por ser la calificación
conferida de la Dirección General, debía ajustarse a la exigencia regulada por el legislador en
el artículo 14 transitorio del Decreto Legislativo N° 495, de fecha veintiocho de octubre del año
dos mil cuatro, antes mencionado, en cuanto a que debía dedicarse exclusivamente al
financiamiento de dinero; y es en este punto que se comprobó que la sociedad actora no realizó
exclusivamente operaciones de financiamiento de dinero, saliéndose del marco legal, ya que por
medio de la constatación de la Dirección General se determinó que existen otras operaciones
realizadas por la sociedad actora en los períodos tributarios de enero a diciembre de dos mil
doce, que conllevaron a la reclasificación de las operaciones declaradas como exentas a
operaciones internas gravadas con la tasa del trece por ciento (13%); y es el caso, que la.
sociedad en comento, no se dedica exclusivamente a la prestación de servicios de otorgamiento
de préstamos destinados a la compra de vehículos automotores, sino que también obtuvo
ingresos por actividades o conceptos distintos de las de. financiamiento, como ha quedado
establecido.
Es de señalar que el legislador al regular en el citado artículo 14 transitorio (...) dispone:
“““(...) continuarán bajo ese mismo régimen es claro que su referencia es para sujetos que antes
de la reforma .se enmarcaban en el literal del artículo 46 en análisis; sin embargo, continuaran
gozando de tal beneficio aquellos que se dediquen exclusivamente al financiamiento de dinero.
Por tanto, la exclusividad que exige el legislador es para los sujetos que ya no cumplían con el
texto del literal I) del mencionado artículo 46 reformado, por ello regula que se enmarque en
esas dos exigencias la primera de exclusividad del servicio, y la segunda que estuvieran
amparados al artículo 46 literal f) de la citada Ley de IVA, en el presente caso la sociedad en
alzada solo ha demostrado la segunda exigencia. (...)
(...) cabe aclarar que el caso en estudio, no se relaciona con el proceso de lesividad, ya
que la resolución emitida por la Dirección General, de fecha ocho de marzo de dos mil dos, por
medio de la cual se calificó como exentas las operaciones consistentes en préstamos de dinero
realizadas por la sociedad actora, en lo que se refiere al pago o devengo de intereses de
conformidad a lo establecido en el artículo 46 literal de la Ley de Impuesto a la Transferencia de
Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, fue dictada sobre la base de las disposiciones
vigentes en ese momento, es decir, del año dos mil dos; además resulta claro que la sociedad
demandante para los períodos tributarios de ese momento, se apegó a lo dispuesto en el referido
artículo 46 literal f) LIVA, vigente hasta el año dos mil cuatro; lo ocurrido es que fue el mismo
legislador quien modificó los requisitos para gozar de la exención y que en dicha modificación la
demandante ya no cumplía las exigencias legales, por tanto a partir de la reforma del año dos
mil cuatro, ya no goza de la exención y tenía que ajustar su actuación a la nueva normativa, pues
es abstracta y general.
Asimismo, es necesario analizar también que en la sentencia dictada por la Sala de lo
Contencioso Administrativo, con referencia 287-2007, de fecha veintiséis de agosto de dos mil
once, se consigna lo siguiente:
“““...el Decreto Transitorio 495 establece que para gozar de la exención establecida en
el artículo 46 letra f) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la
Prestación de Servicios , el sujeto pasivo deberá dedicarse exclusivamente al financiamiento de
dinero, este Tribunal comparte la interpretación de la sociedad actora, cuando manifiesta que si
la intención del legislador fue como lo han interpretado las autoridades demandadas, se hubiera
puesto la palabra exclusivamente al final de la oración; es decir, el Decreto Transitorio se
hubiera redactado de la siguiente manera: “Los contribuyentes que se dediquen al
financiamiento de dinero exclusivamente (...)- (Las negrillas son nuestras).
Sobre lo expuesto este Ente Contralor considera necesario establecer, que el legislador
con el marco legal creado tiene como finalidad primordial que la concesión de exención para
ciertos sujetos pasivos devenga del cumplimiento exclusivo de ,financiamiento de dinero, y al
salirse de dicho marco jurídico permite no ajustar su operación para continuar gozando del
beneficio, es decir, que la frase “exclusivamente” sin importar su ubicación en la disposición
legal, el tenor o sentido creado por el legislador es favorecer a los sujetos que puedan continuar
gozando de la exención, que habían tenido antes de la reforma.
(...) Por consiguiente, si la sociedad demandante pretendió seguir gozando de la exención
aludida debió cumplir de forma simultánea con los requisitos descritos, de manera que el
incumplimiento de uno de ellos, conlleva la consecuencia del cese de la continuidad del beneficio
fiscal, por ministerio de Ley.
(...) en cuanto a la seguridad jurídica, (...) partiendo de la noción que el estudio de las
ciencias jurídicas es dinámico, la doctrina moderna se decanta por negar que el reconocimiento
legal de un beneficio tributario constituya un derecho adquirido que se incorpore al patrimonio
de los sujetos, y es que las normas que establecen beneficios tributarios (exenciones,
reducciones, etc.), efectivamente, crean situaciones jurídicas individualizadas a favor de los
beneficiados, atribuyéndoles un “poder jurídico” que consiste en no satisfacer un determinado
tributo o en satisfacerlo en una cuantía menor que la prevista con carácter general. Sin
embargo, éste no puede considerarse un “derecho adquirido” frente al legislador, puesto que el
llamado derecho a la exención es simplemente un elemento de la relación jurídica obligacional,
que liga a la
Administración y al contribuyente. (Ana Belén Macho Pérez, Tesis sobre el Principio
de Irretroactividad en Derecho Tributario, Unisersitat Pompeu Fabra, Barcelona, páginas 394y
395).
Desde esta perspectiva, se rechaza la existencia de un derecho subjetivo al
mantenimiento de un determinado beneficio fiscal. (...)
(...) la subsistencia de las exenciones se verifica mientras perduren los extremos tácticos
tenidos en cuenta para concederlas, .lo que no sucede en el presente caso (...)
ii) En relación a la violación al principio de legalidad por falta de competencia de Director
General de la DGII en el proceso de liquidación tributaria alegada por la sociedad demandante
expresó “(...) Al analizar la Ley Orgánica de la Dirección general de Impuestos Internos, se
observa que en su artículo 3 se establece que las funciones básicas de dicha Dirección General
(...) la misma Ley Orgánica en su artículo 4 prescribe que para llevar a cabo las funciones
encomendadas a dicho órgano, éste será dirigido y administrado por un Director y un
Subdirector General, de acuerdo a las atribuciones que les designe la ley.
(...) Los artículos 6 literal g) y 7 literal e) en concordancia con el 8 inciso tercero ambos
de la referida LODGII, regulan las facultades del Director General y Subdirector General, que
les permite delegar una o más facultades conferidas a ellos, en cualesquiera de los funcionarios,
técnicos y demás empleados que laboran en esa Dependencia, con el único propósito de hacer
más eficiente y efectiva la labor encomendada, atribuciones pertinentes, de conformidad a lo
establecido en el artículo 4 inciso segundo LODG (...)
Bajo una interpretación armónica, el marco legal dispone que la Dirección General no es
sólo competente para aplicar las disposiciones contenidas en la misma, sino para aplicar y hacer
cumplir las leyes tributarias dentro de los límites de su competencia; que además de actuar a
través de sus diversas unidades, es dirigida y administrada por un Director y un Subdirector, los
que tienen atribuciones otorgadas conforme a la Ley Orgánica, para poder ejecutar eficazmente
la función que mediante esa ley se le confiere a la Dirección General, la cual no es otra que,
aplicar y hacer cumplir las leyes tributarias dentro de los parámetros de su competencia. En ese
sentido, es claro que tanto el Director General como el Subdirector tienen la facultad de
suscribir cuetos administrativos propios del procedimiento de determinación oficiosa, pues esta
constituye una .función y tarea de la Dirección General, la cual posee de forma expresa el
Director General en el citado literal g) del artículo 6; y también el Subdirector General en el
mencionado literal e) del artículo 7 LODGII.
(...) la facultad concedida del Subdirector Integral de Grandes Contribuyentes, deviene
del marco legal para que emitiera y autorizará con su firma y sello los autos por medio de los
cuales se ordena el inicio de la fiscalización, o cuando se conceden
plazos para ejercer los
derechos de audiencia y aportación de pruebas de descargo a favor de los sujetos pasivos y las
demás actuaciones administrativas, actos de mero trámite, en virtud de la aplicación de las
Tributarias respectivas y sus Reglamentos correspondientes, facultades que devienen del Acuerdo
número cuatro/dos mil doce, de las nueve horas del día dos de julio del año dos mil doce, en ese
sentido, el Director como el Subdirector General conforme a la ley pueden realizar este tipo de
delegaciones (...)
(...) Ahora bien, en cuanto al Informe de Auditoria (sic) firmado por el Jefe de
Departamento de Fiscalización Sectorial, este Tribunal comprobó que dicho acto fue emitido por
funcionario competente, en el cual se describió a la sociedad actora de ,forma puntual los
incumplimientos incurridos, además cabe aclarar que el citado funcionario no necesita de
delegación para participar en el proceso de fiscalización y firmar el referido Informe de
Auditoría, ya que su actuar deviene de la designación que le fue conferida en el Auto de
Designación, hecho que tampoco generó ilegalidad alguna en su actuación ( ...)”
iii) De la violación al derecho de propiedad expresó que “(...) que la Dirección General
no ha soslayado tal derecho, ya que mediante resolución liquidadora determinó que la
demandante incumplió las obligaciones tributarias contenidas en la LIVA, tal como ha quedado
plenamente justificado en párrafos anteriores. Además, se ha justificado en debida forma la
legalidad de la resolución liquidadora y su revisión en vía de apelación por parte de este
Tribunal administrativo; sin advertir por otra parte que haya afectación al derecho de propiedad
de la demandante, al no haberse efectuado el pago del impuesto determinado oficiosamente, por
no ser exigible el importe de la deuda tributaria, en virtud de la suspensión provisional de la
ejecución de los actos administrativos impugnados, mediante auto emitido por esa Sala, el día
nueve de junio de dos mil dieciséis (...)”
Se tuvieron por rendidos los informes justificativos, se dio intervención al abogado Julio
César Cueva Trejo, como delegado y representante del Fiscal General de la República.
Se abrió a prueba por el plazo de ley de conformidad al artículo 26 de la LJCA.
La parte actora solicitó que se tomara como prueba documental el expediente
administrativo presentado por la DGII y el TAIIA y además presentó la documentación
relacionada folio 225.
La DGII ofreció como prueba documental el expediente administrativo. El TAIIA por su
parte no hizo uso de su derecho de ofrecer pruebas.
Se requirió a las autoridades demandadas, los expedientes administrativos relacionados
ordena el artículo 28 de la LJCA.
La parte actora en sus alegatos manifestó “(...) que las autoridades demandadas ya
conocen el criterio de esa Sala sobre la interpretación y alcances del. Art. 14 del D.L. N 495 de
28 de octubre de 2004 y a pesar de ello continúan obrando de manera contraria, con lo que
desconocen la fuerza vinculante de vuestra jurisprudencia como fuente de Derecho
Administrativo (...) Los precedentes de esa Sala la vinculan a ella y a la Administración Pública.
Es por ello que es ilegal per se que el Tribunal de Apelaciones, conociendo el precedente (...),
pretenda ahora desobedecerlo. El precedente de Sala de lo Contencioso Administrativo es fuente
de derecho y por tanto, la sentencia de dicha Sala bajo referencia 287-2007 dictada el 26 de
agosto de 2011 es derecho aplicable a este caso (...)
Además, manifestó que ambas autoridades han “(...) seguido una línea argumentativa
similar (e inherentemente contradictoria) (...). En cada caso, pretenden sustentar la revocatoria
tácita de un acto administrativo favorable amparándose en teorías jurídicamente insostenibles
sobre los alcances de las distintas redacciones. del Art. 46 letra fi de la Ley de impuesto a la
Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios y del Art. 14 del D.L. N-9 495 de
28 de octubre de 2004 (...) sosteniendo que:
-Autofácil realiza, además de las operaciones de préstamo de dinero, otras actividades
comerciales que son debidamente declaradas como sujetas al pago del IVA.
- Esta situación contraviene un requisito del acto administrativo favorable de 2002 y, por
ende, proceden a revocarlo de oficio, sin seguir un procedimiento previo.
- El requisito infringido es una supuesta “exclusividad en el giro económico” que el
referido acto administrativo no contempla por ningún lado.
-Dicha postura implica que tanto el Tribunal de Apelaciones como la DGII reconocen
que el acto administrativo favorable de 2002 conserva vigencia y que proceden a revocarlo
porque presuntamente Autofácil incumple sus condiciones.
Luego, tanto el Tribunal de Apelaciones como la DGII optan por una nueva línea
argumentativa completamente contradictoria, pues ya no sostienen que el acto administrativo
favorable de 2002 está vigente, sino que dicho acto carece de vigencia debido a las reformas del
Art. 46 letra f) LIVA (...)
El Tribunal de Apelaciones, en la página 9 de su segundo informe de fecha 9 de
noviembre de 2016, párrafo 2, incluso llegó a reconocer que Autofácil cumple con su obligación
de registrar y declarar como ventas gravadas las operaciones distintas al financiamiento
(...)Luego, en el último párrafo de esa misma página y en los primeros dos de la siguiente, el
Tribunal de Apelaciones explica su teoría sobre lo “exclusivo” de la actividad económica que no
tiene asidero en el acto administrativo favorable de 2002. (...)
Esta interpretación carece de asidero legal. El acto administrativo favorable de 2002 no
establece esa condición. Por el contrario, la prevé expresamente y advierte que de realizarse
operaciones distintas al préstamo de intereses, estas deberán declararse como gravadas. (...)
(...) en el primer párrafo de la página 12 de su informe, el Tribunal de Apelaciones
extrañamente escoge una línea de argumentación distinta a la que ha sostenido. Ya no afirma la
existencia de un incumplimiento a las condiciones del acto administrativo favorable de 2002,
sino que niega la validez de este. (...)
(...) en el primer párrafo de la página 12 de su informe, el Tribunal de Apelaciones
extrañamente escoge una línea de argumentación distinta a la que ha sostenido. Ya no afirma la
existencia de un incumplimiento a las condiciones del acto administrativo favorable de 2002,
sino que niega la validez de este.
(...) Ahora, a juicio del Tribunal de Apelaciones, las reformas del Art. 46 letra f) LIVA
dejan sin efectos jurídicos el acto administrativo favorable. Pero lo que el Tribunal de
Apelaciones no hace es referirse a la sentencia 287-2007 dictada a las diez horas del veintiséis
de agosto de dos mil once por esa Sala (...) En ella, la Sala de lo Contencioso Administrativo
expone su criterio sobre la vigencia de actos administrativos favorables dictados al amparo de la
redacción del Art. 46 letra f)LIVA antes de sus reformas 2004 y 2009. Dicha Sala, al interpretar
y aplicar el derecho a un caso idéntico al que hoy se conoce, deja muy claro que el acto
administrativo favorable continúa vigente (...)
(...) Si algo es cierto de lo dicho por la DGII, es que Autofácil registró y declaró como
actividades gravadas con el IVA todas aquellas que eran distintas a los préstamos de dinero.
Cualquier venta, leasing, etc., fue debidamente registrado y declarado mediante los
comprobantes de crédito fiscal, porque el acto administrativo favorable de 2002 así lo
demandaba (...)”
En relación a lo que aduce el TAIIA respecto de los derechos adquiridos, manifestó que
“(...) En ningún apartado de nuestra demanda hemos invocado tal teoría. Nunca hemos dicho
que lo de Autofácil sea un derecho tutelable bajo tal institución. Tampoco hemos sostenido que el
ordenamiento jurídico deba mantenerse invariable.”
Asimismo, la parte actora reiteró los argumentos de ilegalidad expuestos en la demanda.
Por su parte, las autoridades demandadas ratificaron lo expuesto en sus informes
justificativos.
La representación fiscal al rendir el traslado indicó que “(...)En el caso en comento la
Administración Tributaria considera que La Sociedad demandante para poder gozar del
beneficio fiscal se requiere que el giro de la contribuyente fuese exclusivamente el
financiamiento
de dinero, por lo que al haber constatado durante el proceso de fiscalización el acaecimiento de
otros hechos generadores distintos del financiamiento de dinero, los auditores concluyeron que las
operaciones de financiamiento realizadas por la demandante en los periodos tributarios
comprendidos de Enero a Diciembre de dos mil doce, constituyen hecho generador del impuesto por
corresponder a prestación de servicios cuya realización da nacimiento a la obligación de aplicar la
base del impuesto sobre los intereses pactados sobre el capital objeto de la apertura del crédito, de
conformidad a lo establecido en los artículos 5 inciso ultimo, 16 inciso primero y 17 literal a) de la
Ley de la materia, por tanto se encuentran gravados con la trisa del trece por ciento ( 13 % ) del
Impuesto en referencia, según lo establece el artículo 4 de dicha ley. (...)
(...)Por lo antes mencionado, Considera la Representación Fiscal, que el acto
administrativo dictado por EL JEFE DE LA UNIDAD DE AUDIENCIA Y TASACIONES DE LA
DIRECCION GENERAL DE IMPUESTOS INTERNOS Y EL TRIBUNAL DE APELACIONES DE
LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS, es legal, por estar apegado a derecho (...)”
III. FUNDAMENTOS DE DERECHO.
El proceso se encuentra en estado de dictar sentencia. Conforme a lo establecido en el
artículo 32 de la LJCA, esta Sala resolverá sobre los puntos controvertidos, teniendo a la vista el
expediente administrativo relacionado con el presente proceso.
Los motivos de ilegalidad alegados por la parte actora son: i) violación al debido proceso,
al principio de legalidad y a la seguridad jurídica; ii) falta de competencia del Director General de
la DGII en el proceso de liquidación tributaria; y, iii) violación al derecho de propiedad.
De conformidad a los argumentos vertidos por la sociedad actora, el primer y último
punto se analizarán en forma conjunta pues se refieren a establecer si la Administración
Tributaria ha determinado IVA de conformidad a la ley, para lo cual es necesario dilucidar si la
sociedad se encuentra exento o no de pagar IVA con base en las reformas tributarias realizadas al
artículo 46 literal f) de la Ley del IVA, pues de ello depende que la contribuyente deba pagar la
cantidad de un millón doscientos cuarenta y cuatro mil doscientos cuarenta y siete con treinta
centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($l,244,247.30) en concepto de IVA
correspondiente al periodo fiscalizado del año dos mil doce.
1) VIOLACIÓN AL DEBIDO PROCESO, AL PRINCIPIO DE LEGALIDAD, A LA
SEGURIDAD JURÍDICA Y AL DERECHO DE PROPIEDAD.
La sociedad contribuyente alega que la Administración Tributaria determinó IVA en
relación a las operaciones realizadas en el período fiscalizado del año dos mil doce; no obstante,
con fecha ocho de marzo de dos mil dos, la DGII había otorgado una calificación de exención
conforme al artículo 46 letra f) de la Ley del IVA vigente para ese año, la cual declara exentas las
operaciones de la sociedad actora consistente en préstamos de dinero en lo que se refiere al pago
o devengo de intereses, en el mismo acto se dispuso que las demás operaciones efectuadas
continuaban sujetas a la imposición fiscal.
La sociedad demandante considera que se ha revocado la calificación relacionada, que
constituye un acto favorable sin seguir el proceso de lesividad o amparado en disposición legal.
Continua la parte actora manifestando que el artículo mencionado supra ha sido
reformado dos veces, en el año dos mil cuatro y en el año dos mil nueve; sin embargo, con la
reforma del año dos mil cuatro se dictó una norma transitoria, el artículo 14 del Decreto
Legislativo 495 que constituye derecho positivo vigente, el cual ampara dicha calificación y por
tanto sus operaciones siguen siendo exentas. La Sociedad actora alega que existe precedente de
esta Sala referencia 287-2007 el cual no ha sido tomado en cuenta por la Administración
Tributaria, en el que asegura se le da vigencia a la calificación de las operaciones emitida en el
año dos mil dos.
La Administración Tributaria por su parte argumenta que el artículo 14 transitorio del
Decreto Legislativo 495 de fecha veintiocho de octubre de dos mil cuatro, determina como
condición para continuar con la exención, que sigan dedicándose únicamente a la actividad
económica del financiamiento, para continuar bajo el régimen de exención en el devengo de
intereses por operaciones de financiamiento. Que se pudo advertir que la demandante realizó
otras actividades distintas al financiamiento de dinero lo cual llevó a la reclasificación de las
operaciones de exentas a gravadas en los períodos tributarios de enero a diciembre de dos mil
doce, por lo que se les aplico el trece por ciento de IVA de conformidad a lo establecido en los
artículos 5 inciso último, 16 inciso primero, 17 literal a) y 54 de la Ley del IVA.
Además, con la entrada en vigencia de la reforma del dos mil nueve al artículo 46 letra f)
vigente para los períodos fiscalizados la sociedad debía estar supervisada por la Superintendencia
del Sistema Financiero; así como, calificada por el Banco Central de Reserva y no lo estaba.
Debido a lo anterior la DGII en su resolución -
específicamente a folios 1033 al 1044 - consta que se
reclasificó las operaciones exentas por la cantidad de diez millones cuatrocientos cuarenta y nueve
mil ochocientos veinte con veintitrés centavos de dólar de los Estados Unidos de América
($10,449,820.23) a gravadas, estableciendo que la sociedad omitió declarar en concepto de debito
fiscal un millón trescientos cincuenta y ocho mil cuatrocientos setenta y seis con sesenta y tres
centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($1,358,476.63), determinando la cantidad de un
millón doscientos cuarenta y cuatro mil doscientos cuarenta y siete con treinta centavos de dólar de
los Estados Unidos de América ($1,244,247.30) en concepto de IVA correspondiente al período
fiscalizado del año dos mil doce.
El TAIIA agregó que el beneficio tributario de la exención no es un derecho adquirido
pues es simplemente un elemento de la relación jurídica obligacional que liga a la administración
y al contribuyente, por lo que afirmó en su informe justificativo -folio 197- que rechaza que la
exención sea considerada un derecho subjetivo al mantenimiento de un determinado beneficio
fiscal, asegurando que la subsistencia de las exenciones se verifica mientras perduren los
extremos facticos comprendidos en la norma.
Esta Sala en primer lugar considera importante hacer alusión al principio de reserva legal
tributaria, sobre el cual la Sala de lo Constitucional ha dicho que:
“Respecto al principio de reserva de ley en materia tributaria, en la Sentencia del 23- XI-
2011, Amp. 311-2009, se sostuvo que este tiene como finalidad garantizar, por un lado, el
derecho a la propiedad frente a injerencias arbitrarias del poder público -dimensión individual-
y, por otro lado, el principio de autoimposición, esto es, que los ciudadanos no paguen más
contribuciones que aquellas a las que sus legítimos representantes han prestado su
consentimiento -dimensión colectiva-.
Dicho principio tiene por objeto que un tema de especial interés para los Ciudadanos -es
decir, el reparto de la carga tributaria- dependa exclusivamente del órgano estatal que, por los
principios que rigen su actividad, asegura de mejor manera la conciliación de intereses
contrapuestos en ese reparto. Así, en nuestro ordenamiento jurídico la reserva de ley tributaria
tiene reconocimiento expreso en el art. 131 ord. 6° de la Cn.; (...)” (Sentencia de amparo 117-
2014AC de fecha once de diciembre de dos mil quince).
El principio de reserva legal en materia tributaria constituye un límite al ejercicio de la
potestad tributaria, en tanto la Administración solo puede actuar en virtud de una ley, es decir no
hay tributo sin ley -nullum tributum sine lege-, de lo cual se infiere que implica no sólo la
existencia de la norma legal tributaria, sino que ésta para su formación debió cumplir con el
procedimiento establecido en la Constitución.
Para el caso el principio de reserva de ley en esta materia, también resguarda la creación,
modificación, reducción o supresión de exenciones y beneficios fiscales, pues afectan los
ingresos del Estado y el consecuente financiamiento del gasto público, que constituye uno de los
fines principales del tributo.
(...) b) Otorgar exenciones, exoneraciones, deducciones o cualquier tipo de beneficio fiscal (...)”
De ahí que, así como los tributos solo pueden ser creados por ley, solo un acto de la
misma naturaleza, una ley, puede exonerar de su pago.
La exención es la dispensa legal de la obligación tributaría sustantiva -artículo 64 CT-, y
según el artículo 65 del mismo cuerpo legal “La ley que establezca exenciones especificará las
condiciones y requisitos exigidos para su otorgamiento, los tributos que comprende, si es total o
parcial y, en su caso el plazo de su duración”. Además, “La exención recaerá sobre los tributos
existentes, salvo disposición expresa en contrario de la ley tributaria, en cuyo caso la exención
deberá ser específica.” -Artículo 66 del CT-
En la Ley del IVA se establecen exenciones al pago del impuesto, entre las cuales están
las reguladas en el artículo 46 del mismo cuerpo normativo, específicamente el literal f), que ha
sido reformado en dos ocasiones.
Así, originalmente el artículo 46 letra f) según el Decreto Legislativo 296, del veinticuatro
de julio de mil novecientos noventa y dos, publicado en el Diario Oficial 143, Tomo 316 de fecha
treinta y uno de julio de mil novecientos noventa y dos, prescribía: “Estarán exentos del
impuesto los siguientes servicios: (...) f) Operaciones de depósito, de otras formas de captación y
de préstamos de dinero realizadas por bancos, financieras y otras instituciones .financieras
legalmente establecidas, así como las que califique la Dirección General, en lo que se refiere al
pago o devengo de intereses. (...)”.
Después fue reformado mediante Decreto Legislativo 495 del veintiocho de octubre de
dos mil cuatro, publicado en el Diario Oficial 217, Tomo 365, del veintidós de noviembre de dos
mil cuatro, estableciendo lo siguiente: “Estarán exentos del impuesto los siguientes servicios:
(...) I) Operaciones de depósito, de otras formas de captación y de préstamos de dinero, en lo que
se refiere al pago o devengo de intereses, realizadas por bancos, Intermediarios Financieros no
Bancarios , cualquier otra institución de carácter financiero que se encuentre bajo la
Supervisión de la Superintendencia del Sistema Financiero o registradas en el Banco Central de
Reserva, empresas de arrendamiento ,financiero o factoraje, las Asociaciones Cooperativas o
Sociedades Cooperativas de Ahorro y Crédito, Corporaciones y Fundaciones de Derecho
Público o de Utilidad Pública que se dediquen a otorgar financiamiento.(...)”
En este mismo decreto se incluyó una disposición transitoria, el artículo 14 que dispone:
“Los contribuyentes que se dediquen exclusivamente al financiamiento de dinero, que se hayan
amparado en lo dispuesto en el artículo 46 literal f) de la Ley de Impuesto a la Transferencia de
Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, y ello sea
comprobable en los registros que al
efecto lleva la Administración Tributaria, continuarán bajo ese mismo régimen”.
Finalmente sufrió una última reforma según Decreto Legislativo 224 del doce de
diciembre de dos mil nueve, publicado en el Diario Oficial 237, Tomo 385, del diecisiete: de
diciembre de dos mil nueve, el cual expone: “ Estarán exentos del impuesto los siguientes
servicios: (...) f) Operaciones de depósito, de otras formas de captación y de préstamos de
dinero, en lo que ,ve refiere al pago o devengo de intereses, realizadas por bancos o cualquier
otra institución que se encuentre bajo la Supervisión de la
Superintendencia del Sistema
Financiero, Asociaciones Cooperativas o Sociedades Cooperativas de Ahorro y Crédito, instituciones
financieras domiciliados en el exterior que realicen estas actividades autorizadas por autoridad
competente en sus países de origen y previamente calificados por el Banco Central de Reserva, así
como las Corporaciones y Fundaciones de Derecho Público o de Utilidad Pública excluidas del pago
del impuesto sobre la renta por la Dirección General de Impuestos Internos de acuerdo al artículo 6
de la Ley que regula el referido Impuesto y que se dediquen a otorgar financiamiento.
En aquellos casos que se necesita calificación del Banco Central de Reserva, la
Administración Tributaria y el citado banco, en conjunto elaborarán el instrumento necesario,
que incluirá el procedimiento y requisitos que garantice el cumplimiento del propósito de la
exención regulada en este literal ( ...)” .
En ese sentido la disyuntiva se encuentra en determinar si la sociedad, de conformidad al
artículo 14 transitorio citado, sigue gozando de la exención de IVA respecto de las operaciones
de financiamiento en lo que se refiere al pago o devengo de intereses, en virtud de la calificación
emitida por la DGII el día ocho de marzo de dos mil dos, mediante la cual se catalogan las
operaciones de financiamiento como exentas y , las demás operaciones como gravadas -agregada
a folio 156 del expediente judicial-. Para lo cual, en principio es necesario determinar si la
disposición citada se encuentra vigente.
Se advierte que las normas tributarias, al igual que las demás, desaparecen del
ordenamiento jurídico, ya sea por derogación (expresa o tácita) o por el transcurso del plazo
cuando se trata de normas de duración temporal.
Asi, en relación a la vigencia de las exenciones se establece en el artículo 67 del CT “La
exención aún cuando fuera concedida en función de determinadas condiciones de hecho puede
ser derogada o modificada por ley posterior, salvo que tuviera plazo cierto de duración”.
Dichas formas de cesar los efectos de las normas constituye una garantía a la seguridad
jurídica, pues “la primera manifestación de la seguridad jurídica radica en la “certeza de la
vigencia... de la norma ”” (M. Longo, Certezza citado en Diez-
Picazo, La derogación de las leyes,
Ira edición, editorial Civitas, S.A., 1990, Madrid p. 37).
En el presente caso la disposición que le da vigencia a la calificación otorgada, es el
artículo 14 transitorio relacionado, el cual no se ha derogado expresamente por la reforma del año
dos mil nueve, ni tácitamente, la cual tiene lugar “cuando hay una nueva regulación integral de
la materia y cuando una norma posterior resulta incompatible con otra anterior” (Diez- Picazo;
La derogación de las leyes, 1ra edición, editorial Civitas, S.A., 1990, Madrid ID: 286).
Entendiendo que hay incompatibilidad “cuando resulta lógicamente imposible aplicar
una norma sin violar otra” (Ibídem. pág. 302); sin embargo, en el presente caso de la lectura de
las disposiciones no se evidencia ningún tipo de incompatibilidad.
De lo anterior se advierte que dicha norma no ha sido derogada ni modificada por ley
posterior; y, tampoco contiene plazo cierto de duración.
Mas bien, el artículo 14 relacionado es una norma de carácter intertemporal, este tipo de
normas modulan el efecto derogatorio de las normas, resolviendo el conflicto de leyes a través de
normas distintas a las normas de conflicto, como es el caso con el contenido del artículo 46 letra
f) en el año de mil novecientos noventa y dos y la reforma del año dos mil cuatro.
Pues cuando “el legislador desea dar un tratamiento específico a los posibles conflictos
que surjan de la aprobación de una nueva ley, lo que hace es dictar una o varias normas ad hoc,
que suelen estar recogidas en las llamadas disposiciones transitorias” (Diez-Picazo, La
derogación de las leyes, 1ra edición, editorial Civitas, S.A., 1990, Madrid p. 193).
Consecuentemente, el beneficio fiscal al que da lugar el artículo 14 transitorio se
encuentra vigente y es aplicable siempre y cuando se cumplan los parámetros que la norma
establece.
Habiendo determinado entonces que sigue vigente la exención de IVA que regula el
artículo 14 Decreto Legislativo 495 del veintiocho de octubre de dos mil cuatro, publicado en el
Diario Oficial No. 217, Tomo 365, del veintidós de noviembre de dos mil cuatro, es necesario
analizar si la sociedad cumple con el supuesto establecido
en dicho artículo para gozar de la
exención.
En ese sentido, de la lectura del artículo 14 transitorio, esta Sala advierte que para que los
contribuyentes sigan bajo ese mismo régimen - art. 46 letra f) de la Ley del IVA vigente antes de
la reforma del año dos mil cuatro- se requiere:
a) Que se hayan amparado en dicha disposición vgr. obtenido la calificación a la que
alude dicho artículo.
En el presente caso, la sociedad AUTOFACIL S.A. de C.V., es una sociedad salvadoreña
por parte de la DGII el ocho de marzo del año dos mil dos -folio 950 del expediente
administrativo de la DGII-, en la que se dijo lo siguiente: “(...) Con base al informe de lecha siete
de marzo de dos mil dos y la facultad contenida en el artículo 46 literal f) de la Ley del impuesto
a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios, RESUELVE: 1)
CALIFÍCANSE como exentas las operaciones consistentes en préstamos de dinero realizadas
por la contribuyente (...) en lo que se refiere al pago o devengo de intereses de conformidad a lo
establecido la citada disposición legal 2) PREVIENESE a la expresado sociedad, que en cuanto
a otro tipo de operaciones que realice diferentes a lo establecido en el mencionado artículo 46
literal f) de la Ley del precitado impuesto, deberá cumplir con las obligaciones tributarias
establecidas en la Ley de la materia 3) ACLARASE a la referida sociedad (a) que la presente
calificación surtirá SLIS efectos a partir de la notificación de esta resolución, por lo que deberá
abstenerse de aplicar cantidad alguna en concepto de Impuesto a la Transferencia de Bienes
Muebles y a la Prestación de Servicios sobre las operaciones de préstamo de dinero calificadas
mediante esta providencia; (b) que la operación de arrendamiento de vehículos no queda
comprendida dentro de la presente calificación; y, (c) que no se exime a la beneficiada del
derecho de fiscalización que le compete ejercer a esta. Dirección General, en el momento en que
lo estime conveniente (...)”
De lo anterior se advierte que la sociedad obtuvo la calificación de la DGII en la que se
constata que realizaba operaciones exentas de conformidad al artículo 46 letra f) según la
redacción vigente en ese momento supra relacionada y además efectuaba operaciones gravadas.
De ahí que dicha sociedad estaba amparada en el artículo 46 letra f) vigente antes de la reforma
del dos mil cuatro, cumpliendo con el primer requisito.
b) Dedicarse exclusivamente al financiamiento de dinero.
Del expediente administrativo se advierte que la DGII constató que la sociedad en el año
dos mil doce realizó la prestación de servicios de financiamiento en lo relativo a los intereses
generados por el otorgamiento de créditos para la compra de vehículos automotores por medio de
contratos de mutuo. Además, la Administración Tributaria verificó que realizó otras actividades
diferentes al financiamiento las cuales fueron registradas y declaradas como ventas internas
gravadas, tales como: servicios jurídicos, arrendamiento financiero (leaing) de equipo
informático y servicios administrativos varios, así como ventas al crédito de vehículos de las
siguientes marcas KIA, BMW, TOYOTA, YARIS, MITSUBISHI, CHEVROLET e BINO, entre
otros, amparados con comprobantes de crédito fiscal.
Esta Sala considera que la frase “que ve dediquen exclusivamente al .financiamiento de
dinero”, no se puede analizar de forma independiente pues al
establecer el artículo 14 relacionado
que “continuarán bajo ese mismo régimen” cuando el mismo permitía la calificación de sus
operaciones relacionadas al financiamiento aun y cuando existían otro tipo de operaciones -como se
vislumbra en la calificación de la sociedad actora supra relacionada , no se refiere a que únicamente
sé deben dedicar a este tipo de operaciones, sino más bien que su actividad principal sea el
financiamiento, es decir da continuidad a las exenciones otorgadas a favor de entidades que, previo a
la reforma y con posterioridad a la misma, continúen con el otorgamiento de financiamientos como su
actividad primordial; sin embargo, no implica que deba ser la única actividad, siempre y cuando estén
calificados por la DGII de conformidad al artículo 46 literal f) vigente antes de la reforma de dos mil
cuatro.
En ese sentido, siendo que la actividad principal de la sociedad es el financiamiento, y
tanto el primero como el segundo requisito han sido comprobados en los registros de la
Administración Tributaria, las operaciones de financiamiento en lo relativo a los intereses
generados por el otorgamiento de créditos para la compra de vehículos automotores realizadas
durante el año dos mil doce fiscalizado, están exentas de IVA.
Consecuentemente, se han vulnerado los principios y derechos alegados por la sociedad
en virtud que se ha modificado su situación jurídica al determinarle IVA respecto de las
operaciones de financiamiento, estando exentos de conformidad al artículo 14 transitorio del
Decreto 495 que contiene las reformas del, año dos mil cuatro, obligando a la sociedad al pago
del impuesto.
Finalmente, este Tribunal aclara, en cuanto a los otros argumentos de ilegalidad que
fueron mencionados en la demanda; que no procederá a conocer de los mismos, en vista de
haberse establecido con las argumentaciones que anteceden que los actos administrativos
impugnados adolecen de ilegalidad.
2) MEDIDA PARA RESTABLECER EL DERECHO VIOLADO
Determinada la ilegalidad y alcance en los actos administrativos impugnados, corresponde
efectuar un pronunciamiento sobre la medida para el restablecimiento del daño causado.
El artículo 32 inciso final de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa
establece: «Cuando en la sentencia se declare la ilegalidad total o parcial del acto impugnado, se
dictarán, en su caso, las .providencias pertinentes para el pleno restablecimiento del derecho
violado».
De ahí que, la Dirección General de Impuestos Internos no deberá hacer efectivo el cobro
del IVA, sobre las operaciones de: préstamo realizadas por la sociedad contribuyente, en lo que
se refiere al pago o devengo de intereses, por encontrarse exenta del pago del impuesto referido
en los períodos de enero a diciembre de dos mil doce.
IV. POR TANTO, con fundamento en las razones expuestas, a la normativa citadas;
artículos 215, 216, 217 y 218 del Código Procesal Civil y Mercantil; 31, 32 y 53 de la Ley de la
jurisdicción Contencioso Administrativa, a nombre de la República, esta Sala FALLA:
A. Declarar que existen los vicios de ilegalidad alegados por la sociedad AUTOFÁCIL,
SOCIEDAD ANÓNIMA DE CAPITAL VARIABLE, que puede abreviarse AUTOFÁCIL S.A.
de C.V., en la resolución pronunciada por la Jefa de la Unidad de Audiencia y Tasaciones de la
Dirección General de Impuestos Internos por delegación del Subdirector General de la referida
institución, a las nueve horas cinco minutos del día catorce de enero de dos mil quince, mediante
la cual determinó la cantidad de un millón doscientos cuarenta y cuatro mil doscientos cuarenta y
siete con treinta centavos de dólar de los Estados Unidos de América ($1,244,247.30), en
concepto de Impuesto a la Transferencia de
Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios
respecto de los períodos tributarios comprendidos de enero a diciembre de dos mil doce.
B. Declarar que existen los vicios de ilegalidad alegados por la sociedad supra
relacionada, en la resolución pronunciada por el Tribunal de Apelaciones de los Impuestos
Internos y de Aduanas, a las trece horas treinta minutos del día treinta de marzo de dos mil
dieciséis, por medio de la cual se confirmó la resolución supra relacionada.
C. Condenar en costas a las autoridades demandadas conforme al derecho común;
D. Dejar sin efecto la medida cautelar dictada en auto de fecha nueve de junio de dos mil
dieciséis -folio 167 del expediente judicial-
E. Como medida para restablecer el derecho violado, las autoridades demandadas no
deberán hacer efectivo el cobro del IVA, sobre las operaciones de préstamo realizadas por la
sociedad contribuyente, en lo que se refiere al pago o devengo de intereses, por encontrarse
exenta del pago del impuesto referido, respecto de los períodos fiscalizados de enero a diciembre
del año dos mil doce.
F. En el acto de la notificación, entregar certificación de esta sentencia a las autoridades
demandadas y a la representación fiscal; y,
G. Remitir los expedientes administrativos a su lugar de origen.
NOTIFÍQUESE.
DUEÑAS------ P. VELASQUEZ C.------SANDRA CHICAS ----- S. L. RIV. MARQUEZ-------
PRONUNCIADO POR LAS SEÑORAS MAGISTRADAS Y EL SEÑOR MAGISTRADO QUE
LO SUSCRIBEN.-------M. A.V.------ SRIA.----------RUBRICADAS.
